2001.11.08 - Re 202700 - Entidades De Previdência Privada.pdf
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RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL RELATOR : MIN. MAURÍCIO CORRÊA RECORRENTE: DISTRITO FEDERAL ADVOGADO: PGDF - MANOEL CESAR NETO RECORRIDO: CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER ADVOGADO: LUIZ CARLOS BETTIOL ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS ADVOGADOS: ADVOGADO: JOSE ANTÔNIO BLANCO CESPEDES EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. PREVIDÊNCIA PRIVADA. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. INEXISTÊNCIA. 1. Entidade fechada de previdência privada. Concessão de benefícios aos filiados mediante recolhimento das contribuições pactuadas. Imunidade tributária. Inexistência, dada a ausência das características de universalidade e generalidade da prestação, próprias dos órgãos de assistência social. 2. As instituições de assistência social, que trazem insito em suas finalidades a observância ao principio da universalidade, da generalidade e concede benefícios a toda coletividade, independentemente de contraprestação, não se confundem e não podem ser comparadas com as entidades fechadas de previdência privada que, em decorrência da relação contratual firmada, apenas contempla uma categoria especifica, ficando o gozo dos benefícios previstos em seu estatuto social dependente do recolhimento das contribuições avançadas, conditio sine qua non para a respectiva integração no sistema. Recurso extraordinário conhecido e provido.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do Supremo Tribunal Federal, em sessão plenária, na conformidade da ata do julgamento e das notas taquigráfícas, por maioria de votos, conhecer e dar provimento ao recurso extraordinário interposto pelo Distrito Federal. Brasília,
08 de novembro de 2001.
MARCO AURÉLIO
MAURÍCIO CORRÊA
-
PRESIDENTE
-
RELATOR
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL RELATOR : RECORRENTE: ADVOGADO: RECORRIDO: ADVOGADO:
MIN. MAURÍCIO CORRÊA DISTRITO FEDERAL PGDF - MANOEL CESAR NETO CERES- FUNDACÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA EMBRATER CLAUDIA SANT'ANNA
relatório
O SENHOR MINISTRO MAURÍCIO CORRÊA: A Fundação de Seguridade Social dos Sistemas Embrapa e Embrater
-
segurança
Departamento
contra
Secretaria
de
ato
do
Finanças
do
Diretor
do
Governo
do
desonerada do pagamento do IPTU, sobre
os
privada
imóveis de
destinados
de
sua
assistência à
social
e de
IV,
VI, "c",
"c",
Lei n°
incisos I a III,
Sustentou a
da
Receita
Federal
que,
suas
benefícios
para
ver-se
incidente
sendo entidade
rendas
dos
da
seus
e
fundos
filiados,
em face do disposto no artigo
da Constituição Federal,
e 14,
2.
Argumenta
estando
indevida é a exigência da tributação, 150,
Distrito
impetrou mandado de
referente ao ano de 1992,
propriedade.
complementação
CERES,
combinado com os artigos 9º,
do Código Tributário Nacional.
impetrante em suas razões do mandamus que a
6.435/77 definiu as entidades fechadas como complementares do
sistema mesmo, estatal,
oficial para
de
atingir
restando
previdência os
claro
e
objetivos que
a
assistência visados,
cobrança
face da imunidade constitucional.
da
social, colabora
exação
é
e com
por
isso
a
ação
inexigível
em
3.
Denegada a segurança em primeira instância,
para
o
Tribunal
de
Justiça
do
Distrito
Federal,
houve recurso
que
o
proveu,
resultando do acórdão a seguinte ementa:
"EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. Fundação de assistência social. Não sendo mantida com a contribuição dos beneficiários, nem tendo finalidade lucrativa, a Fundação tem características de instituição de assistência social, destinada a propiciar bem-estar ao grupo de pessoas vinculadas às empresas patrocinadoras. A natureza pública da instituição não provém da generalidade de seus participantes e beneficiários, mas dos fins sociais a que atende (Precedente jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal). E, como tal, a CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER se enquadra." (fls. 502) 4.
Inconformado,
simultaneamente, 527/540). lei
O
recursos
primeiro
federal,
provimento
por
na
Vêm os constítuciona1 VI,
"c",
quanto
à
à
interpôs,
(fls.
514/525
e
ofensa
à
eventual
prequestionamento,
relativa
e
existência
de
negou-se-lhe divergência
592/5).
autos
a
esta
consubstanciada
Entende o Distrito
previdência acórdão
e extraordinário
conhecido de
Federal
Corte
em
para
possível
a
apreciação da
violação
ao
matéria
artigo
150,
da Constituição Federal.
8.
que
foi
ausência
(fls.
Distrito
especial
não
parte
jurisprudencial
o
privada
não
gozam
Federal de
impugnado ofendido o artigo
somente
outorga
o
benefício
que as
imunidade 150,
III,
fiscal
entidades
fechadas de
tributária,
tendo
o
"c",
da Constituição,
às
instituições
assistência social que integram o sistema oficial do Estado.
de
6.
Defende o recurso que
podem
ser
privada,
confundidas
de
caráter
com
as
as
instituições
entidades
contratual.
As
de qualquer contribuição, que
se
reveste
em si
fechadas
primeiras
assistenciais às pessoas mais carentes,
assistenciais
não
de
previdência
prestam
serviços
independente do recolhimento
em razão do princípio da universalidade de
a assistência
social.
A simples
associação de
pessoas reunidas sob a inspiração de determinados objetivos,
mantida
para
de
o
trato
filiados
de
ou
interesses
sócios,
não
preponderantemente pode
ser
particulares
considerada
seus
prestadora
de
Observa ainda o recorrente que os estatutos da CERES
(fs.
assistência social.
7.
72 e seguintes),
asseguram que é ela mantida com a contribuição dos
beneficiários que, 13,
§
1o),
estiverem que
o
de
tal
sorte
atualizados
não
e
da a
dependentes
com
pagamento
cancelamento "sócios"
para se inscreverem, que
do
(artigo
usufruirão
o
pagamento
das
parcelas
respectiva
perda
só
de
bem
suas
traz
inscrição,
direito à
13°),
deverão pagar "jóia"(artigo,
a
a
benefícios
contribuições, como
fruição
se
visto
consequência
exclusão
assistência
como
dos
ao
do
quatro
filiado
de
e
outros
a
o de
seus
eventuais
benefícios.
8. faz
Dá-se, jus
efeito,
à
imunidade
que
a
incisos do CTN. trate de dos
autos
pois,
que
a
entidade
tributária,
entidade
preencha
É preciso,
dado os
de que
que
somente
além disso,
presta
"não
requisitos e
basta,
do
art.
em primeiro
instituição de assistência social", dado
previdência
serviço
privada para 14
lugar,
e
não esse
seus
que
se
o que não é a hipótese de
assistência
contra
pagamento social,
sem
realizar
atendimento
de
caráter
estritamente
como o de assistência gratuita a pessoas necessitadas
108.120-1,
9. de
mensal,
relator Ministro Sidney Sanches,
Finalizam as razões do recurso, previdência
entidades imunidade,
de
privada
além de
assistência
porque
os
social,
não
se
não
(RE n°
"in" RTJ 125/750).
deduzindo que as entidades
enquadrarem
podem
ser
na
categoria
contempladas
impostos pela sua natureza,
utilidade de toda a sociedade, e não teria sentido
com
de a
são convertidos à que uma entidade
que favorece a uma categoria específica auferisse tal vantagem sem a devida contraprestação social.
10.
Não foram apresentadas contra-razões
11.
O Ministério Público Federal,
pelo provimento do recurso.
É o relatório.
às fls.
(fls.
577).
602/3,
manifesta-se
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO
O SENHOR MINISTRO MAURÍCIO CORRÊA
(RELATOR):
O Tribunal
de Justiça do Distrito Federal reformou decisão proferida pelo juízo de
primeira
recorrida,
instância
para
eximindo-a
preceito do artigo 150,
2.
deferir
do
pagamento
VI,
"c",
a
segurança
do
IPTU,
requerida
tendo
em
pela
vista
o
da Constituição Federal.
A matéria constitucional está devidamente prequestionada,
como se verifica às fls.
507,
razão por que passo ao exame do mérito
da controvérsia.
3.
Preceitua o artigo 150,
Constituição,
que
contribuinte,
é vedado à União,
aos
Municípios
instituir
serviços
dos
entidades
sindicais
e
de
"sem prejuízo
partidos
assistência
requisitos da lei".
caput e de
outras
aos
impostos
políticos,
dos
sem
o patrimônio,
finalidades infere
a
essenciais
tratar-se
de
para a sua concessão,
renda das
imunidade
e
da
ao Distrito Federal
sobre
patrimônio,
das
fins
o
suas
renda
fundações,
instituições
e ou
das
de educação
lucrativos, atendidos
os
deste dispositivo estabelece que
"as vedações expressas no inciso VI,
somente
"c" ,
garantias asseguradas ao
inclusive
O parágrafo 4º
alínea
Estados,
trabalhadores,
social,
inciso VI,
alíneas "b" e "c",
os
serviços
entidades subjetiva
nelas e
compreendem
relacionados mencionadas".
condicionada,
com as Daí
se
que requer,
o implemento das condições impostas pela lei.
4.
Assim
sendo,
não
proteção
constitucional
é
suficiente
que
se
trate
assistência social sem fins lucrativos. os
requisitos
da
lei
-
Código
objetivo é o de
impedir abusos
jurídicas
se
a
que
refere
a
de
beneficiar-se
entidade
da
privada
de
Impõe-se que sejam atendidos
Tributário
restrição de que trata o § 4º,
para
Nacional
observada
do artigo 150 da Carta Federal,
a
cujo
ou distorções por parte das pessoas
alínea
"c"
do
inciso VI
do mencionado
dispositivo.
5.
Desse
direito
à
modo,
imunidade
compete
ao
tributária,
magistrado, verificar
se
antes
de
declarar
estão preenchidas
o
as
condições previstas na lei e se a exigência fiscal é indevida por se tratar
de
imposto
incidente
sobre
o
patrimônio,
renda
ou
serviços
relacionados com as finalidades essenciais da entidade.
6. para
No caso em exame, desobrigar-se
do pagamento
de sua propriedade, privada, como
a Fundação impetrou mandado de segurança do
IPTU
incidente
sobre
os
imóveis
sob o argumento de que é entidade de previdência
reconhecida
pelo
instituição de
§
3º,
do
artigo
assistência- social,
39
da
Lei
n°
6.435/77,
à
imunidade
credenciando-se
tributária que constitucionalmente estaria garantida.
7. norma
Anote-se,
todavia,
constitucional
imunidade
não
é
(CF,
deferido
quaisquer bens da entidade,
que
em
artigo
150,
indistinta mas
face
e
da §
restrição 4º),
o
contida
na
benefício
abrangentemente
a
da
todos
e
tão-somente àqueles a que o emprego
esteja afeto à realização de seus objetivos. Explica-se compelidos
a
esse
nessa
vala
tipo
de
a
grita
imunidade,
de
alguns assistem
municípios, a
engorda
que do
patrimônio de entidades dessa espécie, na
aquisição
inteiros,
de
de
terceiros,
grandes
condomínios,
apartamentos
com
maior
e
margem
incidente o imposto predial,
8.
Ainda
constitucional,
que
de
negociação
manutenção
benefícios
de
os
ressaltar
planos
ou
que
de
requisitos que
privados
complementares
shoppings, são
prédios
locados
preços,
porque
a não
que de praxe é repassado ao locatário.
como entidade de previdência privada, e
hotéis,
escritórios,
de
satisfeitos
importa
que aplicam os seus recursos
a
previstos
recorrente
similares
previdência, aos
da
norma
identifica-se
cujo objetivo é a de
na
instituição
especialmente
Previdência
Social,
pela paga da contribuição de seus agentes.
9.
O
outorgou
artigo imunidade
organizadas social que
em
assim
são
Contudo,
150,
"c",
da
tributária
âmbito
privado,
concebidas,
equivalentes
VI,
os
se assim fosse,
sem
às mas
fins
termos
Constituição entidades
tão-somente lucrativos.
previdência
e
Federal,
não
previdenciárias às
de
assistência
Poder-se-ia
afirmar
assistência
social.
não teria o Constituinte
razão alguma para
inserir no artigo 194 da Carta da República dicção segundo a qual
"a
seguridade
social
de
iniciativa
dos
assegurar
os
compreende
poderes direitos
um
conjunto
integrado
públicos
e
da
relativos
à
saúde,
de
sociedade, à
ações
destinadas
previdência
a à
e
assistência social."
10. todos
A Constituição e
dever
participação meio
de
de
do
Estado,
forma
contrato
Federal
ou
assegura
facultada
complementar convênio,
no
que à
saúde
é
iniciativa
sistema
tendo
a
único
preferência
de as
direito privada saúde,
de a
por
entidades
filantrópicas e as outro lado, quando
lucrativos
(CF,
artigo 199,
no
previdenciários, ali
artigo
201,
mediante
social
caput
e
inciso
contribuição,
arrolados,
assistência
e
no
será
atenderão
artigo
203,
prestada
I,
a
que à
a proteção à família,
caput,
quem
à maternidade,
dela
à infância,
reabilitação
benefício
à
das
vida
mensal
pessoas
comunitária;
Por
e
à
à garantia
de
um
de
planos dos
que
a
necessitar, tendo por fim
à adolescência e à
deficientes
à pessoa portadora
os
fixou
velhice; o amparo às crianças e adolescentes carentes;
integração
1o).
cobertura
independentemente de contribuição à seguridade social,
e
§
assentou balizas entre previdência e assistência social,
dispôs
eventos
sem fins
à habilitação
promoção
de
salário mínimo
deficiência
e
ao
sua de
idoso que
comprovem não possuir meios de prover à própria manutenção ou de têla
provida
que
a
por
sua
assistência
família,
social
inferindo-se
está dirigida
à
desse toda
conjunto
normativo
coletividade,
não
se
restringindo aos que não podem contribuir.
11.
Vê-se,
pois,
sociedade
isoladamente
não
ser
pode
previdência entidades
que e
sem
privadas
se
assistência
sim dever do
compelida
social
a
a a
assistir devida
à
à
saúde
Estado.
A
saúde
ou
a
conferir
é
ônus
da
iniciativa privada a
contraprestação.
dispuseram
não
complementar Por
aos
isso,
seus
se
a as
filiados
benefícios previdenciários complementares e os contratados assumiram a obrigação de pagar por isso,
o exercício dessa faculdade não lhes
assegura o direito à
tributária
imunidade
constitucional,
outorgada
pelo legislador apenas às entidades que prestam assistência independentemente 203),
como
de
estímulo
contribuição ao
altruísmo
à
seguridade dos
seus
social
social,
(CF,
instituidores.
sentido é o voto do eminente Ministro OCTAVIO GALLOTTI,
verbis:
artigo Nesse
"Não ignoro que a evolução social dos tempos modernos está a sugerir um conceito de assistência social não estritamente vinculado aos pressupostos da caridade, da benemerência, do humanitarismo, da filantropia.
Mas a imunidade tributária constitucional continua a ser um estimulo ao altruísmo (desprendimento de alguém em proveito de outrem). Entendo que não comporta a hipótese onde os associados se congregam em seu próprio benefício, mediante o recolhimento de contribuições, mesmo obtido o concurso de algum patrocinador e a despeito da reconhecida utilidade social do empreendimento". (RE n° 136.332-RJ, RTJ 150/597) 12.
Parece-me,
nesta
não
assistenciais
linha
podem
ser
de
raciocínio,
confundidas
que
ou
as
instituições
comparadas
com
as
entidades fechadas de previdência privada,
de gênese contratual,
uma
vez
seus
que
que
esses
somente
benefícios
aos
recolham as contribuições pactuadas.
constituídas
não
assistência elas
conferem
social
realizados
social
stricto
decidiu
esta
às
oficial, podem
sensu,
em
nos
caráter do que ser
de se
cooperação
autos
do
RE
extrai
com n°
ademais,
entidades
de
reafirmar assistência
somente compreende o patrimônio,
o
que
como
os os
Poder
como
assim o
serviços de
é
a
por
assistência
Público,
conforme
relator
Ministro
108.120-1,
que
a renda e os
finalidades essenciais
(CF,
assim,
reconhecimento
direito
desse
a
social
com as suas o
Essas associações
universalidade
entendidos
desde
"in" RTJ 125/750.
Importa,
deferida
o
não
Corte
Sidney Sanches,
13.
possuem
filiados
observância dos preceitos contidos nos
imunidade
tributária
sem
lucrativos
serviços relacionados
artigo 150, está
incisos
fins
I
VI,
"c").
Mesmo
condicionado a
à
III do artigo 14
do
Código
Tributário
Nacional.
Resulta
desse
modo
constitucional não é absoluto e o seu deferimento, objetivos
institucionais
constitutivos
(CTN,
da
entidade,
artigo 14,
cumpridas as disposições legais
14.
No
estatutos
da
em
de
(fls.
aposentadoria,
empréstimos pessoais
filiados.
em
eliminado
de
artigo
Por
o
13).
jurídica
entre
ausência
do
artigo 14,
a
isso
seus
consta
da
seguintes),
financiamentos
inicial
além
auxílio-reclusão
requisito
quadros
caráter
entidade
constitucional:
toda
entidade
e
da
os
de
e
do
e
dos
benefício
abonos,
imobiliários
seus
a
beneficiários
meramente
contratual
participantes,
assistência
enquanto
coletividade, de
específica, social
atos
§ 1o).
ainda
aos
seus
necessário
assistência
previdência
independentemente privada
apenas
de
(Estatuto, da
o que à
social
relação indica
do
do
em
Estado,
destina-se
contraprestação,
contempla
a
utilização
atenção ao princípio da universalidade e da generalidade, à
seus
Repita-se que quem não recolhe a contribuição à Fundação é
sumariamente
favor
e
e
favor
mesmo em face dos
previstos
conforme 72
o
poderá ser suspenso quando não
(CTN,
exame,
recorrida
complementar faculta
caso
§ 2o),
que
uma
a
categoria
ficando o gozo dos 'benefícios previstos em seu estatuto
dependente
do
pagamento
da
devida
retribuição,
que
é
"conditio sine qua non" para a respectiva integração no sistema.
Ante o exposto, dou provimento,
conheço do
para cassar a segurança.
recurso extraordinário e
lhe
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
voto
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO temos
na
bancada o Recurso Extraordinário
sou Relator,
-
Senhor
Presidente,
nº 219.435-6/MG,
versando sobre idêntica matéria.
Peço,
então,
do qual permissão
para proferir esse voto:
De acordo com a Constituição anterior (alínea era vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios a instituição de imposto sobre "o patrimônio, a renda ou os serviços dos partidos políticos e de instituições de educação ou de assistência social, observados os requisitos da lei". A Carta de 1988 pouco inovou sobre a matéria, porquanto, conforme depreende-se da alínea "c" do inciso VI do artigo 150, somente houve a inserção das fundações dos partidos políticos, das entidades sindicais dos trabalhadores e, no tocante às instituições de assistência social, restringiu-se o benefício àquelas sem fins lucrativos, remetendo-se, de qualquer forma, aos requisitos da lei. Eis o "c" do inciso III do artigo 19),
preceito:
Art. garantias
II - . . .;
150.
Sem
asseguradas
prejuízo ao
de
outras
contribuinte
vedado à União, aos Estados, Federal e aosI Municípios: - . . .;
ao
é
Distrito
III - . . .; IV - . . .; V - . . .; VI - instituir imposto sobre: a) ...; b) ...; c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
Sob o angulo da disciplina legal, extrai-se do disposto no artigo 14 do Código Tributário Nacional que o benefício somente alcança as instituições de assistência social que não distribuam qualquer parcela do respectivo patrimônio ou de rendas a título de lucro ou participação no resultado, que aplicarem integralmente no País os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais e que mantiverem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar a sua exatidão. O preceito mostrou-se harmônico com a Carta em vigor. A condição imposta pela alínea "c" supra transcrita ficou limitada a não ter a entidade de assistência fim lucrativo. Na espécie, descabe emprestar à referência contida na alínea "c" do inciso VI do artigo 150 interpretação no sentido de que a assistência social em tela é aquela mencionada no artigo 203 da Carta da República, ou seja, a prestada pela seguridade oficial. Entendimento contrário implica a total inutilidade do preceito. É que a seguridade oficial decorre da atuação de autarquia e, portanto, de pessoa jurídica da administração indireta, resultando a imunidade do disposto não na alínea "c", mas na alínea "a" do inciso VI do artigo 150 da Carta em vigor, regra também inserta na Constituição anterior (alínea "a" do inciso III do artigo 19). Logo, cumpre assentar a premissa de que a imunidade da alínea "c", relativamente às instituições de assistência social,
pessoas jurídicas de direito privado. A Recorrente enquadra-se nessa categoria, porque constituída com o objetivo de prestar assistência social aos empregados do BEMGE, não possuindo fins lucrativos, conforme registrado no acórdão recorrido, estando coberta pela previsão inserta no artigo 14 do Código Tributário Nacional. alcança
Portanto, tem-se que a Recorrente qualifica-se como instituição de assistência social sem fins lucrativos, atuando, conforme estabelecido no artigo 34 da Lei nº 6.435, de 1977, como entidade complementar do sistema oficial de previdência social, estando situada, por isso, na área de competência do Ministério da Previdência e Assistência Social, a quem cabe a aprovação dos respectivos estatutos:
As entidades fechadas consideram-se complementares do sistema oficial de previdência social, enquadrando-se suas atividades na área de competência do Ministério da Previdência e Assistência Social.
Também o § 3º do artigo 39 da referida Lei dispõe sobre a qualificação indispensável a atrair a imunidade, valendo notar que tudo ocorre considerado o objeto da própria instituição:
§ 3º - As entidades fechadas são consideradas instituições de assistência social para os efeitos da letra "c" do item II do artigo 19 da Constituição.
Frise-se que, diante da disposição constitucional, quer a pretérita, quer a ora em vigor, não cabe perquirir sobre a gratuidade dos serviços e benefícios prestados pelas instituições. Até mesmo no campo da previdência oficial tem-se a participação, no custeio, dos beneficiários, não havendo norma
constitucional a excluir a imunidade em face da dupla contribuição - por parte dos empregadores e dos empregados. No campo interpretativo, não se há de introduzir, em preceito constitucional, limitação nele não inserta. Pouco importa o concurso de numerário advindo dos bolsos do beneficiário, o que, quase sempre, ocorre mediante pequeno valor, diante da totalidade da receita. A bilateralidade do custeio atende, até mesmo, a critério próprio de justiça, viabilizando, de forma menos dispendiosa para uma das partes, o implemento do fim buscado. Trata-se de um critério neutro, isto para saber-se do enquadramento da hipótese no preceito constitucional. Aliás, cláusula diversa, de todo inexistente na Carta de 1988, quer explícita, quer implicitamente, não teria razão de ser. Esforço conjunto em prol da assistência estimulada constitucionalmente via a imunidade acabaria por onerar ainda mais os responsáveis pelo custeio do fundo, prejudicando aqueles a quem visa a beneficiar. De qualquer maneira, o que surge é a total inovação, ante o texto da Carta, quando se parte para a inserção, no texto de exigência que lhe é totalmente estranha. Insignificante é a origem do custeio. O importante é que a instituição não tenha fins lucrativos. Esta é a única condição imposta pelo preceito constitucional, razão por que decidiu esta Corte pela irrelevância do caráter oneroso dos serviços.
E a Corte já decidiu,
segundo lanço aqui.
Vamos ver o
precedente:
Confira-se com o teor da seguinte ementa, muito embora relativa a estabelecimento de ensino:
Imunidade tributaria estabelecimentos de educação.
dos
Não a perdem as instituições de ensino pela remuneração de seus serviços, desde que observem os pressupostos dos incisos I, II e III do art. 14 do CTN. Na expressão "instituições de educação" se incluem os estabelecimentos de ensino, que não proporcionem percentagens, participação em lucros ou comissões a diretores e administradores. RE não conhecido (Recurso Extraordinário nº 93.463/RJ, relatado pelo Ministro Cordeiro Guerra perante a Segunda Turma, com acórdão publicado na Revista Trimestral de Jurisprudência nº 101/769).
O próprio dispositivo constitucional alude à renda e, destarte, a qualquer receita, pouco importando a origem, auferida pela instituição de assistência social, sendo certo que versa sobre imunidade e não simples isenção parcial como previsto no Decreto-Lei nº 2.065/83. Pela propriedade do que nela se contém, vale transcrever ementa de acórdão proferido pelo extinto Tribunal Federal de Recursos na Argüição de Inconstitucional idade na Apelação Cível nº 101.394-PR, relatada pelo Ministro Ilmar Galvão, em 30 de junho de 1988:
TRIBUTÁRIO. ENTIDADES PRIVADAS DE PREVIDÊNCIA SOCIAL FECHADA. INSTITUIÇÕES COMPLEMENTARES DO SISTEMA OFICIAL DE PREVIDÊNCIA E ASSITÊNCIA SOCIAL (ART. 35 DA LEI 6.435/77). Inconstitucionalidade dos §§ 1º e 2º do artigo 6º do Decreto-Lei nº 2.065/83 que consideraram sujeitos ao Imposto de Renda os rendimentos de capital auferidos pelos entes da espécie. A assistência social hodiernamente não se resume à caridade pública, podendo também realizar-se por meio
da previdência, que corresponde à assistência preventiva, destinada aos impossibilitados de continuarem trabalhando e a família dos que sucumbem. As entidades em tela, por isso, são beneficiárias da imunidade prevista no artigo 19, III, "c" da Constituição Federal, regulamentado pelo artigo 9º, IV, "c", c/c o artigo 4 do CTN, que não condiciona o beneficiário à gratuidade dos serviços prestados, nem exige que sejam acessíveis a todas as pessoas indistintamente (RE nº 70.834-RS, RE nº 89.012-SP, RE nº 108.796-SP e RE nº 115.970-RS). Argüição precedente.
Por tais razões então concluí e ressaltando a necessidade de emprestar-se aos preceitos constitucionais a maior eficácia possível, não cabendo ao intérprete neles inserir restrição não prevista, conheço do recurso extraordinário, e o provejo, para julgar procedente o pedido formulado nos embargos à execução fiscal e reconhecer o direito da Recorrente à imunidade tributária.
Aqui, Maurício Corrêa,
portanto,
no
processo
relatado
pelo
Ministro
chego ao não-conhecimento do extraordinário.
E digo que a forma de se garantir o patrimônio desses fundos esses
não
é
imóveis
sem que essa
outra
precisam locação,
patrimônio do fundo, do imposto,
senão
a
aquisição
ser preservados. em si,
É o meu voto.
imóveis
São
descaracterize a
não se podendo,
que é o IPTU.
de
destarte,
e,
utilizados
logicamente, em
locação,
finalidade do próprio cogitar da incidência
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO O Relator,
no
SENHOR
MINISTRO
Tribunal
Federal
de
inconstitucionalidade
1o
e
35
da
2o
do
art.
Lei
n°
6o
do
A a
EC
a
conclusão,
que
Recursos,
teve
que
por
foi
julgada
consagrada
pela
Considerou-se que complementares
assistência dos ao
Estado,
casos
no art.
de
de de
165,
de
Presidente,
incidente
2.065/83) de
de
fui
arguição
legais
revogadores
assistência
procedente,
lei
do
(§§ art.
social,
vaie
realizar
dizer,
de
a
de
aos
assistência médica doença, XV e XVI,
velhice, da
entendimento
assistência,
revogada,
de
imunidade de
sistema de
que
para
as
da
público,
hospitalar
invalidez
EC 01/69.
e
mediante e
que
autorizava
entidades
Lidas,
previdência que
em
tarefa,
de
morte,
a
e
afeta
propiciar
organização
previdência na
por
compõem um
permitindo-lhe
trabalhadores, e
de
importante
Social,
de
impostos.
oficial
interesse
execução
Justiça
vida
de
ao
se estava diante de entidades do
instrumentos
condições
de pianos nos
social,
principais
melhores
n°
não discriminando previdência
como
Sr.
objeto dispositivos
declarava
apreço encontravam-se ao abrigo da
lei,
GALVÃO:
as entidades de previdência privada.
arguição
01/69,
de
Decreto-Lei
6.435/77,
efeito de imunidade,
ILMAR
forma
social
prevista
Procurando conceito
de
demonstrar
assistência
social,
a
assimilação
expus,
no
voto
da
previdência
então
proferido,
ao
in
verbis:
"É indiscutível que a assistência social, num primeiro estágio histórico, correspondeu a uma idéia de caridade e de filantropia, inspirada principalmente nos sentimentos religiosos dos cidadãos para com seus semelhantes miseráveis. Segundo discorre GLACY MARIA PUERARI NETO, em seu trabalho "Conceito e Evolução da Previdência Social", incluído na rev. "Estudos Jurídicos", editada pela Escola de Direito da Universidade do Vale do Rio dos Sinos, vol. I, n° 2, 1971, pág. 101, "...até meados do século XVIII, a família era auxiliada, em seus infortúnios, por seus vizinhos, pelas Instituições religiosas locais ou pelo município. Se o necessitado era membro das Corporações, pela sua associação profissional ou pelo seu empregador ou pelo proprietário das terras, pois era dever do senhor feudal auxiliar seus servos. Repousava isso mais no hábito do que na lei. Esse sistema passou por outra etapa de evolução quando a secularização substituiu a religião, as Corporações medievais foram dissolvidas e o feudalismo abolido.
A partir daqui e até o correr do século XIX, a caridade pública foi utilizada em grande escala e era responsabilidade da comunidade o socorro aos pobres, estabelecido isso por lei. Ao mesmo tempo, as Corporações foram
substituídas
pelas
sociedades
mútuas
(séculos XVIII e XIX), a Revolução Industrial introduziu o empregador industrial, substituto esse do senhor feudal, cabendo-lhe a responsabilidade pelos acidentes do trabalho (segunda metade do século XIX).
O Exército, a Administração dos Serviços Públicos e as Estradas de Ferro — como empregadores de maior relevância — estabeleceram sistemas de aposentadoria. Nesse meio tempo, com o fortalecimento dos sindicatos de classe e com a obtenção de direito de voto dos trabalhadores, temia-se a eclosão de perturbações sociais, já de muito em plena efervescência, e viu-se a necessidade de se obter novo rumo em matéria de segurança social. Combinou-se, então, a assistência social com a previdência social, em etapas alternadas ou combinadas." De acordo, ainda, com o mencionado professor da Escola de São Leopoldo (op. c±t., pág. 89), ”Não há campo delimitado, fixo, para cada uma das fases do processo lógico previdência-assistência e do processo histórico assistência-previdência. Há quem diga que a previdência é uma assistência para uma necessidade futura. Podemos acrescentar que a assistência é uma previdência que atua ao acontecer o risco previsto. Não pode ser praticada a assistência pura e nem a previdência pura, na sua atual fase evolutiva, mas juridicamente podemos fixar o âmbito de cada uma, em uma análise diferencial. Mesmo com essa fixação de limites, suas diferenças diminuem quando aplicadas e os respectivos setores se interpenetram e tendo por consequência que a instituição previdenciária ou de seguro social exerce ambas as atividades: assistência e previdência."
Proc.
