Auditoria De Cooperativas.docx

UNIVERSIDAD DE SAN CARLOS DE GUATEMALA FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS ESCUELA DE AUDITORÍA SEMINARIO DE CASOS DE AUDITORÍA GRUPO 14 SALON: 101 EDIFICIO: S-3

TRABAJO No. 10 AUDITORIA DE COOPERATIVAS

GUATEMALA, OCTUBRE 2015

GRUPO No. 14

Listado de estudiantes: CARNET 9219873 9411096 200712482 200712861 200913075 201111263 201120285 201120649 201120845 201180005

APELLIDOS Y NOMBRES Lemus Yanes, Carlos Enrique Chacón Castro, Ingrid Liseth Chicol Cúmez, Edin Alexander Sequén López, Luis Estuardo Aguirre, Gerson David Choc Chuquiej, Carlos Manuel Monroy Cifuentes, Christian René Aristondo Ordoñez, Erick Adonias Reynoso Monterroso, Mirna Lorena Hernández Rosales, Oswaldo Wilfredo

INDICE Pág. INTRODUCCIÓN

CAPÍTULO I COOPERATIVAS EN GUATEMALA 1.1. HISTORIA DEL COOPERATIVISMO EN GUATEMALA 1.1.1 El Cooperativismo . 1.1.2 Leyes de las Cooperativas . CAPÍTULO II AUDITORIA EN UNA COOPERATIVA 2.1.

Auditoría Financiera de una Cooperativa

19

2.2.

Definición de Auditoria

19

2.3.

Objetivos

20

2.3.1 Generales

20

2.3.2 Específicos

20

2.4.

Características

21

2.5.

Proceso de la Auditoria Financiera

21

2.5.1 Planificación

22

2.6.

Planificación General de la Auditoria

23

2.7.

Comprensión de las operación de la Auditoria

23

2.8.

Aplicación de procedimientos de revisión analítica

23

2.9.

Diseño de pruebas de materialidad

23

2.10. Identificación de cuentas y aseveraciones significativas de la administración

24

2.11. Ciclos de operaciones más importantes Normas aplicables en la auditoría de los estados 2.12. financieros

24

2.13. Restricciones presupuestarias

25

2.14. Memorándum de planeamiento de auditoría

25

2.15. Evidencia y procedimientos de auditoría

25

2.16. Pruebas de controles

26

24

2.16.1 Muestreo en Auditoría para Pruebas de Controles

27

2.16.2 Pruebas Sustantivas 2.16.3 Pruebas de detalle

28 29

Conclusiones Recomendaciones Bibliografía

30 31 32

Pág. i

INTRODUCCIÓN CAPÍTULO I NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORÍA 705 OPINION MODIFICADA EN EL INFORME EMITIDO POR UN AUDITOR INDEPENDIENTE

1.1. 1.1.1. 1.1.2. 1.1.3. 1.2. 1.3. 1.4. 1.4.1. 1.4.2. 1.4.3.

INTRODUCCIÓN DE LA NIA Alcance de esta NIA Tipos de opinión modificada Fecha de entrada en vigor OBJETIVO DEFINICIONES REQUERIMIENTOS Situaciones en las que se requiere una opinión modificada Determinación del tipo de opinión modificada Estructura y contenido del informe de auditoría cuando se

2 2 2 2 3 3 4 4 4 7

1.4.4.

expresa una opinión modificada Comunicación con los responsables del gobierno de la entidad

11

INTRODUCCION DE LA NIA Alcance de esta Nía Fecha de entrada en vigor

12 12 13

2.1. 2.1.1. 2.1.2.

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INTRODUCCIÓN

El presente trabajo trata

sobre la importancia de una auditoria en una

cooperativa, ya que la auditoría no solamente debe surgir de los logros alcanzados es necesario que nazcan de amenazas que no se reflejen en la situación financiera pero que en cualquier momento se va dar, es por eso la importancia de los controles adecuados de la administración para el correcto funcionamiento de las operaciones diarias de la empresa así como a la consecución de los objetivos que los accionistas esperan. Todo ello conlleva a una buena aplicación de procedimientos como los controles preventivos el cual incluye una revisión de cumplimiento de políticas. También de la importancia de efectuar una correcta auditoria aplicando las leyes que afectan a las cooperativas para lograr un buen resultado en el trabajo de auditoria. .

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CAPÍTULO I COOPERATIVAS EN GUATEMALA

1.1.

HISTORIA DEL COOPERATIVISMO EN GUATEMALA

En lo que respecta a Guatemala, se inicia el movimiento cooperativo en el año 1903 emitiéndose en ese año el Decreto No. 630, denominado Ley de Sociedades Cooperativas, sin embargo la actividad eminentemente cooperativa, dentro de la cual las de ahorro y crédito aparecen, se inicia en Guatemala como consecuencia del funcionamiento del Departamento de Fomento Cooperativo (Decreto No. 146) a partir de 1945 y la promulgación de la Ley de Cooperativas (Decreto No. 643) emitida el 13 de julio de 1949. Según la información que aparece expuesta en sus memorias, éste departamento valoro la importancia de incorporar directamente en el área rural los mecanismos que permitieran la función de intermediarias financieras para captar los ahorros y destinarlos a financiar la cobertura de las necesidades del pequeño agricultor. La primera cooperativa de ahorro y crédito se instala en el municipio de Chiquimulilla, departamento de Santa Rosa en enero de 1946. En el transcurso de la vida activa del Departamento de Fomento Cooperativo que comprende hasta 1952 se organizaron 17 cooperativas de crédito en los siguientes municipios: 

Chiquimulilla, Santa Rosa.



Sanarate, El Progreso.



Quetzaltenango, Quetzaltenango.



Santo Domingo, Suchitepéquez.

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

San Lucas Tolimán, Sololá.



Cajolá, Quetzaltenango.



