Impozitele Directe Locale.docx

UNIVERSITATEA DE STAT DIN MOLDOVA FACULTATEA DE DREPT DEPARTAMENTUL DREPT FINANCIAR-FISCAL

GORBEI LARISA IMPOZITELE DIRECTE LOCALE Referat

Șef Departament ____________ Negru Andrei, dr. hab. în drept, conf. univ. (semnătura) Conducător științific _________Țurcan Pavel, dr. în drept, lector univ. (semnătura) Autorul ______________ (semnătura)

CHIȘINĂU, 2018

CUPRINS

Lista abrevierilor...........................................................................................................................3 Introducere………………………………………………………………………………..........6 I. Caracteristica impozitelor directe II. Impozitele reale: esenţă, evoluţie, particularităţi actuale III. Impozitele personale: esenţă, evoluţie, particularităţi actuale IV. Impozitele directe în Republica Moldova şi rolul lor Concluzii și recomandări………………………………………………………………...….74 Bibliografie……………………………………………………………………………....…...77 Anexe.............................................................................................................................................81

LISTA ABREVIERILOR

MO -Monitorul Oficial; RM -Republica Moldova; OMC -Organizația Mondială a Comerțului; CEFTA -Acordului Central European de Comerţ Liber CSI -Comunitatea Statelor Independente; GATT -Acordul General pentru Tarife și Comerț; C.E -Comunitatea Europeană CTRO -Comitetul Tehnic al Regulilor de Origine OMV -Organizaţiei Mondiale a Vămilor SGP -Sistemul General de Preferinţe CEE -Comunitatea Economică Europeană Pag. -pagina; Art. -articolul; Etc. -etcetera

INTRODUCERE Sistemele fiscale evoluează continuu spre o aspiraţie râvnită de umanitate de milenii – echitatea. Studierea esenței impozitelor directe Locale rolului lor în sistemele fiscale, prezentarea unei scurte retrospective a apariţiei şi evoluţiei impozitelor reale şi personale, inclusiv a aspectelor istorice ale impozitelor din spaţiul românesc, analiza minu-ţioasă a elementelor lor, descrierea modalităţilor concrete de impunere cu impozite reale şi personale, a procedeelor de determinare a cuantumului impozitelor pe obiecte şi activităţi, venituri şi avere, analiza fenomenului dublei impuneri internaţionale, elucidarea detaliată a metodelor de evitare a ei. Această ascensiune este anevoiasă, uneori întâmplându-se şi alunecări înapoi. La atingerea obiectivului justeţei, dreptăţii, corectitudinii în fiscalitate contribuie impunerea directă. Impozitele directe în prezent s-au extins esenţial şi s-au diversificat amplu, devenind majoritare în veniturile publice în ţările cu economie dezvoltată. În economiile de tranziţie, sistemele de impunere directă sunt abia în devenire, fapt ce actualizează studierea aspectelor teoretice şi practice ale impozitelor directe. Prezenta lucrare are drept obiectiv abordarea multilaterală a impozitelor şi a impunerii directe Lucrarea se sprijină pe studiile recente în domeniu din ţară şi de peste hotare, pe materialele cu caracter istoric, pe legislaţia internaţională. În vederea diversificării opticii asupra aspectelor aflate în atenţia studiului s-a apelat la opiniile economiştilor clasici şi la comentariile specialiştilor contemporani. În vederea documentări studiului, formulării definiţiilor, fundamentării concluziilor s-a recurs la legislaţia în vigoare, date statistice, documente a organizaţiilor financiare internaţionale. .

I. CARACTERISTICA IMPOZITELOR DIRECTE În decursul timpului, impozitele directe au evoluat odată cu dezvoltarea economiei, ele stabilindu-se pe diferite obiecte materiale, genuri de activităţi, pe venituri sau pe averi. Fiind individualizate, impozitele directe constituie cea mai veche formă de impunere. Impozitele directe reunesc o bună parte din ansamblul modalităţilor de extragere a valorii în favoarea autorităţilor publice. Ele alcătuiesc o diversitate extinsă de instrumente fiscale bazate pe mecanismul impunerii nemijlocite a materiei impozabile. Datorită faptului că materia impozabilă este personalizată, impo-zitele directe sunt individualizate. Caracterul individual al impozitelor directe constituie atât caracteristica definitorie, cât şi trăsătura determinantă a lor. Deşi s-au practicat şi în orînduirile precapitaliste, o diversificare şi extindere mai mare au cunoscut abia în capitalism. în primele decenii ale secolului al XX-lea, impozitele aşezate pe obiecte, materiale şi genuri de activităţi (adică impozitele de tip real) au fost înlocuite treptat cu impozitele stabilite pe diferite venituri (salarii, profit, rentă) sau pe avere (mobiliară sau imobiliară), adică cu impozite de tip personal. Impozitele directe, de regulă, sunt suportate efectiv de subiectul lor – persoana fizică sau juridică care obţine venituri, posedă avere, practică activităţi ce constituie materia impozabilă. Începînd cu ultimele decenii ale secolului al XlX-Iea, datorită creşterii continue a cheltuielilor publice, sporul de venituri realizat de stat prin introducerea impozitelor personale nu a fost suficient pentru acoperirea acestora, astfel îneît s-a recurs şi la impunerea indirectă. Impozitele directe se stabilesc minimal în sarcina unor persoane fizice sau juridice, în funcţie de venit sau averea acestora, pe baza cotelor de impunere prevăzute de lege. Aceste impozite se încasează direct de la contribuabili la anumite termene, sînt mai echitabile şi deci mai preferabile decît impozitele indirecte, deoarece la acestea din urmă consumatorii deferitelor mărfuri şi servicii, de regulă, nu pot anticipa cînd şi mai ales cît vor plăti statului, sub forma taxelor de consumaţie şi a altor impozite directe. Pentru aceste impozite este caracteristic faptul că subiectul şi suportatorul impozitului este una şi aceeaşi persoană, deşi aceste elemente uneori nu coincid. în funcţie de criteriile care stau la baza aşezării lor, impozitele directe se pot grupa în impozite reale şi impozite personale. Deoarece se cunoaşte exact mărimea obiectului impozabil, se poate judeca despre puterea contributivă a subiectului impozitului, fapt ce admite posibilitatea diferenţierii cotelor de impozitare în funcţie de venitul, averea sau situaţia personală a contribuabilului. Anume aceasta este însuşirea centrală a impozitelor progresive. Impozitele directe au termene de plată precis stabilite, fapt convenabil pentru plătitori şi important pentru administrarea fiscală. În aşa mod, impozitele directe, datorită individualizării, diferenţierii şi progresivităţii impunerii, corespund într-o măsură mare principiului de echitate fiscală. Acest fapt motivează ponderea sporită şi rolul important al impozitelor directe în formarea resurselor financiare publice în ţările dezvoltate economic.

Impozitele directe, mai ales cele pe avere, obiecte materiale şi activităţi, sunt mai puţin sensibile la conjunctura economică, asigurând astfel stabilitate fluxurilor de venituri publice. Aceste impozite, mai cu seamă cele pe venituri, sunt eficiente ca un instrument economic utilizat pentru stimularea sau frânarea anumitor procese economice. Totodată, impozitele directe sunt relativ mai costisitoare în asieta lor: un efort suplimentar necesită stabilirea certă a materiei impozabile şi a mărimii ei, supravegherea evoluţiei cantitative şi calitative a ei, evidenţa contribuabililor, lucrul individual cu ei etc. Cu toate acestea, impozitele directe, datorită justeţei lor, şi-au adjudecat o mai mare preferabilitate, devenind, în final, mai eficiente, atât financiar, cât şi moral. Impozitele directe reprezintă forma cea mai veche de impunere, care s-a ivit şi s-a practicat în perioadele cele mai timpurii de apariţie a relaţiilor financiare. Pe parcursul dezvoltării istorice, ele au suferit variate modificări, cauzate de condiţiile social-economice specifice fiecărei perioade. Iniţial aveau o răspândire largă impozitele aşezate pe diferite obiecte materiale şi genuri de activităţi. Ulterior au apărut şi s-au extins impozitele stabilite pe diferite venituri. În epoca modernă, impozitele directe s-au dovedit a fi cele mai eficace instrumente de promovare a politicii macroeconomice şi de influenţare asupra comportamentului agenţilor economici şi al cetăţenilor, mai ales în context stimulatoriu cu orientare spre creşterea economică. Impozitele directe sunt multiple şi diverse. În funcţie de subiectul impozitului, impozitele directe se împart în impozite directe pe persoane fizice şi impozite directe pe persone juridice. În funcţie de nivelul bugetului în care se varsă, impozitele directe se grupează în: 

impozite directe generale de stat;



impozite regionale;



impozite directe locale. Impozitele directe, în funcţie de modul de utilizare, se divizează în:



impozite directe exoterice (comune);



impozite directe speciale. Impozitele directe cu destinaţie comună, încasându-se la bugetul de stat, îşi pierd identitatea şi se folosesc la finanţarea tuturor genurilor de cheltuieli publice, pe când cele cu destinaţie specială se folosesc la finanţarea obiectivelor în prealabil stabilite (cum ar fi, de exemplu, în cazul impozitului rutier).Impozitele directe, conform caracterului obiectului impunerii, se împart în două grupe: impozite de tip real şi impozite de tip personal.