No entender de LEOPOLDO BRAGA Geral, n° 21, págs. 21 e segs.), "A previdência universalmente considerada
(Rev.
de Dir.
da
social é, hoje, uma forma, uma
modalidade, quiçá a mais importante, de assistência social; é a assistência social preventiva. Reconhecem-no os mais categorizados juristas pátrios e comentaristas de nossa Constituição. Dai haver explicado "THEMISTOCLES CAVALCANTI que "um dos pontos fundamentais da assistência social é a organização de instituições de seguro e previdência social" (Tratado de Direito Administrativo, vol. I, pág. 253)."
Para RUSSOMANO, "a Assistência Social é mais ampla. Abrange os necessitados" (Parecer, in a Imunidade Tributária das Entidades de Previdência Privada, pág. 109). E, para IVES GANDRA DA SILVA MARTINS (Parecer, op. cit., pág. 1 50), ”a previdência é uma forma de assistência. É esta o gênero da qual a previdência é uma das espécies". CARLOS VALDER DO NASCIMENTO, comungando do mesmo pensar, adverte, por isso mesmo, que não deve prosperar "o entendimento segundo o qual a assistência social somente deva ser concebida numa acepção filantrópica. É ressuscitar um conceito oitocentista, de que só se efetiva a promoção do homem, na medida em que suas mãos são estendidas a caridade pública. Triste forma de assistência repugnante da própria condição humana. Esta jamais será capaz de fazer com que o homem atinja a sua verdadeira dimensão de grandeza no contexto social. Assistência é todo e qualquer esforço que objetiva a concretização do ideal de uma vida melhor para o homem. É tudo que traduza segurança, bem-estar, paz social, como manifestação e reflexo da atividade previdenciária". Das lições transcritas, pode-se concluir, sem possibilidade de erro, que a previdência é um dos meios de realização da assistência. Como o próprio termo indica, constitui a assistência preventiva, que tem em mira futuras necessidades, que prevê o amparo, a ajuda para os segurados que vêm a adoecer, a aposentadoria para os que ficam impossibilitados de trabalhar, por velhice ou por doença, e a pensão para a família dos que sucumbem. Distingue-se, apenas, pela modalidade de execução, da assistência reparativa, assistemática, incerta, que é prestada diretamente ao necessitado, por motivo de fome ou doença, através de auxílio e caridade.
À parte os meios empregados, inegavelmente que se está diante do mesmo fenômeno. Coincidem ambas as espécies de entidades no fim a ser alcançado: a concretização do ideal de uma vida melhor para o homem. Enquanto por meio da assistência, que podemos chamar de reparativa (SIGNORELLI, Nuovo Digesto Italiano, 1939, vol. IX, pág. 117), se procura remediar as consequências do infortúnio atual, através da preventiva se tem em mira o infortúnio eventual. Quando o Estado, no cumprimento do dever que lhe foi imposto, organiza um sistema de previdência social, obviamente está cumprindo dever de assistência social. O instrumental de que se vale, consequentemente, tem caráter assistencial. Dessa forma, é inegável que as entidades fechadas de previdência privada, que são legalmente previstas como complemento do sistema do Estado, enquadram-se no conceito de instituições de assistência social. "
Esse entendimento foi
explicita
em
referir
resultou
reforçado na Carta de
"instituições...
de
1988,
que
assistência social,
sem
fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei." Como com
fins
não
conceber
é
fora
de
tão-somente
necessariamente redundância do Na
sem
realidade, o
que
assistência
sob social,
duas
se
tem de
espécies são
que
dispositivo sob enfoque.
fim
sob
150,
VI, c)
assistência
dispositivo do
pena
não
social poderia
art.
de
203,
admitir-se
a
com sua natureza constitucional.
denominação o
o
de
social
lucrativos,
de
para
que
assistência
dúvida a
entidade
dúvida
incompatível
inexistindo
Constituição,
a fins
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lucrativo),
privada,
pode
lucrativos,
alcançar
fim
se
(art.
as
às
(sem
lucrativo
entidades
primeiras
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fim
de
de
é
que
e
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refere
instituições
conferir-lhes
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imunidade,
a de no
República
Tanto
é
trata
das
lucrativos",
verdade
quando
da
praticamente art. RE
19,
III,
c,
93.770-RJ,
o
respeito
aos
Na
"entidades
de
previdência
oportuno,
teve
litteris
da
EC
por
201,
§
8o,
a
privada
da
01/69,
incidente de arguição de
modelo
em de
imunidade,
funcionamento da verdade,
que
a
cláusula
Carta com
da fins
a
que
se
"atendidos
achava
("observados os requisitos da
entendimento
lindes
Constituição e
art.
por
lei"
ipsis
no
lhes veda subvenção ou auxilio do poder público.
Aduza-se,
requisitos
que,
face
da
que mas
tais
restou
normas
inserida,
lei"),
no
assentado,
no
requisitos
àquelas
entidade
conforme
qual
os
"não
dizem
reguladoras
da
imune".
consignei
no
voto
do
mencionado
inconstitucionalidade.
"... a imunidade é uma limitação ao poder de tributar e as limitações ao poder de tributar, de acordo com a norma do art. 18, § 1o, da Constituição Federal — Emenda Constitucional n° 1/69 —, devem ser reguladas, não por lei ordinária, mas por lei complementar, que é nacional, obrigando não somente a União, mas, também, os Estados e Municípios. Do contrário, estaríamos diante de imunidade condicionada à vontade do legislador da pessoa política destinatária da restrição, o que seria um contrasenso. A lei complementar, no caso, é o Código Tributário Nacional que, no seu artigo 9o, IV, c, c/c o art. 14, dispôs textualmente que a imunidade sob enfoque está subordinada aos requisitos de as entidades beneficiárias:
"I não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a título de lucro ou participação no seu resultado; II aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão". Pelos motivos já expostos acima, é inteiramente vedado ao legislador ordinário da (União, bem como ao legislador do Estados e dos Municípios, aduzirem aos pressupostos acima enumerados qualquer outro." O mesmo raciocínio comporta o texto ora da
norma
do
art.
146,
II,
que
dispõe
no
em vigor,
mesmo
sentido
em face acima
assinalado. Como
também consignado na
oportunidade
referida,
"Não exige a lei complementar que a instituição assistencial seja acessível a todas as pessoas, bastando que seja "aberta para os que integram ou venham a integrar o circulo de amplitude indefinida, de sua atuação", como observou o Ministro Adalício Nogueira, no RE n° 70.834-RS (RTJ 65/145). No RE n° 89.012-SP, Relator Ministro Moreira Alves, o Supremo Tribunal Federal voltou a decidir no sentido de que é instituição de assistência social entidade mantida por empresas para prestar serviços de assistência a diretores, empregados e dependentes destes, uma vez que, além de preencherem os requisitos do art. 14 do Código Tributário Nacional, auxiliam o Estado na prestação de assistência social aos que necessitam dela, embora em área restrita. No mesmo sentido foi julgado recentemente, em 30.06.86, o RE n° 108.796, Rel. Min. Carlos Madeira, cujo acórdão está assim ementado: "IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. Fundação de assistência social. Não sendo mantida com a contribuição dos beneficiários, nem tendo finalidade lucrativa, a fundação tem a característica de assistência social, destinada a propiciar bem estar ao grupo de pessoas vinculadas às empresas patrocinadoras. A
natureza pública da instituição não provém da generalidade de seus participantes e beneficiários, mas dos fins sociais a que a tende. Recurso conhecido e provido."
Igualmente, não se encontra entre os pressupostos estabelecidos pelo CTN a gratuidade dos serviços prestados. A razão está em que, se por um lado a assistência reparativa pressupõe a gratuidade dos serviços, o mesmo não se dá com a assistência social preventiva, realizada por meio da previdência, sistema que pressupõe a reunião de recursos para atendimento de necessidades decorrentes de infortúnios futuros. Ressalte-se, entretanto, que a remuneração aí prevista não corresponde, em absoluto, a uma contraprestaçao comutativa dos serviços, significando, antes, o desempenho, pelo assistido, da obrigação de também ele, na medida de suas forças, colaborar para a manutenção da instituição, cuja maior parcela de receita, efetivamente, provém dos cofres de seus patrocinadores e do resultado de suas próprias atividades, sob pena de tornar-se absolutamente invi ável. O que se exige, como se viu, é que não distribua qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a título de lucro ou de participação no seu resultado (art. 14, I, do CTN), vale dizer, que todas as suas disponibilidades sejam aplicadas na atividade assistencial a que se destinam. Ora, onde a Constituição e a Lei Complementar não distinguem, não é lícito ao legislador ordinário distinguir. Se o CTN, fiel à Constituição, deixou de incluir entre os pressupostos a serem observados, a gratuidade dos serviços, é porque quis a imunidade em termos amplos, abrangendo não somente a assistência, por meio da caridade e benemerência, mas, também, a assistência por meio da previdência e da seguridade."
Trata-se do
art.
frente
19, ao
III,
art.
de c,
150,
considerações da
VI,
EC c,
01/69, do
que,
embora
continuam
vigente
texto
expendidas
perfeitamente constitucional,
em
face
válidas no
que
tange
à
imunidade
das
instituições
de
assistência
social
sem
fins
lucrativos. Ante o exposto, não conhece do recurso.
meu voto,
com a vênia do eminente
Relator,
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO
O
Sr.
Ministro
CARLOS
VELLOSO:
-
pesquisei
a jurisprudência do Supremo Tribunal
do
Pude
tema.
verificar que
é
ela,
Senhor Federal
predominantemente,
Presidente, a
respeito
contrária
à
pretensão da entidade de previdência privada.
No julgamento do RE 140.848-SP, por mim relatado, decidiu a 2ª Turma:
"EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. PREVIDENCIÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. PREVIDÊNCIA PRIVADA. ASSISTÊNCIA SOCIAL. C.F., 1967, art. 19, III, c; CF/88, art. 150, VI, c.
I. - A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, firmada sob o pálio da CF/67, é no sentido de que as entidades de previdência privada, porque não são entidades de assistência social, não estão abrangidas pela imunidade tributária do art. 19, III, c, da Constituição pretérita. II. - Entendimento pessoal do relator deste em sentido contrário, esclarecendo-se, entretanto, que tal entendimento não é sustentável sob o pálio da CF/88, que distingue previdência de assistência social (CF/88, art. 194).
III.
-
R.E.
conhecido
e
provido("DJ"
de
23.5.97)
No
voto
que
proferi
quando
do
citado
julgamento,
disse
eu:
"No
RE
127.584-SP,
por
mim
relatado,
decidiu
esta Turma: 'EMENTA; CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. PREVIDENCIÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. PREVIDÊNCIA PRIVADA. ASSISTÊNCIA SOCIAL. C.F., 1967, art. 19, III, c; CF/88, art. 150, VI, c. I. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, firmada sob o pálio da CF/67, é no sentido de que as entidades de previdência privada, porque não são entidades de assistência social, não estão abrangidas pela imunidade tributária do art. 19, III, c, da Constituição pretérita. II. Entendimento pessoal do relator deste em sentido contrário, esclarecendo-se, entretanto, que tal entendimento não é sustentável sob o pálio da CF/88, que distingue previdência de assistência social (CF/88, art. 194). III. - R.E. (julgado em 27.9.96).
conhecido
e
provido
No meu voto, disse eu:
'Destaco do parecer da ProcuradoriaGeral da República, da lavra do ilustre Subprocurador-Geral MIGUEL FRAUZINO PEREIRA, às fls. 272/276:
Em rigor, assiste razão ao recorrente. O Supremo Tribunal Federal vem sedimentando o entendimento de que a circunstância de a entidade prestar serviços mediante contrapartida dos seus beneficiários é óbice intransponível à sua caracterização como instituição de assistência social, questão que precede e transcende o mero preenchimento dos requisitos do art. 14 e incisos do Código Tributário Nacional.
Vêm em socorro a essa proposição os seguintes acórdãos da Suprema Corte:
'ENTIDADE DE PREVIDÊNCIA PRIVADA. Sendo mantida por expressiva contribuição dos empregados, ao lado da satisfeita pelos patrocinadores, não lhe assiste o direito ao reconhecimento da imunidade tributária, prevista no art. 19, III, c, da Constituição de 1967, visto não se caracterizar, então, como instituição de assistência social. Recurso extraordinário de que, por maioria, não se conhece.' (RE n° 136.332-1-RJ, Rel. Min. Octavio Gallotti, DJ de 25.06.93, p. 12641).
'IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. FUNDAÇÃO DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. Não sendo mantida com a contribuição dos beneficiários, nem tendo finalidade lucrativa, a fundação tem a característica de instituição de assistência social, destinada a propiciar bem estar ao grupo de
pessoas vinculadas às empresas patrocinadoras. A natureza pública da instituição não provém da generalidade de seus participantes e beneficiários, mas dos fins sociais a que atende. Recurso conhecido e provido.' (RE n° 108.796-SP, Rel. Min. Carlos Madeira, DJ de 12.09.86, p. 16426, sem grifos no original).
E,
ainda:
'IMUNIDADE TRIBUTÁRIA (ISS). INSTITUIÇÃO DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. Art. 19, III, c da CF c/c arts. 9o, IV, c, e 14, III, do Código Tributário Nacional. Não basta, para esse efeito, que a entidade preencha os requisitos do art. 14 e seus incisos do CTN. É preciso, além disso e em primeiro lugar, que se trate, de instituição de assistência social. Hipótese não caracterizada, pois a recorrente, conforme os estatutos, só presta serviços de assistência onerosa a seus associados, mediante contraprestação mensal, como entidade de previdência privada ou auxílio mútuo, sem realizar atendimento de caráter estritamente social, como o de assistência gratuita a pessoas carentes.' (RE n° 108.120-SP, Rel. Min. Sydney Sanches, RTJ 125/750).
Em uma ocasião afastou-se o Pretório Excelso desse posicionamento, mas para reconhecer princípio, então evocado, da imunidade indivisível — 'não se é imune em parte ou até certo ponto' —,em proveito de recorrente cujo caráter de instituição de
assistência social incontroverso;
'ISS SESC TRIBUTÁRIA (art.
era
previamente
CINEMA. 19, III,
IMUNIDADE c, da EC n° 1/69;. Código Tributário Nacional (art. 14). Sendo o SESC instituição
de assistência social, que atende aos requisitos do art. 14 do Código Tributário Nacional — o que não se pôs em dúvida nos autos — goza da imunidade tributária prevista no art. 19, III, c, da EC n° 1/69, mesmo na operação de prestação de serviços de diversão pública (cinema), mediante cobrança de ingressos aos comerciários (seus filiados) e ao público em geral.' (RE n° 116.188 -SP, Rel. Min. Sydney Sanches, RTJ 131/1295).
Coincidentes, pois, as razões do recorrente com a orientação pacífica dessa Suprema Corte, opino pelo conhecimento e provimento do apelo extremo, para revogar a segurança concedida. (...)".
(Fls. 274/276).
A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal é, na verdade, contrária ao entendimento do acórdão recorrido, conforme demonstrado no parecer acima transcrito. O meu entendimento pessoal a respeito do tema, entretanto, não coincide com a jurisprudência indicada. Esclareço, entretanto, que, com a promulgação da Constituição de 1988, que distingue previdência de assistência social (C.F., art. 194), o meu entendimento a respeito do tema é outro, vale
dizer, é no sentido da jurisprudência do Supremo Tribunal Federal. Todavia, sob o palio da CF/67, que não fazia a distinção, sustentei, por ocasião do julgamento, em 16.06.88, no antigo Tribunal Federal de Recursos, da argüição de inconstitucionalidade na AC n° 101.394-PR, que a entidade de previdência social privada podia ser classificada como instituição de assistência social, por isso que, não obstante cobrar ela contribuições, certo é que a assistência que presta dá-se com base numa gratuidade relativa, que é o quanto basta. É que, sob o pálio da CF/67, não era assistencial apenas a entidade que presta assistência social inteiramente gratuita. Nesse sentido, aliás, decidiu o antigo Tribunal Federal de Recursos na citada AC 101.394 -(arg. de inconst.)- PR, que teve como relator, naquela Corte, o eminente Ministro Ilmar Galvão. Não devo, entretanto, arrostar a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, ainda mais em se tratando, como bem registrou, por ocasião do julgamento do RE 136.332-RJ, na 1a Turma, o eminente Ministro Sepúlveda Pertence, de caso residual, vale dizer, caso julgado sob o pálio da CF/67, quando se sabe que, sob o pálio da CF/88, seria imodificável a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, conforme linhas atrás ressaltamos. Do exposto, com a ressalva do meu ponto de vista pessoal a respeito do tema, conheço do recurso e dou-lhe provimento.'
Também aqui, com a ressalva do meu ponto de vista pessoal a respeito do tema, conheço do recurso e dou-lhe provimento."
Na verdade, que
discutir,
dado
sob o pálio da C.F./88,
que,
conforme
foi
dito,
penso que não há mais o
art.
150,
VI,
c,
estabelece a imunidade para as instituições de assistência social. E a
mesma
Constituição
assistência social:
estabelece
C.F.,
social sobre um tripé:
art.
prev.
a
distinção
entre
194.
A C.F./88
assenta a
social,
com ônus,
certo
é
que
assistência
vale dizer,
continuaria
social
previdência,
caso
a
sendo
se
tratava
de
assistência do
autos.
prestasse assistência social,
art. Se
150, o
social. VI,
c,
E e
contribuinte,
paga ou não.
repito, previdência social, não abrangida
do Sr.
e assistência
é
para
a
não
para
a
no
caso,
então é que seria caso de perquirir se
assistência social
Com essas
Se
com pagamento por parte do assistido,
imunidade
destes
e
seguridade
assistência social e saúde.
se quiser afirmar que há assistência social gratuita social
previdência
considerações,
peço
Mas
pelo art.
no
caso
tem-se,
150, VI, c.
licença aos que divergiram
Ministro Relator para acompanhar o voto de S.Exa.,
que conheço do recurso e dou-lhe provimento.
motivo por
EXTRATO DE ATA
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 PROCED. : DISTRITO FEDERAL : MIN. MAURÍCIO CORRÊA RELATOR RECTE. : DISTRITO FEDERAL ADV. : PGDF - MANOEL CESAR NETO RECDO. : CERES- FUNDACAO DE SEGURIDADE SOCIAL. DOS SISTEMAS EMBRAPA EMBRATER ADV. : CLAUDIA SANT’ANNA Decisão : Depois dos votos dos Ministros Maurício Corrêa (Relator) e Carlos Velloso, que conheciam e davam provimento ao recurso, e dos votos dos Ministros Marco Aurélio e Ilmar Galvão, que dele não conheciam, o julgamento foi suspenso em virtude do pedido de vista formulado pelo Ministro Sepúlveda Pertence. Declarou impedimento o Ministro Nelson Jobim. Falou pela recorrida o Dr. José Antonio Blanco Céspedes. Plenário, 24.02.99.
Presidência do Senhor Ministro Celso de Mello. Presentes à sessão os Senhores Ministros Moreira Alves, Néri da Silveira, Sydney Sanches, Octavio Gallotti, Sepúlveda Pertence, Carlos Velloso, Marco Aurélio, Ilmar Galvão, Maurício Corrêa e Nelson Jobim.
Campos,
Procurador-Geral substituto.
da
Republica,
Luiz Tomimatsu Coordenador
Dr.
Paulo
da
Rocha
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL RELATOR : RECORRENTE: ADVOGADO: RECORRIDO:
MIN. MAURÍCIO CORRÊA DISTRITO FEDERAL PGDF - MANOEL CESAR NETO CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER CLAUDIA SANT'ANNA
ADVOGADO:
VOTO VISTA O SENHOR MINISTRO SEPÚLVEDA PERTENCE -
interposto vez,
pelo
parece-me,
recorrente social,
da em
Distrito sob a
Federal traz
regência
imunidade das particular,
ao
(Relator):
Plenário —
da Constituição
de
pela
Este RE primeira
1988 —
,
o tema
instituições de educação e assistência
o
seu ponto
mais
polêmico,
relativo
às
entidades privadas de previdência fechada. Definiu-as com precisão o em. Ministro Octávio Galiotti(1) "As entidades fechadas de complementação de previdência (tipo ora cogitado) têm a receita constituída por contribuições prestadas, tanto pelos patrocinadores (empregadores), como pelos beneficiários (os empregados)." No primeira
julgamento
desse
vez o problema(2) ,
decidir
sob
quebrar
a
Tribunal,
luz
dos
orientação no
assistência
a
social"
para
os
textos constitucionais de
para
recurso,
inclinei-me,
que,
sentido
mesmo
fins
à época, apenas da
acabara configurar
imunidade
ao
enfrentar
casos
residuais
anteriores, por
aquela
a
a não
firmar-se
"instituição
discutida,
pela
no de
que,
embora fechada, não onerasse os beneficiários. Desde então, de toda a controvérsia, 1 RE 136332,
1' T., Gallotti,
porém,
deixei expressa a
reserva de reexame
quando posta sob a Constituição de 1988. 24.11.92, RTJ 150/597,
602.
Donde o pedido de vista
neste
recurso,
após a
imunidade
ser negada — à falta do aludido requisito da gratuidade — pelos ems. Ministro
Maurício
Corrêa,
relator,
e
Carlos
Velloso,
mas
afirmada
pelos ems. Ministros Ilmar Galvão e Marco Aurélio. Além dos doutos votos
já pronunciados,
o estudo do caso
propiciou-me a leitura gratificante de numerosos e densos trabalhos judiciais e doutrinários sobre a questão(3). Deles, orgulho
—
o
contudo — não devo calar e o digo sem disfarçar o
que o
talvez do
meu
mais
convicção
foi
estudante,
e depois no Tribunal,
de jovem e já notável Ferreira,
elaborado
ex-assessor
jurista,
como
contribuiu
parecer
Braga(5)
a
fonte
identifica
doutrinária
minha
Procuradoria-Gera1,
ainda
refiro-me ao estudo
Procurador da República Odim Brandão do
Ministério
em da
Público
Federal
e
em três edições dos Cadernos de
Direito Tributário e Finanças Públicas,
autor
alicerçar
recém formado:
depois publicado em forma de ensaio,
O
na
para
da Revista dos Tribunais(4).
conhecida
monografia
jurisprudência
do
de
Leopoldo
Supremo
Tribunal
sobre as características essenciais das "instituições de educação e assistência social",
destinatárias de imunidade
tributária,
desde a
Constituição de 1946. A
monografia
de
Leopoldo
Braga
buscou
caracteres diferenciais do conceito de instituição,
deduzir
tais
utilizado pelos
sucessivos textos constitucionais. 2 RE 136332,
cit.,
RTJ 150/605.
3
4 Odim B. Ferreiro — A Imunidade Tributária das Entidades de Previdência Privada, Cadernos cit., 11/144; 12/129 e 13/57. 5 Leopoldo Braga: Do Conceito Jurídico de Instituições de Educação e Assistência Social, ed. da Secretaria-Geral de Finanças do Estado da Guanabara, 1960; ver também no Dicionário Enciclopédico do Direito Brasileiro, v. 27/256
Enaltece-a e resume-lhe as conclusões o em. Ministro Oscar Corrêa(6): "A doutrina brasileira, não obstante os inumeráveis estudos a respeito, não fixou, em termos definitivos, os limites de compreensão do texto constituciona1. Tudo isto agravado pela dificuldade da própria conceituação de instituições e os interesses que se mesclam ao cuidar de fixá-la. Dos estudos que pudemos compulsar, o de Leopoldo Braga é o mais completo, na amplitude e penetração com que discute, excelentemente, buscando a lição da doutrina nacional e alienígena e incursionando no exame de outras legislações. Não há como, neste voto, resumir-lhe as conclusões; extraímos, apenas, as que tocam mais de perto à hipótese e que podem espalhar-se nestas três condições que devem ser preenchidas pelas instituições para os efeitos da imunidade tributária a) Fim público institucional, exclusivo, ou, ao menos, principal; b) Gratuidade e ausência de intuito lucrativo; c) Generalidade na prestação de serviços ou na distribuição de utilidade e benefícios."
Em torno desses três critérios isoladamente — o da generalidade, pública
-
demonstra-o
Odim
B.
reclamados em conjunto ou
o da gratuidade e o da Ferreira
jurisprudência — é que vão girar por uniformidade na identificação de cada
em
exaustiva
finalidade análise
da
décadas — embora sem multa um deles — os julgados do
Tribunal acerca do pressuposto do reconhecimento da imunidade(7).
6 RE 100.816, 17.2.84, Oscar Corrêa, DJ 9.3.84. 7 Odim B. Ferreira, A imunidade..., 1a parte, Cadernos cit.,
11/146 ss.
Supera recordação
as
das
dimensões
vacilações
e
as
necessidades
conceituais
da
deste
nossa
voto
a
jurisprudência
pretérita. O importante é frisar que os três critérios referidos, visão de Leopoldo Braga, técnico-jurídico
de
na
seriam inerentes a um preexistente conceito ao
instituição,
qual
se
teria
mantido
fiel
a
Constituição nas regras de outorga da imunidade questionada. O pressuposto do Odim
B.
Ferreira(8) em
instituição
seu
—
é
raciocínio de
Leopoldo
o
emprego,
na
sentido
técnico,
cujos
raizes no Direito Canônico,
Braga
Constituição,
—
do
parâmetros
recorda vocábulo
teriam
a partir do qual — assevera
suas
Braga,
com
erudição — instituição representa "uma certa e especial categoria de pessoas
jurídicas
interesse público,
que,
por
seus
se constituem,
fins
institucionais
a bem dizer,
de
eminente
órgãos auxiliares do
Poder Público".
Este constituinte,
teria
sido
o
segundo o saudoso
exato
significado
jurista,
pois,
empregado
afinal,
pelo
trata-se de
"de um conceito técnico-jurídico próprio e restrito à configuração de certa e determinada espécie,
outro lado,
ordem ou categoria de entes",
"não é da índole e da técnica das Constituições
e por - leis
sintéticas - definir e miudear os institutos de direito".
Não Braga,
"as
desenvolvido
nega Odim B.
'instituições', por
clássicos
Ferreira
que,
como demonstrou
no sentido canônico do da
doutrina
européia,
termo acolhido e são
as
jurídicas dotadas das três características aludidas"(9).
8 Odim B. 9 Odim B.
Ferreira: Ferreira:
Leopoldo
"A imunidade...",2a parte, Cadernos cit., 11/156 ss. "A imunidade...", 3a parte. Cadernos cit., 12/129.
pessoas
Dedica,
porém,
a terceira parte de seu trabalho à critica
arrasadora da premissa subjacente a todo o raciocínio de Braga, seja
o de que as
qual
sucessivas Constituições brasileiras se houvessem
utilizado do mesmo vocábulo — instituições — nessa
acepção
técnica
especifica. Para
demonstrá-lo,
desce
o preclaro
estudioso
à
erudita
demonstração de que o "cânone da preponderância absoluta do técnico
das
apoio na
palavras
da
—
Constituição"
de
que
partiu
citação de clássicos do Século XIX e do
XX, a exemplo de Gény,
sentido
Braga,
com
inicio do Século
Rui Barbosa e Rao - não resiste à análise sob
a perspectiva de nenhuma das três grandes escolas contemporâneas da hermenêutica constitucional: método
do
"circulo
nem a da corrente tradicional, de
hermenêutico"
Larenz,
nem
a
nem a do
do
"método
hermenêutico-concretizador" de Konrad Hesse.
Não me arriscarei em águas tão revoltas e profundas. Basta-me a evidência da
inadequação,
ao objeto normativo
do exercício da hermenêutica constitucional a que se propôs ele, ambos
os
supostos
tanto
o
que,
primeiro,
axiomático
que,
utilização
do
utilizadas,
aprioristicos
na
que
genericamente,
leitura
das
significado
quanto o segundo,
vocábulo instituições,
de
se
serviu
pretende
constituições,
erigir
se
deva
técnico-jurídico isto é,
o de que,
Leopoldo
das
em
Braga: dogma
presumir
a
expressões
especificamente,
nas leis fundamentais brasileiras,
de
ao
se devesse
emprestar a noção canônico-européia sustentada pelo autor ilustre. Nem
a
primeira,
nem
a
segunda
dessas
resistia à prova do cotejo com a Constituição de escrevera
Braga;
e
o
descompasso
se
faz
pré-compreensões 1946,
manifesto
com
para a qual relação
contexto histórico e ao texto normativo da Constituição de 1988,
ao à
luz
da
qual,
hoje,
se
há
de
resolver
o
problema
do
alcance
da
criticas
do
imunidade das "instituições de assistência social". São
iniludiveis,
num
e
noutro
ponto,
as
trabalho que vimos resenhando. "O
pressuposto
teórico
que
embasa
o
prestigio
do
significado técnico das palavras da Constituição" — assinala Odim — "pode
ser
lido
na
seguinte
passagem
de
Ruy
"uma Constituição escrita,
Leopoldo Braga:
Barbosa,
citada
por
sendo redigida por homens
eleitos para esse trabalho e em razão de sua idoneidade especial, e adotada após maduras deliberações, pressupõe um grau de um
tato na escolha da
linguagem, proporcionais à
reflexão e
relevância de
tal
obra: — motivo por que se há de presumir que as suas palavras foram escolhidas com o maior rigor possível". "Ora" legitimidade
—
para
acentua(10) abonar
a
—
tese,
"o se
argumento
se
provar,
condições sociológicas do órgão elaborador da
somente também,
terá
que
Constituição de
as 1988
corresponderam às características descritas no texto acima". "Sabidamente" — recorda, compeliram uma
o
corrida
Constituição: modelo
Congresso
ser
social e as urgentemente".
Constituinte
contra
o
tempo,
para
o
já
estava
em
jurídico
precisava
Nacional
no entanto — "causas históricas
País
então normas
10 Ob. loc., Cadernos cit.,
momento
imperante.
institucionalizada;
pôr
o
A
em
1988
a
empreender
vigência
uma
nova
histórico posterior
redemocratização
descompasso
constitucionais
12/141.
de
tinha
entre que
ao
nacional
a
realidade
ser
superado
"O método tem que ser adequado ao objeto" — assinala, para concluir:
-
"a
Constituição Brasileira de 1988 não foi
especialistas, domina
como outrora ocorria: o bacharel em direito não mais
ou monopoliza
precisa.
Felizmente,
composta
por
diversas
formações.
colaboraram
o cenário político, dos
mais
variados
Nesta nova
peso
as
com sua
linguagem
técnica
a Assembléia Nacional Constituinte de 1988 foi
pessoas com
desconheciam
escrita por
fase do Brasil,
decisivo
sutilezas
perfis,
na
da
redação
linguagem
do
dotadas
das
mais
muitas pessoas que
texto
jurídica,
constitucional sedimentada
há
produzida
a
mas apenas prova
que
milênios".
(...)
"Esse
modo
histórico
Constituição de 1988 não muitos
dos
postulados
pelo
lhe retira o
qual
valor,
hermenêuticos
forjados
foi a
vista
Constituições elaboradas de maneira diversa da nossa,
de
outras
não devem ser
transpostos para o Brasil. "Friedrich metodológicos imanente";
não
antes
Muller
possuem pelo
assinala
"uma
que
razão
contrário,
jurídica
determina
quais
eles os
diversos
'substancial'
funcionalmente, numa ordem jurídica". ordem
os
têm
instrumentos
que
lhes
preponderância
Isto é,
seja
"apenas
o modo de ser de cada
instrumentos
adequados
à
sua
compreensão". No constituiría
que buscar,
tange, no
especificamente,
conceito
constitucionais brasileiros, amarrar
a
canônicos
imunidade de
às
instituição,
desatino ante
particularmente o atual,
entidades
generalidade
de
ao
e
que
respondessem
gratuidade,
Ferreira é ainda mais irrespondível.
o
os
que textos
a âncora para aos
trabalho
requisitos de
Odim
B.