Guastatoya, El Progreso.



San Agustín Acasaguastlán, El Progreso.



Gualán, Zacapa.



Asunción Mita, Jutiapa.



Comalapa, Chimaltenango.



San José Póquil, Chimaltenango.



Patzún, Chimaltenango.



San Juan Ostuncalco, Quetzaltenango.



Cuilapa, Santa Rosa; y



Sansare, El Progreso.

“El 27 de Noviembre de 1963 y con el propósito de integrarse, se reunieron en la ciudad capital de Guatemala 5 pequeños agricultores delegados del mismo número de cooperativas del área rural y uno de los barrios más populosos de la ciudad de Guatemala siendo aquellas las cooperativas establecidas en los municipios de Santa Eulalia, Huehuetenango y Malacatancito del Departamento de Huehuetenango; Cabricán y Huitán del Departamento de Quetzaltenango y de la Cooperativa la Santa Cruz de la zona 6 de esta capital. En dicha fecha fue fundada la Federación Nacional de Cooperativas de Ahorro y Crédito y se aprobaron los estatutos que fueron sometidos al trámite legal, lográndose la aprobación de los mismos por Acuerdo Gubernativo del 23 de marzo de 1965; dicho acuerdo fue publicado en el Diario Oficial del 12 de Mayo del mismo año. La Federación Nacional de Cooperativas de Ahorro y Crédito de Guatemala FENACOAC fue reconocida como una cooperativa de segundo grado con personalidad jurídica propia, con domicilio en la ciudad de Guatemala, y con 3

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facultad para poder abrir sucursales y agencias en el territorio de la República”(10:3). Las primeras cooperativas de crédito que se autorizaron durante los años de 1956 a 1959 son las siguientes: 

Cooperativa de Crédito Santa Eulalia.



Cooperativa de Crédito San Pedro Soloma.



Cooperativa de Crédito San Andrés Cuilco.



Cooperativa de Crédito Inmaculada Concepción.



Cooperativa de Crédito San Ildefonso Ixtahuacán.



Cooperativa de Crédito Magisterio Retalteco.



Cooperativa de Crédito Universitaria de Libres.



Cooperativa de Crédito Facultad de Ciencias Jurídicas.



Cooperativa de Crédito la Cruz del Milagro.

1.1.1. EL COOPERATIVISMO Previo a la elaboración de una definición sobre lo que es el cooperativismo se hace necesario utilizar ciertos vocablos relacionados con el mismo, entre estos se pueden mencionar los siguientes: 

Cooperar: Obrar juntamente con otro u otros para un mismo fin.



Cooperativa: Asociación formada por productores o consumidores para vender o comprar en común, sin intermediarios.



Cooperativismo: Movimiento socioeconómico basado en la asociación voluntaria de productores o consumidores.



Cooperativas y Cooperativismo: 4

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Se distingue como cooperativismo la tendencia o doctrina favorable a la cooperación en el orden económico y social, manifestándose en el acercamiento de las personas o grupos de ellas, formando asociaciones cooperativas para la realización de su ayuda recíproca, en el cumplimiento y obtención de determinadas finalidades. El cooperativismo alcanza tales fines mediante la formación de dichas sociedades cooperativas o de organismos mutuales, representativos de una forma de cooperativismo. 1.1.1.2.

LEYES DE LAS COOPERATIVAS

En Guatemala se cuenta con una legislación cooperativa apropiada y orientada a impulsar el movimiento cooperativo, sin embargo es necesario un análisis más profundo de cada una de las leyes que se relacionan con esta actividad. La legislación aplicable a las cooperativas es la siguiente: 

Constitución Política de Guatemala

En nuestra Constitución Política, está tipificado lo relacionado con las cooperativas, en los artículos 67 y 119, literal e). “Artículo 67. Protección a las tierras y las cooperativas agrícolas indígenas. Las tierras de las cooperativas, comunidades indígenas o cualesquiera otras formas de tenencia comunal o colectiva de propiedad agraria, así como el patrimonio familiar y vivienda popular, gozarán de protección especial del estado, de asistencia crediticia y de técnica preferencial, que garanticen su posesión y desarrollo, a fin de asegurar a todos los habitantes una mejor calidad de vida.

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Las comunidades indígenas y otras que tengan tierras que históricamente les pertenecen y que tradicionalmente han administrado en forma especial, mantendrán ese sistema.” “Artículo 119. Obligaciones del Estado. Son obligaciones fundamentales del estado... e) Fomentar y proteger la creación y funcionamiento de cooperativas proporcionándoles la ayuda técnica y financiera necesaria.” 

Ley General de Cooperativas

Esta Ley está contemplada en el Decreto Número 82-78, la cual dicta en su título primero generalidades de las cooperativas, tales como los principios de Integración, incentivos fiscales, y fiscalización de las cooperativas. Así mismo en el título segundo se enfoca en el papel que juega el Instituto Nacional de Cooperativas (INACOP) como ente controlador, y en el tercer título abarca las actividades de fiscalización y demás acciones realizadas por la Inspección General de Cooperativas (INGECOP). Entre sus principales artículos podemos mencionar: “Artículo 4o. Principios. Las cooperativas para tener la consideración como tales, deberán cumplir los principios siguientes: a) No perseguir fines de lucro, sino de servicio a sus asociados. b) Ser de duración indefinida y de capital variable, formado por aportaciones nominativas de igual valor, transferibles sólo entre los asociados. c) Distribuir los excedentes y las pérdidas en proporción a la participación de cada asociado en las actividades de la cooperativa. d) Establecer un fondo de reserva irrepartible entre los asociados.” La literal c), en lo que a la distribución de excedentes se refiere se vio afectado temporalmente el principio, debido a la emisión de la ley del Impuesto a Empresas Mercantiles y Agropecuarias (IEMA) así como el Impuesto Sobre