II. IMPOZITELE REALE: ESENŢĂ, EVOLUŢIE, PARTICULARITĂŢI ACTUALE Impozitele reale constituie o diviziune distinctă de modalităţi de impunere în cadrul impozitelor directe.Impozitele reale au ca obiect al impunerii nemijlocit anumite obiecte materiale sau genuri de activităţi. După cum se observă, ca şi în cazul impoziterlor directe, caracteris-tica definitorie a impozitelor reale o constituie natura obiectului impunerii (schema 3). Obiectul impunerii în cazul impozitelor reale constituie o gamă largă de obiecte materiale şi o diversitate amplă de activităţi. Impo-zitele reale sunt cele mai străvechi impozite, apărute în antichitate, în etapa timpurie a societăţii umane. Iniţial, îmbrăcând forme primitive de ofrandă, care nu întotdeauna erau binevole, dar constituiau o lege nescrisă, ele aveau conţinut material, constituind o parte din produsele bunurilor obţinute prin vânătoare, pescuit, colectarea alimentelor de provenienţă animalieră (miere, ouă etc.) şi vegetală (fructe, pomuşoare, boabe, bulbi, grăunţe etc.). Concomitent cu dezvoltarea forţelor de producţie, apar noi forme ale impozitelor reale în forma lor primitivă din acea perioadă. Treptat, o dată cu diviziunea muncii şi stratificarea socială potrivit proprietăţii, impozitele au cuprins noi genuri de activităţi şi s-au exstins asupra obiectelor materiale aflate în proprietate privată. Drept obiecte de impunere în cazul impozitelor reale servea materia care avea o importanţă mai însemnată în activitatea economică în etapa dată. În statele antice la început se impuneau în forme simple proprie-tăţile funciare şi imobiliare, activităţile de exploarare a zăcămintelor şi comerţul. Tot în acea perioadă, o dată cu apariţia monedei, impozitele îmbracă forma pecuniară. În Roma Antică se impuneau proprietăţile funciare, imobilele, luc-rurile de preţ, animalele, robii. Deja în acea perioadă impozitele exercitau, deopotrivă cu funcţia fiscală, şi funcţia stimulatorie. Deoarece populaţia era obligată să plătească impozitele în bani, se dezvolta piaţa şi relaţiile marfă-bani. Se aprofunda procesul de specializare a activităţilor şi urbanizarea. Proprietarii trebuiau să producă din ce în ce mai multe surplusuri de producţie pentru a le vinde şi obţine monedă. Multe din tradiţiile economice ale Romei au fost preluate de Imperiul Bizantin. În epoca bizanţului timpuriu, până în secolul al VII-lea, existau 21 de impozite directe, printre care şi cele de tip real: impozitul funciar, impozitul pentru întreţinerea armatei, impozitul pe recruţi (achitarea lui era urmată de eliberarea de obligaţiunea militară) etc. Existau în Bizanţ şi impozite directe de tip real extraordinare: pentru construcţia flotei marine, pentru întreţinerea contingentelor militare etc. În Evul Mediu, pământul devine forma de bază a bogăţiei şi principalul mijloc de producţie. Impozitul, care drept obiect al impunerii avea terenurile de pământ, se extinde şi se desăvârşeşte. Într-o serie de ţări, în care intens se dezvolta agricultura, impozitul funciar a fost introdus în diferite variaţii. Mărimea obiectului impozabil se determina pe baza indicilor exteriori, ca, de exemplu, numărul plugurilor utilizate în scopul prelucrării pământului, suprafaţa, destinaţia şi

calitatea terenurilor cultivate, numărul animalelor din gospodărie, cantitatea de sămânţă utilizată, mărimea arendei, preţul pământului etc. Astfel de criterii aveau în vedere numai unii dintre factorii care influenţează nivelul producţiei agricole şi, în final, determină puterea contribuabilă a proprietarului. Un important pas înainte în perfecţionarea impozitului funciar l-a constituit introducerea cadastrului, care reprezintă descrierea bunurilor funciare din fiecare localitate cu menţionarea veniturilor ce se produc şi registrelor în care figurează contribuabilii cu bunurile lor, pe baza cărora se determina mărimea impozitelor. Cu timpul a crescut însemnătatea clădirilor în activitatea economică şi socială, folosite ca ateliere, depozite, magazine, prăvălii, birouri, locuinţe etc. Ele au devenit o importantă formă a averii imobilare, mai ales la oraş. Aceasta a condiţionat introducerea impozitului pe clădiri. Mărimea obiectului impozabil se stabilea în baza unor premise exterioare, cum sunt: numărul şi destinaţia camerelor, suprafaţa construită, numărul uşilor şi ferestrelor, mărimea curţii, chiria etc. Folosirea acestor indici, mai ales izolat, nu permitea evaluarea justă a obiectului impozabil în funcţie de însemnătatea reală a clădirilor şi, astfel, nu asigura o impunere fiscală echitabilă. Dezvoltarea manufacturilor, fabricilor, comerţului şi profesiilor libere a condus la creşterea însemnătăţii lor în crearea bunurilor materiale şi spirituale şi la mărirea numărului persoanelor care le practicau: meşteşugari, fabricanţi, comercianţi, artişti ambulanţi etc. Pentru impunerea lor s-a introdus impozitul pe activităţile industriale, comerciale, profesiile libere etc. Stabilirea lui de asemenea se făcea pe baza unor criterii exterioare, şi anume: mărimea localităţii în care întreprinderea respectivă îşi desfăşura activitatea, forma şi natura întreprinderii (atelier, fabrică, comerţ cu ridicata, comerţ cu amănuntul etc.), mărimea capitalului, numărul muncitorilor, mărimea forţei motrice folosite de întreprinderi şi altele. Evident, nici în acest caz impozitul nu era dimensionat în funcţie de capacitatea contributivă a plătitorului. Dezvoltarea intensă a industriei şi comerţului în perioada capitalistă a atras după sine dezvoltarea relaţiilor de credit, a băncilor, comerţul cu hârtii de valoare, bursele de valori, asigurările şi alte activităţi financiare. Apare o categorie de persoane care se ocupă cu plasarea capitalurilor băneşti în diferite operaţiuni, inclusiv speculative. Pentru impunerea acestora s-a introdus impozitul pe capitalurile băneşti. În aceste cazuri cuantumul impozitului se determina în funcţie de mărimea dobânzilor pe care creditorul le încasa pentru capitalul dat cu împrumut. Deoarece în mod frecvent nici debitorul şi nici creditorul nu erau interesaţi să informeze organele fiscale despre relaţiile de credit existente între ei, pentru a se eschiva de la obligaţiile fiscale, impozitul pe capitalurile financiare a avut un randament scăzut. Mecanismul impozitelor reale conţine un eventual potenţial de echitate fiscală, care nu întotdeauna a fost valorificat judicios şi eficient. Aceasta se explică prin motive obiective – absenţa pe o lungă durată a tehnicilor de evaluare exactă a cantităţii şi calităţii materiei impozabile şi lipsa procedeelor de optimizare a elementelor impozitului (cota, termenii de plată,

