30 Ias 29 Final 2004

IAS 29

Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 29 732

Raportarea financiară în economii hiperinflaţioniste

Această versiune include amendamente care rezultă din IFRS-uri noi şi amendate emise până la data de 31 martie 2004. Secţiunea „Modificări în ediţia de faţă” de la începutul acestui volum prevede datele de aplicare ale acestor IFRS-uri noi şi amendate şi de asemenea identifică acele IFRS-uri actuale care nu sunt incluse în acest volum.

29 - 1

739

© Copyright IASCF

1

IAS 29

Cuprins Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 29) Raportarea financiară în economii hiperinflaţioniste ARIE DE APLICABILITATE

Paragrafele 1 – 4

RETRATAREA SITUAŢIILOR FINANCIARE Situaţii financiare la cost istoric

5 - 10 11 - 28

Bilanţ

11 – 25

Cont de profit şi pierdere

26

Câştig sau pierdere din poziţia monetară netă Situaţii financiare la cost curent

27 – 28 29 – 31

Bilanţ

29

Cont de profit şi pierdere

30

Câştig sau pierdere din poziţia monetară netă

31

Impozit pe profit

32

Situaţia fluxurilor de numerar

33

Sume corespondente

34

Situaţii financiare consolidate

35 – 36

Alegerea şi folosirea indicelui general al preţurilor

37

ECONOMII CARE ÎNCETEAZĂ SĂ FIE HIPERINFLAŢIONISTE

38

PREZENTAREA INFORMAŢIILOR DATA INTRĂRII ÎN VIGOARE

© Copyright IASCF

39 – 40 41

29 - 2

742

2

IAS 29

Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 29 Raportarea financiară în economii hiperinflaţioniste Standardul Internaţional de Contabilitate 29 Raportarea financiară în economii hiperinflaţioniste (IAS 29) cuprinde paragrafele 1 – 41. Toate paragrafele au autoritate egală dar păstrează formatul IASC al Standardului din momentul adoptării acestuia de IASB. IAS 29 trebuie citit în contextul Prefeţei la Standardele Internaţionale de Raportare Financiară şi al Cadrului general pentru întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare. Acestea constituie baza de selectare şi aplicare a politicilor contabile în absenţa unor recomandări explicite.

Arie de aplicabilitate 1.

Acest Standard va fi aplicat situaţiilor financiare primare, inclusiv situaţiilor financiare consolidate ale oricărei entităţi care raportează în moneda unei economii hiperinflaţioniste.

2.

Într-o economie hiperinflaţionistă, raportarea fără retratare a rezultatelor din exploatare şi a poziţiei financiare în moneda locală nu este utilă. Banii îşi pierd puterea de cumpărare într-o asemenea măsură, încât compararea sumelor ce rezultă din tranzacţii şi alte evenimente ce au avut loc la momente diferite, chiar în timpul aceleiaşi perioade contabile, induce în eroare.

3.

Acest Standard nu stabileşte o rată absolută de la care se consideră că există hiperinflaţie. Data momentului în care retratarea situaţiilor financiare, în conformitate cu acest Standard, devine necesară este o problemă de raţionament profesional. Hiperinflaţia este indicată de caracteristici ale mediului economic al unei ţări, care includ, dar nu se limitează, următoarele: (a) majoritatea populaţiei preferă să-şi păstreze averea în active nemonetare sau într-o valută relativ stabilă. Valorile deţinute în 29 - 3

739

© Copyright IASCF

3

IAS 29 moneda locală sunt imediat investite pentru a păstra puterea de cumpărare; (b) majoritatea populaţiei apreciază valorile monetare în raport cu o valută relativ stabilă şi nu cu moneda locală. Preţurile pot fi exprimate în acea valută; (c) vânzările şi cumpărările pe credit au loc la preţuri ce compensează pierderea aşteptată a puterii de cumpărare în timpul perioadei de creditare, chiar dacă perioada este scurtă; (d) ratele dobânzilor, salariile şi preţurile sunt legate de un indice de preţuri; şi (e) rata cumulată a inflaţiei pe trei ani consecutivi se apropie sau depăşeşte 100%. 4.