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Productos Financieros (IPF), las cuales dictan en el artículo No. 5 literal c) y 9 literal b) respectivamente, que están exentas de este impuesto todas las cooperativas siempre y cuando no repartan excedentes o utilidades. Las Federaciones, Confederación y Centrales de Servicios se definen en la Ley, de la siguiente forma: “Artículo 15. Federaciones. Las Federaciones son cooperativas de segundo grado, formadas por dos o más cooperativas de primer grado, que se dediquen a actividades semejantes.” “Artículo 16. Confederación. La Confederación es una cooperativa de tercer grado, integrada por dos o más Federaciones de una misma actividad económica. Las confederaciones tendrán carácter representativo de los sectores a los cuales pertenezcan sus afiliados.” “Artículo 17. Régimen Aplicable. Las Federaciones y Confederación serán consideradas como asociaciones cooperativas, por lo tanto son válidas para ellas las disposiciones de constitución que le sean aplicables, así como los derechos y obligaciones contenidos en el régimen de protección señalados en la presente ley.” “Artículo 18. Centrales de Servicio. Las Federaciones podrán formar centrales de servicio, con el objeto de desarrollar proyectos económicos y prestación de servicios, con aportaciones de sus integrantes. Para su constitución será suficiente la fórmula contractual.” La protección estatal, la fiscalización y la creación del Instituto Nacional de Cooperativas se indican en los siguientes artículos de la ley:

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“Artículo 23. Incentivos Fiscales y Ayudas Especiales. Las Cooperativas gozan de la protección del estado, que proporcionará la ayuda técnica y financiera necesaria, y especialmente lo siguiente: a) Exención total del impuesto de papel sellado y timbres fiscales. b) Exención del impuesto sobre compra-venta, permuta y adjudicación de inmuebles, herencias, legados y donaciones, cuando sean destinados a los fines de las cooperativas. c) Exoneración de impuestos, derechos, tasas y sobrecargos en las importaciones de maquinaria, vehículos de trabajo, herramientas, instrumentos, insumos, equipo y material educativo, sementales y enseres de trabajo agrícola, ganadero, industrial o artesanal, siempre que no se manufacturen en el país o en el área centroamericana. Esta exoneración será aplicada en cada caso por el Ministerio de Economía, previo dictamen favorable del INACOP, comunicada al Ministerio de Finanzas para los efectos aduanales; y d) Las oficinas, empresas y funcionarios del estado, de las municipalidades e instituciones autónomas o descentralizadas tramitarán con la mayor celeridad todo asunto o gestión pertinente a las cooperativas, prestándole apoyo y auxilios.” “Artículo 26. Fiscalización. Las cooperativas, federaciones y confederación estarán sujetas a la fiscalización del estado, el cual, la ejercerá a través de la Inspección General de Cooperativas, adscrita al Instituto Nacional de Cooperativas.” “Artículo 27. Régimen de Fiscalización. Para que la Inspección General de Cooperativas pueda cumplir a cabalidad su función, las entidades cooperativas están obligadas a:

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a) Adoptar las normas contables que establezca la Inspección General de Cooperativas; b) Llevar los libros de actas y registros contables autorizados por la Inspección General de Cooperativas; c) Enviar las nóminas de las personas electas para los distintos órganos de la cooperativa, dentro de los diez (10) días de la elección; y d) Remitir a la Inspección, dentro de los treinta (30) días de celebrada la Asamblea Ordinaria Anual la memoria de labores y los estados financieros del ejercicio.” La creación del Instituto Nacional de Cooperativas está regulada en el artículo siguiente: “Artículo 31. Creación. Con carácter de entidad estatal descentralizada y autónoma, con personalidad jurídica y patrimonio propio, se crea el Instituto Nacional de Cooperativas cuya denominación abreviada será INACOP. Tendrá duración indefinida y su domicilio será el que determine el Organismo Ejecutivo en el reglamento de la presente ley.” 

Reglamento de la Ley General de Cooperativas

“Artículo 1o. Naturaleza de las Cooperativas. Las cooperativas deberán proyectar la prestación de servicios a sus asociados. Sin embargo, en razón del interés social y bienestar colectivo, INACOP, podrá autorizar en cada caso, si lo estima conveniente, que los servicios se extiendan a otros sectores. Cuando las cooperativas o federaciones de las mismas obtengan autorización a que se refiere el párrafo anterior, los excedentes que se generen se aplicarán a la reserva irrepartible.” El patrimonio cooperativo estará integrado según lo indica el artículo siguiente:

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“Artículo 23. Régimen Económico. Las cooperativas para su desarrollo y expansión, deberán contar con medios económicos constituidos principalmente: a) Con el capital cooperativo, de naturaleza variable, representado por aportaciones con valor nominal; b) Las reservas en los porcentajes que se fijen en los estatutos; c) Las contribuciones ordinarias y extraordinarias de los asociados; d) Los préstamos, donativos, subvenciones que obtuvieren de entidades públicas o privadas; y e) Cualesquiera otros bienes, derechos o acciones que adquiera a título gratuito u oneroso, siempre que con ello no se limite la soberanía de la cooperativa.” 

Estatutos Uniformes para Cooperativas

En el artículo 10 de la Ley General de Cooperativas se establecen los requisitos mínimos que deben contener los Estatutos de una Cooperativa; y en el artículo 11 de la misma Ley, indica que el INACOP formulará los estatutos uniformes para cada uno de los tipos de cooperativa. 

Estatutos

Los estatutos de las cooperativas contienen las normas específicas de cada una de ellas, se establecen principalmente como el instrumento de constitución, mostrando su naturaleza, objeto, organización y forma de operación. Dichos estatutos deben ser previamente autorizados por el Instituto Nacional de Cooperativas. 