modul de vărsare etc.), instabilitatea politică, economică şi socială, frecvenţa războaielor etc., precum şi prin cauze subiective – lăcomia autorităţilor fiscale, stabilirea premeditată a unei poveri fiscale exagerate etc. Aceasta explică de ce impozitele reale căpătau de multe ori un caracter regresiv. Toate acestea nu au permis valorificarea din plin a potenţialului stimulativ al impozitelor reale. Se consideră că în cazul impozitelor reale nu se ia în seamă produsul net (venitul) real generat de obiectele impozabile, dar se orientează numai la produsul brut sau cel mediu prezumat, ceea ce îi dezavantajează pe micii producători şi îi faforizează pe marii producători, care realizează mai uşor un venit mai mare decât cel mediu. Într-adevăr, în cazul impozitelor reale nu există o legătură directă între cuantumul impozitului şi mărimea venitului obţinut de la valo-rificarea materiei impozabile. Însă impozitele reale, în aspect economic, stimulează simţitor utilizarea cât mai eficientă a materiei impozabile, optimizează mărimea şi raţionalizează amplasarea ei. Impozitele de tip real se practică pe larg şi în zilele noastre. În mare măsură imperfecţiunile lor au fost depăşite. Ele, fiind atrăgătoare din punctul de vedere al echităţii fiscale şi clarităţii (simplităţii) impunerii, îşi exercită cu succes rolul lor financiar, economic şi social. Cele mai frecvent întălnite în prezent impozite de tip real sunt impozitul funciar, impozitul pe imobil, impozitul pe activităţi (licenţierea, brevetele) etc. Impozitele reale în condiţiile actuale se caracterizează printr-un şir de particularităţi. În primul rind, a sporit considerabil gradul de organizare a lor. Datorită Cadastrului funciar şi Cadastrului de imobil, este posibilă evaluarea mult mai exactă, cantitativă şi calitativă, a materiei impozabile. Sistemele moderne electronice creează posibilitatea monitorizării stricte a materiei impozabile, a contribuabililor, plăţilor, termenilor etc., fapt ce reduce considerabil eventualitatea fraudei fiscale. Este adevărat că ponderea impozitelor reale în formarea resurselor financiare publice s-a micşorat, fapt ce denotă reducerea rolului financiar al acestui grup de impozite. Dar a crescut esenţial rolul economic al impozitelor reale. Prin intermediul lor autorităţile publice reglează diverse procese economice în agricultură, industrie, construcţii, comerţ etc. Impozitele directe luate global sunt nominative şi individualizate pe persoane fizice sau juridice. Ele se stabilesc pe obiecte materiale sau genuri de activitate, pe venituri sau averi. Trăsăturile lor: 1. se stabilesc în cuantum precis şi termine limită de plată. 2. Persoana care plăteşte impozitul este şi persoana care efectiv îl suportă. Premisele impozitelor directe au fost aşa – numite impozite reale care au început a fi practicate odată cu recunoaşterea principalelor forme ale averilor. A trecut în dezvoltarea sa prin mai multe forme ale impozitelor reale. Prima formă a acestor impozite a fost impozitul funciar. Acest impozit corespunde concepţiei despre pământ ca principala formă a bogăţiei presupunând că deţinătorii de pământ trebuie să fie contribuabili principali. Întroducerea acestui impozit a avut

ca obiect terenurile deţinute, iar ca subiect proprietarul terenurilor. Pentru a stabili şi diferenţia cuantumul impozitului de plată se luau criterii diverse (suprafaţa de teren deţinută, nivelul preţului pământului, mărimea arendei). Pentru fundamentarea mai precisă a impozitului de plată în cazul celui funciar s-a folosit cadastrul – registru în care se înscriau bunurile funciare ale cetăţenilor unei localităţi. Aceste registre consemnau mărimea suprafeţelor deţinute de persoane, mărimea veniturilor realizabile. 2) ulterior a devenit o formă importantă a averii clădirile şi s-a întrodus ca impozit real impozitul pe clădiri. Obiectul impozitului îl reprezintă clădirea, iar subiectul – proprietarul clădirii. 3) impozitul pe activităţi industriale, comerciale, bancare, profesii libere a apărut odată cu dezvoltarea activităţilor de tip industrial, comercial, bancar, profesii libere. Obiectul impozitului este existenţa unor întreprinderi, ateliere. Ca criterii pentru stabilirea mărimii impozitului au fost luate în considerare: -

suprafeţele ocupate de întreprinderile respective;

-

capacitatea de lucru;

-

mărimea capitalului fix, sau forţa motrice a utilajelor, maşinilor şi instanţelor.

Subiecţii impozitului deveneau persoane juridice sau fizice în măsură în care desfăşurau activităţi de natura celor menţionate. 4) impozitul pe circulaţia capitalurilor băneşti a fost întrodus odată cu dezvoltarea operaţiunilor de credit.

Impozitele reale se mai numesc obiective, deoarece aveau ca element tehnic fundamental obiectivul impozitului. Unele din aceste impozite au fost elemente, altele au fost adaptate, transformate potrivit condiţiilor societăţii moderne, care a trecut la un alt sistem de impozite numit sistemul impozitelor personale, care pot fi impozite personale pe venit şi impozite personale pe avere.

III. IMPOZITELE PERSONALE: ESENŢĂ, EVOLUŢIE, PARTICULARITĂŢI ACTUALE La sfîrşitul secolului XIX şi începutul secolului XX majoritatea ţărilor lumii a trecut la sistemul impozitelor personale. Cauzele care au determinat instituirea impozitelor personale sînt: - distribuirea mai echitabilă a sarcinii fiscale (erau cazuri cînd sarcina fiscală era mai mare pentru contribuabilii deţinători de valori mai mici, faţă de contribuabilii deţinători de valori mai mari); - situaţia diferită a contribuabililor deţinători de bunuri ale impozitului real de aceeaşi mărime (numărul diferit al persoanelor întreţinute în cadrul familiei nu era luat în considerare); - dezvoltarea activităţilor producătoare de venituri a evidenţiat faptul că o bună parte a populaţiei care nu deţinea valori reprezentînd obiecte ale impozitelor puteau obţine venituri prin valorificarea forţei de muncă proprie; deci masa de salariaţi au devenit contribuabili. Impozitele personale se mai numesc şi subiective, deoarece se ţine cont, în primul rînd, de situaţia personală a subiectului impozitului. Ele sînt întîlnite sub forma impozitelor pe venit şi pe avere. Impozitul personal pe venit poate fi: - impozitul pe venitul persoanelor fizice; - impozitul pe venitul persoanelor juridice. în practica impozitul personal pe avere poate fi: - impozite asupra averii propriu-zise; - impozite pe circulaţia averii; - impozite asupra creşterii valorii averii. Impozitele personale de asemenea alcătuiesc o categorie distinctă de modalităţi de impunere în cadrul impozitelor directe. Impozitele personale au ca obiect al impunerii nemijlocit venitul şi averea. Obiectul impunerii în cazul impozitelor personale sunt unele venituri obţinute de persoanele fizice şi juridice sub diferite forme şi anumită avere a lor, materializată în diverse bunuri. Apariţia impozitelor personale de asemenea a avut loc în antichitate, în condiţiile în care s-a consolidat proprietatea privată şi ea a început să genereze venituri însemnate şi stabile. Impozitele personale, fiind solicitate în formă pecuniară, se percepeau foarte frecvent şi în formă naturală. Unul din primele impozite personale a fost “zeciuiala laică”, care se sechestra în favoarea prinţilor, principilor, cnejilor deopotrivă cu “zeciuiala bisericească”. Această practică sa menţinut pe parcursul al multor secole – din Egiptul Antic până în Europa Medievală. De exemplu, în Grecia Antică au fost introduse impozite pe venit în mărime de 1/10 sau 1/20 din

venit. Iar în Roma Antică sistemul de impozitare directă personală a atins un înalt grad de organizare, care reglementa nu numai mărimea impo-zitului şi termenele de achitare, dar şi controlul fiscal. Suma impozitului se determina o dată în cinci ani de către cenzorii eligibili. Cetăţenii Romei depuneau cenzorilor declaraţii privind propria situaţie materială şi familială. În aşa mod au fost puse bazele declaraţiei despre venituri. În Roma Antică exista Vecesema Hereditatum – un impozit pe transferul averii de la morţi la vii. Acestui impozit erau supuse toate moştenirile, donaţiile şi legatele în caz de deces, cu excepţia celor făcute rudelor mai apropiate şi săracilor. Unul din impozitele directe medievale a fost capitaţia. Acest impozit se aşeza pe locuitor proporţional cu averea sau venitul contribuabilului. În Anglia, în timpul domniei lui William al III-lea contribuabilii au fost supuşi “capitaţiei” conform treptei din categoria socială din care făceau parte. Toţi micii comercianţi ca şi comercianţii cu un venit evaluat la peste trei sute de lire, erau supuşi la acelaşi impozit, oricare ar fi fost deosebirea de avere disponibilă. În Franţa, clasele superioare erau impuse după categoria socială şi conform unui tarif invariabil: cei din clasele inferioare se impuneau după averea prezumată, impunerea variind de la an la an. Impozitele personale în formaţiunile precapitaliste, fiind permanent prezente în sistemele de impozite ale absolutei majorităţi a statelor, au avut totuşi un rol modest în formarea resurselor financiare publice. Şi numai o dată cu dezvoltarea relaţiilor de producţie capitaliste, rolul impozitelor personale a crescut considerabil sub toate aspectele: financiar, economic, social etc. Dezvoltarea producţiei industriale şi industrializarea agriculturii au condus la apariţia numeroaselor grupuri sociale – muncitori, funcţionari, arendaşi etc. – care nu posedau obiecte materiale şi nu desfăşurau propriile activităţi, ce ar fi putut servi drept materie impozabilă. Pentru lărgirea bazei impozitare, în vederea satisfacerii necesităţilor crescânde de resurse financiare publice, s-a recurs la introducerea impozitului pe venitul obţinut personal de fiecare cetăţean în diferite forme – salariu, profit, dobândă, rentă, chirie etc. Ulterior, cu impozitele aşezate pe venit şi avere s-au cuprins şi personale juridice. Trecerea masivă de la impozitele de tip real la cele de tip personal s-a făcut, în unele ţări, în cea de-a doua jumătate a secolului al XIX-lea, iar în altele, în primele decenii ale secolului al XX-lea. Mecanismul impunerii personale, datorită posibilităţii diferenţierii sarcinii fiscale în funcţie de mărimea materiei impozabile şi de situa-ţia personală a fiecărui plătitor, este cel mai acomodat principiului echităţii fiscale. Impozitele personale se întâlnesc sub forma impozitelor pe venit şi a impozitelor pe avere. Impozitele pe venit, ca formă de bază a impozitelor personale, au putut fi introduse pe larg atunci când industriaşii şi comercianţii au început să realizeze venituri sub formă de profit, bancherii – sub formă de dobândă, proprietarii funciari – sub formă de rentă, muncitorii şi funcţionarii – sub formă de salarii etc.