Este de preferat ca toate entităţile care raportează în moneda aceleiaşi economii hiperinflaţioniste să aplice acest Standard de la aceeaşi dată. Totuşi, acest Standard se aplică situaţiilor financiare ale oricărei entităţi de la începutul perioadei de raportare în care s-a identificat existenţa hiperinflaţiei în ţara în a cărei monedă se raportează.

Retratarea situaţiilor financiare 5.

Preţurile variază în timp ca rezultat al unor factori variaţi, specifici sau generali, de natură politică, economică şi socială. Factorii specifici, cum ar fi modificări în structura cererii şi a ofertei, şi schimbările tehnologice pot cauza creşterea sau descreşterea semnificativă a preţurilor individuale, independent unele de celelalte. În plus, factorii generali pot avea ca rezultat modificări ale nivelului general al preţurilor şi, deci, ale puterii generale de cumpărare a banilor.

6.

În majoritatea ţărilor, situaţiile financiare primare sunt întocmite pe baza costului istoric fără a ţine seama de schimbările în nivelul general al preţurilor sau de creşterea preţurilor specifice ale activelor deţinute, exceptând cazul în care imobilizările corporale şi investiţiile financiare pot fi reevaluate. Unele entităţi prezintă totuşi situaţii financiare primare bazate pe metoda costului curent, care reflectă efectele modificărilor preţurilor specifice ale activelor deţinute.

© Copyright IASCF

29 - 4

742

4

IAS 29 7.

Într-o economie hiperinflaţionistă, situaţiile financiare bazate fie pe modelul costului istoric, fie pe cel al costului curent sunt utile doar dacă sunt exprimate în raport cu unitatea de măsură curentă de la data bilanţului. În consecinţă, acest Standard se aplică situaţiilor financiare primare ale entităţilor ce raportează în moneda unei economii hiperinflaţioniste. Prezentarea informaţiilor cerute de acest Standard ca o anexă a situaţiilor financiare neretratate nu este permisă. Mai mult, se descurajează prezentarea separată a situaţiilor financiare înainte de retratare.

8.

Situaţiile financiare ale unei entităţi care raportează în moneda unei economii hiperinflaţioniste, bazate fie pe modelul costului istoric, fie pe cel al costului curent, trebuie exprimate în raport cu unitatea de măsură curentă la data bilanţului. Sumele corespondente perioadei anterioare cerute de IAS 1, Prezentarea situaţiilor financiare, şi orice informaţii în ceea ce priveşte perioadele precedente trebuie, de asemenea, formulate în raport cu unitatea de măsură curentă la data bilanţului. În scopul prezentării sumelor comparative într-o monedă de prezentare diferită, se aplică paragrafele 42 (b) şi 43 din IAS 21 Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar (revizuit în 2003).

9.

Câştigul sau pierderea din poziţia monetară netă trebuie inclus în rezultat şi prezentat separat.

10. Retratarea situaţiilor financiare în concordanţă cu acest Standard cere aplicarea anumitor proceduri, precum şi a raţionamentului profesional. Aplicarea consecventă a acestor proceduri şi raţionamente de la o perioadă la alta este mult mai importantă decât acurateţea absolută a valorilor rezultate incluse în situaţiile financiare retratate.

Situaţii financiare la cost istoric Bilanţ 11. Sumele din bilanţ care nu sunt deja exprimate în raport cu unitatea de măsură curentă la data bilanţului sunt retratate prin aplicarea unui indice general al preţurilor. 12. Elementele monetare nu sunt retratate, întrucât ele sunt deja exprimate în raport cu unitatea monetară curentă la data bilanţului. Elementele