Ley del Impuesto al Valor Agregado (Decreto Número 27-92 y sus Reformas)

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En esta ley, las exenciones para las cooperativas están bien definidas en cuanto a las importaciones y a las operaciones que realicen localmente, de acuerdo al artículo 7. “ARTICULO 7, DE LAS EXENCIONES GENERALES. (Reformado por el Artículo 4 del Decreto 60-94 del C.R.) Están exentos del impuesto establecido en esta ley: Las importaciones de bienes muebles efectuadas por: a) (Reformado por el Artículo 4 del Decreto 142-96 del C.R.) Las cooperativas,

federaciones

y

confederaciones

de

cooperativas,

legalmente constituidas y registradas, cuando se trate de maquinaria, equipo y otros bienes de capital directa y exclusivamente relacionados con la actividad o servicio de la cooperativa, federación o confederación.” Para los efectos de la literal a) anterior, se debe solicitar dicha exención al Ministerio de Economía previo dictamen favorable del Instituto Nacional de Cooperativas (INACOP) para que el Ministerio de Finanzas Públicas otorgue la franquicia correspondiente, acreditando en forma auténtica su derecho a la exención. En el mismo artículo de la Ley en el numeral 5, se indica cuando están o no exentas las operaciones que realizan las cooperativas, así como el tratamiento del impuesto pagado a sus proveedores, estableciendo en qué momento se considera costo para la cooperativa o cuando se toma como crédito fiscal parcialmente, determinándolo en proporción a las ventas o servicios prestados en el periodo, con terceros (no asociados). El numeral 5) indicado, establece lo siguiente: “5) Las cooperativas no cargarán el impuesto al valor agregado (IVA) cuando efectúen operaciones de venta y prestación de servicios con sus asociados,

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cooperativas, federaciones, centrales de servicio y confederaciones de cooperativas. En sus operaciones con terceros deben cargar el impuesto correspondiente. El impuesto pagado por las cooperativas a sus proveedores, forma parte del crédito fiscal. En el caso de las cooperativas de ahorro y crédito están exentos los servicios que prestan, tanto a sus asociados como a terceros.” De conformidad con el Reglamento del Impuesto al Valor Agregado Acuerdo Gubernativo 311-97, respecto a las exenciones, indica: “ARTICULO 9. De conformidad con el artículo 7, numerales del 2 al 13, de la ley, las personas y entidades en ellos enumeradas están exentas de cargar el impuesto en las operaciones de venta o prestación de servicios a que se refieren dichos numerales. Y deben pagar el impuesto en la adquisición de los bienes y servicios que utilicen para el desarrollo de sus actividades.” “ARTICULO 11. Para los efectos del artículo 7, numeral 5, de la Ley, las cooperativas que realicen operaciones de ventas o prestaciones de servicios, exclusivamente con sus asociados, cooperativas, federaciones, centrales de servicios y confederaciones de cooperativas, no cargarán el impuesto en dichas operaciones. El impuesto que paguen en la compra de bienes o prestación de servicios, formará parte del costo de adquisición de los mismos, por tratarse de actividad exenta. En este caso, las cooperativas no deberán inscribirse como contribuyentes. Las cooperativas que también realicen operaciones con terceros, deberán cargar el impuesto únicamente en las operaciones de ventas o prestaciones de servicios que realicen con éstos. En este caso, deberán inscribirse como contribuyentes del impuesto. En consecuencia, de acuerdo con el artículo 16 de la Ley, el impuesto que paguen a sus proveedores deberán distribuirlo 12

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proporcionalmente entre el total de ventas y prestaciones de servicios gravados (con terceros) y exentos. En la declaración mensual deberán consignar, como crédito fiscal, únicamente, la proporción que corresponde a las ventas o prestaciones de servicios gravados.” “ARTICULO

37.

DE

LOS

LIBROS

DE

COMPRAS

Y

DE

VENTAS.

Independientemente de las obligaciones que establece el Código de Comercio en cuanto a la contabilidad mercantil, los contribuyentes deberán llevar y mantener al día un libro de compras y servicios recibidos y otros de ventas y servicios prestados. El reglamento indicará la forma y condiciones que deberán reunir tales libros que podrán ser llevados en forma manual o computarizada.” “ARTICULO 52. DE LA FACTURACION POR CUENTA DEL VENDEDOR. (Reformado por el Artículo 25 del Decreto 142-96 del C.R.) Cuando un contribuyente adquiera bienes o servicios de personas individuales que, por la naturaleza de sus actividades o cualquier otra circunstancia, no extiendan o no le entreguen las facturas correspondientes, deberá emitir una factura especial por cuenta del vendedor o prestador del servicio, y le retendrá el impuesto respectivo.” NOTA: En el caso de éste artículo se pueden presentar dos situaciones, una en la que al prestador del servicio se le descuenta el impuesto y otra en la que el beneficiario o cliente lo absorbe, incrementando así el gasto causado, esto dependerá de cómo se haya pactado el intercambio del bien o servicio. 

Ley del Impuesto Sobre la Renta (Decreto 26-92 y sus Reformas)

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En esta ley, las exenciones para las cooperativas están limitadas a las rentas que obtienen por las transacciones con sus asociados y con otras cooperativas o federaciones, no así las que perciben en operaciones realizadas con terceros. “ARTICULO 6. RENTAS EXENTAS. Están exentas del impuesto… q) Las rentas de las cooperativas legalmente constituidas en el país, provenientes de las transacciones con sus asociados, y con otras cooperativas, federaciones y confederaciones de cooperativas. Sin embargo, las rentas, intereses y ganancias de capital provenientes de operaciones con terceros pagarán el impuesto establecido en esta ley.” 