În calitate de subiecţi ai impozitelor personale apar persoanele fizice şi cele juridice care realizează venituri sub diferite forme. Impozitele pe veniturile persoanelor fizice au subiecţi persoanele fizice rezidente sau nerezidente ale unui stat, care realizează venituri din surse aflate pe teritoriul acestui stat. În anumite cazuri, de la o ţară la alta, se acordă unele scutiri. Astfel, de regulă, sunt scutiţi de plata impozitului pe venit suveranii şi familiile regale, diplomaţii străini acreditaţi în ţara respectivă, uneori militarii sau alte categorii de cetăţeni aflaţi în serviciul statului, persoanele fizice care obţin venituri sub nivelul minim neimpozabil. Obiectul impozitului pe veniturile persoanelor fizice îl alcătuiesc veniturile obţinute din toate domeniile activităţii umane – industrie, comerţ, agricultură, activităţi financiare, educaţie, medicină, administraţie publică, sport, artă, profesii libere şi multe altele. Veniturile persoanelor fizice îmbracă diverse forme – beneficiu, salariu, rentă, dividende, dobăndă, onorariu, premii etc.În maj oritatea cazurilor, impozitul pe venit se aşează nominal pe fiecare persoană care a obţinut venitul respectiv, astfel fiind o impunere individuală. În cazul în care veniturile obţinute în comun de mai multe persoane nu pot fi individualizate, impunerea se face pe ansamblul persoanelor care au participat la realizarea acestora, adică integral pe o familie sau pe o gospodărie. O astfel de situaţie se întâlneşte frecvent în cazul impozitului agricol. Lipsa evidenţei individuate (din inutilitatea ei în alte scopuri) şi un volum mare şi costisitor de muncă din partea organelor fiscale justifică, în anumite situaţii, impunerea în grup. Cota impozitelor pe veniturile personale pot fi proporţionale sau progresive. Cel mai frecvent utilizată este impunerea în cote progresive pe tranşe de venit. Numărul tranşelor şi nivelul cotelor de impunere diferă de la o ţară la alta. Frecvent, în cazul impozitelor personale, sunt prevăzute înlesniri, care iau în consideraţie unii factori economici (costul coşului minim de consum, provenienţa veniturilor etc.) şi sociali (starea civilă a plătitorului, vărsta, numărul persoanelor aflate la întreţinerea sa etc.). În practica fiscală se întâlnesc două sisteme de aşezare a impozitelor pe veniturile persoanelor fizice: a) sistemul impunerii separate a fiecărui venit dintr-o anumită sursă şi b) sistemul impunerii globale a veniturilor, indiferent de sursa de provenienţă. Sistemul impunerii separate a fiecărui venit dintro anumită sursă se instituie: a) sub forma unui impozit unic pe venit, care permite o impunere diferenţiată pentru fiecare categorie de venit în funcţie de natura acesteia sau b) prin instituirea mai multor impozite, care vizează fiecare în parte venitul obţinut dintr-o anumită sursă. Sistemul impunerii globale a veniturilor presupune cumularea tuturor veniturilor realizate de o persoană fizică, indiferent de sursa de provenienţă, şi supunerea totalului lui unui singur impozit. Impunerea globală a veniturilor persoanelor fizice este cea mai frecvent întâlnită în prezent, practicăndu-se şi în Republica Moldova. Din compararea celor două sisteme de impunere a veniturilor persoanelor fizice rezultă că impunerea separată permite tratarea diferenţiată a veniturilor în ceea ce priveşte nivelul cotelor şi modul de aşezare, în funcţie de sursa de

provenienţă a veniturilor (din afaceri, din salarii, din dividende, din dobânzi, din onorarii etc.). În acest caz, persoa-nele care realizează venituri din mai multe şi diverse surse sunt avantajate, deoarece nu mai sunt afectate de consecinţele progresivităţii impunerii simţite prin cumularea veniturilor, proprie sistemului impunerii globale. Cuantumul total al impozitului pe venitul persoanelor fizice se determină, de regulă, anual, pe baza declaraţiei cu privire la impozitul pe venit, întocmite de contribuabil. Încasarea impozitului stabilit asupra veniturilor din salarii, dobânzi, dividende, rente, onorarii şi altele se efectuează, de cele mai multe ori, prin stopaj la sursă, iar impozitele din afaceri şi alte venituri se varsă de însuşi contribuabil. Pe plan mondial se evidenţiază pronunţat tendinţa sporirii încasărilor provenite din impozitele aşezate pe veniturile persoanelor fizice, devansând creşterea veniturilor bugetare din impozitele pe veniturile persoanelor juridice, şi deţinerea unei ponderi mai mari în veniturile publice. Impozitul pe venitul persoanelor juridice are obiect al impunerii venitul efectiv realizat, determinat ca diferenţa dintre totalul veniturilor brute încasate din activitatea desfăşurată şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri. Condiţiile de calculare a venitului impozabil diferă de la o ţară la alta. Pentru stabilirea impozitului pe profitul realizat de persoanele juridice se folosesc două modalităţi – una identică cu cea de impunere a persoanelor fizice şi alta distinctă. Modul în care se realizează impunerea profitului obţinut de persoanele juridice este determinat de organizarea acestora – ca societăţi de persoane sau ca societăţi de capital. În cazul societăţilor de persoane, impunerea veniturilor acestora se face frecvent pe baza sistemului aplicat veniturilor persoanelor fizice, deoarece este dificil să se facă distincţie între averea fiecăreia din persoanele asociate şi patrimoniul societăţii respective. În cazul societăţilor cu capital poate fi făcută o demarcare clară între averea personală a acţionarilor (părţile de capital deţinute) şi patrimoniul societăţii în ansamblu. Acest fapt permite aplicarea unui sistem de impozitare distinct. Profitul obţinut de societăţile de capital se repartizează atât acţiona-rilor, sub formă de dividende – proporţional cu participarea lor de capital, căt şi la dispoziţia societăţii pentru dezvoltare şi extindere. Astfel, profitul societăţii de capital, privit ca obiect al impunerii, poate fi: profitul brut (înainte de repartizare), profitul repartizat acţionarilor sub formă de divi-dende şi profitul rămas la dispoziţia societăţii. Acest fapt condiţionează existenţa mai multor modalităţi de impunere a veniturilor societăţilor de capital. Impunerea iniţială a profitului total obţinut de societate şi ulterior separat a profitului repartizat acţionarilor sub formă de dividende (ca impozit pe veniturile persoanelor fizice). În cazul acestui sistem, consi-derat clasic, partea de profit repartizată acţionarilor este impusă de două ori: odată la societate şi a doua oară la acţionari. Acest sistem se practică în Olanda, Luxemburg, Belgia, Elveţia, Suedia şi S.U.A. Impunerea numai a dividendelor şi scutirea de impozit a părţii de profit lăsată la dispoziţia societăţii. Practicarea unei astfel de impuneri este avantajoasă pentru societăţile de capital şi este