Já
na
Constituição
de
1946
—
demonstra
—
o
emprego
do
termo instituições bastaria a desmentir a univocidade do sentido que se lhe pretendeu emprestar(11). A pluralidade de sentidos do termo, porém,
se faz gritante
na Constituição de 1988. Depois
de
recordar
as
trinta
e
uma
referências
—
além
daquela atinente à imunidade — que a Constituição faz a instituição ou instituições — mostra Odim B. em
que
o
vocábulo
alude
Advocacia Geral da União, "normas
estruturantes
"instituições
são
à
órgãos
do
estatais
-
Estado"
—
sinônimos
palavra
que — afora os (Ministério
textos
Público,
Defensoria Pública e Forças Armadas)
democráticas"
"instituições"
atribuir
a
Ferreira (1Z)
qualquer
ai
nem de
sempre
qualificadas
quando,
pessoas
sentido
na
Carta
jurídicas,
univoco,
ou a
menos
é
como Magna,
possível
ainda
o
de
entidade beneficente. "Aqui" instituição
acentua(13)
serve
para
Constituição de 1988
-
designar
fala das
os
"há
um
tiroteio
bancos
instituições
-
e
quantas
vezes
financeiras! -,
jurídicas que se ocupam da prestação de serviços educação, planejamento familiar,
linguístico:
recuperação dos
a
pessoas
ligados à
saúde,
viciados e,
enfim,
rigorosamente toda e qualquer pessoa jurídica, sem distinção. Quanto a este último significado amplíssimo, basta ver os termos do art. do
ADCT,
que
abre,
à
participação
de
todas
as
pessoas
interessadas, as comemorações dos cem anos de República".
11 Odim 12 Odim 13 Odim
B. Ferreira, B. Ferreira, B. Ferreira,
ob. cit.. Cadernos cit., 13/58. ob. cit.. Cadernos cit., 13/61. ob. cit., Cadernos cit., 13/62 ss.
63
jurídicas
"No sinônimo
de
contexto pessoa
do
uso
jurídica,
do
termo
se
é
"instituições"
que
se
pode
falar
linguístico coerente da palavra,
o seu significado há
banco.
de
Para
expressar
conhecidas por bancos, elegante
a
idéia
pessoas
financeiras".
jurídicas
Aqui,
em
uso
de ser o de
a Constituição prefere sempre a
"instituições
enquanto
vulgarmente locução mais
sim,
impera
a
uniformidade do emprego das palavras. "Evidentemente,
nesta subespécie do
termo,
não há que se
falar em pessoas jurídicas caritativas, voltadas para a busca do bem de
terceiros.
Neste
domínio,
concepção de que instituição
não
existe
tenha
espaço para
a
defesa
o sentido da doutrina
da
européia,
fundada no direito canônico". "O mesmo ocorre" — prossegue — mínimo de atenção, o emprego da palavra, tipos de pessoas jurídicas. da
Constituição
oferece
"se
se observar,
exemplo
um
como equivalente de outros
Ao lado do caso dos bancos, o
com
mais
grotesco
o art.
199
falta
de
da
congruência entre o presumido sentido canônico do termo e o conjunto da própria Constituição de 1988. "De acordo com o caput do dispositivo, saúde
é
livre
à
Iniciativa privada".
Já
instituições privadas poderão participar
o
de
§
"a assistência, à 1o
forma
que
diz
complementar
"as do
sistema único de saúde (...) mediante contrato de direito público ou
convênio,
tendo preferência
as
entidades
filantrópicas,
e
as
sem
fins lucrativos".
"Pelo jurídicas
caput,
que visam ao
"iniciativa privada". "instituições
portanto,
SUS
lucro, pois são
Além disso,
privadas"
o
possam
elas
o § 1o
ter
pode
como
contar
com
pessoas
que compõem a
chamada
implicitamente admite que objetivo
a
realização
de
lucro,
tanto assim quo "as sem fins lucrativos" têm preferência para
o ingresso
no SUS. Aliás, que "instituições" podem lucrar também se
extrai pela interpretação a contrário senso do próprio art.
150,
VI,
c, que trata da imunidade tributária em causa".
"Não bastasse destinação
de
tudo isso,
recursos
públicos
o § 2a para
vai além, para
auxílios
ou
vedar
subvenções
"a ás
instituições privadas com fins lucrativos".
"Quer dizer,
a Constituição de 1988 mesma
- não é nenhum
doutrinador estrangeiro - diz que há Instituições que geram lucro". "E agora? — suposto
teórico
Constituição instituição
de
conclui.
básico 1946
de -
como pessoa
de
"Como
continuar
Leopoldo que
jurídica
a de
Braga
-
a
concordar
firmado,
Constituição
aliás,
usou
finalidade pública,
com
a
o na
palavra
que presta
serviços caritativos de âmbito geral e de modo gratuito? Em verdade o
erro
não
é
tanto
de
Leopoldo
Braga,
mas
de
quem
lhe
segue
as
pegadas, sem olhar para onde vai. "Que raio de altruísmo é esse,
que pode ser exercido por
sociedade comercial, na busca de lucro? Onde fica a gratuidade? E a generalidade do benefício da
"instituição",
que se estende apenas a
quem por ele pagar? Onde, enfim, o aspecto caritativo?". Os
tópicos
recordados
são
suficientes
depois da critica demolidora de Odim B.
a
Ferreira,
evidenciar
que,
tem razão o douto
Alberto Xavier(14) também autor de um primoroso estudo da questão, para — recordando Odim B. Ferreira e igualmente Mizabel Derzi — assinalar como a melhor doutrina acabou por relegar ao esquecimento o
"artificialismo
da
construção"
de
Leopoldo
Braga,
dado
que
—
aduziu
o
próprio
Xavier
—
"nenhum
permitia, a partir do simples vocábulo mais
polissêmicos
nem
tampouco
do
Direito,
considerar
a
inanidade,
constitucionais
os
anteriores
instituição
essenciais
a
do
sério
um dos
associação, conceito
de
gratuidade e a generalidade"(15).
É significativo, aliás, que, evidenciaram
hermenêutico
'instituições', aliás,
contrapor
elementos
instituição o fim público, a
elemento
-
julgados embora,
render homenagens a Braga — há muito,
já antes das criticas que lhe do
Tribunal
por
sob
vezes,
os
regimes
continuassem
a
já não lhe eram integralmente
fiéis. Assim,
do
requisito da generalidade ou universalidade da
clientela potencial
dos benefícios da
caberia
desde os acórdãos que declararam a imunidade de
falar mais,
entidades patrocinadas por empresas beneficio apenas dos seus empregados,
instituição,
a
rigor,
já não
ou grupos empresariais, em malgrado alguns dos julgados
se recusassem a admitir o abandono do pressuposto(16). De
sua vez,
o
predicado
da
gratuidade,
se
é
sempre reclamado das instituições fechadas de previdência, não mais se exigiu das entidades de ensino pago(17),
certo
que
faz tempo
não obstante a
identidade literal da disciplina constitucional e legal da imunidade de ambas as categorias. Mas doutrina e
é
preciso
abalada
reconhecer,
na própria
que
—
embora
jurisprudência —,
derruida
a primeira
pela
leitura
14 Alberto Xavier — As Entidades Fechadas de Previdência Privada, Rev. Dialética de Dir. Tributário, n. 52/19. 15 Alberto Xavier, ob. loc. cit., n. 52/22. 16 Odim B. Ferreira, ob. cit.. Cadernos cit, 11/146 e os julgados ali referidos (RE 70.834, 25.10.71, Adalicio, RTJ 65/145; RE 89.012, 14.4.78, Moreira, RTJ 87/687; RE 108.796, 30.6.86, Madeira, RTJ 121/754; AgAgRg 120.744, 17.11.87, Rezek, RTJ 124/853; RE 116.631, 30.8.88, Gallotti, DJ 23.09.88 17 v.g., RE 70.541, 23.3.71, Barros Monteiro, RTJ 57/274; RE 93.463, 16.4.82, Guerra, RTJ 101/769.
da Constituição de 1988 trouxe novo alento à defesa da construção de Leopoldo
Braga,
que
animara
por
décadas
a
tese
restritiva
da
imunidade discutida. O
argumento
vem
à
baila
inicialmente
Ministro Gallotti no já citado RE 136.332,
no
voto
do
em.
RTJ 150/597,603:
"...apenas sob a égide da Constituição de 1988, veio a desabrochar plenamente a distinção entre as espécies da "previdência" e da "assistência", ramos diferenciados da "seguridade social". Veja-se, no Título VIII ("Da Ordem Social"), o Capítulo II, denominado "Da Seguridade Social" e dividido em Seções, das quais as duas últimas tratam, respectivamente, "Da Previdência Social" (Seção III) e "Da Assistência Social" (Seção IV). Nesse novo quadro, bem delineado, a previdência é destinada aos segurados ou contribuintes (art. 201), ao passo que a assistência, custeada por recursos orçamentários, dirige-se independentemente de contribuição, "a quem dela necessitar" (art. 203)." Na votara
pela
mesma
trilha,
imunidade
passou a negá-la,
V.
das
Exa.,
Sr.
instituições
á partir do RE 140.848,
Presidente, de
que,
no
previdência
2a Turma,
TFR,
fechada,
25.3.97,
por lhe
parecer que o seu entendimento anterior "já não é sustentável sob o pálio
da
CF/88,
(CF/88, art. 194)"
É esse
que
distingue
de
assistência
social
(RTJ 165/677). o acórdão que
para acompanhar o do relator, vez,
previdência
V.
em.
Exa.
reproduz
no caso
Ministro Maurício Corrêa,
presente de
sua
Finalmente, essa fora também a minha impressão iniciai
(RE
lastreado no mesmo raciocínio.
136.332, cit.,
RTJ 150/597,
605).
A reflexão mais demorada sobre a questão, a que me induziu o
pedido
de
vista
neste
caso,
levou-me,
entretanto,
oposta, para alinhar-me aos votos dos ems. Aurélio. Convenci-me art.
efetivamente
203 da Constituição deve
especial
—
a
gratuita
—
nada
assistência
tendo
a
de
à
conclusão
Ministros Galvão e Marco
que
o
alcance
normativo
do
restringir-se ao campo de seu objeto
social
fazer,
esta
pública, data
sim, com
venia,
universal a
questão
e da
imunidade tributária de que se cuida. Já notara,
com razão,
Odim. B.
Ferreira (l8)
que,
no ponto,
os argumentos sistemáticos alicerçados naquele preceito e no art.201 CF "transcendem os limites adequados ao modelo positivo brasileiro". "Tal
como
empregado"
—
explica,
com
base
em
lição
de
Friedrich Muller — "o argumento terminou por inverter as funções de cada
um dos
decisão
do
termos da equação sistemática. problema
esclarecido
-
pelos, dois
art, outros
sempre mantendo-se como a
150,
VI,
Ao invés de a norma de
c
dispositivos
-
ter
o
seu
sentido
constitucionais,
norma de decisão do caso,
mas
o que ocorreu
foi o contrário, isto é, a norma específica de regência do caso teve o seu sentido alterado pelas outras duas,
que não dizem respeito ao
problema tributário tratado. "Em virtude disso, é que, ponto
de
vista
analisado
com todas as vênias, endossar o
redundaria
em
atribuir
ao
art.
150
um
sentido talvez compatível com os dois outros artigos da Constituição da República, mas que certamente não se reconduz ao seu próprio conteúdo.
18 Odim B.
Ferreira, ob. cit., Cadernos,
13/76.
"A
imunidade
das
pessoas
jurídicas
mencionadas
está
regulada no primeiro dos citados dispositivos, não nos dois últimos. Logo,
é
no
econômico
preceito
das
tributário
entidades
de
que
se
assistência
deve
buscar
social
o
requisito
contemplados
com
a
imunidade". Acresce que essa inversão do foco da norma constitucional específica — que é o da imunidade que
nãodizem respeito ao tema
(art.
150,
VI,
— para outros
c)
tributário — os arts.
201 e
203 —,
não apenas negam à primeira a prevalência que lhe cabe na solução do problema, mas acabam por fazê-la inócua. Já o notara o em.
Ministro Marco Aurélio,
em passagem de
seu voto no RE 219.435 — reproduzida no caso presente - e acolhida com justo elogio por Alberto Xavier(19): "Na espécie, descabe emprestar à referência contida na alínea "c" do inciso VI do artigo 150 interpretação no sentido de que a assistência social em tela é aquela mencionada no 203 da Carta da República, ou seja, a prestada pela seguridade oficial. Entendimento contrário implica a total inutilidade do preceito. É que a seguridade oficial decorre da atuação de autarquia e, portanto, de pessoa jurídica da administração indireta, resultando a imunidade do disposto não na alínea "c", mas na alínea "a" do inciso VI do artigo 150 da Carta em vigor, regra também inserta na Constituição anterior (alínea "a" do inciso III do artigo 19). Logo, cumpre assentar a premissa de que a imunidade da alínea "c", relativamente às instituições de assistência social, alcança pessoas jurídicas de direito privado".
relação própria
Vale, por sinal, um parêntese para notar que, às entidades públicas de assistência social, Constituição,
gratuidade: parág.
é
único,
serve
como
essentialia
recordar — como já
se
a
atribui
Lei
Fundamental
o
tem feito — que, aos
Estados,
sequer com segundo a
requisito no art. ao
da 149,
Distrito
Federal e aos Municípios o poder de "instituir contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, de
previdência
beneficiários
e
assistência
não
é,
na
em beneficio destes, de sistemas
social".
Logo,
Constituição,
a
contribuição
signo
distintivo
dos entro
previdência e assistência social.
De tudo isso,
impõe-se reduzir o alcance do art. 203 CF —
e da alusão nele à assistência social que "será prestada a quem dela necessitar,
independetemente de contribuição à seguridade social" —
ao domínio próprio e limitado que o preceito visou a disciplinar: da
assistência
regra,
á
social
população
verdadeiramente
excluída do mercado formal de trabalho e,
carente
pois,
benefícios previdenciários, mediante contribuição —,
—
o de
do âmbito de
a ser custeada,
por isso, mediante recursos orçamentários, afora fontes voluntárias eventuais, como ficou explicitado na disposição constitucional subsequente: "Art. 204. As ações governamentais na área da assistência social serão realizadas com recursos do orçamento da seguridade social, previstos no art. 195, além de 'outras fontes..."
Não imunidade VI,
a,
sendo
recíproca
esse, das
e §§ 2o e 3o)
entretanto
pessoas
—,
de
-
Direito
porque
já
Público
coberto (CF,
art.
150,
o campo normativo próprio da imunidade das de
assistência
social"
(CF,
art.
"instituições
de educação e
VI, c), esse,
efetivamente, só pode ser o das entidades privadas.
"Salta, pois,
pela
150,
aos olhos" — conclui Alberto Xavier(20)
em
síntese de absoluta precisão — "a inadmissibilidade de qualificar as pessoas
19 20
jurídicas
de
Direito
Alberto Xavier, ob.loc. cit., p.
privado
34-35
à
luz
de
conteitos
que,
diferenciando-se apenas por um método
tributário de
financiamento,
só tem cabimento no campo de atividade estatal". E explica: "Em primeiro lugar, porque tanto a assistência como a previdência social privada têm caráter facultativo, enquanto a assistência e a previdência social pública são funções públicas de exercido obrigatório. Em segundo lugar, porque tanto a assistência como a previdência social privada baseiam-se em atos de liberalidade, enquanto a assistência ou a previdência social pública baseiam-se em tributos, prestações patrimoniais compulsórias exigiveis da sociedade em geral e (no caso da previdência social) dos próprios beneficiários da atividade estatal. Em terceiro lugar, porque a própria contraposição da previdência à assistência social baseada no critério formal da contribuição dos beneficiários não é da essência dos conceitos em causa, mas apenas de um dado regime positivo. Com efeito, no que concerne aos servidores públicos a Constituição admite a assistência social baseada num principio contributivo, ao dispor no art. 149, parágrafo único que "os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir contribuição, cobrada dos seus servidores, para custeio, em benefício destes, de sistemas de previdência e assistência social".
De tudo,
é de partir assim da premissa - que o sistema da
Constituição abona
-,
assistência
e
prestá-la
social -
que
se
de ser domínio no das atividades privadas de não,
no
há
de
das
entidades
buscar
a
estatais,
destinadas
identificação
a
daquelas,
"instituições (...) de assistência social, sem fins lucrativos" - às quais se restringe o âmbito subjetivo de validade ou eficácia da norma de imunidade discutida. Assim
demarcado
o
campo
da
indagação,
Constituição mesma que a gratuidade dos bens,
extrai-se
da
serviços ou utilidades
fornecidos
aos
beneficiários
o
sejam gratuitamente,
vale
dizer,
a
titulo de beneficência social. Dá-se, diverso,
o do
com efeito,
que dispõe a Constituição,
financiamento
"por
toda
a
sociedade"
(CF,
cm capítulo art.
195,
caput) da seguridade estatal pública.
Ai, contribuições todas
as
sim,
a
destinadas
instituições
Constituição ao
custeio
outorga da
assistenciais
a
imunidade
seguridade
"sem
fins
social,
às
não
lucrativos",
a
mas
restringe a pré-exclusão da incidência daquela modalidade tributária ao
universo
mais
restrito,
o
das
"entidades
beneficentes
de
assistência social". Recorde-se: "Art. 195 (...) § 7°. São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei." "Há,
na
verdade"
- argumenta
Odim B.
Ferreira (21)
-
"uma
gradação muito nítida no tratamento tributário das pessoas jurídicas envolvidas na atividade de assistência social. "Quem explora a atividade de assistência social segundo as regras
da
livre
iniciativa
-
obter
lucro
-,
pagará
imposto,
como
qualquer outro agente econômico. Aquele que desenvolver o mesmo projeto,
sem o intuito de
lucro, mas restrito a um certo grupo de interessados, que contribuam para a persecução da finalidade, terá a imunidade de impostos do art.
150, VI, c, da Constituição Federal. Por fim, a
"entidade beneficente", que presta assistência
social de maneira absolutamente a1truística,
gozará do favor fiscal
do parágrafo anterior e, mesmo
para
o
custeio
além disso,
do
sistema
ficará
púbico
de
exonerada
de contribuir
seguridade
social,
em
204,
da
razão de ter empregados. Esta
tese
Constituição da
se
comprova
República,
que
com
faz,
o
auxílio
também,
do
art.
claramente
a
I,
distinção
entre "entidades beneficentes e de assistência social".
Aí,
com efeito,
que
possam
privadas
dispõe a Constituição ao prever entidades executar,
por
colaboração,
atividades
governamentais de assistência social:
"Art. 204. As ações governamentais na área da assistência social serão realizadas com recursos do orçamento da seguridade social, previstos no art. 195, além de outras fontes, e organizadas com base nas seguintes diretrizes: I - descentralização político-administrativa, cabendo a coordenação e as normas gerais à esfera federal e a coordenação e a execução dos respectivos programas às esferas estadual e municipal, bem como a entidades beneficentes e de assistência social." Em assistência único,
da
síntese,
social
não
é
portanto,
estatal
-
objeto
Constituição
nem
na
nem
dos
das
da
arts.
área
normativa
203
e
149,
da
parág.
"entidades-beneficentes
de
assistência social" - campo de incidência mais estreito da imunidade mais
ampla
do
conceito de extrair o
art.
195,
§
que
se
Vale
poderia
social",
dizer:
respeito ao problema, estará
150,
afastados
V,
c,
-
nela
requisito de gratuidade daquelas
imunidade a impostos do art.
21 Odim B.
-
"instituições de assistência
suposto
controvérsia
7o
a
partir
do
utilizada -,
beneficiárias da
da Lei Fundamental.
aqueles
preceitos
que
não
dizem
o ponto necessário e suficiente ao deslinde da
em saber quando as
Ferreira, ob.cit., Cadernos cit.,
"instituições de assistência
12/64
social"
no
cogitada -,
contexto
- por mais
intérprete
permite
-
saltar,
entidade -
norma
específica
de
regência
da
imunidade
se poderão reputar "sem fins lucrativos".
Ai do
da
larga que se pretenda a margem de
o
texto
da
da
área
dos
à qual
a
Constituição resultados
a
liberdade
compreender
da
gestão
locução "sem fins lucrativos"
não
financeira
lhe da
o circunscreve -,
ao sitio inconfundível da indagação sobre a forma de custeio de suas atividades
assistenciais
-
onde
se
situaria
a
indagação
da
suposta
exigência de gratuidade ou não oneração dos beneficiários dela.
Por outro finalidade
lucrativa,
jurisprudência pretéritos,
lado,
do
menos
circunscrito o problema à convém
Tribunal unívocos
a
recordar á
luz
respeito
que
de que
inexistência de
mesmo
textos o
atual
a
velha
constitucionais -
instituições de educação já distinguira corretamente,
no
tocante
às
da gratuidade,
a ausência de intuito lucrativo.
Está
no
RE
70541,
de
23.03.71,
Ministro Barros Monteiro - RTJ 57/274,
da
lavra
do
saudoso
276:
"O fato do aumento ou diminuição do capital não tem a menor relevância, bem como a transferência de títulos (art. 5o do Estatuto, f. 28) dos sócios, pois a digna autoridade não conseguiu demonstrar, através de sua fiscalização, que houvesse lucro com essas transferências. O fato, nessas circunstâncias, de cobrar uma taxa é normal em qualquer clube do país, todos organizados em forma de sociedade civil. Auferir rendimentos de taxa de matricula também não desnatura o aspecto legal, pois o que se arrecadar ajudará a instituição a manter melhores professores, equipamentos e instalações. O mesmo se pode afirmar com operações em torno de letras de câmbio e do Tesouro, desde que os rendimentos sejam aplicados no objetivo social."
Mais
recentemente,
assentou-se
no
relator o saudoso Ministro Cordeiro Guerra,
RE
93463,
RTJ 101/769,
16.04.82,
773:
"... não se contesta que a recorrida é uma sociedade civil de fins educativos, e não lucrativos, e que não distribua lucros ou vantagens aos seus sócios ou ainda, que não preencha as suas finalidades. O que impressionou ao fisco foi que a sociedade recorrida é próspera, aufere larga renda dos seus alunos, pela remuneração que cobra, e não concede senão insignificantes bolsas gratuitas. Entretanto, nem por isso deixa de ser uma instituição de educação, pouco filantrópica que seja. Penso que, na Constituição, se concedeu a imunidade, para promover o ensino, e não, apenas, o ensino gratuito. Sem dúvida, o douto Leopoldo Braga, sustenta com o brilho que lhe é próprio, o conceito d'etablissement d'utilité publique, mas, a meu ver, a Constituição Federal ao limitar a imunidade ás instituições de educação não lhe deu essa interpretação restrita, mas genérica, abrangente dos estabelecimentos de ensino, ainda que remunerado. Penso que, se pretendesse o contrário, faria menção expressa às instituições de ensino e assistência social não remuneradas de qualquer modo em seus serviços." Certo, educação". 1946
-
diferença
ambos
É curioso notar,
passando
aquelas
cuidavam
pelas
decisões de
assistência
-
social,
debalde
De
resto
"institucional" constitucional
de não
entre
-
que,
subsequentes, se
de modo a
requisito de gratuidade,
precedentes
entretanto,
cartas
tratamento
os
procurará
as
a
"instituições de
desde a Constituição de sob no
educacionais
autorizar
de
as
quais
texto e
as
exigência
proferidas
constitucional instituições das
últimas
de do
dispensado das primeiras.
abandonado,
Leopoldo permite
com
Braga
inferir
positivado de assistência social me de novo do trabalho de Odim B.
e a
relação
a
ambas
demonstrado gratuidade
do
que
o
critério o
conceito
texto nele
é relevante assinalar - valendoFerreira
- como é na Constituição
de
1988
que
se
faz
nítido
adstringir-se
o
condicionamento
da
imunidade à ausência de finalidade lucrativa.
"O anota
o
aspecto
jurista,
anteriores(22)
-
econômico
depois
"já
das
de
pessoas
analisar
jurídicas
a
questão,
citadas" nos
-
regimes
veio resolvido na própria Constituição de 1988,
ao contrário de suas antecedentes. A Constituição de 1946 somente se preocupava com o destino das
rendas das
instituições
-
elas
deveriam
ser aplicadas
no
País,
com finalidade altruística. Após a EC 18/1965 e durante a vigência das Cartas de 1967 e
1969
o
tema
ficou
entregue
ao
CTN,
destino dos recursos auferidos pelas
que
se
limitou,
instituições:
também,
ao
eles não podiam,
como não podem, ser distribuídos aos associados. Em verdade,
a
regulação jurídica do aspecto econômico das
instituições
nunca
com a origem
do dinheiro que custeia as instituições;
dissipação
dos
seus
assistência social. que
se
ocupou
sepreocupou
recursos
-
e
em
continua
gastos
a
não
alheios
Foi a jurisprudência,
de interditar
a
se preocupar
aos
apenas veda a seus
fins
de
baseada em Leopoldo Braga,
imunidade
às
pessoas
jurídicas
que
recebiam colaboração de seus beneficiários. Quanto Constituição
de
ao
aspecto
1988
mesma
financeiro já
disse
ou que
dos gozam
recursos, da
a
imunidade
tributária as instituições ”sem fins lucrativos". Se isso não bastava no regime de 1946, e parte dos julgados do STF, coisa
parece
certa:
exigir
reviver parâmetro superado,
como querem o autor
não vem mais ao caso discutir. a
gratuidade
na
Constituição
de
Mas uma 1988
é
com abstração das mudanças ocorridas na
ordem constitucional mais nova".
72 Odim B. Ferreira, ob. Cit., Cadernos cit. 13/74
Ora,
o
critério
não
reclama
maiores
do
Código
Tributário
educação
ou
da
inexistência
disceptações:
já
Nacional,ao
assistência
social,
o
de
finalidade
demarcara,
exigir para
o
aliás,
das gozo
lucrativa o
art.
14
instituições
de
da imunidade,
"não
distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas,
a
título de lucro no seu resultado".
Patente Constituição
que,
de
a
hoje,
esse
único requisito
satisfazem
as
da
imunidade
entidades
privadas
da de
previdência fechada.
"Tanto a Constituição quanto o Código Tributário Nacional" observa
com
exclusivamente
a
empreendimento,
(o
o
d.
distribuição
Alberto dos
Xavier(23)
resultados
-
"vedam
econômicos
vedam,
lucro
como não podiam
objetivo
na
vedar,
terminologia
a
de
própria produção Ferri),
pois
sem
preservação e crescimento do patrimônio de afetação especial o
fundo
de
objetivos
do
como requisito da imunidade.
Não lucro
precisão
pensão
para
se
que
patrocinadores
(e
traduz
foi
ficariam
constituído:
dos participantes)
prejudicados
sem fossem
que
as
os
nos
a
em que
próprios
poupanças
aplicadas
do
dos
mercados
de capitais em termos lucrativos jamais seriam atingidas as metas de benefícios a que os fundos de pensão se propõem; da mesma sem
que
as
entidades
de
educação
obtivessem
um
excedente
receitas de mensalidades em relação às suas despesas, não
se
renovariam,
contratados,
que,
professores
qualificados
das
as bibliotecas não
podiam
ser
condenando os utentes a uma medíocre estagnação".
Essas ems.
novos
forma que
Ministros
as
Ilmar
da Constituição,
23 Alberto Xavier,
razões
ob.loc.
que
Galvão
e
se
somam
Marco
às
Aurélio
já
desenvolvidas para
pelos
convencer-me
não é dado extrair a negativa da imunidade.
cit.,
52/37
de
Não razões
não
desconheço
estritamente
normativo" do problema e
financeiros
iníqua a
dos
idoneidade
não
a
solver de
refutar,
a
circunscrita
contraposta mas
estão
atinentes
subjacentes ao
"domínio
e que dizem com o vulto patrimonial
previdência
fechada,
vênias,
recuso
partir
cuja situação,
tipo
de
o
que
tornaria
argumentação
aprioristicamente não me
uns de
de
dados
poucos
na
resto,
delas,
-
hermenêutica
empíricos, de
a
sua
pensão
quiça me dispusesse premissa,
de
na
empresas
verdade
estatais,
já não tem hoje as dimensões de ontem, seja
pelo
novo
cuja
impressiona.
fundos
privatizações,
contribuição
esse
fora abusar do tempo do Tribunal,
a
das
as
no caso,
Não
custa
tese
dogmáticas,
fundos
todas
constitucional
á
à
imunidade.
Com
a
que
por
força
art.
202,
da §
limitação 3o,
da
seja
imposta
a
Constituição,
conforme a EC 20/98.
De das
resto,
imunidades
indisfarçavel da
medida
isenção
e
preciso
tributárias
e
altamente
que
entende
no
telefônicos
e publicações
4.11.87,
RTJ
adequada
126/216;
RE
Pertence,
Sob outro prisma, crise
foi
previdência
se
demarcar cuide
exemplo
RE
Moreira, ERE
14.12.99,
social
pública
-
hoje
atividades tem
recuado da
jurisprudência dos
catálogos
101.441,
Plen.
Sanches,
3.4.90,
104.563,
DJ
20.4.90;
RE
9.6.93,
DJ
Neri,
DJ 18.2.2000).
aos
restritos
lindes
tributaria
reconhecer,
limites
as
teleologicas a
é preciso
impondo
de
não
inspirações
(cf.
8.3.91;
no
Tribunal
imunidade
118.228, DJ
o
de
similares
19.2.91,
RE 118.409,
quando
às
sirva
reconhecimento da
Pertence,
18.3.94;
ainda
que,
lucrativas
constitucional:
sedimentada
130012,
-
ponderar
à medida em que a
proventos
congelados
pelo
e art.
pensões 14
da
da EC
20/90 -,
que
a
previdência
salvaguarda
contra
população:
restringir
previdência grandes acesso
o medo
fechada
a
fins
da
tornou
parcela
a
e
cujos
imperativo
cada
tributária
lucrativos
empresariais,
crescente
se
futuro para
imunidade
sem
instituições segmento
do
privada
vez maior
das
não
entidades
deixar
planos
média,
já
não
que
grandes
fundos
atendida
da de
opção
dificilmente
classe
de
às terá pela
previdência pública.
De fechada
considerar ainda
constituem
financeiro
rendas
-
com
a
crescente
de previdência
globalização
do
sistema
o instrumento residual de poupança nacional.
Last econômicos,
hoje
os
but
apenas
pelas
not
least:
difere
a
instituições
a
imunidade
tributação, de
do
discutida, momento
previdência
da
fechada,
em
termos
produção para
o
de dos
proventos e das pensões que gerarão no futuro.
Dispenso-me direito
comparado,
-
por
nenhum
que
sabido
sistema
de
-
de
recordar
previdência
como,
no
complementar
fechada prescinde de tratamento tributário favorecido (24).
Peço vênia ao em. não conheço do recurso:
74
Relator e a V.
Exa.,
Sr.
Presidente,
e
é o meu voto.
Fernando Nogueira da Costa e outros fundos de pensão, Unicamp, out. 1997
-
Um regime
tributário adequado para os
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N.