REGLAMENTO

“ARTICULO 6. ACREDITAMIENTO DE LA BASE LEGAL. Las personas a que se refieren los incisos c), d), e), o) y q) del artículo 6 de la ley, deben acreditar ante la Dirección, la situación que justifique aplicar la disposición legal que establece la exención correspondiente. Dicho acreditamiento lo deberán hacer efectivo, dentro del plazo de treinta (30) días hábiles, contados a partir de la fecha en que concrete la situación que justifica aplicar la exención.” 

RETENCIONES DEL IMPUESTO

En lo que a retenciones del Impuesto Sobre la Renta se refiere, las cooperativas deberán efectuarlas en los siguientes casos: 

Cuando una cooperativa emite factura especial conforme lo establece la ley del Impuesto al Valor Agregado, está obligada a retener impuesto sobre la renta con carácter definitivo, de acuerdo al artículo 31 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. 14

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

Cuando una cooperativa pague o acredite remuneraciones a personal en relación de dependencia, sean permanentes o eventuales, deben retener el impuesto sobre la renta cuando corresponda y de conformidad con los artículos 37, 41, 57, 67, 68 y 70 de la ley, y artículos 13, 31, 33, 35 y 39 del Reglamento de la Ley del Impuesto sobre la Renta.



Cuando una cooperativa pague o acredite en cuenta a contribuyentes domiciliados en Guatemala, por servicios técnicos, profesionales o científicos, servicios de transporte, arrendamientos de bienes muebles e inmuebles, de conformidad con el artículo 64 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, está obligada a retener el 5%.



Ley del Impuesto Sobre Productos Financieros (Decreto 26-95)

Esta ley crea un impuesto específico que grava los ingresos por intereses de cualquier naturaleza, que se paguen o acrediten a personas individuales o jurídicas, domiciliadas en Guatemala, no sujetas a fiscalización por la Superintendencia de Bancos. En el caso particular de las cooperativas, se debe tener mucho cuidado debido a las operaciones que realiza, evaluando en que momento están o no exentas de efectuar la retención de este impuesto. “ARTICULO 9. DE LAS EXENCIONES. Están exentos del impuesto que establece esta ley… b) Las asociaciones, fundaciones, cooperativas, los centros educativos y culturales, asociaciones deportivas, gremiales, sindicales, profesionales, partidos políticos, y demás entidades religiosas y de servicio, sociales o científicas, todas legalmente autorizadas, siempre que la totalidad de los ingresos que obtengan y su patrimonio se destine exclusivamente a los 15

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fines de su creación y en ningún caso distribuyan beneficios, utilidades o bienes entre sus integrantes.” 

Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos (Decreto 37-92)

En esta ley, la exención para las cooperativas está condicionada a los actos y contratos realizados únicamente con sus asociados. “ARTICULO 10. DE LAS PERSONAS EXENTAS. Están exentos del impuesto, los documentos que contengan actos o contratos gravados, realizados por... 5. Todos los actos y contratos realizados por las cooperativas, federaciones y confederación de cooperativas entre sí y con sus asociados. Sin embargo los actos y contratos que realicen con terceros pagarán el impuesto establecido en esta ley.” 

Ley del Impuesto Extraordinario y Temporal de Apoyo a los Acuerdos de Paz (Decreto 19-04)

Según esta Ley, las Cooperativas gozaran de la exención a dicho impuesto siempre y cuando no distribuyan beneficios o utilidades tal como se mencionó anteriormente, y lo regula el artículo 4 literal e) de esta ley. “ARTICULO 4. Exenciones. Están exentos del impuesto que establece esta ley... e) las asociaciones, fundaciones, cooperativas, federaciones, centrales de servicio y confederación de cooperativas, centros educativos y culturales, las asociaciones deportivas, gremiales, sindicales, profesionales, los partidos políticos y las entidades religiosas y de servicio social o científico, que estén legalmente constituidas y autorizadas siempre que la totalidad de los ingresos que obtengan y su patrimonio se destinen exclusivamente 16

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a los fines de su creación y que en ningún caso distribuyan beneficios, utilidades o bienes entre sus integrantes. De lo contrario no serán sujetos de esta exención.” 

Código de Comercio (Decreto 7-70 y sus reformas)

El Código de Comercio regula únicamente a las sociedades mercantiles no así a las Cooperativas, pues no son catalogadas como sociedades mercantiles. Y entre las principales características de una empresa mercantil se establece el propósito de lucro (Artículo 655, Código de Comercio), sin embargo el artículo 78 si describe las particularidades del patrimonio y su límite de responsabilidad con respecto a compromisos contraídos. “ARTICULO 78. SOCIEDAD DE RESPONSABILIDAD LIMITADA. Sociedad de responsabilidad limitada es la compuesta por varios socios que solo están obligados al pago de sus aportaciones. Por las obligaciones sociales responde únicamente el patrimonio de la sociedad y, en su caso, la suma que a más de las aportaciones convenga la escritura social. El capital estará dividido en aportaciones que no podrán incorporarse a títulos de ninguna naturaleza ni denominarse acciones.” 

Código Tributario (Decreto 6-91 y sus reformas)

Este código contiene todas las normas tributarias que se originan de los tributos establecidos por el estado, así como las sanciones por infracciones a los deberes formales, para lo cual se señalan a continuación algunos artículos relacionados directa o indirectamente con las cooperativas. “ARTICULO 28. AGENTE DE RETENCION O DE PERCEPCION. Son responsables en calidad de agente de retención o de percepción, las personas 17