orientată la stimularea acestora în plasarea profitului realizat în noi investiţii. Impunerea numai a profitului rămas la dispoziţia societăţii de capital şi scutirea de impozitare a dividendelor repartizate acţionarilor. În acest caz se exonerează de la impunere dividendele acţionarilor, fapt ce într-un fel contravine principiului de echitate fiscală, însă se încurajează investiţiile individuate în economie. Impunerea separată a dividendelor repartizate acţionarilor şi a profitului rămas la dispoziţia societăţii. Această modalitate permite evitarea dublei impuneri a uneia şi aceleiaşi materii impozabile. Pentru calcularea cuantumului impozitului se aplică cote de impunere, care după nivel şi organizare diferă de la o ţară la alta, în funcţie de politica fiscală promovată la faza respectivă. În acest sens, practica internaţională permite de a evidenţia diferite situaţii. Diferenţierea cotelor în funcţie de proprietarul capitalului social. De exemplu, profitul întreprinderilor de stat este impozitat la o cotă, iar al celor municipale şi de interes local – la alta; pentru societăţile cu capital autohton şi societăţile cu capital străin se folosesc diferite cote; analogic şi în cazul societăţilor cu capital privat şi public. Diferenţierea cotelor în funcţie de natura activităţilor din care se obţine profitul. Potrivit acestui system, cotele sunt diferenţiate pe domenii de activitate – industrie, agricultură, comerţ, jocuri de noroc, activităţi bancare, de asigurare etc. Diferenţierea cotelor în funcţie de mărimea cifrei de afaceri a societăţilor de capital. În acest caz se obţine o impunere progresivă. Diferenţierea cotelor în funcţie de bugetul în care se varsă impozitul. Aceasta înseamnă că impozitele vărsate în bugetul federal au un nivel, cele vărsate în bugetele subiecţilor federaţie – altul, iar cele vărsate în bugetele locale – al treilea. Aplicarea unei singure cote de impunere. Această modalitate este frecvent întâlnită. În acest caz, totalul venitului este impozitat cu o singură cotă. Impunerea veniturilor obţinute de persoanele juridice se face, de regulă, anual, în baza declaraţiei de impunere întocmite de acestea. În ţările economic dezvoltate s-a conturat o tendinţă stabilă de creştere a ponderii impoziteleor pe venitul persoanelor fizice (i.v.p.f.) şi de descreştere a ponderii impozitelor pe veniturile persoanelor juridice (i.v.p.j.) în încasările fiscal. Impozitele pe avere, ca formă a impozitelor personale, au fost instituite în condiţiile în care persoanele, iniţial cele fizice, ulterior şi cele juridice, au obţinut în proprietate unele bunuri mobile sau imobile. Aceste impozite, fiind şi ele foarte vechi, au o evoluţie istorică bogată. În practica fiscală din diferite ţări, impozitele pe avere se întâlnesc în următoarele forme: impozitele asupra averii propriu-zise, impozitele pe circulaţia averii şi impozitele pe sporul de avere sau pe creşterea valorii averii. Impozitele asupra averii propriuzise sunt de două speţe: a) impozite stabilite asupra averii şi plătite din veniturile obţinute din exploatarea averii respective sau din alte venituri; b) impozite instituite pe substanţa averii şi plătite nemijlocit din această avere.

Aceste din urmă conduc la micşorarea obiectului impozabil, motiv pentru care se întălnesc foarte rar ca impozite permanente, fiind introduse, de regulă, ca impozite excepţionale care se percep o singură dată (de exemplu, în timpul sau după terminarea unui război, pentru rectificarea anumitor procese economice şi sociale etc.). Ca impozite asupra averii propriu-zise frecvent întâlnite pot fi nominalizate impozitele pe proprietăţi imobiliare şi impozitele asupra activului net. Impozitele pe proprietăţi imobiliare îmbracă cel mai frecvent forma impozitelor asupra terenurilor şi clădirilor. Aceste impozite au ca bază de calcul valoarea bunurilor respective sau veniturile generate de ele. Cotele de impunere sunt relativ mici. Recurgerea la impozitele pe terenuri şi clădiri se face atât din considerente de ordin financiar, cât şi din alte motive, preponderent eco-nomice. Impozitul funciar este conceput ca un instrument de influenţare a modului de folosire a fondului funciar. În acest sens, cotele impozitului sunt diferenţiate în funcţie de bonitatea solului, destinaţia terenului, amplasamentul lui etc. Impozitul pe clădiri nu stimulează creşterea averii şi nu este suficient de elastic, iar deficienţele asietei – evidenţa strictă şi evaluarea exactă a materiei impozabile – imprimă acestui impozit un caracter regresiv. Impozitul asupra activului net are ca obiect întreaga avere mobilă şi imobilă pe care o deţine contribuabilul. La plata acestui impozit în unele ţări sunt supuse atât persoanele fizice, cât şi cele juridice (Germania, Suedia, Austria etc.), iar în altele fie numai persoanele fizice (Olanda, Danemarca etc,), fie numai societăţile de capital (Canada). Sub incidenţa acestui impozit, de regulă, cade patrimoniul agricol şi cel forestier, fondul funciar, bunurile mobile şi imobile utilizate pentru desfăşurarea de activităţi comerciale, profesii libere etc. din care sau dedus datoriile care le grevează. Pentru calcularea cuantumului impozitului pe activul net se folosesc fie cote proporţionale (în Germania, Olanda, Austria etc.), fie cote progresive (în Danemarca, Suedia, Elveţia etc.). Impozitele pe circulaţia averii se instituie în legătură cu trecerea dreptului de proprietate asupra unor bunuri mobile şi imobile de la o persoană la alta. În categoria impozitelor pe circulaţia averii intră: impozitul pe succesiuni, impozitul pe donaţii, impozitul pe actele vânzare-cumpărare a unor bunuri mobile sau imobile, impozitul pe hârtiile de valoare, impozitele pe circulaţia capitalurilor şi a efectelor comerciale etc. Obiectul impozitului pe succesiuni îl constituie averea primită în moştenire de o persoană fizică. Impozitul poate fi stabilit fie global, pentru toată averea lăsată moştenire (situaţie întâlnită în Marea Britanie, S.U.A., Australia etc.), fie separat pentru partea de avere ce revine fiecărui moştenitor (aşa se procedează în Germania, Franţa, Belgia, Suedia etc.). Cota impozitului poate fi unică sau progresivă. Nivelul cotelor poate fi deferenţiat în funcţie atât de valoarea averii care constituie obiectul succesiunii, cât şi de gradul de rudenie între decujus (persoana decedată) şi moştenitorii acestuia (cu cât succesorul este rudă mai îndepărtată cu decujusul, cu atât cota impozitului este mai mare). Impozitul pe donaţii a fost introdus pentru a preveni eludarea impozitului pe

succesiuni, în cazul în care are loc donaţia de avere în timpul vieţii. Obiectul impozitului pe donaţii îl constituie averea primită drept donaţie de către o persoană. Impozitul cade în sarcina persoanei care primeşte donaţia şi care se numeşte donatar. Cuantumul impozitului se calculează potrivit cotelor, de regulă, progresive. Nivelul lor este influenţat de valoarea averii donate, de gradul de rudenie între donator şi donatar, de scopul şi momentul donaţiei. Potrivit ultimului aspect, se întâlnesc donaţii între vii, donaţii în vederea morţii, donaţii pe patul morţii, donaţii care produc efecte după moarte. Impozitul pe actele vânzare-cumpărare a unor bunuri mobile şi imobile se percep cu ocazia comercializării bunurilor respective şi se întâlnesc destul de des. Astfel de impozite cad în sarcina cumpărătorilor. Pentru calcularea impozitelor, de la ţară la ţară, se utilizează cote proporţionale sau progresive. Impozitele asupra creşterii valorii averii au ca obiect sporul de valoare pe care l-au înregistrat unele bunuri în cursul unei perioade de timp. Către acest gen de impozite se referă impozitul pe plusul de valoare imobiliară şi impozitul pe sporul de avere realizat în timp de război. Impozitul pe plusul de valoare imobiliară a fost introdus pentru impunerea sporului de valoare înregistrat de anumite bunuri imobiliare (terenuri, clădiri) în intervalul de timp de la cumpărare şi până la vânzare, fără ca proprietarul să fi efectuat o cheltuială în acest scop. Subiectul acestui impozit este vânzătorul bunurilor imobiliare, iar obiectul impunerii este diferenţa dintre preţul de vânzare şi preţul de cumpărare al bunului respectiv (de regulă, la acesta din urmă se adaugă eventualele cheltuieli făcute de proprietar pentru modernizarea imobilului respectiv în perioada de la cumpărarea imobilului până la vânzare a lui). Valoarea unei averi imobiliare poate să crească în diferite împrejurări, cum sunt: construirea unor căi de comunicare în imediata apropiere a acesteia; extinderea perimetrului oraşului, astfel încât un teren să fie scos din circuitul agricol şi să fie utilizat pentru construcţia de locuinţe; executarea unor lucrări de edilitare (canalizare, electrificare etc.). Impozitul pe sporul de avere dobândit în timp de război are ca obiect averea dobândită în timpul războiului sau ca urmare nemijlocită a războiului. În unele ţări (în Germania şi Italia după primul război mondial, iar în Franţa, Italia, Marea Britanie şi S.U.A. după cel de-al doilea război mondial) a fost introdus impozitul pe supraprofitul de război. Impozitul se calcula asupra profitului care depăşea nivelul perioadei luate ca bază (de exemplu, profitul mediu obţinut în ultimii trei ani dinaintea războiului) sau asupra supraprofitului care depăşea o anumită rată considerată normală. Cu toate că impozitul se calcula în cote progresive, datorită multiplelor căi de sustragere a materiei impozabile de la impunere şi ratei înalte a inflaţiei, el nu a avut un randamenr sporit.