202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO
O SENHOR MINISTRO CELSO DE MELLO: Todos sabemos, Presidente,
que
das entidades pode
a
prática
políticas
das
competências
investidas da
caracterizar-se
como
impositivas,
prerrogativa de
instrumento
que
arbitrariamente manipulado pelas pessoas estatais,
Senhor
por
parte
tributar,
venha
a
não ser
sob pena de grave
comprometimento da própria ordem constitucional.
Isso prerrogativas parâmetros Público
compatível Estado
campo
estabelecidos
impor,
tributária,
do
no
significa
ao
governamentais.
pela
Lei
porque
princípios
Democrático
o
Estado,
tributário,
contribuinte,
simplesmente com os
que
de
que
não
Magna. um tal
exercer
pode É
que
estado
e a
não
de
cabe
injusta não
condicionam, ação
as
suas
divorciar-se
pretensão
informam
Direito
ao
das
ao
dos Poder
submissão se no
revela âmbito
instâncias
Não desvios
se
pode
desconhecer,
inconstitucionais
do
Estado,
Senhor
notadamente
no exercício do seu poder de tributar,
geram,
comportamento do aparelho governamental, deformam
os
princípios
subvertem
as
finalidades
que do
quando
que
os
praticados
na ilegitimidade desse
consequências
estruturam sistema
Presidente,
a
ordem
normativo
e
ilícitas
jurídica,
que
que que
comprometem
a
integridade e a supremacia da própria Constituição da República.
Daí tributário,
a
importância
exercido pelo Estado,
de
reconhecer - se
deve submeter-se,
que
favor
dos
contribuintes,
decisivas
estatal para impor e para exigir,
limitações
coat1vamente,
poder
por inteiro,
modelos jurídicos positivados no texto constitucional, em
o
que à
aos
institui,
competência
as diversas espécies
tributárias existentes.
Não se pode ignorar, imunidade
reflete,
em seus
nesse contexto,
aspectos
essenciais,
que a garantia da uma
das
expressões
mais relevantes em que se apoiam os direitos básicos proclamados em favor de determinados contribuintes.
A exclusivamente,
imunidade aos
impostos
tributária (RUBENS
GOMES
-
que DE
SOUZA,
se
restringe, "Compêndio
de
Legislação BARBOSA 1980, p.
Tributária",
NOGUEIRA,
Saraiva;
139,
1988,
in
Tributário)
Anais
-
de
Direito
DOLÁCIO
do
I
DE
traduz
pessoas estatais
RTJ
111/694).
-
constitucional,
Tributária;
Tributário",
Nacional
-
RTJ
pois,
um
que
veda
a
- e
nesse
p.
122,
"Imunidades de
e
Estudos
ao
-
própria
Direito impositivo
RTJ
impedimento
ed.,
Isenções",
de
poder
77/727
5ª
RUY
Tributários,
Brasileira
constitucional
77/709
Representa,
Resenha
Academia
limitação (RTJ
1975,
OLIVEIRA,
Congresso
Tributária
das
natureza
187,
"Curso
YONNE
Resenha
p.
77/745 -
jurídico,
incidência
da
de norma
tributária.
Para SOUTO
MAIOR
alguns
BORGES
("Isenções
Sugestões Literárias)
-,
a
de exclusão da competência
Outros, Obrigação
sentido
Tributárias",
imunidade
"é
é
o p.
magistério 180,
um principio
2ª
Constituição,
quando
se
da
ed.,
competência
configuram
1980.
constitucional
RT),
identificam
("Fato Gerador da a
imunidade
"uma forma qualificada ou especial de não-incidência, na
ed.,
JOSÉ
tributária".
como AMÍLCAR DE ARAÚJO FALCÃO
Tributária",
2ª
de
por supressão,
impositiva ou do poder de
certos
pressupostos,
circunstâncias previstas pelo estatuto supremo".
como
tributar,
situações
ou
Não jurídica
(RUY
imunidades de
CARLOS
informações a
constitucional
de
BARROS
à
luz
limitação
reconhecida pela
estejam
cm
próprio
texto
controvérsia
da
garantia
situações da
poder
doutrina,
outorgada
que em
com a Emenda n.
2ª
RT;
GILBERTO
1970,
Tributário", "Sistema item
n.
vol.
3,
p.
Tributário 54,
da
ALIOMAR
vol.
II,
p.
Qualquer reconheça
(SACHA
CALMON
-
que
inclusive NAVARRO
exoneração
tributaria",
imunidade,
não
nascem
408,
p.
nem
de
as
in Revista impõe-se instrumento
Estado o
-
seu
assim
caráter
contribuintes
1969",
que
descritas
no
"Comentários
à
tomo
II,
p.
"Temas
de
Direito
1969", "Uma
1958,
a
técnica
vol.
408,
nem
p. à
465,
Ciência
Forense).
jurídica
legislativa
1982,
I,
introdução
natureza
"Teoria
obrigação,
sobre
BERNARDO RIBEIRO DE MORAES,
de
porém,
121/149,
do
destaca
CANTO,
natureza
1987),
MIRANDA,
de
Alba;
2ª ed.,
como
COELHO,
DE
BALEEIRO,
seja,
STF",
abstratamente
1,
Constituição
RT;
do
enquanto
favor
ULHOA
1964,
1973,
das Finanças",
lhe
190,
DE
-
nela
(PONTES
1967
sua
"Apontamentos
impositivo
predeterminadas,
Constituição
de
93/140-141,
tributária ao
torno
jurisprudência
Constituição de ed.,
em
MONTEIRO,
vol.
imunidade
de
expressiva
a
Legislativa,
que
sido
DE
tributárias
enfatizar
tem
obstante
Geral RT) -,
do o
crédito
de
que
exoneração
tributo
fato
se
é
que,
tributário,
e
da "na
por
absoluta
vedação
constitucional"
(IVES
Tributário na Constituição de 1988",
O tema
-
que
fato
se
mostra
político-jurídica imunidade própria modo,
-
a
ser
impregnado
reside
na
149,
que
preciso
justifica
de
ter
presente
teleologia mesma da cláusula da imunidade,
sua o
"Sistema
Saraiva).
na
análise
inquestionável
circunstância
a
MARTINS,
considerado
tributária há de ser definido e
razão é
relevante,
p.
GANDRA
de
que
significação
o
instituto
interpretado em
previsão próprio
constitucional
desse
função da
constitucional.
sentido que
da
Desse
finalístico,
institui
qualificando-a como típica e insuprimível
a
a
garantia
limitação ao
poder de tributar do Estado.
Posta a questão nestes termos, inscrita
no
art.
considerada
a
nítida
assistência
social
entidades
de
contribuições
VI,
dos
c,
distinção
(CF,
art.
previdência
patrocinadores, social,
150,
194,
da
Carta
conceituai
Política, entre
c/c os arts.
privada,
beneficiários,
e analisando a cláusula
além
sendo
201
previdência e
203)
mantidas
daquelas
entendo
efetivadas
-
e
que as
com
as
por
seus
não se caracterizam como instituições de assistência
deixando,
por
isso mesmo,
de
ajustar-se
à
exigência
básica
prevista na
matriz
instituições,
basta
realidade,
prevista
que
a
que
assegura,
em favor
de
tais
a prerrogativa da imunidade tributária.
Na imunidade
constitucional
no
entidade
art.
e
paraefeito
150,
atenda
VI,
aos
c,
de da
acesso Carta
requisitos
à
garantia
da República,
fixados
no
art.
da não
14
do
Código Tributário Nacional.
Mais do que para
considerar-se
assistência
social,
imune,
isso,
impõe-se que
a
seja caracter1zada
pois é dessa
entidade como
instituição
específica configuração
a de qua1ifícar-se como entidade de assistência social o
direito
de
ser
em questão,
constitucionalmente
reconhecida
-
de
jurídica que resulta
como
titular
da
garantia da imunidade tributária.
Vê-se, privada
como
realidade, legítimo
condicionada, República.
instituição
decisivo à
portanto,
fator
de de
que
assistência
excepcional
prevista
art. 150,
da VI,c,
da
social
pré-qua1ificação
prerrogativa no
acaracterização
para
constitui, fins
imunidade da
entidade
de
acesso
subjetiva
Constituição
na
e da
E, características por
sob
tal
perspectiva,
essenciais
LEOPOLDO
BRAGA
de
("Do
uma
instituição,
Conceito
Educação ou de Assistência Social", Janeiro),
que
finalidade
de
lucrativo
e
a
distribuição
de
propósito
da
configuração
das
-
precisamente
porque
que
estas
delas ordem
destaca,
pública,
generalidade utilidades
p.
e
universalidade como
realidade,
traduzem a
instituição
de
idéia
assistência
-
de
voltadas
de à
preferências ou
estejam
caso
no
beneficiários (op. cit.,
p.
de
merecê-los
contemplados", 145).
condições,
a
à
de
Rio de a
intuito
serviços
ou
na
enfatizando,
a
social, -
devem
à
generalidade
configuração que
os
e
à
jurídica
serviços
e
os
"sem discriminações,
quantos deles necessitem e
em paridade consoante
de
coletividade
benefícios por ela prestados devem estender-se, restrições,
de
impessoal e neutro.
essencial -
1971,
assistência
pertinentes
social
definidas
relevantes,
sempre
instituições
notas
ed.,
ausência
prestação
as
Instituições
2ª
ou
benefícios,
as
como
expressões
possuir caráter absolutamente desinteressado,
Na
de
128/148,
gratuidade na
considerar
tais
Jurídico
como
a
cumpre
de
situação
observa
com
LEOPOLDO
outros BRAGA
De
outro
lado,
juridicamente
suficiente
apresentar-se,
unicamente,
sem
fins lucrativos,
satisfazer,
não
só
Nacional,
contida
art.
no
instituição que
de
a
como
§
também,
4o,
da
assistência
erenda
estejam
em
lei,
a
de
definidas
não
no
efetivamente
entidade
art.
tenha
privada
a
Código
restrição protege
a
lucrativos
e
respectivos
relacionados
social,
do
somente fins
revela
cabe-lhe
14
observar que
desde que os
se
hipótese,
incumbe-lhe
que
não
assistência
tal
Constituição,
social
atenda os requisitos da
patrimônio
mesmo
que
de
organização
exigências
mas,
150,
circunstância
pois,
as
Tributário
impende advertir
com
serviços, as
suas
finalidades essenciais.
Tenho face
da
distinção
inconfundível das
ações
ao
para
mim,
Senhor
constitucional
conceito,
referentes
à
aos
Presidente,
que
imprime
objetivos,
previdência
e
à
privada,
a
possibilidade
de
acesso
tributária,
unicamente,
pela Lei Fundamental da República,
assistência
seguridade social.
social,
representa
regime
e
autônomo à
em e
vinculação
sociais,
que
em favor das entidades de
imunidade
prestam
que
caráter
assistência
presente esse contexto - não se viabiliza, previdência
ao
especialmente
à
prerrogativa
garantia
da
outorgada,
aquelas entidades que
independentemente
de
contribuição
à
Cabe
ter
presente,
neste
ponto,
a
feita pelo eminente Ministro OCTAVIO GALLOTTI, do
RE
136.332-RJ
magistrado texto
(RTJ
acentuou
constitucional
150/597),
que
a
-
que
ocasião
imunidade
correta
observação
quando do
julgamento
em
que
tributária,
representai
"um
esse
assegurada
estímulo
(despreendimento de alguém em proveito de outrem)"
ilustre
ao
-,
pelo
altruísmo
"não comporta
a hipótese onde os associados se congregam em seu próprio benefício, mediante o recolhimento de contribuições, algum patrocinador e a
despeito da
mesmo obtido o concurso de
reconhecida
utilidade
social
do
empreendimento".
Não se pode perder de perspectiva, como
enfatizado
nos
MAURÍCIO CORRÊA e claramente
votos
CARLOS
distinguiu
proferidos
VELLOSO
entre
as
-
pelos
que
noções
bem por isso - e tal
a e
eminentes
Constituição da as
finalidades
Ministros República
inerentes
à
previdência e à assistência sociais,
especialmente quando dispôs que
os
dependentes
planos
previdenciários,
inciso I) ,
enquanto
que
à
idade
avançada
"A assistência
equilíbrio
financeiro
e
atenderão à cobertura dos eventos referentes às doenças, e
o
e
atuarial,
morte
preservem
contribuição
a
à
que
de
sujeitos
invalidez,
critérios
sempre
(CF,
social
art.
201,
será prestada
caput a
à e
quem
dela
necessitar,
social"
(CF,
independentemente
art.
203,
caput),
de
visando,
contribuição desse modo,
à
seguridade
a consecução de
fins muito mais abrangentes do que aqueles a que se refere o sistema de previdência social
Sob WAGNER p.
115,
art.
BALERA 1989,
(CF,
tal
("A RT),
art.
203,
aspecto,
Seguridade cujo
203 da Constituição,
incisos I a V).
cumpre Social
magistério,
referir na
ao
o
entendimento
Constituição
examinar
o
de
que
de
1988",
dispõe
o
assinala:
“(...) Logo na cabeça do dispositivo surge a nota distintiva da assistência social; é atividade que se presta independentemente de contribuição. Contrariamente ao que ocorre com os planos de previdência, onde há uma contribuição necessária e obrigatória a ser vertida ao filiado, aqui (em relação à assistência social - observação minha) inexiste esse ônus. E é curial, pois a assistência social está destinada aos que não podem contribuir. Gratuita, por natureza, não vincula recursos aos esquemas securitários que estão, ainda que impropriamente, presentes nas relações previdenciárias."
O que
a
assistência
coletividade Estado,
exame
a
busca
do
texto
social
universalidade,
todos ao
-
que
implementar,
concretização
impregnados,
constitucional
de
eles, contrário
se
dirige
enquanto
objetivos de do
um que
claramente ao
ônus
que
sociais
sentido se
evidencia
conjunto
da
incumbe
ao
mais de
registra,
amplos,
irrecusável em
bases
subjetivamente mais limitadas e em caráter institucionalmente menos abrangente, com o regime de previdência.
Bem por isso, em
memorial
que
assinala,
apresentou,
que
corretamente,
"...
à
vista
a União Federal, de
as
atividades
exercidas pelas entidades fechadas de previdência privada lhes
darem
o
necessitados,
caráter a
compreenderem
de
promotoras
(I)
complemento
mediante
a
constituição de
àqueles
cálculos
requisitos assistência
assistência
que alude o Texto Constitucional,
com a participação dos associados em
da
deferidos
atuariais
constitucionais social,
o
(II)
pela
se
exigiria
social
a
aos
simplesmente
fundos de natureza
próprios,
para
que
e
mas
(...) não
financeira,
concessão dc benefícios
previdência não
estatal,
preenchem
caracterizarem gratuidade
na
como
tudo
elas
os
entes
de
prestação
dos
serviços".
Daí a afirmação, constante do douto voto proferido pelo eminente
Relator
sintetizou,
a
meu
desta
causa,
juízo,
as
Ministro razões
MAURÍCIO
subjacentes
CORRÊA, ao
sentido
alcance da cláusula de imunidade tributária fundada no art. c, da Constituição:
que
bem e
150,
ao VI,
"Parece-me, nesta linha de raciocínio, que as instituições assistenciais não podem ser confundidas ou comparadas com as entidades fechadas de previdência privada, de gênese contratual, uma vez que somente conferem benefícios aos seus filiados desde que esses recolham as contribuições pactuadas. Essas associações, assim constituídas, não possuem o caráter de universalidade, como ocorre com a assistência social oficial, do que se extrai que os serviços por elas realizados não podem ser entendidos como serviços de assistência social stricto sensu, em cooperação com o Poder Público, conforme decidiu esta Corte nos autos do RE n° 108.120-1, relator Ministro Sydney Sanches, 'in' RTJ- 125/750. Importa, ademais, reafirmar que a imunidade tributária deferida às entidades de assistência social, sem fins lucrativos, somente compreende o patrimônio, a renda e os serviços relacionados com as suas finalidades essenciais (CF, artigo 150, VI, 'c'). Mesmo assim, o reconhecimento desse direito está condicionado à observância dos preceitos contidos nos incisos I a III do artigo 14 do Código Tributário Nacional. Resulta desse modo que o favor constitucional não é absoluto e o seu deferimento, mesmo em face dos objetivos institucionais da entidade, previstos em seus atos constitutivos (CTN, artigo 14, § 2o), poderá ser suspenso quando não cumpridas as disposições legais (CTN, artigo 14, § 1°)."
Não posso deixar de como o
fez
o eminente
Relator,
entidade
recorrida
Sistemas
EMBRAPA/EMBRATER),
complementares viabiliza
de
(CERES
-
que,
na
Fundação além
aposentadoria,
empréstimos
observar,
pessoais
da
Senhor
espécie de
a
imobiliários em favor de seus filiados,
ora
concessão
outorga que,
dos e
de
tal
em análise,
Seguridade
auxílio-rec1usão e
Presidente,
Social
a
dos
benefícios
abonos,
também
financiamentos
no entanto,
perderão a
condição
de
beneficiários
sumariamente
do
eliminados,
plano
na
previdenciário,
hipótese
de
deste
sendo
não-recolhimento
das
contribuições devidas.
Na
realidade,
entendo
concluiu o seu douto voto, eminentemente entre
negocial
a entidade
do
-
vinculo
deprevidência
o
eminente
depois de
e
os
bem
registrar o caráter
jurídico-contratual
privada
Relator
seus
estabelecido filiados
relativamente à CERES - Fundação de Seguridade Social dos
assinalou,
Sistemas EMBRAPA/EMBRATER, estatutários, social,
quando
que
não
se
deixando
constitucional
ajusta
deter
da
que esta, à
noção
acesso,
imunidade
considerados os seus objetivos de
por
instituição isso
tributária,
de
mesmo,
tal
assistência à
como
garantia
prevista
no
art. 150, VI, c, da Constituição.
É que CORRÊA
- "enquanto
principio
da
coletividade, previdência ficando,
o
- tal como advertiu o eminente Ministro MAURÍCIO a assistência
universalidade
e
independentemente privada
gozo
dos
apenas
da de
social do
generalidade,
em
uma
previstos
em
a
categoria seu
atenção ao
destina-se
contraprestação,
contempla
benefícios
Estado,
a
entidade
toda de
especifica,
estatuto
social,
dependente do pagamento da devida retribuição,
que é
'conditio sine
qua non' para a respectiva integração no sistema".
Desse modo, e consideradas as razões ora expostas, peço vênia
para
conhecer
extraordinário,
e
denegando,
dar
em consequência,
anteriormente deferido à CERES Sistemas EMBRAPA/EMBRATER.
É o meu voto.
provimento
-
ao
presente
o mandado de
Fundação de Seguridade
recurso segurança
Social
dos
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6__________DISTRITO FEDERAL VOTO
O SR. MINISTRO SYDNEY SANCHES - Sr.
não
posso
social,
negar
a
importância,
inclusive
termo,
o
aspecto
e
naquele
previsto
pela
no sentido técnico
Constituição.
votava ao tempo da Constituição anterior e, vejo
sob
dessas entidades de previdência privada. O que nego
é que elas sejam de assistência social, do
Presidente,
razão
para
mudar
meu
ponto
de
Assim
data venia,
vista,
em
face
já não do
tratamento que a Constituição atual deu à matéria. Peço vênia, pois,
para acompanhar o voto do Sr.
Ministro-Relator e dos que o seguiram.
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VISTA
O
SR.
MINISTRO
NÉRI
DA
SILVEIRA
-
Sr.
Presidente.
Penso que a matéria tem uma importância muito grande, especialmente, porque, com esse julgamento, define-se, também, a sorte das entidades de previdência privada no que respeita a matéria de imunidade, a partir da emenda constitucional, que, no ponto, lhes conferiu uma projeção imensa no momento da realidade nacional. Gostaria tendo
em
conta
que
de o
refletir quorum
do
um
pouco
julgamento
sobre do
esse
assunto,
Tribunal
demasiadamente ajustado. Por isso, eu vou pedir vista dos autos.
está
EXTRATO DE ATA
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 PROCED. : DISTRITO FEDERAL RELATOR : MIN. MAURÍCIO CORRÊA RECTE. : DISTRITO FEDERAL ADV. : PGDF - MANOEL CÉSAR NETO RECDO. : CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER ADV. : CLAUDIA SANTANNA Decisão : Depois dos votos dos Ministros Maurício Corrêa (Relator) e Carlos Velloso, que conheciam e davam provimento ao recurso, e dos votos dos Ministros Marco Aurélio e Ilmar Galvão, que dele não conheciam, o julgamento foi suspenso em virtude do pedido de vista formulado pelo Ministro Sepúlveda Pertence. Declarou impedimento o Ministro Nelson Jobim. Falou pela recorrida o Dr. José Antonio Blanco Céspedes. Plenário, 24.02.99. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso (Presidente), Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento ao recurso extraordinário, e dos votos dos Senhores Ministros Marco Aurélio, Ilmar Galvão e Sepúlveda Pertence, não conhecendo do recurso, pediu vista dos autos o Senhor Ministro Néri da Silveira. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Absteve-se de votar a Senhora Ministra Ellen Gracie, por não ter assistido ao início do julgamento. Plenário, 22.3.2001.
Presidência do Senhor Ministro Carlos Velloso. Presentes à sessão os Senhores Ministros Moreira Alves, Néri da Silveira, Sydney Sanches, Sepúlveda Pertence, Celso de Mello, Marco Aurélio, Ilmar Galvão, Maurício Corrêa, Nelson Jobim e Ellen Gracie. vice-Procurador Geral da Republica, Ferraz da Nobrega. Luiz Tomimatsu coordenador
Dr.
Haroldo
RECURSO EXTRAORDINÁRIO________________ Nº 202.700-6 - DISTRITO FEDERAL
VOTO
O
SENHOR
MINISTRO
(VISTA)
NÉRI
DA
SILVEIRA:
É certo adotar a Constituição tratamento distinto, em Seções separadas (III e IV), relativamente à "previdência social", e à "assistência social", não obstante constem ambas do Capítulo II, acerca da "Seguridade Social", Preceitua o art.
no Título VIII
194 da Lei Maior:
-
"Da Ordem Social".
"A seguridade social
compreende
um conjunto integrado de ações de iniciativa dos poderes públicos e da sociedade,
destinadas a assegurar os direitos relativos à saúde,
à previdência e à assistência social". da Constituição, que
de forma direta
recursos
provenientes e
à sua vez,
no art.
195
"A seguridade social será financiada por toda a
sociedade,
DistritoFederal
Está,
dos
e indireta, nos
dos
orçamentos da
Municípios,
sociais: I - dos empregadores,
e
termos da lei, União,
das
dos
mediante
Estados,
do
seguintes contribuições
incidente sobre a folha de salários,
faturamento e o lucro; II - dos trabalhadores; III - sobre a receita de
concursos
de
desse artigo, que
prognósticos",
estabelecendo-se,
ainda,
no
§
4º
”A lei poderá instituir outras fontes destinadas a
garantir
amanutenção ou
expansão da seguridade social, obedecido o
disposto
no art. 154, I",
assentando-se,
mesmo artigo,
ademais, nos §§ 6o e 7º,
do
verbis:
"§ 6° - As contribuições sociais, de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b."
"§ 7º - São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei." Depois de definir os objetivos dos "planos de previdência social", no §
mediante contribuição,
1º do referido artigo,
no art.
que
201,
a Constituição prevê,
"Qualquer pessoa poderá participar
dos benefícios da previdência social, mediante contribuição na forma dos planos previdenciários", vedando-se, 201,
"subvenção
ou
auxílio
do
além disso, no § 8º do art.
poder
público
às
entidades
de
previdência privada com fins lucrativos". No que concerne à "Assistência Social", dispõe o art. 203 da
Lei
Magna
que
independentemente objetivos;
I
"será
da
contribuição
- a proteção à
adolescência e à velhice; carentes;
prestada
II
à
a
quem
seguridade
família,
dela
necessitar,
social,
à maternidade,
à
e
tem por
infância,
à
- o amparo às crianças e adolescentes
III - a promoção da integração ao mercado de trabalho; IV
- a habilitação e reabilitação das pessoas portadoras de deficiência e a promoção de sua integração à vida comunitária; V - a garantia de um
salário
mínimo
de
benefício
social
à
pessoa
portadora
de
deficiência e ao idoso que comprovem não possuir meios de prover à própria
manutenção
dispuser
a
lei".
governamentais
na
ou O área
de art. da
tê-la 204
provida da
por
sua
Constituição
assistência
social
recursos do orçamento da seguridade social,
família, reza:
serão
conforme "As
ações
realizadas
previstos no art.
além de outras fontes, e organizadas com base nas diretrizes: I - descentralização político-administrativa,
com 195,
seguintes cabendo a
coordenação e as normas gerais à esfera federal e a coordenação e a execução dos respectivos programas às esferas estadual bem
como
a
entidades
beneficentes
e
de
assistência
e municipal, social;
II
participação da população, por meio de organizações representativas, na
formulação
das políticas
e no
controle
das
ações
em
todos
os
cuidar
da
níveis". Bem "previdência
ver
social"
respectivos planos Assim,
de
campos
é, e
pois, da
que
a
Constituição,
"assistência
de abrangência
e
ao
social",
ainda
traça-lhes
prevê a
atuação,
os
nesses
da seguridade social, de entidades com natureza diversa. no § 7º do art. 195, isenta de contribuição, no âmbito da
previdência social,
as entidades beneficentes de assistência social,
vedando
ou
"subvenção
auxílio
do
poder
público
previdência privada com fins lucrativos", art.
204,
social",
refere-se no
que
a
"entidades
concerne
à
e,
também,
beneficentes
execução
dos
às
entidades
de
no inciso I do
e
de
assistência
programas
de
assistência
social. De coexistência, social",
entender
é,
assim,
que
a
Constituição
admite
a
nos serviços de "previdência social" e de "assistência
além
das
entidades
governamentais,
de
instituições
de
previdência privada, com fins lucrativos e sem fins lucrativos, bem como de entidades beneficentes e de entidades sociais, onde presente a conotação da gratuidade dos serviços. Na compreensão desse quadro de
entidades
considerar,
a
atuarem
ademais,
o
no art.
campo 199
da e
seguridade
seus
social,
parágrafos
1º
e
cumpre 2º,
in
verbis:
"Art. 199 - A assistência à saúde é livre à iniciativa privada. § 1º - As instituições privadas poderão participar de forma complementar do sistema único de saúde, segundo diretrizes deste, mediante contrato de direito público ou convênio, tendo preferência as entidades filantrópicas e as sem fins lucrativos.
§2° - É vedada a destinação de recursos públicos para auxílios ou subvenções às instituições privadas com fins lucrativos." 2. VI,
Analiso, letra
c,
da
a seguir,
a imunidade de impostos do art.
Constituição,
relativamente
a
150,
instituições
de
assistência social, sem fins lucrativos. Estipula o art. vedado
instituir
impostos
partidos
políticos,
sindicais
dos
150,
letra
sobre patrimônio,
inclusive
trabalhadores,
assistência social,
VI, suas
das
c,
Lei
renda
fundações,
instituições
sem fins lucrativos,
da
de
ou
Maior,
estar
serviços
das
dos
entidades
educação
e
de
atendidos os requisitos da
lei. No regime da Constituição de 1969,
vedava-se,
também,
às
pessoas
1967, com a Emenda nº 1, de administrativas
matrizes
instituir imposto sobre o patrimônio, a renda ou os serviços "de instituições de educação ou de assistência social, observados os "requisitos da lei", inexistente a cláusula "sem fins lucrativos". Examinando a
situação dessas
entidades,
nos
regimes
de
1946 e 1967, Pontes de Miranda anotou: "Há diferença que se há de frisar entre a regra jurídica do art. 19, III, c, da Constituição de 1967, e a regra jurídica do art. 21, V, b, da Constituição de 1946. Nessa, após se falar de instituições de caridade e de assistência, acrescentava-se: ”desde que as suas rendas sejam aplicadas integralmente no país para os respectivos fins". Na Constituição de 1967, em vez disso, se pôs: 'observados os requisitos fixados em lei'. E prossegue: 'Não se pode interpretar o art. 19, III, c, da Constituição de 1967, como se houvesse pré-excluído o pressuposto de serem aplicadas, integralmente, no Brasil as rendas das instituições de educação e de assistência social para os respectivos fins. Tal pressuposto é implícito. Não seria de admitir-se que se imunizassem a
impostos rendas que teriam de ser aplicadas, ou que se aplicariam fora do Brasil. Assim a lei a que se refere o art. 19, III, c, da Constituição de 1967 ('observados os requisitos fixados em lei'), tem de conter, explícita ou implicitamente, a exigência da aplicação integral das rendas em educação ou em assistência social no Brasil" (apud Comentários à Constituição de 1967, com a Emenda nº 1/1969, Editora Rev. dos Tribunais, Tomo II, 2ª ed., p. 428). Em tal sentido, de
1988:
"As
vedações
está no § 4º do art.
expressas
no
inciso
150 da Constituição
VI,
alíneas
b
e
c,
compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas". Comentando esse dispositivo, Ives Gandra Martins observa: "O
§
4°, todavia,
ao
falar
em
atividades
relacionadas,
poderá
ensejar a interpretação de que todas elas são relacionadas na medida em que destinadas a obter receitas para a consecução das atividades essenciais.
Como
na
interpretação melhor,
antiga
setor
entidade privado,
dominar lucros Texto
e
arbitrários,
concorrência,
173,
§ 4º,
houvesse
a
ser
da Lei Suprema".
eliminar
barreira
a
Constitucional
e
ela
concorrência
atual
esta
a
Com efeito,
na
pelo
menos
de
obter
preços
acrescenta:
minha
ao
condições
idênticos
A seguir,
objetivou,
tal possibilidade,
teria
ou
na medida em que adotasse
mas livre de impostos".
definitivamente,
não
imune explorasse atividade pertinente apenas
não
mercados
considero
na medida em que poderia ensejar concorrência
desleal proibida pelo art. se uma
ordem
de
"Ora,
o
opinião, eliminar,
sendo que a junção do princípio
estatuído nos arts. 173, § 4º, e 150, § 4º, impõe a exegese de que as atividades, mesmo que relacionadas indiretamente com aquelas essenciais das atividades imunes enunciadas nos incs. 150,
VI,
privadas, entidade
se
forem
idênticas
ou
análogas
não gozariam de proteção imune
tem
um
imóvel
e
às
imunitória.
aluga.
Tal
de
b e c do art.
outras
empresas
Exemplificando:
locação
não
Uma
constitui
atividade mercado
econômica
ou
representa
imóvel não exige, imunidade
desrelacionada
para
uma
pois,
não
de
seu
concorrência
desleal.
incidência do IPTU,
pagar
imposto
de
objetivo
nem
Tal
fere
locação
o do
ou goza a entidade de
renda.
A
mesma
entidade,
todavia, para obter recursos para suas finalidades decide montar uma fábrica de sapatos, porque o mercado da região está sendo explorado por outras fábricas de fins lucrativos, a
nova
porque
atividade, poderia
concorrência comparados
ensejar
sobre com
Constituição
embora
do
os
indiretamente
a
dominação
gerar de
Brasil,
lucros seu
6º
de não
com sucesso. Nessa hipótese, referenciada, mercados
t.
I,
ou
ps.