29 - 5

739

© Copyright IASCF

5

IAS 29 monetare sunt disponibilităţile băneşti şi elementele de încasat sau de plătit în bani. 13. Activele şi datoriile legate prin contract de modificarea preţurilor, cum sunt obligaţiunile şi împrumuturile care se indexează, sunt ajustate în concordanţă cu contractul pentru a stabili valoarea la data bilanţului. Aceste elemente sunt înregistrate la această valoare ajustată în bilanţul retratat. 14. Toate celelalte active şi datorii sunt nemonetare. Unele elemente nemonetare sunt înregistrate la valori curente la data bilanţului, ca, de exemplu, valoarea realizabilă netă şi valoarea de piaţă, deci ele nu sunt retratate. Toate celelalte active şi datorii nemonetare sunt retratate. 15. Cele mai multe elemente nemonetare sunt înregistrate la cost sau cost minus amortizare; prin urmare, ele sunt exprimate la valori curente la data de achiziţie. Costul retratat sau costul minus amortizare retratat pentru fiecare element este determinat prin aplicarea la costul istoric şi la amortizarea cumulată a variaţiei unui indice general al preţurilor de la data achiziţiei până la data bilanţului. Prin urmare, imobilizările corporale, investiţiile financiare, stocurile de materii prime şi mărfuri, fondul comercial, brevetele, mărcile înregistrate şi activele similare sunt retratate de la data cumpărării lor. Stocurile de produse în curs de execuţie, semifabricate şi produse finite sunt retratate de la data ocazionării costurilor de achiziţie şi de prelucrare. 16. Se poate întâmpla ca înregistrările detaliate ale datelor de achiziţie ale imobilizărilor corporale să nu fie disponibile sau posibil de estimat. În aceste circumstanţe rare poate fi necesară, în prima perioadă de aplicare a acestui Standard, folosirea unei evaluări profesionale independente a valorii ca bază pentru retratare. 17. Este posibil ca un indice general al preţurilor să nu fie disponibil pentru perioadele în care retratarea valorii imobilizărilor corporale este cerută de acest Standard. În aceste circumstanţe rare poate fi necesară utilizarea unei estimări bazate, de exemplu, pe fluctuaţiile cursului de schimb al monedei de raportare faţă de o monedă străină relativ stabilă. 18. Unele elemente nemonetare sunt înregistrate la valori curente la alte date decât cea de achiziţie sau cea a bilanţului, de exemplu, imobilizările corporale care au fost anterior reevaluate. În aceste cazuri, valorile contabile sunt retratate de la data reevaluării. © Copyright IASCF

29 - 6

742

6

IAS 29 19. Valoarea retratată a unui element nemonetar este diminuată în concordanţă cu Standardele Internaţionale de Contabilitate adecvate, când depăşeşte valoarea recuperabilă din utilizarea viitoare a elementului (inclusiv vânzarea sau o altă formă de ieşire). De aceea, în astfel de cazuri, valorile retratate ale imobilizărilor corporale, ale fondului comercial, ale brevetelor şi mărcilor înregistrate sunt diminuate la valoarea recuperabilă, valorile retratate ale stocurilor sunt diminuate la valoarea realizabilă netă, iar valorile retratate ale investiţiilor pe termen scurt sunt diminuate până la valoarea de piaţă. 20. Este posibil ca o entitate în care s-a efectuat o investiţie, contabilizată prin metoda punerii în echivalenţă, să raporteze în moneda unei economii hiperinflaţioniste. Bilanţul şi contul de profit şi pierdere ale unei astfel de entităţi sunt retratate în concordanţă cu acest Standard pentru a determina partea investitorului din activele nete şi din rezultatul activităţii acesteia. Atunci când situaţiile financiare retratate ale entităţii în care s-a efectuat investiţia sunt exprimate într-o monedă străină, ele vor fi convertite la cursurile de închidere. 21. Impactul inflaţiei este, de obicei, recunoscut în costurile îndatorării. Este inadecvată retratarea în cursul aceleiaşi perioade a cheltuielilor de capital finanţate prin împrumuturi şi a capitalizării părţii din costurile îndatorării care compensează inflaţia, în timpul aceleiaşi perioade. Această parte a costurilor de îndatorare este recunoscută ca o cheltuială în perioada în care costurile au fost suportate. 22. O entitate poate dobândi active printr-un contract care îi permite să amâne plata fără a suporta o dobândă în mod explicit. Acolo unde nu se poate determina valoarea dobânzii, astfel de active sunt retratate de la data plăţii şi nu de la data achiziţionării. 23. [Şters] 24. La începutul primei perioade de aplicare a acestui Standard, componentele capitalurilor proprii, cu excepţia rezultatului reportat şi a oricărui surplus din reevaluare, sunt retratate prin aplicarea unui indice general al preţurilor de la datele la care componentele au fost aportate sau au apărut prin alte moduri. Orice surplus din reevaluare care a apărut în perioadele anterioare este eliminat. Rezultatul reportat retratat derivă din toate celelalte valori ale bilanţului retratat.