IV. IMPOZITELE DIRECTE ÎN REPUBLICA MOLDOVA Sistemul de impozite actual al Republicii Moldova include 23 de impozite, dintre care 6 sunt generale de stat, iar 17 – locale. Dintre impo-zitele generale de stat, 3 sunt directe, iar impozitele locale toate, mai mult sau mai puţin, corespund caracteristicilor impozitelor directe. Impozitele directe generale de stat percepute pe întreg teritoriul ţării şi vărsate la bugetul de stat sunt: 

impozitul pe venit;



impozitul privat;



taxa în fondul rutier. Impozitul pe venit. Subiecţi ai impunerii sunt persoanele juridice şi fizice (cu excepţia societăţilor care desfăşoară activitatea de întreprinzător pe bază de parteneriat), care obţin pe parcursul anului venit din orice surse aflate în Republica Moldova, precum şi persoanele juridice şi fizice care obţin venit investiţional şi financiar din surse aflate în afara Republicii Moldova. Obiect al impunerii este venitul brut (inclusiv facilităţile) obţinut din toate sursele de către orice persoană juridică sau fizică, exceptând scaderile şi scutirile la care are dreptul această persoană. În venitul brut se includ:

1. venitul provenit din activitatea de întreprinzător, din activitatea profesională sau din alte activităţi similare; 2. venitul de la activitatea societăţilor, obţinut de membrii societă-ţilor, şi venitul obţinut de către acţionarii fondurilor de investiţii; 3. plăţile pentru munca efectuată şi serviciile prestate (inclusiv salariile), facilităţile acordate de patron, onorariile, comisioanele, primele, şi alte retribuţii similare; 4. venitul din chirie (arendă); 5. creşterea de capital; 6. creşterea de capital peste pierderile de capital, neluată în conside-rare în alte tipuri de venit; 7. venitul obţinut sub formă de dobândă; 8. royalty; 9. anuităţile, cu excepţia prestaţiilor de asigurări sociale şi a presta-ţiilor (indemnizaţiilor) – pensii, compensaţii etc., primite în baza acordurilor (convenţiilor) interstatale;

10. venitul rezultat din neachitatrea datoriei de către agentul econo-mic, cu excepţia cazurilor când formarea acestei datorii este o urmare a insolvabilităţii contribuabilului; 11. dotaţiile de stat, primele şi premiile care nu sunt specificate ca neimpozabile în legile prin care se stabilesc aceste plăţi; 12. sumele obţinute de pe urma acordului (convenţiei) de neangajare în activitatea de concurenţă; 13. dividendele obţinute de la un agent economic nerezident; 14. indemnizaţiile pentru incapacitatea temporară de muncă, primite de persoana fizică de la bugetul asigurărilor sociale de stat. 15. facilităţile impozabile acordate de patron. Menţionăm că există un şir de surse de venit neimpozabil: sumele şi despăgubirile de asigurare; despăgubirile pentru repararea daunelor în caz de vătămare a sănătăţii; bursele elevilor, studenţilor şi persoanelor aflate în învăţământ postuniversitar; pensiile alimentare şi indemnizaţiile pentru copii; compensaţiile nominative păturilor social vulnerabile; averea primită ca donaţie sau ca moştenire; dividendele; câştigurile de la loterii; mijloa-cele băneşti primite sub formă de ajutor material etc. Din venitul impozabil se scad, conform anumitor reglementări, un şir de cheltuieli: cele aferente activităţii de întreprinzător; dobânzilor; uzurii calculate; amortizării proprietăţii nemateriale; cheltuielilor legate de extracţia resurselor naturale irecuperabile etc. Există un şir de scutiri personale: fiecare contribuabil are dreptul la o scutire personală în sumă de 3600 lei pe an; scutire personală de 10 000 lei pe an au invalizii participanţi la diferite conflicte militare, acţiuni cu pericol pentru sănătate; contribuabilul are dreptul la o scutire în sumă de 240 lei anual pentru fiecare persoană întreţinută, iar pentru copii invalizi din copilărie – 3600 lei. Suma totală a impozitului pe venit se determină: a) pentru persoanele fizice, inclusiv gospodăriile ţărăneşti (de femier) şi întreprinderile individuale în mărime de: 10% din venitul anual impozabil până la suma de 12180 lei; 15% din venitul anual impozabil de la suma de 12180 lei până la suma de 16200 lei; 25% din venitul anual impozabil de la suma de 16200 lei; b) pentru persoanele juridice – în mărime de 22% din venitul impozabil. Impozitul pe venit este impozitul direct cel mai important din punct de vedere financiar în întregul sistem de impozite autohton. Având o pondere de peste 60% în veniturile publice provenite din impozitarea directă, el devansează toate celelalte impozite directe. Totodată,

impozitul pe venit furnizează circa 18% din veniturile bugetului consolidat. Impozitul privat este o plată de o singură dată, percepută până la semnarea contractului de vânzare-cumpărare a proprietăţii publice, inclusiv a acţiunilor, care se varsă în bugetul de stat. Subiecţii impoztului privat sunt persoanele fuzice şi juridice care procură proprietăţi publice. Cota impozitului privat constituie 1% de la valoarea patrimoniului procurat în procesul privatizării. Ponderea acestui impozit în veniturile bugetare nu a fost semnificati-vă, iar în ultima perioadă, datorită politicii incerte în domeniul privatizării, cu totul s-a diminuat. Taxa în fondul rutier se reglementează prin Legea privind fondul rutier nr. 720-XIII din 2 februarie 1996. Fondul are destinaţie strictă – finanţarea întreţinerii, reparaţiei şi reconstrucţiei drumurilor auto naţionale şi locale de folosinţă comună; proiectarea drumurilor auto; dezvoltarea potenţialului de producţie al întreprinderilor ce deservesc drumurile; producerea materialelor de con-strucţie a drumurilor; efectuarea lucrărilor de cercetare ştiinţifică şi proiectare a drumurilor; gestionarea gospodăriei drumurilor. Plătitori ai taxei în fondul rutier sunt proprietarii mijloacelor de transport înregistrate în Republica Moldova. Cuantumul taxei depinde de capacitatea motorului. Această taxă se referă la categoria impozitelor “regulizatorii”, adică se varsă în anumite proporţii atăt în bugetul de stat, cât şi în bugetele locale. Pentru anul 2004 această proporţie a fost stabilită în mărime egală. Impozitele directe locale sunt: impozitul pe bunurile imobiliare; impozitul pentru folosirea resurselor naturale; taxa pentru amenajarea teritoriului; taxa pentru dreptul de a organiza licitaţii locale şi loterii; taxa hotelieră; taxa pentru amplasarea publicităţii (reclamei); taxa pentru dreptul de a aplica simbolica locală; taxa pentru amplasarea unităţilor comerciale; taxa de piaţă; taxa pentru parcarea autovehiculelor; taxa balneară; taxa de la posesorii de câini; taxa pentru dreptul de a efectua filmări cinematografice şi televizate; taxa pentru trecerea frontierei de stat; taxa pentru dreptul de a vinde în zona vamală; taxa pentru dreptul de a presta servicii de transportare a călătorilor; taxa pentru salubrizarea teritoriului, utilizarea ambalajului, deşeurilor menajere solide şi de producţie. Impozitul pe bunurile imobiliare este un impozit local care repre-zintă o plată obligatorie la buget de la valoare bunurilor imobiliare. Subiecţi ai impunerii sunt persoanele juridice şi persoanele fizice rezidenţi şi nerezidenţi ai Republicii Moldova: a) proprietarii bunurilor imobiliare de pe teritoriul Republicii Moldova; b) deţinătorii drepturilor patrimoniale (drepturi de posesie, de gestiune, de administrare operativă) asupra bunurilor imobiliare de pe teritoriul Republicii Moldova, ce se află în proprietate publică a unităţilor administrativ-teritoriale şi arendaşii care arendează un obiect al impunerii proprietate privată, dacă contractul de arendă nu prevede altceva. Obiecte ale impunerii sunt bunurile imobiliare, inclusiv terenurile (terenurile cu destinaţie agricolă, terenuri destinate industriei,