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designadas por la ley, que intervengan en actos, contratos u operaciones en los cuales deben efectuar la retención o percepción del tributo correspondiente. Agentes de retención, son sujetos que al pagar o acreditar a los contribuyentes cantidades gravadas, están obligados legalmente a retener de las mismas, una parte de éstas como pago a cuenta de tributos a cargo de dichos contribuyentes.” “ARTICULO 29. RESPONSABILIDAD DEL AGENTE DE RETENCION O DE PERCEPCION. Efectuada la retención o percepción, el único responsable ante la Administración Tributaria por el importe retenido o percibido, es el agente de retención o de percepción. La falta de cumplimiento de la obligación de enterar a las cajas fiscales, las sumas que debió retener o percibir, no exime al agente de la obligación de enterar en las cajas fiscales, las sumas que debió retener o percibir, por las cuales responderá solidariamente con el contribuyente, salvo que acredite que este último efectúo el pago. El agente es responsable ante el contribuyente, por las retenciones o percepciones efectuadas sin normas legales que las autorice, sin perjuicio de la acción penal que pudiera corresponder.” “ARTICULO 91. (Reformado por el Artículo 23 del Decreto 58-96 del C.R.) PAGO EXTEMPORANEO DE RETENCION DE TRIBUTOS. Quienes actuando en calidad de agente de retención o de percepción, no enteren en las cajas fiscales correspondientes, dentro del plazo establecido por las leyes tributarias, los impuestos percibidos o retenidos, serán sancionados con una multa equivalente al ciento por ciento (100%) del impuesto retenido o percibido.

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Si el responsable del pago lo hiciere efectivo antes de ser requerido por la Administración Tributaria, la sanción se reducirá en un cincuenta por ciento (50%). Transcurridos treinta (30) días hábiles contados a partir de la notificación del requerimiento, sin que el agente de retención o de percepción cumpla con la obligación de enterar los impuestos, se procederá conforme a lo que disponen los artículos 70 y 90 de este Código.”

CAPITULO II AUDITORÍA EN UNA COOPERATIVA 2.1 Auditoria Financiera a una Auditoria Cooperativa La Auditoría financiera forma parte esencial del proceso administrativo, porque sin control, los otros pasos del proceso no son significativos, por lo que además, la auditoría va de la mano con la administración, como parte integral en el proceso administrativo. Realizar una auditoría financiera surge de la necesidad de medir y cuantificar los logros alcanzados por la empresa, o en este caso una cooperativa;

en un

periodo de tiempo determinado. Surge como una manera efectiva de poner en orden los recursos de la cooperativa

para lograr un mejor desempeño y

productividad.

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2.2. Definición de auditoría  Examen crítico que se realiza de los libros, registros, recursos, obligaciones, patrimonio y resultados de una entidad, basados en principios de contabilidad, normas, técnicas y procedimientos específicos con la finalidad de opinar sobre la razonabilidad de la información financiera.  Examen de libros y cuentas del negocio, para formular y presentar estados financieros, en forma que el estado de situación financiera, muestre la verdadera situación del negocio a la fecha de cierre del ejercicio que se revisa y el estado de resultados exprese correctamente el resultado de las operaciones del periodo sometido a revisión.

 Es aquella que emite un dictamen u opinión profesional en relación con los estados financieros de una unidad económica en una fecha determinada y sobre el resultado de las operaciones y los cambios en la posición financiera cubiertos por el examen la condición indispensable que esta opinión sea expresada por un Contador Público debidamente autorizado para tal fin. 2.3 Objetivos 2.3.1 General La auditoría financiera tiene como objetivo principal, dictaminar sobre la razonabilidad de los estados financieros preparados por la administración de las entidades de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. 2.3.2 Específicos 20

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 Analizar si los procedimientos y los controles contables y administrativos son adecuados para lograr máxima eficiencia y productividad.  Buscar eficiencia en las operaciones, eficacia en la administración y buscar productividad a costos razonables a través de recomendaciones que son los que interesan al cliente, y no sólo emitir una opinión sobre los estados financieros.  Asesorar a la gerencia en los aspectos más importantes detectados en el proceso de su trabajo.

2.4 Características  Objetiva, porque el auditor revisa hechos reales sustentados en evidencias susceptibles de comprobarse.  Sistemática, porque su ejecución es adecuadamente planeada.  Profesional, porque es ejecutada por auditores o contadores públicos a nivel universitario

o

equivalentes,

que

posean

capacidad,

experiencia

y

conocimientos en el área de auditoría financiera.  Específica, porque cubre la revisión de las operaciones financieras e incluye evaluaciones, estudios, verificaciones, diagnósticos e investigaciones.  Normativa, ya que verifica que las operaciones reúnan los requisitos de legalidad, veracidad y propiedad, evalúa las operaciones examinadas, comparándolas con indicadores financieros e informa sobre los resultados de la evaluación del control interno. 2.5 Proceso de la auditoría Financiera El proceso que sigue una auditoría financiera, se puede resumir en lo siguiente: inicia con la expedición de la orden de trabajo y culmina con la emisión del informe, cubriendo todas las actividades vinculadas con las instrucciones impartidas por la jefatura, relacionadas con la entidad examinada. 21

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Una orden de trabajo contendrá los siguientes elementos:  Objetivo general de la auditoría.  Alcance del trabajo.  Presupuesto de recursos y tiempo.  Instrucciones específicas. Para cada auditoría se conformará un equipo de trabajo, considerando la disponibilidad de personal de cada unidad de control, la complejidad, la magnitud y el volumen de las operaciones a ser examinadas. El equipo estará dirigido por el jefe, que será un auditor experimentado y deberá ser supervisado técnicamente. En la conformación del equipo se considerará los siguientes criterios:  Rotación del personal para los diferentes equipos de auditoría.  Continuidad del personal hasta la finalización de la auditoría.  Independencia de criterio de los auditores.  Equilibrio en la carga de trabajo del personal. Una vez recibida la orden de trabajo, se elaborará un oficio dirigido a las principales autoridades de la entidad, proyecto o programa, a fin de poner en conocimiento el inicio de la auditoría. 2.5.1 Planificación Constituye la primera fase del proceso de auditoría y de su concepción dependerá la eficiencia y efectividad en el logro de los objetivos propuestos, utilizando los recursos estrictamente necesarios. 22

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Esta fase debe considerar alternativas y seleccionar los métodos y prácticas más apropiadas para realizar las tareas, por tanto esta actividad debe ser cuidadosa, creativa positiva e imaginativa; por lo que necesariamente debe ser ejecutada por los miembros más experimentados del equipo de trabajo.