(apud
é
imune,
eliminação
de
exagerados
se
Comentários
à
tributáveis
concorrente"
vol.,
não
205/206,
ed.
Saraiva,
1990). De outra parte, o Código Tributário Nacional, em seu art. 14, estabelece: "Art. 14-O disposto na alínea c do inciso IV do art. 9° é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I - não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas a título de lucro ou participação no seu resultado; II - aplicarem, integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais; III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão. § 1o - Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § lc do art. 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício. §2° - Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do art. 9º são exclusivamente os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos."
Ruy Direito
Barbosa
Tributário
Aplicado
"Percebe-se, portanto, imunidades saudoso
Nogueira,
Falcão,
imunidades:
a
constituinte
procura
Comparado,
o que
quando
de
resguardar,
idéias
-
foi
respeito, Forense,
muito
acentuou
circunstância
certos princípios,
esse
escreveu, v.
2,
p.
in 212:
o enfoque finalístico dado pelo legislador às
constitucionais,
Amílcar
e
a
que
bem
como com
assegurar
compreendido pelo característica
elas ou
o
das
legislador
manter
incólumes
forças ou postulados que consagra como
preceitos básicos do regime político". Distintos social",
os
campos
da
na ordem constitucional,
"previdência"
e
"assistência
compreendo que esse discrímen se
faz merecedor de consideração ao desate da controvérsia em torno da imunidade de impostos para as entidades de previdência privada. Quanto a estas,
há as com fins lucrativos e as sem fins lucrativos.
De referência às primeiras, em foco,
sendo
entendo inviável a extensão da imunidade
exato que regra expressa da Constituição veda
seja conferida "subvenção ou auxílio do poder público" 8º).
Se,
em linha de princípio,
uma
espécie
do
gênero
cabe afirmar que a
"assistência"
possível afastar a distinção feita emprestando-se à "assistência social" no
amplo
domínio
da
seguridade
social,
201,
"previdência" é,
§ é
entretanto,
pela Lei Magna de 1988, características específicas,
social,
que
previdência social, a qual o ordenamento maior, Constituição prevê,
não
(art.
lhes
também
compreende
a
à sua vez, define. A
assim,entidades de natureza diversa a atuarem na
seguridade social e lhes dá também tratamentos expressos,
consoante
se registrou. De outra parte, cuidando-se de imunidade de impostos, enquanto constitui limitação ao poder de tributar, à vista da regra do art.
146,
II, da Constituição, que prevê caber à lei complementar
"regular as limitações constitucionais ao poder de tributar", decerto não há afastar a incidência do art. 14 do CTN, recebido na ordem constitucional em vigor, consoante é da jurisprudência do STF.
Nota
distintiva,
no
ponto,
das
entidades
fechadas
de
previdência privada é o caráter contratual de sua operacionalidade. Com
efeito,
recolham
os
benefícios
contribuições
deferidos
antes
a
seus
ajustadas.
associados
pressupõem
Não cabe confundi-las
com
instituição de assistência social, que, independentemente de contribuições (CF, art. 203), presta os respectivos serviços "a quem dela necessitar", na artigo. As entidades
realização dos objetivos enumerados no mesmo fechadas de previdência privada não possuem, destarte, o sentido de universalidade de atendimento, qual sucede, em principio, com as instituições de assistência social, assim como as
prevê
o
art.
governamentais segundo
204,
na
I,
área
da da
descentralização
Lei
Magna,
ao
assistência
dispor
social
que
serão
político-administrativa,
as
ações
organizadas "cabendo
a
coordenação e as normas gerais à esfera federal e a coordenação e a execução dos respectivos programas às esferas estadual e municipal, bem como a entidades beneficentes e de assistência social". A teor do inciso II,
do mesmo art.
no 8º vol., p. 407, Saraiva, no
203,
qual observa Celso Ribeiro Bastos,
de Comentários à Constituição do Brasil,
editora
"A participação da população na formulação das políticas e
controle
de
organizações
ações
em
todos
representativas.
responsabilidade
do
os
níveis
Contudo,
Estado na
será
haverá
condução
feita
por
meio
de
sempre a primazia da
da política
de
assistência
social em cada esfera de Governo. É fundamental à assistência social que esta seja realizada por meio de um conjunto integrado de ações de
iniciativa pública
e da
sociedade,
para
das necessidades básicas da população". Filho acentua: "Depreende-se desse texto
garantir o
atendimento
Manoel Gonçalves Ferreira (art. 204, II, C.F.) que a
legislação destinada a regulamentar a assistência social deve abrir lugar
para
que
organizações
representantes
da
controle
ações
das
comunidade, de
todos
não-governamentais na os
participem,
formulação
das
níveis"
(apud
políticas
como e
no
Comentários
à
Constituição Brasileira de
1988,
S.
Paulo,
Saraiva,
1995,
v.
4, p.
68).
No que concerne ao tema da imunidade de impostos, ut art. 150,
VI,
letra c,
art.
199,
§ 2º,
da Constituição de
1988,
a regra
inserta em seu
quando veda a destinação de recursos públicos para
auxílios ou subvenções às instituições privadas com fins lucrativos, não
só
torna
empresarial
relevante do
o
conceito de
empreendimento,
lucro,
também
no
vinculado âmbito
da
social, e assim conduz a afastar do favor fiscal do art. da Lei Maior, mas,
ainda,
as entidades de previdência privada,
atrai
a
entidades privadas que,
além das
sensu, igual,
incidência do art.
sem
fins
entidades
não-oficiais,
lucrativos.
do domínio da
que
não
possuem
150,
fins
3.
seguridade 150, VI,
letra
assistência
natureza c,
que o usufruam,
Compreendo,
as entidades de previdência privada,
enquadráveis no art.
VI,
à
c,
àquelas
dessa maneira, social,
lucrativos,
stricto
mas,
por
sem fins lucrativos,
são
150, VI, letra c, da Constituição.
Resta examinar a situação das instituições de previdência
privada, que exigem contribuição dos associados para a prestação dos correspondentes
serviços
no
âmbito
da
previdência
e,
assim,
podem
lograr até apuração de resultado positivo no balanço da
receita e
despesa, em face do art. 150, VI,
em tudo o
c, da Lei Magna de 1988,
que diz com suas finalidades essenciais. Penso que se faz, aqui, mister o atendimento do disposto no
art.
14,
I,
II
e
III,
do
CTN,
disciplina
editada
no
regime
constitucional anterior, quando a regra da imunidade de impostos em causa guardava comando de semelhante expressão. Dessa maneira, cumpre não haja, por parte dessas entidades de previdência privada, a distribuição de qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a título de lucro ou participação no seu resultado,
entre os
associados ou participantes
e
beneficiários,
sendo
aplicados,
integralmente, no País, os seus recursos na satisfação dos objetivos institucionais, mantendo, além disso, escrituração das receitas e despesas
em Livros
sua exatidão.
revestidos de
De outra parte,
formalidades
capazes
essa imunidade de impostos
tão-só, ao patrimônio, renda ou serviços finalidades essenciais das entidades em foco, do art. ao que
princípios,
Constituição) ressalte-se, de
concerne,
relacionados com as qual resulta da norma
150, § 4º, da Constituição. Com isso, atende-se, por igual, Amílcar Falcão anotou como sendo manutenção incólume de
”certos
art.
de assegurar
idéias
forças
de
postulados
que
(a
consagra como preceitos básicos do regime político" e, notadamente,
194 da Lei Maior, ações
-
de
no campo da seguridade social,
onde se prevê ocorra
iniciativa
dos
poderes
a teor do
"um conjunto integrado
públicos
e
da
destinadas a assegurar os direitos relativos á saúde,
sociedade,
à previdência
e à assistência social", todos eles valores e direitos fundamentais das pessoas, com expressa definição no texto constitucional, como decorre dos arts. 194 a 204 da Lei Magna da República. Cuido imunidade
do
emprestar,
art.
150,
VI,
com letra
essa c,
compreensão da
da
Constituição,
regra
da
tratamento
equitativo às entidades que operam no domínio da seguridade social, ao
lado dos
órgãos oficiais,
na consecução dos
objetivos
de ações
integradas da iniciativa dos poderes públicos e da sociedade.
Parece
fora
os
de
dúvida
que
os
objetivos
da
"previdência",
quanto
"assistência social" e da proteção à "saúde" confluem, geral
da
seguridade
social,
para
que
se
da
sob o título
realizem
objetivos
fundamentais que a Constituição alinha no parágrafo único de seu art. 194, como: "I - universalidade da cobertura e do atendimento; II
-
uniformidade
populações
urbanas
e e
equivalência
rurais;
III
-
prestação dos benefícios e serviços;
dos
benefícios
seletividade
e
e
serviços
às
distributividade
na
IV - irredutibilidade do valor dos
benefícios;
V - equidade na forma de participação no custeio;
diversidade da base de descentralizado comunidade,
da
em
financiamento;
gestão
VII
-
administrativa,
especial
de
VI -
caráter democrático
com
a
participação
trabalhadores,
empresários
e da e
aposentados". Bem
de
entender
é,
destarte,
que
as
finalidades
das
instituições de assistência social e de previdência privada hão de ser visualizadas, no âmbito da imunidade prevista no art. 150, VI, c,
da Lei Maior,
na perspectiva do interesse público,
órgãos de administração pública, governo e membros
da
da
sociedade, convivência
para
na realização conjunta de ações do
a promoção do bem-estar de
social
essenciais à vida, à saúde e,
ad instar dos
ou,
ao
menos,
todos
daqueles
os
valores
especialmente, do que se explicita nos
arts. 201 e 203, caput, da Constituição, de referência a todos.
4.
No
Seguridade
Social
entidade
caso
fechada
assistenciais
e
concreto, dos
a
Sistemas
de
previdência
não
lucrativos.
recorrida Embrapa privada, O
Ceres e
-
Fundação
Embrater - sustenta de
acórdão,
fins às
de ser
previdenciais, fls.
502,
está
ementado, nestes termos: “Direito tributário. Imunidade tributária. Fundação de assistência social. Não sendo mantida com a contribuição dos beneficiários, nem tendo finalidade lucrativa, a Fundação tem características de instituição de assistência social, destinada a propiciar bem-estar ao grupo de pessoas vinculadas às empresas patrocinadoras. A natureza pública da instituição não provém da generalidade de seus participantes e beneficiários, mas dos fins sociais a que atende (Precedente jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal). E, como tal, a CERES - Fundação de Seguridade Social dos Sistemas Embrapa e Embrater se enquadra. Apelação provida. Sentença reformada."
O aresto recorrido teve em conta precedentes do STF sobre a
matéria.
decidiu Também, do
art.
Assim,
nos
no
termos
RE
expressos
no RE 115.970-7, 19,
III,
decidiu na mesma
108.796,
c,
na
30.6.1986,
ementa
a
Segunda
transcrita
(fls.
relator o Ministro Moreira Alves,
da
linha,
a
Emenda
Constitucional
e goza,
1/1969,
portanto,
506).
no regime a
registrando-se na ementa do aresto,
"É instituição de assistência social,
Turma
Corte
verbis:
de imunidade
tributária fundação de fins previdenciários e de assistência social que objetiva das
distribuir benefícios a
organizações
auxiliam necessitam
o
patrocinadoras
Estado dela,
na
dela.
prestação
embora
em
assegurados
de
área
Entidades
assistência
circunscrita.
e administradores dessa social
natureza aos
Precedentes
que do
S.T.F.". Está, recorrida,
no acórdão impugnado,
na mesma linha,
verbis (fls.
quanto à natureza da entidade 508):
“No caso vertente, os estatutos da fundação (fl.73) estabelecem: 'São membros da fundação: 1) patrocinadores; 2) participantes e beneficiários'. Os patrocinadores são as empresas, os participantes são os empregados e os beneficiários são exatamente os dependentes dos empregados. Por isso, mais uma vez se vê que, segundo os estatutos, a CERES se enquadra na hipótese que foi objeto de julgamento do Supremo Tribunal Federal. Mas ainda, os estatutos rezam que a fundação, além da atividade previdenciária, tem também como objetivo proporcionar bem-estar aos seus integrantes, participantes e beneficiários, daí a natureza de ente de assistência social."
Do exposto,
não conheço do recurso extraordinário.
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL RELATOR : RECORRENTE: ADVOGADO: RECORRIDO: ADVOGADO: ADVOGADOS:
MIN. MAURÍCIO CORRÊA DISTRITO FEDERAL PGDF - MANOEL CESAR NETO CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER LUIZ CARLOS BETTIOL ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS
EXPLICAÇÃO
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO voto
do
Ministro
certidão
de
Néri
da Silveira,
julgamento
consigna
passamos que
a
(PRESIDENTE) a
ter
Ministra
o
- Com o
empate.
Ellen
A
Gracie
absteve-se de votar porque não assistiu ao início do julgamento.
Tribunal maior
está
número
imediatamente, proferido. Ministra
Trata-se
de um
dividido.
É
possível o
Creio,
Ellen
voto no
Gracie
importância do caso.
de do
que
pertinente,
Ministro ser
fixará
da
Moreira
o
que
a
e
o
participação
do
Corte.
Poderia
Alves,
o
interessante
julgamento,
precedente,
portanto,
integrantes
entanto, no
caso
a
último
colher, a
participação
revela,
justamente,
ser da a
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VISTA
A Senhora Ministra Ellen Gracie - Sr. Presidente, peço vista do processo, porque não assisti ao relatório e, também, não acompanhei todos os argumentos apresentados.
EXTRATO DE ATA
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 PROCED. : DISTRITO FEDERAL RELATOR : MIN. MAURÍCIO CORRÊA RECTE. : DISTRITO FEDERAL ADV. : PGDF - MANOEL CESAR NETO RECDO. : CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER ADV. : LUIZ CARLOS BETTIOL ADVDOS. : ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS Decisão : Depois dos votos dos Ministros Maurício Corrêa (Relator) e Carlos Velloso, que conheciam e davam provimento ao recurso, e dos votos dos Ministros Marco Aurélio e Ilmar Galvão, que dele não conheciam, o julgamento foi suspenso em virtude do pedido de vista formulado pelo Ministro Sepúlveda Pertence. Declarou impedimento o Ministro Nelson Jobim. Falou pela recorrida o Dr. José Antonio Blanco Céspedes. Plenário, 24.02.99. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso (Presidente), Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento ao recurso extraordinário, e dos votos dos Senhores Ministros Marco Aurélio, Ilmar Galvão e Sepúlveda Pertence, não conhecendo do recurso, pediu vista dos autos o Senhor Ministro Néri da Silveira. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Absteve-se de votar a Senhora Ministra Ellen Gracie, por não ter assistido ao início do julgamento. Plenário, 22.3.2001. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso, Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento aorecurso do Distrito Federal, e dos votos dos Senhores Ministros Presidente, Ilmar Galvão, Sepúlveda Pertence e Néri da Silveira, não conhecendo do recurso extraordinário, pediu vista dos autos a Senhora Ministra Ellen Gracie. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Presidiu o julgamento o Senhor Ministro Marco Aurélio. Plenário, .9.2001. 26
Presidência do Senhor Ministro Marco Aurélio. Presentes à sessão os Senhores Ministros Moreira Alves, Néri da Silveira, Sydney Sanches, Sepúlveda Pertence, Celso de Mello, Carlos Velloso, Ilmar Galvão, Maurício Corrêa, Nelson Jobim e Ellen Gracie. Procurador-Geral da República, Dr. Geraldo Brindeiro.
Luíz Tomimatsu Coordenador
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL RELATOR : RECORRENTE: ADVOGADO : RECORRIDO :
MIN. MAURÍCIO CORRÊA DISTRITO FEDERAL PGDF - MANOEL CESAR NETO CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER ADVOGADO : LUIZ CARLOS BETTIOL ADVOGADOS : ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS
VOTO
VISTA
A Senhora Ministra Ellen Gracie: Sr.
Presidente,
1. Retorno os autos do RE 202.700, Rel. o Sr. Min. MaurícioCorrêa, dos quais pedira vista na sessão de 26/9/2001. Como o julgamento teve início antes de meu acesso à Corte, abstivera-me de votar na sessão de 22/3/2001. Atendi, todavia, à ponderação feita por V. Exa., emconsideração à importância do precedente que aqui se fixará e analisei as diversas manifestações das partes e os brilhantes votos ja proferidos. 2. Do exame feito, concluo pelo conhecimento e provimento do recurso, para cassar a segurança, na linha preconizada pelo em. relator, com o que retorno sobre meus próprios passos reconsiderando a posição que adotara em julgado no TRF/4a rememorado por alguns dos interessados no julgamento desta causa. Neste tema, como em tantos outros, busco subsídio na palavra abalizada de meu ilustre antecessor, o em. Min. Octavio Gallotti cuja lição de muito me valeu para que evoluísse minha compreensão sobre o tema ora em debate. Cito em particular o seguinte excerto: "Admito que,apenas sob a égide da Constituição de 1988, veio a desabrochar plenamente a distinção entre as espéciesda 'previdência' e da 'assistência', ramos diferenciados da 'seguridade social'. Veja-se, no Título VIII ('Da Ordem Social'), o Capitulo II, denominado 'Da Seguridade Social' e dividido em Seções, das quais as duas últimas tratam, respectivamente, 'Da Previdência Social' (Seção III) e 'Da Assistência Social' (Seção IV). Nesse novo quadro, bem delineado, a previdência é destinada aos segurados ou contribuintes
(art. 201). Ao passo que a assistência, custeada por recursos orçamentários, dirige-se, independentemente de contribuição, 'a quem possa dela necessitar' (art. 203). Penso, todavia, que antes de ter vindo tornarse solar essa diferenciação, impunha-se ela conceitualmente, a despeito de respeitáveis opiniões em contrário (...). A Constituição de 1967 já inscrevia, no inciso XVI do art. 165, uma noção suficientemente particularizada de ’previdência social', que não coincide, a meu ver, com o pressuposto da imunidade tributária outorgada pelo art. 19, III, c, ás instituições de assistência social. Assim sucede, pelo menos quando, como aqui, a prestação previdenciária (aposentadoria ou pensão) decorre da contribuição do segurado (somada á do empregador), o que me faz retornar ao segundo ponto do roteiro traçado para o exame da questão: o da exigência de não ser a entidade mantida com a contribuição dos beneficiários (RE 108.796, Relator o Ministro CARLOS MADEIRA, 2a Turma, secundado pelo RE 115.970, relatado pelo Ministro MOREIRA ALVES, 2a Turma, ambos precedidos pelos acórdãos a que se reporta a decisão ora recorrida)." (RE 136.332, DJ de 25-6-93) A recorrida mantém com seus beneficiários relação jurídica nitidamente contratual, pautada por contribuições obrigatórias (Estatuto art. 13) com exclusão automática dos que interrompam estes aportes. Tais contribuições abrem ensejo à participação num sistema de previdência fechada, o qual proporciona benefício complementar de aposentadoria, auxílio reclusão e abonos; e também o acesso a planos de financiamento pessoal e de aquisição de casa própria. Tais relações sina1agmaticas afastam das entidades de previdência privada, como a recorrida, o caráter de entidades de assistência social, únicas destinatárias da imunidade tributária do art. 150, VI, c, da CF. Consoante bem asseverou a decisão antes citada, de lavra do em. Min. Octavio Gallotti, a circunstância de haver contrapartida para fruição dos benefícios não permite se caracterize a entidade como da assistência social. Como identificadoras da entidade de assistência social, bem referiu o em. Min. Celso de Mello em seu voto, estão a finalidade de ordem pública, a gratuidade, a ausência de intuito
lucrativo e a generalidade na prestação distribuição de utilidades ou benefícios.
de
serviços
ou
na
Ora, se esse entendimento já se prefigurava sob a Constituição pretérita, e era reconhecido pela jurisprudência da Casa, mais evidente se tornou quando a Carta Política de 88 estabeleceu a nítida distinção conceitual entre previdência e assistência social (CF art. 194, c/c os arts. 201 e 203). Por isso, concluo, com a devida vênia aos que expressam entendimento diverso, que a imunidade tributária do art. 150, VI, c, porque endereçada às instituições de assistência social, não se estende às entidades de previdência privada que, como a recorrida, congregam associados em seu próprio benefício, mediante recolhimento de contribuições. O fato de o respectivo empregador também participar da formação do capital da entidade em nada afeta o caráter contratual das relações que ela estabelece com os associados/participantes e seus beneficiários. Acompanho, portanto, o em. Relator, dar provimento ao recurso, cassando a segurança.
para
conhecer
e
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO
O SENHOR MINISTRO MOREIRA ALVES em
face
Agora,
da
Constituição
quando ela
faz,
anterior,
- Sr.
manifestara-me
sem dúvida alguma,
de previdência e entidade de assistência,
Presidente, nesse
já
sentido.
distinção entre entidade não vejo motivo para mudar
a minha orientação. Acompanho, também, o eminente Relator.
EXTRATO DE ATA
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 PROCED. : DISTRITO FEDERAL RELATOR : MIN. MAURÍCIO CORRÊA RECTE. : DISTRITO FEDERAL ADV. : PGDF - MANOEL CESAR NETO RECDO. : CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER ADV. : LUIZ CARLOS BETTIOL ADVDOS. : ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS ADV. : JOSÉ ANTÔNIO BLANCO CÉSPEDES Decisão : Depois dos votos dos Ministros Maurício Corrêa (Relator) e Carlos Velloso, que conheciam e davam provimento ao recurso, e dos votos dos Ministros Marco Aurélio e Ilmar Galvão, que dele não conheciam, o julgamento foi suspenso em virtude do pedido de vista formulado pelo Ministro Sepúlveda Pertence. Declarou impedimento o Ministro Nelson Jobim. Falou pela recorrida o Dr. José Antonio Blanco Céspedes. Plenário, 24.02.99. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso (Presidente), Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento ao recurso extraordinário, e dos votos dos Senhores Ministros Marco Aurélio, Ilmar Galvão e Sepúlveda Pertence, não conhecendo do recurso, pediu vista dos autos o Senhor Ministro Néri da Silveira. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Absteve-se de votar a Senhora Ministra Ellen Gracie, por não ter assistido ao início do julgamento. Plenário, 22.3.2001. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso, Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento ao recurso do Distrito Federal, e dos votos dos Senhores Ministros Presidente. Ilmar Galvão, Sepúlveda Pertence e Néri da Silveira, não conhecendo do recurso extraordinário, pediu vista dos autos a Senhora Ministra Ellen Gracie. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Presidiu o julgamento o Senhor Ministro Marco Aurélio. Plenário, 26.9.2001. Decisão : Por maioria de votos, o Tribunal conheceu e deu provimento ao recurso extraordinário interposto pelo Distrito Federal, vencidos os Senhores Ministros Marco Aurélio, Presidente,
Ilmar Galvão, Sepúlveda Pertence e Néri da Silveira, que dele não conheciam. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Ausente, justificadamente, nesta assentada, o Senhor Ministro Celso de Mello, que já proferira voto anteriormente. Plenário, 08.11.2001.
Presidência do Senhor Ministro Marco Aurélio. Presentes á sessão os Senhores Ministros Moreira Alves, Néri da Silveira, Sydney Sanches, Sepúlveda Pertence, Carlos Velloso, Ilmar Galvão, Maurício Corrêa, Nelson Jobim e Ellen Gracie. Procurador-Geral da República,
Luiz Tomimatsu Coordenador
Dr.
Geraldo Brindeiro.
ACÓRDÃO
Vistos, relatados e discutidos estes autos, acordam os Ministros do Supremo Tribunal Federal, em sessão plenária, na conformidade da ata do julgamento e das notas taquigráfícas, por maioria de votos, conhecer e dar provimento ao recurso extraordinário interposto pelo Distrito Federal. Brasília,
08 de novembro de 2001.
MARCO AURÉLIO
MAURÍCIO CORRÊA
-
PRESIDENTE
-
RELATOR
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL RELATOR : RECORRENTE: ADVOGADO: RECORRIDO: ADVOGADO:
MIN. MAURÍCIO CORRÊA DISTRITO FEDERAL PGDF - MANOEL CESAR NETO CERES- FUNDACÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA EMBRATER CLAUDIA SANT'ANNA
relatório
O SENHOR MINISTRO MAURÍCIO CORRÊA: A Fundação de Seguridade Social dos Sistemas Embrapa e Embrater
-
segurança
Departamento
contra
Secretaria
de
ato
do
Finanças
do
Diretor
do
Governo
do
desonerada do pagamento do IPTU, sobre
os
privada
imóveis de
destinados
de
sua
assistência à
social
e de
IV,
VI, "c",
"c",
Lei n°
incisos I a III,
Sustentou a
da
Receita
Federal
que,
suas
benefícios
para
ver-se
incidente
sendo entidade
rendas
dos
da
seus
e
fundos
filiados,
em face do disposto no artigo
da Constituição Federal,
e 14,
2.
Argumenta
estando
indevida é a exigência da tributação, 150,
Distrito
impetrou mandado de
referente ao ano de 1992,
propriedade.
complementação
CERES,
combinado com os artigos 9º,
do Código Tributário Nacional.
impetrante em suas razões do mandamus que a
6.435/77 definiu as entidades fechadas como complementares do
sistema mesmo, estatal,
oficial para
de
atingir
restando
previdência os
claro
e
objetivos que
a
assistência visados,
cobrança
face da imunidade constitucional.
da
social, colabora
exação
é
e com
por
isso
a
ação
inexigível
em
3.
Denegada a segurança em primeira instância,
para
o
Tribunal
de
Justiça
do
Distrito
Federal,
houve recurso
que
o
proveu,
resultando do acórdão a seguinte ementa:
"EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. Fundação de assistência social. Não sendo mantida com a contribuição dos beneficiários, nem tendo finalidade lucrativa, a Fundação tem características de instituição de assistência social, destinada a propiciar bem-estar ao grupo de pessoas vinculadas às empresas patrocinadoras. A natureza pública da instituição não provém da generalidade de seus participantes e beneficiários, mas dos fins sociais a que atende (Precedente jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal). E, como tal, a CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER se enquadra." (fls. 502) 4.
Inconformado,
simultaneamente, 527/540). lei
O
recursos
primeiro
federal,
provimento
por
na
Vêm os constítuciona1 VI,
"c",
quanto
à
à
interpôs,
(fls.
514/525
e
ofensa
à
eventual
prequestionamento,
relativa
e
existência
de
negou-se-lhe divergência
592/5).
autos
a
esta
consubstanciada
Entende o Distrito
previdência acórdão
e extraordinário
conhecido de
Federal
Corte
em
para
possível
a
apreciação da
violação
ao
matéria
artigo
150,
da Constituição Federal.
8.
que
foi
ausência
(fls.
Distrito
especial
não
parte
jurisprudencial
o
privada
não
gozam
Federal de
impugnado ofendido o artigo
somente
outorga
o
benefício
que as
imunidade 150,
III,
fiscal
entidades
fechadas de
tributária,
tendo
o
"c",
da Constituição,
às
instituições
assistência social que integram o sistema oficial do Estado.
de
6.
Defende o recurso que
podem
ser
privada,
confundidas
de
caráter
com
as
as
instituições
entidades
contratual.
As
de qualquer contribuição, que
se
reveste
em si
fechadas
primeiras
assistenciais às pessoas mais carentes,
assistenciais
não
de
previdência
prestam
serviços
independente do recolhimento
em razão do princípio da universalidade de
a assistência
social.
A simples
associação de
pessoas reunidas sob a inspiração de determinados objetivos,
mantida
para
de
o
trato
filiados
de
ou
interesses
sócios,
não
preponderantemente pode
ser
particulares
considerada
seus
prestadora
de
Observa ainda o recorrente que os estatutos da CERES
(fs.
assistência social.
7.
72 e seguintes),
asseguram que é ela mantida com a contribuição dos
beneficiários que, 13,
§
1o),
estiverem que
o
de
tal
sorte
atualizados
não
e
da a
dependentes
com
pagamento
cancelamento "sócios"
para se inscreverem, que
do
(artigo
usufruirão
o
pagamento
das
parcelas
respectiva
perda
só
de
bem
suas
traz
inscrição,
direito à
13°),
deverão pagar "jóia"(artigo,
a
a
benefícios
contribuições, como
fruição
se
visto
consequência
exclusão
assistência
como
dos
ao
do
quatro
filiado
de
e
outros
a
o de
seus
eventuais
benefícios.
8. faz
Dá-se, jus
efeito,
à
imunidade
que
a
incisos do CTN. trate de dos
autos
pois,
que
a
entidade
tributária,
entidade
preencha
É preciso,
dado os
de que
que
somente
além disso,
presta
"não
requisitos e
basta,
do
art.
em primeiro
instituição de assistência social", dado
previdência
serviço
privada para 14
lugar,
e
não esse
seus
que
se
o que não é a hipótese de
assistência
contra
pagamento social,
sem
realizar
atendimento
de
caráter
estritamente
como o de assistência gratuita a pessoas necessitadas
108.120-1,
9. de
mensal,
relator Ministro Sidney Sanches,
Finalizam as razões do recurso, previdência
entidades imunidade,
de
privada
além de
assistência
porque
os
social,
não
se
não
(RE n°
"in" RTJ 125/750).
deduzindo que as entidades
enquadrarem
podem
ser
na
categoria
contempladas
impostos pela sua natureza,
utilidade de toda a sociedade, e não teria sentido
com
de a
são convertidos à que uma entidade
que favorece a uma categoria específica auferisse tal vantagem sem a devida contraprestação social.
10.
Não foram apresentadas contra-razões
11.
O Ministério Público Federal,
pelo provimento do recurso.
É o relatório.
às fls.
(fls.
577).
602/3,
manifesta-se
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO
O SENHOR MINISTRO MAURÍCIO CORRÊA
(RELATOR):
O Tribunal
de Justiça do Distrito Federal reformou decisão proferida pelo juízo de
primeira
recorrida,
instância
para
eximindo-a
preceito do artigo 150,
2.
deferir
do
pagamento
VI,
"c",
a
segurança
do
IPTU,
requerida
tendo
em
pela
vista
o
da Constituição Federal.
A matéria constitucional está devidamente prequestionada,
como se verifica às fls.
507,
razão por que passo ao exame do mérito
da controvérsia.
3.
Preceitua o artigo 150,
Constituição,
que
contribuinte,
é vedado à União,
aos
Municípios
instituir
serviços
dos
entidades
sindicais
e
de
"sem prejuízo
partidos
assistência
requisitos da lei".
caput e de
outras
aos
impostos
políticos,
dos
sem
o patrimônio,
finalidades infere
a
essenciais
tratar-se
de
para a sua concessão,
renda das
imunidade
e
da
ao Distrito Federal
sobre
patrimônio,
das
fins
o
suas
renda
fundações,
instituições
e ou
das
de educação
lucrativos, atendidos
os
deste dispositivo estabelece que
"as vedações expressas no inciso VI,
somente
"c" ,
garantias asseguradas ao
inclusive
O parágrafo 4º
alínea
Estados,
trabalhadores,
social,
inciso VI,
alíneas "b" e "c",
os
serviços
entidades subjetiva
nelas e
compreendem
relacionados mencionadas".
condicionada,
com as Daí
se
que requer,
o implemento das condições impostas pela lei.
4.