transpor-turilor, telecomunicaţiilor şi terenurile cu alte destinaţii speciale) din intra-vilan sau din extravilan şi/sau îmbunătăţirile de pe ele – clădiri, construcţii, apartamente şi alte încăperi izolate, inclusiv îmbunătăţirile aflate la o etapă de finisare a construcţiei de 80% şi mai mult, rămase nefinisate timp de 5 ani după începutul lucrărilor de construcţie. Baza impozabilă a bunurilor imobiliare constituie 50% din valoarea estimată a acestor bunuri. Cota maximă a impozitului constituie 0,5% din baza impozabilă a bunurilor imobiliare. Cota concretă a impozitului pe bunurile imobiliare se stabileşte anual de către autoritatea reprezentativă a administraţiei publice locale şi nu poate fi mai joasă de 50% din cota maximă. Termenele achitării impozitului pe bunurile imobiliare sunt nu mai târziu de 15 iunie şi 15 octombrie a anului curent, date până la care vărsământul poate fi făcut în părţi egale. Se observă o tendinţă clară de reducere a ponderii acestui impozit în veniturile bugetare, fapt condiţionat nu de diminuarea volumului înca-sărilor, dar de modificarea structurii veniturilor publice în urma sporii rolului altor impozite şi în primul rand al impozitelor indirecte. Impozitul pe bunurile imobiliare este un impozit regulatoriu între bugetele locale de nivelul I şi bugetele locale de nivelul II. Normativul defalcărilor se aprobă anual de organul reprezentativ al administraţiei publice locale de nivelul II. Cu toate că impozitele directe centrale şi locale au fost reformate esenţial în ultimul deceniu, ele nu au devenit preponderente în veniturile publice din Republica Moldova. În această ordine de idei, obiectivul perfecţionării impozitelor directe rămâne a fi sporirea rolului lor financiar.

CONCLUZII ȘI RECOMANDĂRI În aspect social-economic, impozitele directe reprezintă segmentul relaţiilor financiare prin intermediul cărora se prelevează o parte din posesiunile persoanelor fizice şi juridice la fondurile de resurse financiare publice, care au ca obiect al impunerii nemijlocit anumite obiecte materiale, genuri de activităţi, venituri şi avere. Datorită faptului că materia impozabilă este personalizată, impo-zitele directe sunt individualizate. Impozitele directe, de regulă, sunt suportate efectiv de subiectul lor – persoana fizică sau juridică care obţine venituri, posedă avere, practică activităţi ce constituie materia impozabilă. Deoarece se cunoaşte exact mărimea obiectului impozabil, se poate judeca despre puterea contributivă a subiectului impozitului, fapt ce admite posibilitatea diferenţierii cotelor de impozitare în funcţie de venitul, averea sau situaţia personală a contribuabilului. Impozitele directe au termene de plată precis stabilite, fapt convenabil pentru plătitori şi important pentru managementul financiar. Impozitele directe, datorită individualizării, diferenţierii şi progresivităţii impunerii, corespund într-o măsură mare principiului de echitate fiscală. Acest fapt motivează ponderea sporită şi rolul important al impozitelor directe în formarea resurselor financiare publice în ţările dezvoltate economic. Impozitele directe, mai cu seamă cele pe venituri, sunt eficiente ca un instrument economic utilizat pentru stimularea sau frânarea anumitor procese economice. Impozitele directe sunt multiple şi diverse. În funcţie de subiectul impozitului, impozitele directe se împart în impozite directe pe persoane fizice şi impozite directe pe persoane juridice. În funcţie de nivelul bugetului în care se varsă, impozitele directe se grupează în impozite directe generale de stat şi impozite directe locale. Impozitele directe, în funcţie de modul de utilizare, se divizează în impozite directe exoterice (comune) şi impozite directe speciale. Impozitele directe, în funcţie de caracterul obiectului impunerii, se împart în două grupe: impozite de tip real şi impozite de tip personal. Impozitele reale au ca obiect al impunerii nemijlocit anumite obiecte materiale sau genuri de activităţi. Cele mai frecvent întălnite în prezent impozite de tip real sunt impozitul funciar, impozitul pe imobil, impozitul pe activităţi (licenţierea, brevetele) etc. Impozitele reale în condiţiile actuale se caracterizează printr-un şir de particularităţi. În primul rând, a sporit considerabil gradul de organi-zare a lor. Datorită Cadastrului funciar şi Cadastrului de imobil, este posibilă evaluarea, mult mai exactă, cantitativă şi calitativă, a materiei impozabile. Sistemele moderne electronice creează posibilitatea monitorizării stricte a materiei impozabile, a contribuabililor, plăţilor, termenilor etc., fapt ce reduce considerabil eventualitatea fraudei fiscale. Impozitele personale au ca obiect al impunerii nemijlocit venitul şi averea. Impozitele personale se întâlnesc sub forma impozitelor pe venit şi a impozitelor pe avere. Impozitele pe venit, ca formă de bază a impozitelor personale, au putut fi introduse pe larg atunci când

industriaşii şi comercianţii au început să realizeze venituri sub formă de profit, bancherii – sub formă de dobândă, proprietarii funciari – sub formă de rentă, muncitorii şi funcţionarii – sub formă de salarii etc. În practica fiscală se întâlnesc două sisteme de aşezare a impozitelor pe veniturile persoanelor fizice: a) sistemul impunerii separate a fiecărui venit dintr-o anumită sursă şi b) sistemul impunerii globale a veniturilor, indiferent de sursa de provenienţă. Sistemul impunerii separate a fiecărui venit dintr-o anumită sursă se instituie a) sub forma unui impozit unic pe venit, care permite o impunere diferenţiată pentru fiecare categorie de venit în funcţie de natura acesteia, sau b) prin instituirea mai multor impozite, care vizează fiecare în parte venitul obţinut dintr-o anumită sursă. Sistemul impunerii globale a veniturilor presupune cumularea tuturor veniturilor realizate de o persoană fizică, indiferent de sursa de provenienţă, şi supunerea totalului lui unui singur impozit. Încasarea impozitului stabilit asupra veniturilor din salarii, dobânzi, dividende, rente, onorarii ş.a. se efectuează, de cele mai multe ori, prin stopaj la sursă, iar impozitele din afaceri şi alte venituri se varsă de însuşi contribuabil. Impozitul pe venitul persoanelor juridice are obiect al impunerii venitul efectiv realizat, determinat ca diferenţa dintre totalul veniturilor brute încasate din activitatea desfăşurată şi cheltuielile efectuate pentru realizarea acestor venituri. Impozitele pe avere, ca formă a impozitelor personale, au fost instituite în condiţiile în care persoanele, iniţial cele fizice, ulterior şi cele juridice, au obţinut în proprietate unele bunuri mobile sau imobile. Impozitele asupra averii propriu-zise sunt de două speţe: a) impozite stabilite asupra averii şi plătite din veniturile obţinute din exploatarea averii respective sau din alte venituri şi b) impozite instituite pe substanţa averii şi plătite nemijlocit din această avere. Dubla impunere internaţională reprezintă supunerea la impozit a aceleiaşi materii impozabile şi pentru aceeaşi perioadă de timp de către două autorităţi fiscale din ţări diferite. Dubla impunere internaţională apare în cazul obţinerii de către rezidenţii unui stat a unor venituri sau a posedării averii pe teritoriul altor state. Dubla impunere internaţională poate apărea numai în cazul impozitelor directe, şi anume al impozitelor pe venit şi al celor pe avere. Apariţia dublei impuneri internaţionale este motivată de particularităţile politicii fiscale şi de specificul sistemelor de impozite existente în diferite ţări. Cea mai potrivită soluţie pentru evitarea dublei impuneri inter-naţionale este încheierea de convenţii bilaterale sau multilaterale între state. Pentru evitarea dublei impuneri, în practica fiscală din diferite ţări se aplică mai multe metode şi tehnici, cum ar fi: 1. scutirea totală; 2. scutirea progresivă; 3. “creditarea” ordinară; 4. “creditarea” integrală a impozitului.