2.6 Planificación general de la auditoría En este proceso se organiza todo el trabajo de auditoría, las personas implicadas, las tareas a realizar por cada uno de los ejecutantes, los recursos necesarios, los objetivos, programas a aplicar entre otros, es el momento de planear para garantizar éxito en la ejecución de la misma. 2.7 Comprensión de las operaciones de la cooperativa Este proceso constituye un requisito fundamental para facilitar el desempeño de una auditoría efectiva y eficiente, así como para brindar apoyo apropiado a la gestión de la entidad. Esta comprensión se refiere al entendimiento de las operaciones de la entidad por examinar, su naturaleza, antecedentes, tamaño, organización, objetivos, función principal, estrategias, riesgos, ambiente de control, y controles internos. 2.8 Aplicación de procedimientos de revisión analítica. Estos procedimientos comprenden la aplicación de comparaciones, cálculos, indagaciones, inspecciones y observaciones, para efectuar el análisis y desarrollo de expectativas, respecto a las relaciones entre los datos financieros y de operación, con el objeto de compararlos con los saldos de cuentas o clases de transacciones que se hayan registrado. Tales procedimientos se basan en el

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supuesto de que existen relaciones entre los datos y que continuarán existiendo, en ausencia de información que evidencie lo contrario. 2.9 Diseño de pruebas de materialidad. La materialidad representa la magnitud de una omisión o error de una partida en un estado financiero que, a la luz de las circunstancias que la rodean, hacen probable que el juicio de una persona razonable basado en la información, podría haber sido cambiado o ser influenciado por la inclusión o corrección de éstas. El auditor debe estimar la materialidad en relación a los elementos de los estados financieros básicos, el que sea más significativo y aplicar su criterio para determinar el elemento apropiado de los estados financieros que será utilizado como base material. 2.10 Identificación de cuentas y aseveraciones significativas de la administración. En la comprensión del control interno y la fase de ejecución, el auditor realiza el control y pruebas sustantivas por cada aseveración significativa y por cada cuenta importante, mediante la identificación de partidas significativas, cuentas y aseveraciones relacionadas con el planeamiento, el auditor tiene mayor probabilidad de diseñar procedimientos eficientes de auditoria. Una partida o cuenta debe ser considerada significativa si tiene una o más de las siguientes características: Su saldo es material, es cuando una partida incluye una significativa porción de una cantidad material de un estado financiero. Presenta un riesgo alto en el riesgo inherente y riesgo de control o de error material. 2.11 Ciclos de operaciones más importantes. Es el conjunto de actividades que realiza una empresa con el fin de lograr sus objetivos. Las funciones que comprende el ciclo de operaciones en una empresa son: compras, ventas, cobranzas y pagos. 24

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2.12 Normas aplicables en la auditoría de los estados financieros. Normalmente las normas aplicables para la confección de los estados financieros son las del país donde está registrada la empresa emisora. No obstante, en ciertas ocasiones los estados financieros son confeccionados según las normas NIIF (Normas Internacionales de Información Financiera) Además, existen normas de auditoría NAGA (Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas), que a nivel internacional se corresponden con las Normas Internacionales de Auditoría. 2.13 Restricciones presupuestarias. Expresión utilizada para referirse al hecho de que los Gastos corrientes de la entidad no pueden exceder permanentemente sus Ingresos corrientes. La restricción presupuestaria no es únicamente una relación contable sino una restricción que limita efectivamente el comportamiento y la libertad de acción de la empresa. 2.14 Memorándum de planeamiento de auditoría. Es el documento a través del cual se realiza toda la programación de la auditoría. Constituye la carta de navegación del equipo auditor para llevar a cabo la auditoría. 2.15 Evidencia y procedimientos de auditoría La suficiencia es la medida de la cantidad; lo apropiado es la medida de la calidad, de la evidencia de auditoría, o sea su relevancia y su confiabilidad para dar soporte o para detectar representaciones erróneas en las transacciones, saldos de cuentas, revelaciones y aseveraciones relacionadas.

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La cantidad de evidencia de auditoría que se necesita se afecta por el riesgo de representación errónea e importancia relativa (a mayor riesgo, es probable que se requiera más evidencia de auditoría) y también por la calidad de dicha evidencia (a mayor calidad, puede requerirse menos). Consecuentemente, la suficiencia y lo apropiado de la evidencia de auditoría se interrelacionan, sin embargo simplemente obtener más evidencia de auditoría no puede compensar su mala calidad. El auditor obtiene evidencia de auditoría para llegar a conclusiones razonables en las cuales basar su opinión, mediante el desempeño de procedimientos de auditoría para:  Obtener un entendimiento de la entidad y su entorno, incluyendo su control interno, para evaluar los riesgos de representación errónea, de importancia relativa a los niveles de estado financiero y de aseveración.  Cuando sea necesario o cuando el auditor haya determinado hacerlo así, hacer pruebas de la efectividad operativa de los controles para prevenir o detectar y corregir representaciones erróneas de importancia relativa a nivel de aseveración y  Detectar representaciones erróneas de importancia relativa al nivel de aseveración. El auditor siempre desempeña procedimientos de evaluación del riesgo, con el objeto de dar una base satisfactoria para la evaluación de riesgos a los niveles de estado financiero y de aseveración. Sin embargo los procedimientos de evaluación del riesgo por sí mismos no dan evidencia suficiente apropiada de auditoría en la cual basar la opinión de auditoría, se suplementan con procedimientos adicionales de auditoría en forma de pruebas de controles, cuando sea necesario y de procedimientos sustantivos.