29 - 7

739

© Copyright IASCF

7

IAS 29 25. La sfârşitul primei perioade şi în perioadele ulterioare, toate componentele capitalurilor proprii sunt retratate prin aplicarea unui indice general al preţurilor de la începutul perioadei sau de la data aportului, dacă aceasta a fost ulterioară. Modificările capitalului propriu în cursul perioadei sunt prezentate în concordanţă cu IAS 1, Prezentarea situaţiilor financiare.

Cont de profit şi pierdere 26. Acest Standard cere ca toate elementele din contul de profit şi pierdere să fie exprimate în raport cu unitatea de măsură curentă la data bilanţului. De aceea toate valorile trebuie să fie retratate prin aplicarea variaţiei indicelui general al preţurilor de la datele la care elementele de venituri şi cheltuieli au fost iniţial înregistrate în situaţiile financiare.

Câştig sau pierdere din poziţia monetară netă 27. Într-o perioadă de inflaţie, o entitate care deţine un excedent de active monetare peste datoriile monetare pierde putere de cumpărare, iar o entitate cu un excedent de datorii monetare peste activele monetare câştigă putere de cumpărare, în măsura în care activele şi datoriile nu sunt legate de un nivel al preţurilor. Câştigul sau pierderea din poziţia monetară netă poate deriva ca diferenţă rezultată din corecţia activelor nemonetare, capitalului propriu şi elementelor contului de profit şi pierdere, şi din ajustarea activelor şi datoriilor legate de un indice. Câştigul sau pierderea poate fi estimată prin aplicarea variaţiei unui indice general al preţurilor la media ponderată a diferenţei între activele şi datoriile monetare ale perioadei respective. 28. Câştigul sau pierderea din poziţia monetară netă este inclusă în rezultatul net. Ajustarea activelor şi datoriilor respective legate prin contract de variaţia preţurilor în concordanţă cu paragraful 13 se compensează cu câştigul sau pierderea din poziţia monetară netă. Alte elemente din contul de profit şi pierdere, cum sunt veniturile şi cheltuielile din dobânzi şi diferenţele de curs valutar aferente fondurilor investite sau împrumutate sunt, de asemenea, asociate cu poziţia monetară netă. Deşi astfel de elemente sunt prezentate separat, poate fi utilă prezentarea în contul de profit şi pierdere împreună cu câştigul sau pierderea din poziţia monetară netă.

© Copyright IASCF

29 - 8

742

8

IAS 29

Situaţii financiare la cost curent Bilanţ 29. Elementele înregistrate la costul curent nu sunt retratate, pentru că sunt deja exprimate în raport cu unitatea de măsură curentă la data bilanţului. Alte elemente din bilanţ sunt retratate în concordanţă cu paragrafele de la 11 la 25.

Cont de profit şi pierdere 30. Contul de profit şi pierdere la costul curent, înainte de retratare, raportează în general costuri curente la data la care au avut loc tranzacţiile sau evenimentele care l-au generat. Costul vânzărilor şi amortizarea sunt înregistrate la costuri curente din momentul consumului; vânzările şi alte cheltuieli sunt înregistrate la valorile lor de la data când au avut loc. De aceea toate valorile trebuie să fie retratate în unitatea de măsură curentă la data bilanţului, utilizând un indice general al preţurilor.

Câştig sau pierdere din poziţia monetară netă 31. Câştigul sau pierderea din poziţia monetară netă este contabilizată în con-cordanţă cu paragrafele 27 şi 28.