BIBLIOGRAFIE 1. Constituţia Republicii Moldova (adoptată la 29 iulie 1994) // Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 1994, nr. 1. 2. Codul Fiscal al Republicii Moldova, nr. 1163-XIII din 24 aprilie 1997 // Monitorul Oficial al Republicii Moldova, 1997, nr. 62. 3. BREZEANU Petre, Fiscalitate. Concepte, modele, teorii, mecanisme, politici şi practici fiscale, Bucureşti, Editura Economică, 1999, 384 p. 4. BUCĂTARU Dumitru, Finanţe / Note de curs, Iaşi, Editura Fundaţiei “Chemarea”, 1994, 157 p. 5. Cantemir Dmitrie, Descrierea Moldovei, Chişinău, Ed. Hyperion, 1992, 262 p. 6. CIURLĂU Constantin, Finanţe generale, Petroşani, 1995, 280 p. 7. Drept financiar / Constantin Albuţ, Corneliu Diaconu, Iaşi, Editura Fundaţiei “Chemarea”, 1998, 256 p. 8. GLIGA Ioan, Dreptul finanţelor publice, Bucureşti, Editura Didactică şi Pedagogică, 1992, 266 p. 9. Impozite, taxe şi contribuţii / Gheorge M. Voinea, Gabriel Ştefura, Angela Boariu, Mircea Soroceanu, Iaşi, Junimea, 2002, 298 p. 10. Finanţe-monedă / coord. Prof. dr. Maria Bodnar, Bucureşti, 1995, 328 p. 11. Finanţe publice / coord. prof. univ. dr. Iulian Văcărel, Bucureşti, Ed. Didactică şi Pedagogică, R.A., 2001, 757 p. 12. Finanţele publice locale / Zinaida Greceanîi, Valentina Văzdăuţan, Svetlana Arionescu, Kristina Creoşeteanu, Chişinău – Bucureşti, Cartier, 2001, 168 p. 13. Finanţe publice: teorie şi practică în tranziţia central-europeană / coord. Juraj Nemec, Glen Wright: trad. din eng. de Rodica Albu, Cristian Tămaş, Iaşi, ARS LONGA, 2000, 430 p. 14. FOURIER Charles, Opere economice / Trad. şi stud. introd. de Gr. Mladenatz, Chişinău, Universitas, 1992, 420 p. 15. MANOLE Tatiana, Finanţe publice, Chişinău, AAP, 1998, 348 p. 16. MANOLE Tatiana, Finanţele publice locale, Chişinău, Editura Cartier, 2000, 264 p. 17. MANOLE Tatiana, Finanţele publice locale: rolul lor în consolidarea autonomiei financiare la nivelul unităţilor administrativ-teritoriale, Chişinău, Epigraf S.R.L., 2003 (F.E.P. Tipografia Centrală), 240 p.

18. MATEI Gheorghe, Finanţe generale, Craiova, Ed. MONDO, 1994, 299 p. 19. MOŞTEANU Tatiana, DINU Sorin, Reforma sistemului fiscal în România, Bucureşti, Editura Didactică şi Pedagogică, 1999, 225 p. 20. PASCU Ştefan, BODOR Andros, Istoria universală, antică şi medievală, Bucureşti, 1991. 21. RICARDO David, Despre principiile economiei politice şi im-punerii. Opere alese (în 2 vol.): vol. I, Chişinău, Universitas, 1993, 336 p. 22. SMITH Adam, Avuţia naţiunilor: Cercetare asupra naturii şi cauzelor ei, (în două vol.): Vol. II / Trad. din l. engl. de Al. Hallunga, Chişinău, Universitas, 1992, 405 p. 23. STANCU Ion, Finanţe, Bucureşti, Editura Economică, 1996, 560 p. 24. STRATULAT Oleg, Sistemul resurselor financiare publice, Chişinău, INEI , 2003, 40 p. 25. STRATULAT Oleg, Continuitatea reformei fiscale prin prisma particularităţilor economicosociale şi poltice actuale / În culegerea de texte Simpossia Professorum ULIM. Seria Economie, Chişinău, ULIM, 2003, p 122-224. 26. STRATULAT Oleg, Cognoscibilitatea fenomenului evaziune fiscală / În ştiinţa, bussinesul, societatea: evoluţii şi intercorelări în condiţiile integrării în spaţiul economic european // Conferinţă internaţională, 12-14 februarie 2004, Chişinău, Republica Moldova, Chişinău: ASEM, 2004, p. 145-147. 27. STRATULAT Oleg, Cheltuielile publice pentru securitatea socială, Chişinău, Inst. Naţ. de Economie şi Inf., 2001, 106 p. 28. ŞAGUNA Dan-Drosu, Drept financiar şi fiscal, Bucureşti, Editura OSCAR PRINT, 2000, 1144 p. 29. ŞAGUNA Dan-Drosu, Tutungiu Mihaela, Evaziunea fiscală pe înţelesul tuturor, Bucureşti, Editura OSCAR PRINT, 1995. 30. Economia politică: (Teoria econoomică adaptată la condiţiile Rep. Moldova) / Dumitru Moldovanu, Chişinău, Arc, 2001, 300 p. 31. TOMA Mihai, Finanţe şi gestiune financiară, Bucureşti, Editura Didactică şi Pedagogică, 1994. 238 p. 32. VĂCĂREL Iulian, Relaţii financiare internaţionale, Bucureşti, Editura Academiei Române, 1995, 519 p. 33. Белолипецкий В. Г., Финансы фирмы: курс лекций / Под ред. И. П. Мерзлякова, Москваб ИНФРА-М, 1999, 289 с.

34. Бровкова Е. Г., Финансово-кредитная система государства, Киев, SIRIN, 1997, 224 c. 35. Дуканич Л. В., Налоги и налогообложение / Серия «Учебники и учебные пособия», Ростов н/Д., Феникс, 2000, 416 с. 36. Налоги: Учебное пособие / Под ред. Д. Г.Черника, 4 изд, Москва, Финансы и статистика, 1998, 287 с. 37. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А. В. Брызгалина, Москва, Аналитика-Пресс, 1997, 253 c. 38. Налогово-бюджетная политика в странах с экономикой пере-ходного периода / под редакцией Вито Танзи, Международный Валютный Фонд, 1993, 414 с. 39. Налоговые системы зарубежных стран / под редакцией Князева В. Г., Черника Д. Г., Москва, ЮНИТИ, 1998, 191 с. 40. Налогообложение в Европейском Союзе, Москва ВНИКИ, 1999. 41. Общая теория финансов. Учебник/ Л. А. Дробозина, Ю. Н. Константинова, Л. П. Окунева и др., Под ред. Л. А. Дробозина, Москва, Банки и биржи, ЮНИТИ, 1995, 256 с. 42. Русакова И. Г., Налоги и налогообложение, Москва, ЮНИТИ, 1998, 568 с. 43. СТРАТУЛАТ Олег, Особенности налоговой реформы в Rеспуб-лике Mолдова и основные направления ее углубления / В эффективное управление региональной экономикой и еe роль в становлении развитого экономического пространства // Сборник научных материалов ежегодной Международной научно-практической конференции, 19-20 ноября 2003, Киров Российская Федерация, Киров, Изд-во ВятГУ, 2003, c. 282, 284. 44. Юткин Т. Ф., Налоги и налогообложение / Учебник, Москва, Изд-во ИНФРА, 498 с. 45. BAURCE Gilles, Budget de crise ou crize du budget, Paris: HATIER, 1993, 80 p. 46. DEVAUX Eric, Finanaces publiques, Paris: Breal editions, 2002, 302 p. 47. DUVERGER Maurice, Finanaces publiques, Paris: Presses Universitaires de France, 1963. 48. Federal tax policy / Joseph A. Pechman, –5th ed.-Washington D.C.: The Brooking Institution, 1987, 430 p. 49. GOFFIN Robert, Principes de Finance Moderne, Paris: ed. ECONOMICA, 1999, 669 p. 50. LEVASSEUR Michel, QUINTART Aimable, FINANCE, Paris: ed. ECONOMICA, 1990, 1113 p.

51. Impruving tax administration in developing countries / Ricard M. Bird and Milka Casanegra de Jantscher, editors, Washington D.C.: International Monetary Fund, 1992, 403 p. 52. Lessons of tax reform, Washington D.C.: The World Bank, 1991, 85 p. 53. Musgrave, Richard A., Public Finance in theory and practice / Ricard A. Musgrave, Peggy B. Musgrave, 4th ed.: New York. McCraw / Hill Book Company, 1984, 824 p. 54. Russia and the challenge of fiscal federalism / edited by Chrstine I. Wallich, Washington D.C.: The World Bank, 1994, 300 p. 55. Tax policy handbook / edited by Parthasaranthi Shome, Washington, D.C.: Tax Policy Division, Fiscal Affairs Department, International Monetary Fund, 1995, 318 p.