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2.16 Pruebas de controles Este tipo de pruebas adquieren esta denominación ya que tienen una relación directa con la eficiencia con que funciona el control interno. Además de esto son consideradas piedras angulares en el trabajo de un auditor, por ende éstas le sirven para tener sustento verídico de que los controles particulares estén funcionando de manera óptima. Están encaminadas a proporcionar un nivel de confianza y certeza moderado respecto de la eficacia de medios de control que utiliza el ente económico, a la vez de determinar el grado de error que existe en el mismo, sin que este exceda lo moderado. 2.16.1 Muestreo en Auditoría para Pruebas de Controles El muestreo en auditoría para las pruebas de los controles, se utiliza para determinar si el control interno del cliente está operando en una forma que podría evitar o detectar errores materiales en los estados financieros. El muestreo en auditoría no puede ser utilizado para probar la efectividad operativa de todos los controles, en general el muestreo puede utilizarse solamente cuando el desempeño del control deja alguna evidencia, como un documento terminado o las iníciales de la persona que realiza el procedimiento. Este tipo de muestreo exige para su funcionamiento de ciertas condiciones, las que se resumen así:  Masividad o numerosidad del universo.  Homogeneidad o uniformidad del universo.  Confianza en el sistema de control interno.

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Cuando estos requisitos se cumplen, entonces, el auditor tiene las suficientes bases para realizar exámenes de auditoría aplicando la herramienta conocida como muestreo estadístico y cuya finalidad consiste en estimar la cantidad de desviaciones de control establecidos en un universo.

2.16.2 Pruebas sustantivas  Son pruebas de auditoría que se diseñan para obtener evidencia de que los datos e información producidos por el sistema de contabilidad están completos, son exactos y válidos.  Determinan la razonabilidad de las cifras que presentan los estados financieros de la entidad. Es importante tomar en cuenta que en toda auditoría no debe faltar la realización de las pruebas sustantivas, porque como su nombre lo indica son las que le dan sustento a las operaciones de la empresa, de tal forma que cuando se hacen pruebas sustantivas en una auditoría se está revisando, verificando, calculando y validando operaciones monetarias que no darán la seguridad que las cifras que presentan los estados financieros son razonablemente correctas, para luego emitir una opinión basados en los resultados obtenidos. Con anterioridad a la fecha del balance general, el auditor planea la auditoría, evalúa el control interno del cliente y aplica pruebas sustantivas. Dentro de las pruebas de auditoría más comunes que aplica el auditor se encuentran:  la circularización de cuentas por cobrar y cuentas por pagar, 28

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 toma física de inventario,  prueba global de depreciaciones,  prueba global de prestaciones laborales,  arqueo de caja y valores,  revisión de conciliaciones bancarias,  confirmación con bancos,  confirmación con abogados y asesores. 2.16.3 Pruebas de detalle Las pruebas de detalle son procedimientos que se aplican a datos individuales seleccionados para el examen e incluyen:  Confirmación: consistente en obtener y evaluar una comunicación escrita a una solicitud que efectúa el auditor, que también es por escrito y que corrobora la información contenida en los registros contables de la entidad.  Inspección física: incluye el recuento de los bienes tangibles, tales como existencias, activos fijos, aplicando los procedimientos respectivos.  Comprobación: consiste en examinar documentos sustentatorios para determinar si las cuentas de los estados financieros están adecuadamente presentados.  Cálculo: incluye el chequeo de la precisión matemática de los registros de la entidad por la suma o total de una columna o suma cruzada u horizontal o por el cómputo de los montos y asiento al diario, mayor o auxiliares.  Revisión: comprende una combinación de técnicas de comparación, cálculo e inspección.  Pruebas de doble propósito: en la práctica, ciertas pruebas tienen una naturaleza de doble propósito, es decir que proporcionan evidencia sustantiva que generalmente permiten inferir sobre la existencia y efectividad de los controles relacionados.

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CONCLUSIONES  En Guatemala el sector Cooperativo ha llegado a formar parte importante de la economía del país, en las cuales ha sido evidente su desarrollo, pues es innegable la fuerte competencia que representan dichas cooperativas para el sector bancario, instalando agencias, mejorando servicios con mayores beneficios tal es el caso de la autorización de préstamos en veinticuatro horas.

 La globalización es un fenómeno inminente el cual no se anuncia o permite la elección de participar o no, ya que sin poder evitarlo se establecen tratados entre naciones, autorizando el ingreso de capitales extranjeros, los cuales buscan acaparar el mercado nacional tanto comercial como financiero.  La auditoría financiera en las cooperativas mide cuantifica los logros alcanzados por la empresa.

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 La auditoría de una cooperativa evalúa el problema que esta tiene en la estructura organizacional con la que pretende lograr sus objetivos, los recursos con que cuenta, las capacidades de su personal clave, los antecedentes que motivan la ejecución de la auditoría y los problemas que ha tenido.

RECOMENDACIONES

 Para poder realizar una auditoría de cooperativas el auditor deberá conocer las leyes a las que se está sujeta es una obligación y responsabilidad del auditor y no es la excepción en la realización de una auditoría financiera a una cooperativa, para que el trabajo del auditor sea eficaz y eficiente debe conocer toda la estructura organizativa de las cooperativas.  Presentar de manera objetiva el resultado del trabajo realizado, para que en el caso de haber situaciones que no se estén realizando de manera adecuada, plantear soluciones que ayuden a mejorar la situación actual de la cooperativa.

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BIBLIOGRAFÍA

 Tesis: Las cooperativas de Ahorro y Crédito frente a la globalización Lic. Iván Renato Castellanos Aquino http://biblioteca.usac.edu.gt/tesis/03/03_2755.pdf  Tesis Obligaciones Tributarias de una Cooperativa Lic. Luty Gomez Páginas de la 9 -14.

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 http://www.auditorescinco.es/auditoria-cooperativas

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