Assim
sendo,
não
proteção
constitucional
é
suficiente
que
se
trate
assistência social sem fins lucrativos. os
requisitos
da
lei
-
Código
objetivo é o de
impedir abusos
jurídicas
se
a
que
refere
a
de
beneficiar-se
entidade
da
privada
de
Impõe-se que sejam atendidos
Tributário
restrição de que trata o § 4º,
para
Nacional
observada
do artigo 150 da Carta Federal,
a
cujo
ou distorções por parte das pessoas
alínea
"c"
do
inciso VI
do mencionado
dispositivo.
5.
Desse
direito
à
modo,
imunidade
compete
ao
tributária,
magistrado, verificar
se
antes
de
declarar
estão preenchidas
o
as
condições previstas na lei e se a exigência fiscal é indevida por se tratar
de
imposto
incidente
sobre
o
patrimônio,
renda
ou
serviços
relacionados com as finalidades essenciais da entidade.
6. para
No caso em exame, desobrigar-se
do pagamento
de sua propriedade, privada, como
a Fundação impetrou mandado de segurança do
IPTU
incidente
sobre
os
imóveis
sob o argumento de que é entidade de previdência
reconhecida
pelo
instituição de
§
3º,
do
artigo
assistência- social,
39
da
Lei
n°
6.435/77,
à
imunidade
credenciando-se
tributária que constitucionalmente estaria garantida.
7. norma
Anote-se,
todavia,
constitucional
imunidade
não
é
(CF,
deferido
quaisquer bens da entidade,
que
em
artigo
150,
indistinta mas
face
e
da §
restrição 4º),
o
contida
na
benefício
abrangentemente
a
da
todos
e
tão-somente àqueles a que o emprego
esteja afeto à realização de seus objetivos. Explica-se compelidos
a
esse
nessa
vala
tipo
de
a
grita
imunidade,
de
alguns assistem
municípios, a
engorda
que do
patrimônio de entidades dessa espécie, na
aquisição
inteiros,
de
de
terceiros,
grandes
condomínios,
apartamentos
com
maior
e
margem
incidente o imposto predial,
8.
Ainda
constitucional,
que
de
negociação
manutenção
benefícios
de
os
ressaltar
planos
ou
que
de
requisitos que
privados
complementares
shoppings, são
prédios
locados
preços,
porque
a não
que de praxe é repassado ao locatário.
como entidade de previdência privada, e
hotéis,
escritórios,
de
satisfeitos
importa
que aplicam os seus recursos
a
previstos
recorrente
similares
previdência, aos
da
norma
identifica-se
cujo objetivo é a de
na
instituição
especialmente
Previdência
Social,
pela paga da contribuição de seus agentes.
9.
O
outorgou
artigo imunidade
organizadas social que
em
assim
são
Contudo,
150,
"c",
da
tributária
âmbito
privado,
concebidas,
equivalentes
VI,
os
se assim fosse,
sem
às mas
fins
termos
Constituição entidades
tão-somente lucrativos.
previdência
e
Federal,
não
previdenciárias às
de
assistência
Poder-se-ia
afirmar
assistência
social.
não teria o Constituinte
razão alguma para
inserir no artigo 194 da Carta da República dicção segundo a qual
"a
seguridade
social
de
iniciativa
dos
assegurar
os
compreende
poderes direitos
um
conjunto
integrado
públicos
e
da
relativos
à
saúde,
de
sociedade, à
ações
destinadas
previdência
a à
e
assistência social."
10. todos
A Constituição e
dever
participação meio
de
de
do
Estado,
forma
contrato
Federal
ou
assegura
facultada
complementar convênio,
no
que à
saúde
é
iniciativa
sistema
tendo
a
único
preferência
de as
direito privada saúde,
de a
por
entidades
filantrópicas e as outro lado, quando
lucrativos
(CF,
artigo 199,
no
previdenciários, ali
artigo
201,
mediante
social
caput
e
inciso
contribuição,
arrolados,
assistência
e
no
será
atenderão
artigo
203,
prestada
I,
a
que à
a proteção à família,
caput,
quem
à maternidade,
dela
à infância,
reabilitação
benefício
à
das
vida
mensal
pessoas
comunitária;
Por
e
à
à garantia
de
um
de
planos dos
que
a
necessitar, tendo por fim
à adolescência e à
deficientes
à pessoa portadora
os
fixou
velhice; o amparo às crianças e adolescentes carentes;
integração
1o).
cobertura
independentemente de contribuição à seguridade social,
e
§
assentou balizas entre previdência e assistência social,
dispôs
eventos
sem fins
à habilitação
promoção
de
salário mínimo
deficiência
e
ao
sua de
idoso que
comprovem não possuir meios de prover à própria manutenção ou de têla
provida
que
a
por
sua
assistência
família,
social
inferindo-se
está dirigida
à
desse toda
conjunto
normativo
coletividade,
não
se
restringindo aos que não podem contribuir.
11.
Vê-se,
pois,
sociedade
isoladamente
não
ser
pode
previdência entidades
que e
sem
privadas
se
assistência
sim dever do
compelida
social
a
a a
assistir devida
à
à
saúde
Estado.
A
saúde
ou
a
conferir
é
ônus
da
iniciativa privada a
contraprestação.
dispuseram
não
complementar Por
aos
isso,
seus
se
a as
filiados
benefícios previdenciários complementares e os contratados assumiram a obrigação de pagar por isso,
o exercício dessa faculdade não lhes
assegura o direito à
tributária
imunidade
constitucional,
outorgada
pelo legislador apenas às entidades que prestam assistência independentemente 203),
como
de
estímulo
contribuição ao
altruísmo
à
seguridade dos
seus
social
social,
(CF,
instituidores.
sentido é o voto do eminente Ministro OCTAVIO GALLOTTI,
verbis:
artigo Nesse
"Não ignoro que a evolução social dos tempos modernos está a sugerir um conceito de assistência social não estritamente vinculado aos pressupostos da caridade, da benemerência, do humanitarismo, da filantropia.
Mas a imunidade tributária constitucional continua a ser um estimulo ao altruísmo (desprendimento de alguém em proveito de outrem). Entendo que não comporta a hipótese onde os associados se congregam em seu próprio benefício, mediante o recolhimento de contribuições, mesmo obtido o concurso de algum patrocinador e a despeito da reconhecida utilidade social do empreendimento". (RE n° 136.332-RJ, RTJ 150/597) 12.
Parece-me,
nesta
não
assistenciais
linha
podem
ser
de
raciocínio,
confundidas
que
ou
as
instituições
comparadas
com
as
entidades fechadas de previdência privada,
de gênese contratual,
uma
vez
seus
que
que
esses
somente
benefícios
aos
recolham as contribuições pactuadas.
constituídas
não
assistência elas
conferem
social
realizados
social
stricto
decidiu
esta
às
oficial, podem
sensu,
em
nos
caráter do que ser
de se
cooperação
autos
do
RE
extrai
com n°
ademais,
entidades
de
reafirmar assistência
somente compreende o patrimônio,
o
que
como
os os
Poder
como
assim o
serviços de
é
a
por
assistência
Público,
conforme
relator
Ministro
108.120-1,
que
a renda e os
finalidades essenciais
(CF,
assim,
reconhecimento
direito
desse
a
social
com as suas o
Essas associações
universalidade
entendidos
desde
"in" RTJ 125/750.
Importa,
deferida
o
não
Corte
Sidney Sanches,
13.
possuem
filiados
observância dos preceitos contidos nos
imunidade
tributária
sem
lucrativos
serviços relacionados
artigo 150, está
incisos
fins
I
VI,
"c").
Mesmo
condicionado a
à
III do artigo 14
do
Código
Tributário
Nacional.
Resulta
desse
modo
constitucional não é absoluto e o seu deferimento, objetivos
institucionais
constitutivos
(CTN,
da
entidade,
artigo 14,
cumpridas as disposições legais
14.
No
estatutos
da
em
de
(fls.
aposentadoria,
empréstimos pessoais
filiados.
em
eliminado
de
artigo
Por
o
13).
jurídica
entre
ausência
do
artigo 14,
a
isso
seus
consta
da
seguintes),
financiamentos
inicial
além
auxílio-reclusão
requisito
quadros
caráter
entidade
constitucional:
toda
entidade
e
da
os
de
e
do
e
dos
benefício
abonos,
imobiliários
seus
a
beneficiários
meramente
contratual
participantes,
assistência
enquanto
coletividade, de
específica, social
atos
§ 1o).
ainda
aos
seus
necessário
assistência
previdência
independentemente privada
apenas
de
(Estatuto, da
o que à
social
relação indica
do
do
em
Estado,
destina-se
contraprestação,
contempla
a
utilização
atenção ao princípio da universalidade e da generalidade, à
seus
Repita-se que quem não recolhe a contribuição à Fundação é
sumariamente
favor
e
e
favor
mesmo em face dos
previstos
conforme 72
o
poderá ser suspenso quando não
(CTN,
exame,
recorrida
complementar faculta
caso
§ 2o),
que
uma
a
categoria
ficando o gozo dos 'benefícios previstos em seu estatuto
dependente
do
pagamento
da
devida
retribuição,
que
é
"conditio sine qua non" para a respectiva integração no sistema.
Ante o exposto, dou provimento,
conheço do
para cassar a segurança.
recurso extraordinário e
lhe
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
voto
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO temos
na
bancada o Recurso Extraordinário
sou Relator,
-
Senhor
Presidente,
nº 219.435-6/MG,
versando sobre idêntica matéria.
Peço,
então,
do qual permissão
para proferir esse voto:
De acordo com a Constituição anterior (alínea era vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios a instituição de imposto sobre "o patrimônio, a renda ou os serviços dos partidos políticos e de instituições de educação ou de assistência social, observados os requisitos da lei". A Carta de 1988 pouco inovou sobre a matéria, porquanto, conforme depreende-se da alínea "c" do inciso VI do artigo 150, somente houve a inserção das fundações dos partidos políticos, das entidades sindicais dos trabalhadores e, no tocante às instituições de assistência social, restringiu-se o benefício àquelas sem fins lucrativos, remetendo-se, de qualquer forma, aos requisitos da lei. Eis o "c" do inciso III do artigo 19),
preceito:
Art. garantias
II - . . .;
150.
Sem
asseguradas
prejuízo ao
de
outras
contribuinte
vedado à União, aos Estados, Federal e aosI Municípios: - . . .;
ao
é
Distrito
III - . . .; IV - . . .; V - . . .; VI - instituir imposto sobre: a) ...; b) ...; c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
Sob o angulo da disciplina legal, extrai-se do disposto no artigo 14 do Código Tributário Nacional que o benefício somente alcança as instituições de assistência social que não distribuam qualquer parcela do respectivo patrimônio ou de rendas a título de lucro ou participação no resultado, que aplicarem integralmente no País os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais e que mantiverem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar a sua exatidão. O preceito mostrou-se harmônico com a Carta em vigor. A condição imposta pela alínea "c" supra transcrita ficou limitada a não ter a entidade de assistência fim lucrativo. Na espécie, descabe emprestar à referência contida na alínea "c" do inciso VI do artigo 150 interpretação no sentido de que a assistência social em tela é aquela mencionada no artigo 203 da Carta da República, ou seja, a prestada pela seguridade oficial. Entendimento contrário implica a total inutilidade do preceito. É que a seguridade oficial decorre da atuação de autarquia e, portanto, de pessoa jurídica da administração indireta, resultando a imunidade do disposto não na alínea "c", mas na alínea "a" do inciso VI do artigo 150 da Carta em vigor, regra também inserta na Constituição anterior (alínea "a" do inciso III do artigo 19). Logo, cumpre assentar a premissa de que a imunidade da alínea "c", relativamente às instituições de assistência social,
pessoas jurídicas de direito privado. A Recorrente enquadra-se nessa categoria, porque constituída com o objetivo de prestar assistência social aos empregados do BEMGE, não possuindo fins lucrativos, conforme registrado no acórdão recorrido, estando coberta pela previsão inserta no artigo 14 do Código Tributário Nacional. alcança
Portanto, tem-se que a Recorrente qualifica-se como instituição de assistência social sem fins lucrativos, atuando, conforme estabelecido no artigo 34 da Lei nº 6.435, de 1977, como entidade complementar do sistema oficial de previdência social, estando situada, por isso, na área de competência do Ministério da Previdência e Assistência Social, a quem cabe a aprovação dos respectivos estatutos:
As entidades fechadas consideram-se complementares do sistema oficial de previdência social, enquadrando-se suas atividades na área de competência do Ministério da Previdência e Assistência Social.
Também o § 3º do artigo 39 da referida Lei dispõe sobre a qualificação indispensável a atrair a imunidade, valendo notar que tudo ocorre considerado o objeto da própria instituição:
§ 3º - As entidades fechadas são consideradas instituições de assistência social para os efeitos da letra "c" do item II do artigo 19 da Constituição.
Frise-se que, diante da disposição constitucional, quer a pretérita, quer a ora em vigor, não cabe perquirir sobre a gratuidade dos serviços e benefícios prestados pelas instituições. Até mesmo no campo da previdência oficial tem-se a participação, no custeio, dos beneficiários, não havendo norma
constitucional a excluir a imunidade em face da dupla contribuição - por parte dos empregadores e dos empregados. No campo interpretativo, não se há de introduzir, em preceito constitucional, limitação nele não inserta. Pouco importa o concurso de numerário advindo dos bolsos do beneficiário, o que, quase sempre, ocorre mediante pequeno valor, diante da totalidade da receita. A bilateralidade do custeio atende, até mesmo, a critério próprio de justiça, viabilizando, de forma menos dispendiosa para uma das partes, o implemento do fim buscado. Trata-se de um critério neutro, isto para saber-se do enquadramento da hipótese no preceito constitucional. Aliás, cláusula diversa, de todo inexistente na Carta de 1988, quer explícita, quer implicitamente, não teria razão de ser. Esforço conjunto em prol da assistência estimulada constitucionalmente via a imunidade acabaria por onerar ainda mais os responsáveis pelo custeio do fundo, prejudicando aqueles a quem visa a beneficiar. De qualquer maneira, o que surge é a total inovação, ante o texto da Carta, quando se parte para a inserção, no texto de exigência que lhe é totalmente estranha. Insignificante é a origem do custeio. O importante é que a instituição não tenha fins lucrativos. Esta é a única condição imposta pelo preceito constitucional, razão por que decidiu esta Corte pela irrelevância do caráter oneroso dos serviços.
E a Corte já decidiu,
segundo lanço aqui.
Vamos ver o
precedente:
Confira-se com o teor da seguinte ementa, muito embora relativa a estabelecimento de ensino:
Imunidade tributaria estabelecimentos de educação.
dos
Não a perdem as instituições de ensino pela remuneração de seus serviços, desde que observem os pressupostos dos incisos I, II e III do art. 14 do CTN. Na expressão "instituições de educação" se incluem os estabelecimentos de ensino, que não proporcionem percentagens, participação em lucros ou comissões a diretores e administradores. RE não conhecido (Recurso Extraordinário nº 93.463/RJ, relatado pelo Ministro Cordeiro Guerra perante a Segunda Turma, com acórdão publicado na Revista Trimestral de Jurisprudência nº 101/769).
O próprio dispositivo constitucional alude à renda e, destarte, a qualquer receita, pouco importando a origem, auferida pela instituição de assistência social, sendo certo que versa sobre imunidade e não simples isenção parcial como previsto no Decreto-Lei nº 2.065/83. Pela propriedade do que nela se contém, vale transcrever ementa de acórdão proferido pelo extinto Tribunal Federal de Recursos na Argüição de Inconstitucional idade na Apelação Cível nº 101.394-PR, relatada pelo Ministro Ilmar Galvão, em 30 de junho de 1988:
TRIBUTÁRIO. ENTIDADES PRIVADAS DE PREVIDÊNCIA SOCIAL FECHADA. INSTITUIÇÕES COMPLEMENTARES DO SISTEMA OFICIAL DE PREVIDÊNCIA E ASSITÊNCIA SOCIAL (ART. 35 DA LEI 6.435/77). Inconstitucionalidade dos §§ 1º e 2º do artigo 6º do Decreto-Lei nº 2.065/83 que consideraram sujeitos ao Imposto de Renda os rendimentos de capital auferidos pelos entes da espécie. A assistência social hodiernamente não se resume à caridade pública, podendo também realizar-se por meio
da previdência, que corresponde à assistência preventiva, destinada aos impossibilitados de continuarem trabalhando e a família dos que sucumbem. As entidades em tela, por isso, são beneficiárias da imunidade prevista no artigo 19, III, "c" da Constituição Federal, regulamentado pelo artigo 9º, IV, "c", c/c o artigo 4 do CTN, que não condiciona o beneficiário à gratuidade dos serviços prestados, nem exige que sejam acessíveis a todas as pessoas indistintamente (RE nº 70.834-RS, RE nº 89.012-SP, RE nº 108.796-SP e RE nº 115.970-RS). Argüição precedente.
Por tais razões então concluí e ressaltando a necessidade de emprestar-se aos preceitos constitucionais a maior eficácia possível, não cabendo ao intérprete neles inserir restrição não prevista, conheço do recurso extraordinário, e o provejo, para julgar procedente o pedido formulado nos embargos à execução fiscal e reconhecer o direito da Recorrente à imunidade tributária.
Aqui, Maurício Corrêa,
portanto,
no
processo
relatado
pelo
Ministro
chego ao não-conhecimento do extraordinário.
E digo que a forma de se garantir o patrimônio desses fundos esses
não
é
imóveis
sem que essa
outra
precisam locação,
patrimônio do fundo, do imposto,
senão
a
aquisição
ser preservados. em si,
É o meu voto.
imóveis
São
descaracterize a
não se podendo,
que é o IPTU.
de
destarte,
e,
utilizados
logicamente, em
locação,
finalidade do próprio cogitar da incidência
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO O Relator,
no
SENHOR
MINISTRO
Tribunal
Federal
de
inconstitucionalidade
1o
e
35
da
2o
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Lei
n°
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Considerou-se que complementares
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165,
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Presidente,
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legais
revogadores
assistência
procedente,
lei
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(§§ art.
social,
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velhice, da
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assistência,
revogada,
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EC 01/69.
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propiciar
organização
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Social,
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Justiça
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objeto dispositivos
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apreço encontravam-se ao abrigo da
lei,
GALVÃO:
as entidades de previdência privada.
arguição
01/69,
de
Decreto-Lei
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efeito de imunidade,
ILMAR
forma
social
prevista
Procurando conceito
de
demonstrar
assistência
social,
a
assimilação
expus,
no
voto
da
previdência
então
proferido,
ao
in
verbis:
"É indiscutível que a assistência social, num primeiro estágio histórico, correspondeu a uma idéia de caridade e de filantropia, inspirada principalmente nos sentimentos religiosos dos cidadãos para com seus semelhantes miseráveis. Segundo discorre GLACY MARIA PUERARI NETO, em seu trabalho "Conceito e Evolução da Previdência Social", incluído na rev. "Estudos Jurídicos", editada pela Escola de Direito da Universidade do Vale do Rio dos Sinos, vol. I, n° 2, 1971, pág. 101, "...até meados do século XVIII, a família era auxiliada, em seus infortúnios, por seus vizinhos, pelas Instituições religiosas locais ou pelo município. Se o necessitado era membro das Corporações, pela sua associação profissional ou pelo seu empregador ou pelo proprietário das terras, pois era dever do senhor feudal auxiliar seus servos. Repousava isso mais no hábito do que na lei. Esse sistema passou por outra etapa de evolução quando a secularização substituiu a religião, as Corporações medievais foram dissolvidas e o feudalismo abolido.
A partir daqui e até o correr do século XIX, a caridade pública foi utilizada em grande escala e era responsabilidade da comunidade o socorro aos pobres, estabelecido isso por lei. Ao mesmo tempo, as Corporações foram
substituídas
pelas
sociedades
mútuas
(séculos XVIII e XIX), a Revolução Industrial introduziu o empregador industrial, substituto esse do senhor feudal, cabendo-lhe a responsabilidade pelos acidentes do trabalho (segunda metade do século XIX).
O Exército, a Administração dos Serviços Públicos e as Estradas de Ferro — como empregadores de maior relevância — estabeleceram sistemas de aposentadoria. Nesse meio tempo, com o fortalecimento dos sindicatos de classe e com a obtenção de direito de voto dos trabalhadores, temia-se a eclosão de perturbações sociais, já de muito em plena efervescência, e viu-se a necessidade de se obter novo rumo em matéria de segurança social. Combinou-se, então, a assistência social com a previdência social, em etapas alternadas ou combinadas." De acordo, ainda, com o mencionado professor da Escola de São Leopoldo (op. c±t., pág. 89), ”Não há campo delimitado, fixo, para cada uma das fases do processo lógico previdência-assistência e do processo histórico assistência-previdência. Há quem diga que a previdência é uma assistência para uma necessidade futura. Podemos acrescentar que a assistência é uma previdência que atua ao acontecer o risco previsto. Não pode ser praticada a assistência pura e nem a previdência pura, na sua atual fase evolutiva, mas juridicamente podemos fixar o âmbito de cada uma, em uma análise diferencial. Mesmo com essa fixação de limites, suas diferenças diminuem quando aplicadas e os respectivos setores se interpenetram e tendo por consequência que a instituição previdenciária ou de seguro social exerce ambas as atividades: assistência e previdência."
Proc.
No entender de LEOPOLDO BRAGA Geral, n° 21, págs. 21 e segs.), "A previdência universalmente considerada
(Rev.
de Dir.
da
social é, hoje, uma forma, uma
modalidade, quiçá a mais importante, de assistência social; é a assistência social preventiva. Reconhecem-no os mais categorizados juristas pátrios e comentaristas de nossa Constituição. Dai haver explicado "THEMISTOCLES CAVALCANTI que "um dos pontos fundamentais da assistência social é a organização de instituições de seguro e previdência social" (Tratado de Direito Administrativo, vol. I, pág. 253)."
Para RUSSOMANO, "a Assistência Social é mais ampla. Abrange os necessitados" (Parecer, in a Imunidade Tributária das Entidades de Previdência Privada, pág. 109). E, para IVES GANDRA DA SILVA MARTINS (Parecer, op. cit., pág. 1 50), ”a previdência é uma forma de assistência. É esta o gênero da qual a previdência é uma das espécies". CARLOS VALDER DO NASCIMENTO, comungando do mesmo pensar, adverte, por isso mesmo, que não deve prosperar "o entendimento segundo o qual a assistência social somente deva ser concebida numa acepção filantrópica. É ressuscitar um conceito oitocentista, de que só se efetiva a promoção do homem, na medida em que suas mãos são estendidas a caridade pública. Triste forma de assistência repugnante da própria condição humana. Esta jamais será capaz de fazer com que o homem atinja a sua verdadeira dimensão de grandeza no contexto social. Assistência é todo e qualquer esforço que objetiva a concretização do ideal de uma vida melhor para o homem. É tudo que traduza segurança, bem-estar, paz social, como manifestação e reflexo da atividade previdenciária". Das lições transcritas, pode-se concluir, sem possibilidade de erro, que a previdência é um dos meios de realização da assistência. Como o próprio termo indica, constitui a assistência preventiva, que tem em mira futuras necessidades, que prevê o amparo, a ajuda para os segurados que vêm a adoecer, a aposentadoria para os que ficam impossibilitados de trabalhar, por velhice ou por doença, e a pensão para a família dos que sucumbem. Distingue-se, apenas, pela modalidade de execução, da assistência reparativa, assistemática, incerta, que é prestada diretamente ao necessitado, por motivo de fome ou doença, através de auxílio e caridade.
À parte os meios empregados, inegavelmente que se está diante do mesmo fenômeno. Coincidem ambas as espécies de entidades no fim a ser alcançado: a concretização do ideal de uma vida melhor para o homem. Enquanto por meio da assistência, que podemos chamar de reparativa (SIGNORELLI, Nuovo Digesto Italiano, 1939, vol. IX, pág. 117), se procura remediar as consequências do infortúnio atual, através da preventiva se tem em mira o infortúnio eventual. Quando o Estado, no cumprimento do dever que lhe foi imposto, organiza um sistema de previdência social, obviamente está cumprindo dever de assistência social. O instrumental de que se vale, consequentemente, tem caráter assistencial. Dessa forma, é inegável que as entidades fechadas de previdência privada, que são legalmente previstas como complemento do sistema do Estado, enquadram-se no conceito de instituições de assistência social. "
Esse entendimento foi
explicita
em
referir
resultou
reforçado na Carta de
"instituições...
de
1988,
que
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sem
fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei." Como com
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entidade
conforme
qual
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reguladoras
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imune".
consignei
no
voto
do
mencionado
inconstitucionalidade.
"... a imunidade é uma limitação ao poder de tributar e as limitações ao poder de tributar, de acordo com a norma do art. 18, § 1o, da Constituição Federal — Emenda Constitucional n° 1/69 —, devem ser reguladas, não por lei ordinária, mas por lei complementar, que é nacional, obrigando não somente a União, mas, também, os Estados e Municípios. Do contrário, estaríamos diante de imunidade condicionada à vontade do legislador da pessoa política destinatária da restrição, o que seria um contrasenso. A lei complementar, no caso, é o Código Tributário Nacional que, no seu artigo 9o, IV, c, c/c o art. 14, dispôs textualmente que a imunidade sob enfoque está subordinada aos requisitos de as entidades beneficiárias:
"I não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a título de lucro ou participação no seu resultado; II aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão". Pelos motivos já expostos acima, é inteiramente vedado ao legislador ordinário da (União, bem como ao legislador do Estados e dos Municípios, aduzirem aos pressupostos acima enumerados qualquer outro." O mesmo raciocínio comporta o texto ora da
norma
do
art.
146,
II,
que
dispõe
no
em vigor,
mesmo
sentido
em face acima
assinalado. Como
também consignado na
oportunidade
referida,
"Não exige a lei complementar que a instituição assistencial seja acessível a todas as pessoas, bastando que seja "aberta para os que integram ou venham a integrar o circulo de amplitude indefinida, de sua atuação", como observou o Ministro Adalício Nogueira, no RE n° 70.834-RS (RTJ 65/145). No RE n° 89.012-SP, Relator Ministro Moreira Alves, o Supremo Tribunal Federal voltou a decidir no sentido de que é instituição de assistência social entidade mantida por empresas para prestar serviços de assistência a diretores, empregados e dependentes destes, uma vez que, além de preencherem os requisitos do art. 14 do Código Tributário Nacional, auxiliam o Estado na prestação de assistência social aos que necessitam dela, embora em área restrita. No mesmo sentido foi julgado recentemente, em 30.06.86, o RE n° 108.796, Rel. Min. Carlos Madeira, cujo acórdão está assim ementado: "IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. Fundação de assistência social. Não sendo mantida com a contribuição dos beneficiários, nem tendo finalidade lucrativa, a fundação tem a característica de assistência social, destinada a propiciar bem estar ao grupo de pessoas vinculadas às empresas patrocinadoras. A
natureza pública da instituição não provém da generalidade de seus participantes e beneficiários, mas dos fins sociais a que a tende. Recurso conhecido e provido."
Igualmente, não se encontra entre os pressupostos estabelecidos pelo CTN a gratuidade dos serviços prestados. A razão está em que, se por um lado a assistência reparativa pressupõe a gratuidade dos serviços, o mesmo não se dá com a assistência social preventiva, realizada por meio da previdência, sistema que pressupõe a reunião de recursos para atendimento de necessidades decorrentes de infortúnios futuros. Ressalte-se, entretanto, que a remuneração aí prevista não corresponde, em absoluto, a uma contraprestaçao comutativa dos serviços, significando, antes, o desempenho, pelo assistido, da obrigação de também ele, na medida de suas forças, colaborar para a manutenção da instituição, cuja maior parcela de receita, efetivamente, provém dos cofres de seus patrocinadores e do resultado de suas próprias atividades, sob pena de tornar-se absolutamente invi ável. O que se exige, como se viu, é que não distribua qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a título de lucro ou de participação no seu resultado (art. 14, I, do CTN), vale dizer, que todas as suas disponibilidades sejam aplicadas na atividade assistencial a que se destinam. Ora, onde a Constituição e a Lei Complementar não distinguem, não é lícito ao legislador ordinário distinguir. Se o CTN, fiel à Constituição, deixou de incluir entre os pressupostos a serem observados, a gratuidade dos serviços, é porque quis a imunidade em termos amplos, abrangendo não somente a assistência, por meio da caridade e benemerência, mas, também, a assistência por meio da previdência e da seguridade."
Trata-se do
art.
frente
19, ao
III,
art.
de c,
150,
considerações da
VI,
EC c,
01/69, do
que,
embora
continuam
vigente
texto
expendidas
perfeitamente constitucional,
em
face
válidas no
que
tange
à
imunidade
das
instituições
de
assistência
social
sem
fins
lucrativos. Ante o exposto, não conhece do recurso.
meu voto,
com a vênia do eminente
Relator,
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO
O
Sr.
Ministro
CARLOS
VELLOSO:
-
pesquisei
a jurisprudência do Supremo Tribunal
do
Pude
tema.
verificar que
é
ela,
Senhor Federal
predominantemente,
Presidente, a
respeito
contrária
à
pretensão da entidade de previdência privada.
No julgamento do RE 140.848-SP, por mim relatado, decidiu a 2ª Turma:
"EMENTA: CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. PREVIDENCIÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. PREVIDÊNCIA PRIVADA. ASSISTÊNCIA SOCIAL. C.F., 1967, art. 19, III, c; CF/88, art. 150, VI, c.
I. - A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, firmada sob o pálio da CF/67, é no sentido de que as entidades de previdência privada, porque não são entidades de assistência social, não estão abrangidas pela imunidade tributária do art. 19, III, c, da Constituição pretérita. II. - Entendimento pessoal do relator deste em sentido contrário, esclarecendo-se, entretanto, que tal entendimento não é sustentável sob o pálio da CF/88, que distingue previdência de assistência social (CF/88, art. 194).
III.
-
R.E.
conhecido
e
provido("DJ"
de
23.5.97)
No
voto
que
proferi
quando
do
citado
julgamento,
disse
eu:
"No
RE
127.584-SP,
por
mim
relatado,
decidiu
esta Turma: 'EMENTA; CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. PREVIDENCIÁRIO. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. PREVIDÊNCIA PRIVADA. ASSISTÊNCIA SOCIAL. C.F., 1967, art. 19, III, c; CF/88, art. 150, VI, c. I. A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, firmada sob o pálio da CF/67, é no sentido de que as entidades de previdência privada, porque não são entidades de assistência social, não estão abrangidas pela imunidade tributária do art. 19, III, c, da Constituição pretérita. II. Entendimento pessoal do relator deste em sentido contrário, esclarecendo-se, entretanto, que tal entendimento não é sustentável sob o pálio da CF/88, que distingue previdência de assistência social (CF/88, art. 194). III. - R.E. (julgado em 27.9.96).
conhecido
e
provido
No meu voto, disse eu:
'Destaco do parecer da ProcuradoriaGeral da República, da lavra do ilustre Subprocurador-Geral MIGUEL FRAUZINO PEREIRA, às fls. 272/276:
Em rigor, assiste razão ao recorrente. O Supremo Tribunal Federal vem sedimentando o entendimento de que a circunstância de a entidade prestar serviços mediante contrapartida dos seus beneficiários é óbice intransponível à sua caracterização como instituição de assistência social, questão que precede e transcende o mero preenchimento dos requisitos do art. 14 e incisos do Código Tributário Nacional.