Impozit pe profit 32. Retratarea situaţiilor financiare, în concordanţă cu acest Standard, poate da naştere la diferenţe între rezultatul fiscal şi rezultatul contabil. Aceste diferenţe sunt contabilizate, în concordanţă cu IAS 12, Impozitul pe profit.

Situaţia fluxurilor de numerar 33. Acest Standard cere ca toate elementele din situaţia fluxurilor de numerar să fie exprimate în raport cu unitatea de măsură curentă la data bilanţului.

29 - 9

739

© Copyright IASCF

9

IAS 29

Sume corespondente 34. Sumele corespondente pentru perioada de raportare precedentă, bazate fie pe modelul costului istoric, fie pe cel al costului curent sunt retratate prin aplicarea unui indice general al preţurilor în aşa fel, încât situaţiile financiare comparative să fie prezentate în raport cu unitatea de măsură curentă la sfârşitul perioadei de raportare. Informaţiile care sunt prezentate, aferente perioadelor precedente, sunt, de asemenea, exprimate în raport cu unitatea de măsură curentă la sfârşitul perioadei de raportare. În scopul prezentării sumelor comparative într-o monedă de prezentare diferită, se aplică paragrafele 42 (b) şi 43 din IAS 21 Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar (revizuit în 2003).

Situaţiile financiare consolidate 35. O societate-mamă care raportează în moneda unei economii hiperinflaţioniste poate avea filiale care, de asemenea, raportează în monedele unor economii hiperinflaţioniste. Situaţiile financiare ale oricărei astfel de filiale trebuie să fie retratate prin aplicarea unui indice general al preţurilor din ţara în a cărei monedă se raportează înainte de a fi incluse în situaţiile financiare consolidate emise de societatea-mamă. În cazul filialelor din străinătate, situaţiile lor financiare retratate sunt convertite la cursurile de închidere. Situaţiile financiare ale filialelor care nu raportează în monedele economiilor hiperinflaţioniste sunt tratate în concordanţă cu IAS 21, Efectele variaţiei cursurilor de schimb valutar. 36. Dacă se consolidează situaţiile financiare cu date diferite de raportare, toate elementele, monetare sau nemonetare, trebuie să fie retratate în raport cu unitatea de măsură curentă la data întocmirii situaţiilor financiare consolidate.

Alegerea şi folosirea indicelui general al preţurilor 37. Retratarea situaţiilor financiare, în concordanţă cu acest Standard, cere folosirea unui indice general al preţurilor, care să reflecte modificările puterii generale de cumpărare. Este de preferat ca toate entităţile care raportează în moneda aceleiaşi economii să folosească acelaşi indice.

© Copyright IASCF

29 - 10

742

10

IAS 29

Economiile care încetează să mai fie hiperinflaţioniste 38. Atunci când o economie încetează să fie hiperinflaţionistă şi o entitate întrerupe întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare proprii, în concordanţă cu acest Standard, trebuie să trateze valorile exprimate în raport cu unitatea de măsură curentă la sfârşitul perioadei de raportare anterioare, ca bază pentru valorile contabile ale situaţiilor financiare ulterioare.

Prezentarea informaţiilor 39. Următoarele informaţii trebuie prezentate: (a) faptul că situaţiile financiare şi sumele corespondente ale perioadelor anterioare au fost retratate cu modificarea puterii generale de cumpărare a monedei de raportare şi, în consecinţă, sunt exprimate în raport cu unitatea de măsură curentă la data bilanţului; (b) dacă situaţiile financiare sunt bazate pe modelul costului istoric sau pe cel al costului curent; şi (c) identitatea, nivelul indicelui preţurilor la data bilanţului, precum şi variaţia acestui indice în timpul perioadei curente şi anterioare de raportare. 40. Prezentările cerute de acest Standard sunt necesare pentru a clarifica baza tratării efectelor inflaţiei în situaţiile financiare. Ele sunt menite, de asemenea, să furnizeze alte informaţii necesare înţelegerii acestei baze şi a valorilor rezultate.

Data intrării în vigoare 41. Acest Standard Internaţional de Contabilitate intră în vigoare pentru situaţiile financiare aferente perioadelor începând de la 1 ianuarie 1990.

29 - 11

739

© Copyright IASCF

11