Vêm em socorro a essa proposição os seguintes acórdãos da Suprema Corte:
'ENTIDADE DE PREVIDÊNCIA PRIVADA. Sendo mantida por expressiva contribuição dos empregados, ao lado da satisfeita pelos patrocinadores, não lhe assiste o direito ao reconhecimento da imunidade tributária, prevista no art. 19, III, c, da Constituição de 1967, visto não se caracterizar, então, como instituição de assistência social. Recurso extraordinário de que, por maioria, não se conhece.' (RE n° 136.332-1-RJ, Rel. Min. Octavio Gallotti, DJ de 25.06.93, p. 12641).
'IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. FUNDAÇÃO DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. Não sendo mantida com a contribuição dos beneficiários, nem tendo finalidade lucrativa, a fundação tem a característica de instituição de assistência social, destinada a propiciar bem estar ao grupo de
pessoas vinculadas às empresas patrocinadoras. A natureza pública da instituição não provém da generalidade de seus participantes e beneficiários, mas dos fins sociais a que atende. Recurso conhecido e provido.' (RE n° 108.796-SP, Rel. Min. Carlos Madeira, DJ de 12.09.86, p. 16426, sem grifos no original).
E,
ainda:
'IMUNIDADE TRIBUTÁRIA (ISS). INSTITUIÇÃO DE ASSISTÊNCIA SOCIAL. Art. 19, III, c da CF c/c arts. 9o, IV, c, e 14, III, do Código Tributário Nacional. Não basta, para esse efeito, que a entidade preencha os requisitos do art. 14 e seus incisos do CTN. É preciso, além disso e em primeiro lugar, que se trate, de instituição de assistência social. Hipótese não caracterizada, pois a recorrente, conforme os estatutos, só presta serviços de assistência onerosa a seus associados, mediante contraprestação mensal, como entidade de previdência privada ou auxílio mútuo, sem realizar atendimento de caráter estritamente social, como o de assistência gratuita a pessoas carentes.' (RE n° 108.120-SP, Rel. Min. Sydney Sanches, RTJ 125/750).
Em uma ocasião afastou-se o Pretório Excelso desse posicionamento, mas para reconhecer princípio, então evocado, da imunidade indivisível — 'não se é imune em parte ou até certo ponto' —,em proveito de recorrente cujo caráter de instituição de
assistência social incontroverso;
'ISS SESC TRIBUTÁRIA (art.
era
previamente
CINEMA. 19, III,
IMUNIDADE c, da EC n° 1/69;. Código Tributário Nacional (art. 14). Sendo o SESC instituição
de assistência social, que atende aos requisitos do art. 14 do Código Tributário Nacional — o que não se pôs em dúvida nos autos — goza da imunidade tributária prevista no art. 19, III, c, da EC n° 1/69, mesmo na operação de prestação de serviços de diversão pública (cinema), mediante cobrança de ingressos aos comerciários (seus filiados) e ao público em geral.' (RE n° 116.188 -SP, Rel. Min. Sydney Sanches, RTJ 131/1295).
Coincidentes, pois, as razões do recorrente com a orientação pacífica dessa Suprema Corte, opino pelo conhecimento e provimento do apelo extremo, para revogar a segurança concedida. (...)".
(Fls. 274/276).
A jurisprudência do Supremo Tribunal Federal é, na verdade, contrária ao entendimento do acórdão recorrido, conforme demonstrado no parecer acima transcrito. O meu entendimento pessoal a respeito do tema, entretanto, não coincide com a jurisprudência indicada. Esclareço, entretanto, que, com a promulgação da Constituição de 1988, que distingue previdência de assistência social (C.F., art. 194), o meu entendimento a respeito do tema é outro, vale
dizer, é no sentido da jurisprudência do Supremo Tribunal Federal. Todavia, sob o palio da CF/67, que não fazia a distinção, sustentei, por ocasião do julgamento, em 16.06.88, no antigo Tribunal Federal de Recursos, da argüição de inconstitucionalidade na AC n° 101.394-PR, que a entidade de previdência social privada podia ser classificada como instituição de assistência social, por isso que, não obstante cobrar ela contribuições, certo é que a assistência que presta dá-se com base numa gratuidade relativa, que é o quanto basta. É que, sob o pálio da CF/67, não era assistencial apenas a entidade que presta assistência social inteiramente gratuita. Nesse sentido, aliás, decidiu o antigo Tribunal Federal de Recursos na citada AC 101.394 -(arg. de inconst.)- PR, que teve como relator, naquela Corte, o eminente Ministro Ilmar Galvão. Não devo, entretanto, arrostar a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, ainda mais em se tratando, como bem registrou, por ocasião do julgamento do RE 136.332-RJ, na 1a Turma, o eminente Ministro Sepúlveda Pertence, de caso residual, vale dizer, caso julgado sob o pálio da CF/67, quando se sabe que, sob o pálio da CF/88, seria imodificável a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, conforme linhas atrás ressaltamos. Do exposto, com a ressalva do meu ponto de vista pessoal a respeito do tema, conheço do recurso e dou-lhe provimento.'
Também aqui, com a ressalva do meu ponto de vista pessoal a respeito do tema, conheço do recurso e dou-lhe provimento."
Na verdade, que
discutir,
dado
sob o pálio da C.F./88,
que,
conforme
foi
dito,
penso que não há mais o
art.
150,
VI,
c,
estabelece a imunidade para as instituições de assistência social. E a
mesma
Constituição
assistência social:
estabelece
C.F.,
social sobre um tripé:
art.
prev.
a
distinção
entre
194.
A C.F./88
assenta a
social,
com ônus,
certo
é
que
assistência
vale dizer,
continuaria
social
previdência,
caso
a
sendo
se
tratava
de
assistência do
autos.
prestasse assistência social,
art. Se
150, o
social. VI,
c,
E e
contribuinte,
paga ou não.
repito, previdência social, não abrangida
do Sr.
e assistência
é
para
a
não
para
a
no
caso,
então é que seria caso de perquirir se
assistência social
Com essas
Se
com pagamento por parte do assistido,
imunidade
destes
e
seguridade
assistência social e saúde.
se quiser afirmar que há assistência social gratuita social
previdência
considerações,
peço
Mas
pelo art.
no
caso
tem-se,
150, VI, c.
licença aos que divergiram
Ministro Relator para acompanhar o voto de S.Exa.,
que conheço do recurso e dou-lhe provimento.
motivo por
EXTRATO DE ATA
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 PROCED. : DISTRITO FEDERAL : MIN. MAURÍCIO CORRÊA RELATOR RECTE. : DISTRITO FEDERAL ADV. : PGDF - MANOEL CESAR NETO RECDO. : CERES- FUNDACAO DE SEGURIDADE SOCIAL. DOS SISTEMAS EMBRAPA EMBRATER ADV. : CLAUDIA SANT’ANNA Decisão : Depois dos votos dos Ministros Maurício Corrêa (Relator) e Carlos Velloso, que conheciam e davam provimento ao recurso, e dos votos dos Ministros Marco Aurélio e Ilmar Galvão, que dele não conheciam, o julgamento foi suspenso em virtude do pedido de vista formulado pelo Ministro Sepúlveda Pertence. Declarou impedimento o Ministro Nelson Jobim. Falou pela recorrida o Dr. José Antonio Blanco Céspedes. Plenário, 24.02.99.
Presidência do Senhor Ministro Celso de Mello. Presentes à sessão os Senhores Ministros Moreira Alves, Néri da Silveira, Sydney Sanches, Octavio Gallotti, Sepúlveda Pertence, Carlos Velloso, Marco Aurélio, Ilmar Galvão, Maurício Corrêa e Nelson Jobim.
Campos,
Procurador-Geral substituto.
da
Republica,
Luiz Tomimatsu Coordenador
Dr.
Paulo
da
Rocha
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL RELATOR : RECORRENTE: ADVOGADO: RECORRIDO:
MIN. MAURÍCIO CORRÊA DISTRITO FEDERAL PGDF - MANOEL CESAR NETO CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER CLAUDIA SANT'ANNA
ADVOGADO:
VOTO VISTA O SENHOR MINISTRO SEPÚLVEDA PERTENCE -
interposto vez,
pelo
parece-me,
recorrente social,
da em
Distrito sob a
Federal traz
regência
imunidade das particular,
ao
(Relator):
Plenário —
da Constituição
de
pela
Este RE primeira
1988 —
,
o tema
instituições de educação e assistência
o
seu ponto
mais
polêmico,
relativo
às
entidades privadas de previdência fechada. Definiu-as com precisão o em. Ministro Octávio Galiotti(1) "As entidades fechadas de complementação de previdência (tipo ora cogitado) têm a receita constituída por contribuições prestadas, tanto pelos patrocinadores (empregadores), como pelos beneficiários (os empregados)." No primeira
julgamento
desse
vez o problema(2) ,
decidir
sob
quebrar
a
Tribunal,
luz
dos
orientação no
assistência
a
social"
para
os
textos constitucionais de
para
recurso,
inclinei-me,
que,
sentido
mesmo
fins
à época, apenas da
acabara configurar
imunidade
ao
enfrentar
casos
residuais
anteriores, por
aquela
a
a não
firmar-se
"instituição
discutida,
pela
no de
que,
embora fechada, não onerasse os beneficiários. Desde então, de toda a controvérsia, 1 RE 136332,
1' T., Gallotti,
porém,
deixei expressa a
reserva de reexame
quando posta sob a Constituição de 1988. 24.11.92, RTJ 150/597,
602.
Donde o pedido de vista
neste
recurso,
após a
imunidade
ser negada — à falta do aludido requisito da gratuidade — pelos ems. Ministro
Maurício
Corrêa,
relator,
e
Carlos
Velloso,
mas
afirmada
pelos ems. Ministros Ilmar Galvão e Marco Aurélio. Além dos doutos votos
já pronunciados,
o estudo do caso
propiciou-me a leitura gratificante de numerosos e densos trabalhos judiciais e doutrinários sobre a questão(3). Deles, orgulho
—
o
contudo — não devo calar e o digo sem disfarçar o
que o
talvez do
meu
mais
convicção
foi
estudante,
e depois no Tribunal,
de jovem e já notável Ferreira,
elaborado
ex-assessor
jurista,
como
contribuiu
parecer
Braga(5)
a
fonte
identifica
doutrinária
minha
Procuradoria-Gera1,
ainda
refiro-me ao estudo
Procurador da República Odim Brandão do
Ministério
em da
Público
Federal
e
em três edições dos Cadernos de
Direito Tributário e Finanças Públicas,
autor
alicerçar
recém formado:
depois publicado em forma de ensaio,
O
na
para
da Revista dos Tribunais(4).
conhecida
monografia
jurisprudência
do
de
Leopoldo
Supremo
Tribunal
sobre as características essenciais das "instituições de educação e assistência social",
destinatárias de imunidade
tributária,
desde a
Constituição de 1946. A
monografia
de
Leopoldo
Braga
buscou
caracteres diferenciais do conceito de instituição,
deduzir
tais
utilizado pelos
sucessivos textos constitucionais. 2 RE 136332,
cit.,
RTJ 150/605.
3
4 Odim B. Ferreiro — A Imunidade Tributária das Entidades de Previdência Privada, Cadernos cit., 11/144; 12/129 e 13/57. 5 Leopoldo Braga: Do Conceito Jurídico de Instituições de Educação e Assistência Social, ed. da Secretaria-Geral de Finanças do Estado da Guanabara, 1960; ver também no Dicionário Enciclopédico do Direito Brasileiro, v. 27/256
Enaltece-a e resume-lhe as conclusões o em. Ministro Oscar Corrêa(6): "A doutrina brasileira, não obstante os inumeráveis estudos a respeito, não fixou, em termos definitivos, os limites de compreensão do texto constituciona1. Tudo isto agravado pela dificuldade da própria conceituação de instituições e os interesses que se mesclam ao cuidar de fixá-la. Dos estudos que pudemos compulsar, o de Leopoldo Braga é o mais completo, na amplitude e penetração com que discute, excelentemente, buscando a lição da doutrina nacional e alienígena e incursionando no exame de outras legislações. Não há como, neste voto, resumir-lhe as conclusões; extraímos, apenas, as que tocam mais de perto à hipótese e que podem espalhar-se nestas três condições que devem ser preenchidas pelas instituições para os efeitos da imunidade tributária a) Fim público institucional, exclusivo, ou, ao menos, principal; b) Gratuidade e ausência de intuito lucrativo; c) Generalidade na prestação de serviços ou na distribuição de utilidade e benefícios."
Em torno desses três critérios isoladamente — o da generalidade, pública
-
demonstra-o
Odim
B.
reclamados em conjunto ou
o da gratuidade e o da Ferreira
jurisprudência — é que vão girar por uniformidade na identificação de cada
em
exaustiva
finalidade análise
da
décadas — embora sem multa um deles — os julgados do
Tribunal acerca do pressuposto do reconhecimento da imunidade(7).
6 RE 100.816, 17.2.84, Oscar Corrêa, DJ 9.3.84. 7 Odim B. Ferreira, A imunidade..., 1a parte, Cadernos cit.,
11/146 ss.
Supera recordação
as
das
dimensões
vacilações
e
as
necessidades
conceituais
da
deste
nossa
voto
a
jurisprudência
pretérita. O importante é frisar que os três critérios referidos, visão de Leopoldo Braga, técnico-jurídico
de
na
seriam inerentes a um preexistente conceito ao
instituição,
qual
se
teria
mantido
fiel
a
Constituição nas regras de outorga da imunidade questionada. O pressuposto do Odim
B.
Ferreira(8) em
instituição
seu
—
é
raciocínio de
Leopoldo
o
emprego,
na
sentido
técnico,
cujos
raizes no Direito Canônico,
Braga
Constituição,
—
do
parâmetros
recorda vocábulo
teriam
a partir do qual — assevera
suas
Braga,
com
erudição — instituição representa "uma certa e especial categoria de pessoas
jurídicas
interesse público,
que,
por
seus
se constituem,
fins
institucionais
a bem dizer,
de
eminente
órgãos auxiliares do
Poder Público".
Este constituinte,
teria
sido
o
segundo o saudoso
exato
significado
jurista,
pois,
empregado
afinal,
pelo
trata-se de
"de um conceito técnico-jurídico próprio e restrito à configuração de certa e determinada espécie,
outro lado,
ordem ou categoria de entes",
"não é da índole e da técnica das Constituições
e por - leis
sintéticas - definir e miudear os institutos de direito".
Não Braga,
"as
desenvolvido
nega Odim B.
'instituições', por
clássicos
Ferreira
que,
como demonstrou
no sentido canônico do da
doutrina
européia,
termo acolhido e são
as
jurídicas dotadas das três características aludidas"(9).
8 Odim B. 9 Odim B.
Ferreira: Ferreira:
Leopoldo
"A imunidade...",2a parte, Cadernos cit., 11/156 ss. "A imunidade...", 3a parte. Cadernos cit., 12/129.
pessoas
Dedica,
porém,
a terceira parte de seu trabalho à critica
arrasadora da premissa subjacente a todo o raciocínio de Braga, seja
o de que as
qual
sucessivas Constituições brasileiras se houvessem
utilizado do mesmo vocábulo — instituições — nessa
acepção
técnica
especifica. Para
demonstrá-lo,
desce
o preclaro
estudioso
à
erudita
demonstração de que o "cânone da preponderância absoluta do técnico
das
apoio na
palavras
da
—
Constituição"
de
que
partiu
citação de clássicos do Século XIX e do
XX, a exemplo de Gény,
sentido
Braga,
com
inicio do Século
Rui Barbosa e Rao - não resiste à análise sob
a perspectiva de nenhuma das três grandes escolas contemporâneas da hermenêutica constitucional: método
do
"circulo
nem a da corrente tradicional, de
hermenêutico"
Larenz,
nem
a
nem a do
do
"método
hermenêutico-concretizador" de Konrad Hesse.
Não me arriscarei em águas tão revoltas e profundas. Basta-me a evidência da
inadequação,
ao objeto normativo
do exercício da hermenêutica constitucional a que se propôs ele, ambos
os
supostos
tanto
o
que,
primeiro,
axiomático
que,
utilização
do
utilizadas,
aprioristicos
na
que
genericamente,
leitura
das
significado
quanto o segundo,
vocábulo instituições,
de
se
serviu
pretende
constituições,
erigir
se
deva
técnico-jurídico isto é,
o de que,
Leopoldo
das
em
Braga: dogma
presumir
a
expressões
especificamente,
nas leis fundamentais brasileiras,
de
ao
se devesse
emprestar a noção canônico-européia sustentada pelo autor ilustre. Nem
a
primeira,
nem
a
segunda
dessas
resistia à prova do cotejo com a Constituição de escrevera
Braga;
e
o
descompasso
se
faz
pré-compreensões 1946,
manifesto
com
para a qual relação
contexto histórico e ao texto normativo da Constituição de 1988,
ao à
luz
da
qual,
hoje,
se
há
de
resolver
o
problema
do
alcance
da
criticas
do
imunidade das "instituições de assistência social". São
iniludiveis,
num
e
noutro
ponto,
as
trabalho que vimos resenhando. "O
pressuposto
teórico
que
embasa
o
prestigio
do
significado técnico das palavras da Constituição" — assinala Odim — "pode
ser
lido
na
seguinte
passagem
de
Ruy
"uma Constituição escrita,
Leopoldo Braga:
Barbosa,
citada
por
sendo redigida por homens
eleitos para esse trabalho e em razão de sua idoneidade especial, e adotada após maduras deliberações, pressupõe um grau de um
tato na escolha da
linguagem, proporcionais à
reflexão e
relevância de
tal
obra: — motivo por que se há de presumir que as suas palavras foram escolhidas com o maior rigor possível". "Ora" legitimidade
—
para
acentua(10) abonar
a
—
tese,
"o se
argumento
se
provar,
condições sociológicas do órgão elaborador da
somente também,
terá
que
Constituição de
as 1988
corresponderam às características descritas no texto acima". "Sabidamente" — recorda, compeliram uma
o
corrida
Constituição: modelo
Congresso
ser
social e as urgentemente".
Constituinte
contra
o
tempo,
para
o
já
estava
em
jurídico
precisava
Nacional
no entanto — "causas históricas
País
então normas
10 Ob. loc., Cadernos cit.,
momento
imperante.
institucionalizada;
pôr
o
A
em
1988
a
empreender
vigência
uma
nova
histórico posterior
redemocratização
descompasso
constitucionais
12/141.
de
tinha
entre que
ao
nacional
a
realidade
ser
superado
"O método tem que ser adequado ao objeto" — assinala, para concluir:
-
"a
Constituição Brasileira de 1988 não foi
especialistas, domina
como outrora ocorria: o bacharel em direito não mais
ou monopoliza
precisa.
Felizmente,
composta
por
diversas
formações.
colaboraram
o cenário político, dos
mais
variados
Nesta nova
peso
as
com sua
linguagem
técnica
a Assembléia Nacional Constituinte de 1988 foi
pessoas com
desconheciam
escrita por
fase do Brasil,
decisivo
sutilezas
perfis,
na
da
redação
linguagem
do
dotadas
das
mais
muitas pessoas que
texto
jurídica,
constitucional sedimentada
há
produzida
a
mas apenas prova
que
milênios".
(...)
"Esse
modo
histórico
Constituição de 1988 não muitos
dos
postulados
pelo
lhe retira o
qual
valor,
hermenêuticos
forjados
foi a
vista
Constituições elaboradas de maneira diversa da nossa,
de
outras
não devem ser
transpostos para o Brasil. "Friedrich metodológicos imanente";
não
antes
Muller
possuem pelo
assinala
"uma
que
razão
contrário,
jurídica
determina
quais
eles os
diversos
'substancial'
funcionalmente, numa ordem jurídica". ordem
os
têm
instrumentos
que
lhes
preponderância
Isto é,
seja
"apenas
o modo de ser de cada
instrumentos
adequados
à
sua
compreensão". No constituiría
que buscar,
tange, no
especificamente,
conceito
constitucionais brasileiros, amarrar
a
canônicos
imunidade de
às
instituição,
desatino ante
particularmente o atual,
entidades
generalidade
de
ao
e
que
respondessem
gratuidade,
Ferreira é ainda mais irrespondível.
o
os
que textos
a âncora para aos
trabalho
requisitos de
Odim
B.
Já
na
Constituição
de
1946
—
demonstra
—
o
emprego
do
termo instituições bastaria a desmentir a univocidade do sentido que se lhe pretendeu emprestar(11). A pluralidade de sentidos do termo, porém,
se faz gritante
na Constituição de 1988. Depois
de
recordar
as
trinta
e
uma
referências
—
além
daquela atinente à imunidade — que a Constituição faz a instituição ou instituições — mostra Odim B. em
que
o
vocábulo
alude
Advocacia Geral da União, "normas
estruturantes
"instituições
são
à
órgãos
do
estatais
-
Estado"
—
sinônimos
palavra
que — afora os (Ministério
textos
Público,
Defensoria Pública e Forças Armadas)
democráticas"
"instituições"
atribuir
a
Ferreira (1Z)
qualquer
ai
nem de
sempre
qualificadas
quando,
pessoas
sentido
na
Carta
jurídicas,
univoco,
ou a
menos
é
como Magna,
possível
ainda
o
de
entidade beneficente. "Aqui" instituição
acentua(13)
serve
para
Constituição de 1988
-
designar
fala das
os
"há
um
tiroteio
bancos
instituições
-
e
quantas
vezes
financeiras! -,
jurídicas que se ocupam da prestação de serviços educação, planejamento familiar,
linguístico:
recuperação dos
a
pessoas
ligados à
saúde,
viciados e,
enfim,
rigorosamente toda e qualquer pessoa jurídica, sem distinção. Quanto a este último significado amplíssimo, basta ver os termos do art. do
ADCT,
que
abre,
à
participação
de
todas
as
pessoas
interessadas, as comemorações dos cem anos de República".
11 Odim 12 Odim 13 Odim
B. Ferreira, B. Ferreira, B. Ferreira,
ob. cit.. Cadernos cit., 13/58. ob. cit.. Cadernos cit., 13/61. ob. cit., Cadernos cit., 13/62 ss.
63
jurídicas
"No sinônimo
de
contexto pessoa
do
uso
jurídica,
do
termo
se
é
"instituições"
que
se
pode
falar
linguístico coerente da palavra,
o seu significado há
banco.
de
Para
expressar
conhecidas por bancos, elegante
a
idéia
pessoas
financeiras".
jurídicas
Aqui,
em
uso
de ser o de
a Constituição prefere sempre a
"instituições
enquanto
vulgarmente locução mais
sim,
impera
a
uniformidade do emprego das palavras. "Evidentemente,
nesta subespécie do
termo,
não há que se
falar em pessoas jurídicas caritativas, voltadas para a busca do bem de
terceiros.
Neste
domínio,
concepção de que instituição
não
existe
tenha
espaço para
a
defesa
o sentido da doutrina
da
européia,
fundada no direito canônico". "O mesmo ocorre" — prossegue — mínimo de atenção, o emprego da palavra, tipos de pessoas jurídicas. da
Constituição
oferece
"se
se observar,
exemplo
um
como equivalente de outros
Ao lado do caso dos bancos, o
com
mais
grotesco
o art.
199
falta
de
da
congruência entre o presumido sentido canônico do termo e o conjunto da própria Constituição de 1988. "De acordo com o caput do dispositivo, saúde
é
livre
à
Iniciativa privada".
Já
instituições privadas poderão participar
o
de
§
"a assistência, à 1o
forma
que
diz
complementar
"as do
sistema único de saúde (...) mediante contrato de direito público ou
convênio,
tendo preferência
as
entidades
filantrópicas,
e
as
sem
fins lucrativos".
"Pelo jurídicas
caput,
que visam ao
"iniciativa privada". "instituições
portanto,
SUS
lucro, pois são
Além disso,
privadas"
o
possam
elas
o § 1o
ter
pode
como
contar
com
pessoas
que compõem a
chamada
implicitamente admite que objetivo
a
realização
de
lucro,
tanto assim quo "as sem fins lucrativos" têm preferência para
o ingresso
no SUS. Aliás, que "instituições" podem lucrar também se
extrai pela interpretação a contrário senso do próprio art.
150,
VI,
c, que trata da imunidade tributária em causa".
"Não bastasse destinação
de
tudo isso,
recursos
públicos
o § 2a para
vai além, para
auxílios
ou
vedar
subvenções
"a ás
instituições privadas com fins lucrativos".
"Quer dizer,
a Constituição de 1988 mesma
- não é nenhum
doutrinador estrangeiro - diz que há Instituições que geram lucro". "E agora? — suposto
teórico
Constituição instituição
de
conclui.
básico 1946
de -
como pessoa
de
"Como
continuar
Leopoldo que
jurídica
a de
Braga
-
a
concordar
firmado,
Constituição
aliás,
usou
finalidade pública,
com
a
o na
palavra
que presta
serviços caritativos de âmbito geral e de modo gratuito? Em verdade o
erro
não
é
tanto
de
Leopoldo
Braga,
mas
de
quem
lhe
segue
as
pegadas, sem olhar para onde vai. "Que raio de altruísmo é esse,
que pode ser exercido por
sociedade comercial, na busca de lucro? Onde fica a gratuidade? E a generalidade do benefício da
"instituição",
que se estende apenas a
quem por ele pagar? Onde, enfim, o aspecto caritativo?". Os
tópicos
recordados
são
suficientes
depois da critica demolidora de Odim B.
a
Ferreira,
evidenciar
que,
tem razão o douto
Alberto Xavier(14) também autor de um primoroso estudo da questão, para — recordando Odim B. Ferreira e igualmente Mizabel Derzi — assinalar como a melhor doutrina acabou por relegar ao esquecimento o
"artificialismo
da
construção"
de
Leopoldo
Braga,
dado
que
—
aduziu
o
próprio
Xavier
—
"nenhum
permitia, a partir do simples vocábulo mais
polissêmicos
nem
tampouco
do
Direito,
considerar
a
inanidade,
constitucionais
os
anteriores
instituição
essenciais
a
do
sério
um dos
associação, conceito
de
gratuidade e a generalidade"(15).
É significativo, aliás, que, evidenciaram
hermenêutico
'instituições', aliás,
contrapor
elementos
instituição o fim público, a
elemento
-
julgados embora,
render homenagens a Braga — há muito,
já antes das criticas que lhe do
Tribunal
por
sob
vezes,
os
regimes
continuassem
a
já não lhe eram integralmente
fiéis. Assim,
do
requisito da generalidade ou universalidade da
clientela potencial
dos benefícios da
caberia
desde os acórdãos que declararam a imunidade de
falar mais,
entidades patrocinadas por empresas beneficio apenas dos seus empregados,
instituição,
a
rigor,
já não
ou grupos empresariais, em malgrado alguns dos julgados
se recusassem a admitir o abandono do pressuposto(16). De
sua vez,
o
predicado
da
gratuidade,
se
é
sempre reclamado das instituições fechadas de previdência, não mais se exigiu das entidades de ensino pago(17),
certo
que
faz tempo
não obstante a
identidade literal da disciplina constitucional e legal da imunidade de ambas as categorias. Mas doutrina e
é
preciso
abalada
reconhecer,
na própria
que
—
embora
jurisprudência —,
derruida
a primeira
pela
leitura
14 Alberto Xavier — As Entidades Fechadas de Previdência Privada, Rev. Dialética de Dir. Tributário, n. 52/19. 15 Alberto Xavier, ob. loc. cit., n. 52/22. 16 Odim B. Ferreira, ob. cit.. Cadernos cit, 11/146 e os julgados ali referidos (RE 70.834, 25.10.71, Adalicio, RTJ 65/145; RE 89.012, 14.4.78, Moreira, RTJ 87/687; RE 108.796, 30.6.86, Madeira, RTJ 121/754; AgAgRg 120.744, 17.11.87, Rezek, RTJ 124/853; RE 116.631, 30.8.88, Gallotti, DJ 23.09.88 17 v.g., RE 70.541, 23.3.71, Barros Monteiro, RTJ 57/274; RE 93.463, 16.4.82, Guerra, RTJ 101/769.
da Constituição de 1988 trouxe novo alento à defesa da construção de Leopoldo
Braga,
que
animara
por
décadas
a
tese
restritiva
da
imunidade discutida. O
argumento
vem
à
baila
inicialmente
Ministro Gallotti no já citado RE 136.332,
no
voto
do
em.
RTJ 150/597,603:
"...apenas sob a égide da Constituição de 1988, veio a desabrochar plenamente a distinção entre as espécies da "previdência" e da "assistência", ramos diferenciados da "seguridade social". Veja-se, no Título VIII ("Da Ordem Social"), o Capítulo II, denominado "Da Seguridade Social" e dividido em Seções, das quais as duas últimas tratam, respectivamente, "Da Previdência Social" (Seção III) e "Da Assistência Social" (Seção IV). Nesse novo quadro, bem delineado, a previdência é destinada aos segurados ou contribuintes (art. 201), ao passo que a assistência, custeada por recursos orçamentários, dirige-se independentemente de contribuição, "a quem dela necessitar" (art. 203)." Na votara
pela
mesma
trilha,
imunidade
passou a negá-la,
V.
das
Exa.,
Sr.
instituições
á partir do RE 140.848,
Presidente, de
que,
no
previdência
2a Turma,
TFR,
fechada,
25.3.97,
por lhe
parecer que o seu entendimento anterior "já não é sustentável sob o pálio
da
CF/88,
(CF/88, art. 194)"
É esse
que
distingue
de
assistência
social
(RTJ 165/677). o acórdão que
para acompanhar o do relator, vez,
previdência
V.
em.
Exa.
reproduz
no caso
Ministro Maurício Corrêa,
presente de
sua
Finalmente, essa fora também a minha impressão iniciai
(RE
lastreado no mesmo raciocínio.
136.332, cit.,
RTJ 150/597,
605).
A reflexão mais demorada sobre a questão, a que me induziu o
pedido
de
vista
neste
caso,
levou-me,
entretanto,
oposta, para alinhar-me aos votos dos ems. Aurélio. Convenci-me art.
efetivamente
203 da Constituição deve
especial
—
a
gratuita
—
nada
assistência
tendo
a
de
à
conclusão
Ministros Galvão e Marco
que
o
alcance
normativo
do
restringir-se ao campo de seu objeto
social
fazer,
esta
pública, data
sim, com
venia,
universal a
questão
e da
imunidade tributária de que se cuida. Já notara,
com razão,
Odim. B.
Ferreira (l8)
que,
no ponto,
os argumentos sistemáticos alicerçados naquele preceito e no art.201 CF "transcendem os limites adequados ao modelo positivo brasileiro". "Tal
como
empregado"
—
explica,
com
base
em
lição
de
Friedrich Muller — "o argumento terminou por inverter as funções de cada
um dos
decisão
do
termos da equação sistemática. problema
esclarecido
-
pelos, dois
art, outros
sempre mantendo-se como a
150,
VI,
Ao invés de a norma de
c
dispositivos
-
ter
o
seu
sentido
constitucionais,
norma de decisão do caso,
mas
o que ocorreu
foi o contrário, isto é, a norma específica de regência do caso teve o seu sentido alterado pelas outras duas,
que não dizem respeito ao
problema tributário tratado. "Em virtude disso, é que, ponto
de
vista
analisado
com todas as vênias, endossar o
redundaria
em
atribuir
ao
art.
150
um
sentido talvez compatível com os dois outros artigos da Constituição da República, mas que certamente não se reconduz ao seu próprio conteúdo.
18 Odim B.
Ferreira, ob. cit., Cadernos,
13/76.
"A
imunidade
das
pessoas
jurídicas
mencionadas
está
regulada no primeiro dos citados dispositivos, não nos dois últimos. Logo,
é
no
econômico
preceito
das
tributário
entidades
de
que
se
assistência
deve
buscar
social
o
requisito
contemplados
com
a
imunidade". Acresce que essa inversão do foco da norma constitucional específica — que é o da imunidade que
nãodizem respeito ao tema
(art.
150,
VI,
— para outros
c)
tributário — os arts.
201 e
203 —,
não apenas negam à primeira a prevalência que lhe cabe na solução do problema, mas acabam por fazê-la inócua. Já o notara o em.
Ministro Marco Aurélio,
em passagem de
seu voto no RE 219.435 — reproduzida no caso presente - e acolhida com justo elogio por Alberto Xavier(19): "Na espécie, descabe emprestar à referência contida na alínea "c" do inciso VI do artigo 150 interpretação no sentido de que a assistência social em tela é aquela mencionada no 203 da Carta da República, ou seja, a prestada pela seguridade oficial. Entendimento contrário implica a total inutilidade do preceito. É que a seguridade oficial decorre da atuação de autarquia e, portanto, de pessoa jurídica da administração indireta, resultando a imunidade do disposto não na alínea "c", mas na alínea "a" do inciso VI do artigo 150 da Carta em vigor, regra também inserta na Constituição anterior (alínea "a" do inciso III do artigo 19). Logo, cumpre assentar a premissa de que a imunidade da alínea "c", relativamente às instituições de assistência social, alcança pessoas jurídicas de direito privado".
relação própria
Vale, por sinal, um parêntese para notar que, às entidades públicas de assistência social, Constituição,
gratuidade: parág.
é
único,
serve
como
essentialia
recordar — como já
se
a
atribui
Lei
Fundamental
o
tem feito — que, aos
Estados,
sequer com segundo a
requisito no art. ao
da 149,
Distrito
Federal e aos Municípios o poder de "instituir contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, de
previdência
beneficiários
e
assistência
não
é,
na
em beneficio destes, de sistemas
social".
Logo,
Constituição,
a
contribuição
signo
distintivo
dos entro
previdência e assistência social.
De tudo isso,
impõe-se reduzir o alcance do art. 203 CF —
e da alusão nele à assistência social que "será prestada a quem dela necessitar,
independetemente de contribuição à seguridade social" —
ao domínio próprio e limitado que o preceito visou a disciplinar: da
assistência
regra,
á
social
população
verdadeiramente
excluída do mercado formal de trabalho e,
carente
pois,
benefícios previdenciários, mediante contribuição —,
—
o de
do âmbito de
a ser custeada,
por isso, mediante recursos orçamentários, afora fontes voluntárias eventuais, como ficou explicitado na disposição constitucional subsequente: "Art. 204. As ações governamentais na área da assistência social serão realizadas com recursos do orçamento da seguridade social, previstos no art. 195, além de 'outras fontes..."
Não imunidade VI,
a,
sendo
recíproca
esse, das
e §§ 2o e 3o)
entretanto
pessoas
—,
de
-
Direito
porque
já
Público
coberto (CF,
art.
150,
o campo normativo próprio da imunidade das de
assistência
social"
(CF,
art.
"instituições
de educação e
VI, c), esse,
efetivamente, só pode ser o das entidades privadas.
"Salta, pois,
pela
150,
aos olhos" — conclui Alberto Xavier(20)
em
síntese de absoluta precisão — "a inadmissibilidade de qualificar as pessoas
19 20
jurídicas
de
Direito
Alberto Xavier, ob.loc. cit., p.
privado
34-35
à
luz
de
conteitos
que,
diferenciando-se apenas por um método
tributário de
financiamento,
só tem cabimento no campo de atividade estatal". E explica: "Em primeiro lugar, porque tanto a assistência como a previdência social privada têm caráter facultativo, enquanto a assistência e a previdência social pública são funções públicas de exercido obrigatório. Em segundo lugar, porque tanto a assistência como a previdência social privada baseiam-se em atos de liberalidade, enquanto a assistência ou a previdência social pública baseiam-se em tributos, prestações patrimoniais compulsórias exigiveis da sociedade em geral e (no caso da previdência social) dos próprios beneficiários da atividade estatal. Em terceiro lugar, porque a própria contraposição da previdência à assistência social baseada no critério formal da contribuição dos beneficiários não é da essência dos conceitos em causa, mas apenas de um dado regime positivo. Com efeito, no que concerne aos servidores públicos a Constituição admite a assistência social baseada num principio contributivo, ao dispor no art. 149, parágrafo único que "os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir contribuição, cobrada dos seus servidores, para custeio, em benefício destes, de sistemas de previdência e assistência social".
De tudo,
é de partir assim da premissa - que o sistema da
Constituição abona
-,
assistência
e
prestá-la
social -
que
se
de ser domínio no das atividades privadas de não,
no
há
de
das
entidades
buscar
a
estatais,
destinadas
identificação
a
daquelas,
"instituições (...) de assistência social, sem fins lucrativos" - às quais se restringe o âmbito subjetivo de validade ou eficácia da norma de imunidade discutida. Assim
demarcado
o
campo
da
indagação,
Constituição mesma que a gratuidade dos bens,
extrai-se
da
serviços ou utilidades
fornecidos
aos
beneficiários
o
sejam gratuitamente,
vale
dizer,
a
titulo de beneficência social. Dá-se, diverso,
o do
com efeito,
que dispõe a Constituição,
financiamento
"por
toda
a
sociedade"
(CF,
cm capítulo art.
195,
caput) da seguridade estatal pública.
Ai, contribuições todas
as
sim,
a
destinadas
instituições
Constituição ao
custeio
outorga da
assistenciais
a
imunidade
seguridade
"sem
fins
social,
às
não
lucrativos",
a
mas
restringe a pré-exclusão da incidência daquela modalidade tributária ao
universo
mais
restrito,
o
das
"entidades
beneficentes
de
assistência social". Recorde-se: "Art. 195 (...) § 7°. São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei." "Há,
na
verdade"
- argumenta
Odim B.
Ferreira (21)
-
"uma
gradação muito nítida no tratamento tributário das pessoas jurídicas envolvidas na atividade de assistência social. "Quem explora a atividade de assistência social segundo as regras
da
livre
iniciativa
-
obter
lucro
-,
pagará
imposto,
como
qualquer outro agente econômico. Aquele que desenvolver o mesmo projeto,
sem o intuito de
lucro, mas restrito a um certo grupo de interessados, que contribuam para a persecução da finalidade, terá a imunidade de impostos do art.
150, VI, c, da Constituição Federal. Por fim, a
"entidade beneficente", que presta assistência
social de maneira absolutamente a1truística,
gozará do favor fiscal
do parágrafo anterior e, mesmo
para
o
custeio
além disso,
do
sistema
ficará
púbico
de
exonerada
de contribuir
seguridade
social,
em
204,
da
razão de ter empregados. Esta
tese
Constituição da
se
comprova
República,
que
com
faz,
o
auxílio
também,
do
art.
claramente
a
I,
distinção
entre "entidades beneficentes e de assistência social".
Aí,
com efeito,
que
possam
privadas
dispõe a Constituição ao prever entidades executar,
por
colaboração,
atividades
governamentais de assistência social:
"Art. 204. As ações governamentais na área da assistência social serão realizadas com recursos do orçamento da seguridade social, previstos no art. 195, além de outras fontes, e organizadas com base nas seguintes diretrizes: I - descentralização político-administrativa, cabendo a coordenação e as normas gerais à esfera federal e a coordenação e a execução dos respectivos programas às esferas estadual e municipal, bem como a entidades beneficentes e de assistência social." Em assistência único,
da
síntese,
social
não
é
portanto,
estatal
-
objeto
Constituição
nem
na
nem
dos
das
da
arts.
área
normativa
203
e
149,
da
parág.
"entidades-beneficentes
de
assistência social" - campo de incidência mais estreito da imunidade mais
ampla
do
conceito de extrair o
art.
195,
§
que
se
Vale
poderia
social",
dizer:
respeito ao problema, estará
150,
afastados
V,
c,
-
nela
requisito de gratuidade daquelas
imunidade a impostos do art.
21 Odim B.
-
"instituições de assistência
suposto
controvérsia
7o
a
partir
do
utilizada -,
beneficiárias da
da Lei Fundamental.
aqueles
preceitos
que
não
dizem
o ponto necessário e suficiente ao deslinde da
em saber quando as
Ferreira, ob.cit., Cadernos cit.,
"instituições de assistência
12/64
social"
no
cogitada -,
contexto
- por mais
intérprete
permite
-
saltar,
entidade -
norma
específica
de
regência
da
imunidade
se poderão reputar "sem fins lucrativos".
Ai do
da
larga que se pretenda a margem de
o
texto
da
da
área
dos
à qual
a
Constituição resultados
a
liberdade
compreender
da
gestão
locução "sem fins lucrativos"
não
financeira
lhe da
o circunscreve -,
ao sitio inconfundível da indagação sobre a forma de custeio de suas atividades
assistenciais
-
onde
se
situaria
a
indagação
da
suposta
exigência de gratuidade ou não oneração dos beneficiários dela.
Por outro finalidade
lucrativa,
jurisprudência pretéritos,
lado,
do
menos
circunscrito o problema à convém
Tribunal unívocos
a
recordar á
luz
respeito
que
de que
inexistência de
mesmo
textos o
atual
a
velha
constitucionais -
instituições de educação já distinguira corretamente,
no
tocante
às
da gratuidade,
a ausência de intuito lucrativo.
Está
no
RE
70541,
de
23.03.71,
Ministro Barros Monteiro - RTJ 57/274,
da
lavra
do
saudoso
276:
"O fato do aumento ou diminuição do capital não tem a menor relevância, bem como a transferência de títulos (art. 5o do Estatuto, f. 28) dos sócios, pois a digna autoridade não conseguiu demonstrar, através de sua fiscalização, que houvesse lucro com essas transferências. O fato, nessas circunstâncias, de cobrar uma taxa é normal em qualquer clube do país, todos organizados em forma de sociedade civil. Auferir rendimentos de taxa de matricula também não desnatura o aspecto legal, pois o que se arrecadar ajudará a instituição a manter melhores professores, equipamentos e instalações. O mesmo se pode afirmar com operações em torno de letras de câmbio e do Tesouro, desde que os rendimentos sejam aplicados no objetivo social."
Mais
recentemente,
assentou-se
no
relator o saudoso Ministro Cordeiro Guerra,
RE
93463,
RTJ 101/769,
16.04.82,
773:
"... não se contesta que a recorrida é uma sociedade civil de fins educativos, e não lucrativos, e que não distribua lucros ou vantagens aos seus sócios ou ainda, que não preencha as suas finalidades. O que impressionou ao fisco foi que a sociedade recorrida é próspera, aufere larga renda dos seus alunos, pela remuneração que cobra, e não concede senão insignificantes bolsas gratuitas. Entretanto, nem por isso deixa de ser uma instituição de educação, pouco filantrópica que seja. Penso que, na Constituição, se concedeu a imunidade, para promover o ensino, e não, apenas, o ensino gratuito. Sem dúvida, o douto Leopoldo Braga, sustenta com o brilho que lhe é próprio, o conceito d'etablissement d'utilité publique, mas, a meu ver, a Constituição Federal ao limitar a imunidade ás instituições de educação não lhe deu essa interpretação restrita, mas genérica, abrangente dos estabelecimentos de ensino, ainda que remunerado. Penso que, se pretendesse o contrário, faria menção expressa às instituições de ensino e assistência social não remuneradas de qualquer modo em seus serviços." Certo, educação". 1946
-
diferença
ambos
É curioso notar,
passando
aquelas
cuidavam
pelas
decisões de
assistência
-
social,
debalde
De
resto
"institucional" constitucional
de não
entre
-
que,
subsequentes, se
de modo a
requisito de gratuidade,
precedentes
entretanto,
cartas
tratamento
os
procurará
as
a
"instituições de
desde a Constituição de sob no
educacionais
autorizar
de
as
quais
texto e
as
exigência
proferidas
constitucional instituições das
últimas
de do
dispensado das primeiras.
abandonado,
Leopoldo permite
com
Braga
inferir
positivado de assistência social me de novo do trabalho de Odim B.
e a
relação
a
ambas
demonstrado gratuidade
do
que
o
critério o
conceito
texto nele
é relevante assinalar - valendoFerreira
- como é na Constituição
de
1988
que
se
faz
nítido
adstringir-se
o
condicionamento
da
imunidade à ausência de finalidade lucrativa.
"O anota
o
aspecto
jurista,
anteriores(22)
-
econômico
depois
"já
das
de
pessoas
analisar
jurídicas
a
questão,
citadas" nos
-
regimes
veio resolvido na própria Constituição de 1988,
ao contrário de suas antecedentes. A Constituição de 1946 somente se preocupava com o destino das
rendas das
instituições
-
elas
deveriam
ser aplicadas
no
País,
com finalidade altruística. Após a EC 18/1965 e durante a vigência das Cartas de 1967 e
1969
o
tema
ficou
entregue
ao
CTN,
destino dos recursos auferidos pelas
que
se
limitou,
instituições:
também,
ao
eles não podiam,
como não podem, ser distribuídos aos associados. Em verdade,
a
regulação jurídica do aspecto econômico das
instituições
nunca
com a origem
do dinheiro que custeia as instituições;
dissipação
dos
seus
assistência social. que
se
ocupou
sepreocupou
recursos
-
e
em
continua
gastos
a
não
alheios
Foi a jurisprudência,
de interditar
a
se preocupar
aos
apenas veda a seus
fins
de
baseada em Leopoldo Braga,
imunidade
às
pessoas
jurídicas
que
recebiam colaboração de seus beneficiários. Quanto Constituição
de
ao
aspecto
1988
mesma
financeiro já
disse
ou que
dos gozam
recursos, da
a
imunidade
tributária as instituições ”sem fins lucrativos". Se isso não bastava no regime de 1946, e parte dos julgados do STF, coisa
parece
certa:
exigir
reviver parâmetro superado,
como querem o autor
não vem mais ao caso discutir. a
gratuidade
na
Constituição
de
Mas uma 1988
é
com abstração das mudanças ocorridas na
ordem constitucional mais nova".
72 Odim B. Ferreira, ob. Cit., Cadernos cit. 13/74
Ora,
o
critério
não
reclama
maiores
do
Código
Tributário
educação
ou
da
inexistência
disceptações:
já
Nacional,ao
assistência
social,
o
de
finalidade
demarcara,
exigir para
o
aliás,
das gozo
lucrativa o
art.
14
instituições
de
da imunidade,
"não
distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas,
a
título de lucro no seu resultado".
Patente Constituição
que,
de
a
hoje,
esse
único requisito
satisfazem
as
da
imunidade
entidades
privadas
da de
previdência fechada.
"Tanto a Constituição quanto o Código Tributário Nacional" observa
com
exclusivamente
a
empreendimento,
(o
o
d.
distribuição
Alberto dos
Xavier(23)
resultados
-
"vedam
econômicos
vedam,
lucro
como não podiam
objetivo
na
vedar,
terminologia
a
de
própria produção Ferri),
pois
sem
preservação e crescimento do patrimônio de afetação especial o
fundo
de
objetivos
do
como requisito da imunidade.
Não lucro
precisão
pensão
para
se
que
patrocinadores
(e
traduz
foi
ficariam
constituído:
dos participantes)
prejudicados
sem fossem
que
as
os
nos
a
em que
próprios
poupanças
aplicadas
do
dos
mercados
de capitais em termos lucrativos jamais seriam atingidas as metas de benefícios a que os fundos de pensão se propõem; da mesma sem
que
as
entidades
de
educação
obtivessem
um
excedente
receitas de mensalidades em relação às suas despesas, não
se
renovariam,
contratados,
que,
professores
qualificados
das
as bibliotecas não
podiam
ser
condenando os utentes a uma medíocre estagnação".
Essas ems.
novos
forma que
Ministros
as
Ilmar
da Constituição,
23 Alberto Xavier,
razões
ob.loc.
que
Galvão
e
se
somam
Marco
às
Aurélio
já
desenvolvidas para
pelos
convencer-me
não é dado extrair a negativa da imunidade.
cit.,
52/37
de
Não razões
não
desconheço
estritamente
normativo" do problema e
financeiros
iníqua a
dos
idoneidade
não
a
solver de
refutar,
a
circunscrita
contraposta mas
estão
atinentes
subjacentes ao
"domínio
e que dizem com o vulto patrimonial
previdência
fechada,
vênias,
recuso
partir
cuja situação,
tipo
de
o
que
tornaria
argumentação
aprioristicamente não me
uns de
de
dados
poucos
na
resto,
delas,
-
hermenêutica
empíricos, de
a
sua
pensão
quiça me dispusesse premissa,
de
na
empresas
verdade
estatais,
já não tem hoje as dimensões de ontem, seja
pelo
novo
cuja
impressiona.
fundos
privatizações,
contribuição
esse
fora abusar do tempo do Tribunal,
a
das
as
no caso,
Não
custa
tese
dogmáticas,
fundos
todas
constitucional
á
à
imunidade.
Com
a
que
por
força
art.
202,
da §
limitação 3o,
da
seja
imposta
a
Constituição,
conforme a EC 20/98.
De das
resto,
imunidades
indisfarçavel da
medida
isenção
e
preciso
tributárias
e
altamente
que
entende
no
telefônicos
e publicações
4.11.87,
RTJ
adequada
126/216;
RE
Pertence,
Sob outro prisma, crise
foi
previdência
se
demarcar cuide
exemplo
RE
Moreira, ERE
14.12.99,
social
pública
-
hoje
atividades tem
recuado da
jurisprudência dos
catálogos
101.441,
Plen.
Sanches,
3.4.90,
104.563,
DJ
20.4.90;
RE
9.6.93,
DJ
Neri,
DJ 18.2.2000).
aos
restritos
lindes
tributaria
reconhecer,
limites
as
teleologicas a
é preciso
impondo
de
não
inspirações
(cf.
8.3.91;
no
Tribunal
imunidade
118.228, DJ
o
de
similares
19.2.91,
RE 118.409,
quando
às
sirva
reconhecimento da
Pertence,
18.3.94;
ainda
que,
lucrativas
constitucional:
sedimentada
130012,
-
ponderar
à medida em que a
proventos
congelados
pelo
e art.
pensões 14
da
da EC
20/90 -,
que
a
previdência
salvaguarda
contra
população:
restringir
previdência grandes acesso
o medo
fechada
a
fins
da
tornou
parcela
a
e
cujos
imperativo
cada
tributária
lucrativos
empresariais,
crescente
se
futuro para
imunidade
sem
instituições segmento
do
privada
vez maior
das
não
entidades
deixar
planos
média,
já
não
que
grandes
fundos
atendida
da de
opção
dificilmente
classe
de
às terá pela
previdência pública.
De fechada
considerar ainda
constituem
financeiro
rendas
-
com
a
crescente
de previdência
globalização
do
sistema
o instrumento residual de poupança nacional.
Last econômicos,
hoje
os
but
apenas
pelas
not
least:
difere
a
instituições
a
imunidade
tributação, de
do
discutida, momento
previdência
da
fechada,
em
termos
produção para
o
de dos
proventos e das pensões que gerarão no futuro.
Dispenso-me direito
comparado,
-
por
nenhum
que
sabido
sistema
de
-
de
recordar
previdência
como,
no
complementar
fechada prescinde de tratamento tributário favorecido (24).
Peço vênia ao em. não conheço do recurso:
74
Relator e a V.
Exa.,
Sr.
Presidente,
e
é o meu voto.
Fernando Nogueira da Costa e outros fundos de pensão, Unicamp, out. 1997
-
Um regime
tributário adequado para os
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N.
202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO
O SENHOR MINISTRO CELSO DE MELLO: Todos sabemos, Presidente,
que
das entidades pode
a
prática
políticas
das
competências
investidas da
caracterizar-se
como
impositivas,
prerrogativa de
instrumento
que
arbitrariamente manipulado pelas pessoas estatais,
Senhor
por
parte
tributar,
venha
a
não ser
sob pena de grave
comprometimento da própria ordem constitucional.
Isso prerrogativas parâmetros Público
compatível Estado
campo
estabelecidos
impor,
tributária,
do
no
significa
ao
governamentais.
pela
Lei
porque
princípios
Democrático
o
Estado,
tributário,
contribuinte,
simplesmente com os
que
de
que
não
Magna. um tal
exercer
pode É
que
estado
e a
não
de
cabe
injusta não
condicionam, ação
as
suas
divorciar-se
pretensão
informam
Direito
ao
das
ao
dos Poder
submissão se no
revela âmbito
instâncias
Não desvios
se
pode
desconhecer,
inconstitucionais
do
Estado,
Senhor
notadamente
no exercício do seu poder de tributar,
geram,
comportamento do aparelho governamental, deformam
os
princípios
subvertem
as
finalidades
que do
quando
que
os
praticados
na ilegitimidade desse
consequências
estruturam sistema
Presidente,
a
ordem
normativo
e
ilícitas
jurídica,
que
que que
comprometem
a
integridade e a supremacia da própria Constituição da República.
Daí tributário,
a
importância
exercido pelo Estado,
de
reconhecer - se
deve submeter-se,
que
favor
dos
contribuintes,
decisivas
estatal para impor e para exigir,
limitações
coat1vamente,
poder
por inteiro,
modelos jurídicos positivados no texto constitucional, em
o
que à
aos
institui,
competência
as diversas espécies
tributárias existentes.
Não se pode ignorar, imunidade
reflete,
em seus
nesse contexto,
aspectos
essenciais,
que a garantia da uma
das
expressões
mais relevantes em que se apoiam os direitos básicos proclamados em favor de determinados contribuintes.
A exclusivamente,
imunidade aos
impostos
tributária (RUBENS
GOMES
-
que DE
SOUZA,
se
restringe, "Compêndio
de
Legislação BARBOSA 1980, p.
Tributária",
NOGUEIRA,
Saraiva;
139,
1988,
in
Tributário)
Anais
-
de
Direito
DOLÁCIO
do
I
DE
traduz
pessoas estatais
RTJ
111/694).
-
constitucional,
Tributária;
Tributário",
Nacional
-
RTJ
pois,
um
que
veda
a
- e
nesse
p.
122,
"Imunidades de
e
Estudos
ao
-
própria
Direito impositivo
RTJ
impedimento
ed.,
Isenções",
de
poder
77/727
5ª
RUY
Tributários,
Brasileira
constitucional
77/709
Representa,
Resenha
Academia
limitação (RTJ
1975,
OLIVEIRA,
Congresso
Tributária
das
natureza
187,
"Curso
YONNE
Resenha
p.
77/745 -
jurídico,
incidência
da
de norma
tributária.
Para SOUTO
MAIOR
alguns
BORGES
("Isenções
Sugestões Literárias)
-,
a
de exclusão da competência
Outros, Obrigação
sentido
Tributárias",
imunidade
"é
é
o p.
magistério 180,
um principio
2ª
Constituição,
quando
se
da
ed.,
competência
configuram
1980.
constitucional
RT),
identificam
("Fato Gerador da a
imunidade
"uma forma qualificada ou especial de não-incidência, na
ed.,
JOSÉ
tributária".
como AMÍLCAR DE ARAÚJO FALCÃO
Tributária",
2ª
de
por supressão,
impositiva ou do poder de
certos
pressupostos,
circunstâncias previstas pelo estatuto supremo".
como
tributar,
situações
ou
Não jurídica
(RUY
imunidades de
CARLOS
informações a
constitucional
de
BARROS
à
luz
limitação
reconhecida pela
estejam
cm
próprio
texto
controvérsia
da
garantia
situações da
poder
doutrina,
outorgada
que em
com a Emenda n.
2ª
RT;
GILBERTO
1970,
Tributário", "Sistema item
n.
vol.
3,
p.
Tributário 54,
da
ALIOMAR
vol.
II,
p.
Qualquer reconheça
(SACHA
CALMON
-
que
inclusive NAVARRO
exoneração
tributaria",
imunidade,
não
nascem
408,
p.
nem
de
as
in Revista impõe-se instrumento
Estado o
-
seu
assim
caráter
contribuintes
1969",
que
descritas
no
"Comentários
à
tomo
II,
p.
"Temas
de
Direito
1969", "Uma
1958,
a
técnica
vol.
408,
nem
p. à
465,
Ciência
Forense).
jurídica
legislativa
1982,
I,
introdução
natureza
"Teoria
obrigação,
sobre
BERNARDO RIBEIRO DE MORAES,
de
porém,
121/149,
do
destaca
CANTO,
natureza
1987),
MIRANDA,
de
Alba;
2ª ed.,
como
COELHO,
DE
BALEEIRO,
seja,
STF",
abstratamente
1,
Constituição
RT;
do
enquanto
favor
ULHOA
1964,
1973,
das Finanças",
lhe
190,
DE
-
nela
(PONTES
1967
sua
"Apontamentos
impositivo
predeterminadas,
Constituição
de
93/140-141,
tributária ao
torno
jurisprudência
Constituição de ed.,
em
MONTEIRO,
vol.
imunidade
de
expressiva
a
Legislativa,
que
sido
DE
tributárias
enfatizar
tem
obstante
Geral RT) -,
do o
crédito
de
que
exoneração
tributo
fato
se
é
que,
tributário,
e
da "na
por
absoluta
vedação
constitucional"
(IVES
Tributário na Constituição de 1988",
O tema
-
que
fato
se
mostra
político-jurídica imunidade própria modo,
-
a
ser
impregnado
reside
na
149,
que
preciso
justifica
de
ter
presente
teleologia mesma da cláusula da imunidade,
sua o
"Sistema
Saraiva).
na
análise
inquestionável
circunstância
a
MARTINS,
considerado
tributária há de ser definido e
razão é
relevante,
p.
GANDRA
de
que
significação
o
instituto
interpretado em
previsão próprio
constitucional
desse
função da
constitucional.
sentido que
da
Desse
finalístico,
institui
qualificando-a como típica e insuprimível
a
a
garantia
limitação ao
poder de tributar do Estado.
Posta a questão nestes termos, inscrita
no
art.
considerada
a
nítida
assistência
social
entidades
de
contribuições
VI,
dos
c,
distinção
(CF,
art.
previdência
patrocinadores, social,
150,
194,
da
Carta
conceituai
Política, entre
c/c os arts.
privada,
beneficiários,
e analisando a cláusula
além
sendo
201
previdência e
203)
mantidas
daquelas
entendo
efetivadas
-
e
que as
com
as
por
seus
não se caracterizam como instituições de assistência
deixando,
por
isso mesmo,
de
ajustar-se
à
exigência
básica
prevista na
matriz
instituições,
basta
realidade,
prevista
que
a
que
assegura,
em favor
de
tais
a prerrogativa da imunidade tributária.
Na imunidade
constitucional
no
entidade
art.
e
paraefeito
150,
atenda
VI,
aos
c,
de da
acesso Carta
requisitos
à
garantia
da República,
fixados
no
art.
da não
14
do
Código Tributário Nacional.
Mais do que para
considerar-se
assistência
social,
imune,
isso,
impõe-se que
a
seja caracter1zada
pois é dessa
entidade como
instituição
específica configuração
a de qua1ifícar-se como entidade de assistência social o
direito
de
ser
em questão,
constitucionalmente
reconhecida
-
de
jurídica que resulta
como
titular
da
garantia da imunidade tributária.
Vê-se, privada
como
realidade, legítimo
condicionada, República.
instituição
decisivo à
portanto,
fator
de de
que
assistência
excepcional
prevista
art. 150,
da VI,c,
da
social
pré-qua1ificação
prerrogativa no
acaracterização
para
constitui, fins
imunidade da
entidade
de
acesso
subjetiva
Constituição
na
e da
E, características por
sob
tal
perspectiva,
essenciais
LEOPOLDO
BRAGA
de
("Do
uma
instituição,
Conceito
Educação ou de Assistência Social", Janeiro),
que
finalidade
de
lucrativo
e
a
distribuição
de
propósito
da
configuração
das
-
precisamente
porque
que
estas
delas ordem
destaca,
pública,
generalidade utilidades
p.
e
universalidade como
realidade,
traduzem a
instituição
de
idéia
assistência
-
de
voltadas
de à
preferências ou
estejam
caso
no
beneficiários (op. cit.,
p.
de
merecê-los
contemplados", 145).
condições,
a
à
de
Rio de a
intuito
serviços
ou
na
enfatizando,
a
social, -
devem
à
generalidade
configuração que
os
e
à
jurídica
serviços
e
os
"sem discriminações,
quantos deles necessitem e
em paridade consoante
de
coletividade
benefícios por ela prestados devem estender-se, restrições,
de
impessoal e neutro.
essencial -
1971,
assistência
pertinentes
social
definidas
relevantes,
sempre
instituições
notas
ed.,
ausência
prestação
as
Instituições
2ª
ou
benefícios,
as
como
expressões
possuir caráter absolutamente desinteressado,
Na
de
128/148,
gratuidade na
considerar
tais
Jurídico
como
a
cumpre
de
situação
observa
com
LEOPOLDO
outros BRAGA
De
outro
lado,
juridicamente
suficiente
apresentar-se,
unicamente,
sem
fins lucrativos,
satisfazer,
não
só
Nacional,
contida
art.
no
instituição que
de
a
como
§
também,
4o,
da
assistência
erenda
estejam
em
lei,
a
de
definidas
não
no
efetivamente
entidade
art.
tenha
privada
a
Código
restrição protege
a
lucrativos
e
respectivos
relacionados
social,
do
somente fins
revela
cabe-lhe
14
observar que
desde que os
se
hipótese,
incumbe-lhe
que
não
assistência
tal
Constituição,
social
atenda os requisitos da
patrimônio
mesmo
que
de
organização
exigências
mas,
150,
circunstância
pois,
as
Tributário
impende advertir
com
serviços, as
suas
finalidades essenciais.
Tenho face
da
distinção
inconfundível das
ações
ao
para
mim,
Senhor
constitucional
conceito,
referentes
à
aos
Presidente,
que
imprime
objetivos,
previdência
e
à
privada,
a
possibilidade
de
acesso
tributária,
unicamente,
pela Lei Fundamental da República,
assistência
seguridade social.
social,
representa
regime
e
autônomo à
em e
vinculação
sociais,
que
em favor das entidades de
imunidade
prestam
que
caráter
assistência
presente esse contexto - não se viabiliza, previdência
ao
especialmente
à
prerrogativa
garantia
da
outorgada,
aquelas entidades que
independentemente
de
contribuição
à
Cabe
ter
presente,
neste
ponto,
a
feita pelo eminente Ministro OCTAVIO GALLOTTI, do
RE
136.332-RJ
magistrado texto
(RTJ
acentuou
constitucional
150/597),
que
a
-
que
ocasião
imunidade
correta
observação
quando do
julgamento
em
que
tributária,
representai
"um
esse
assegurada
estímulo
(despreendimento de alguém em proveito de outrem)"
ilustre
ao
-,
pelo
altruísmo
"não comporta
a hipótese onde os associados se congregam em seu próprio benefício, mediante o recolhimento de contribuições, algum patrocinador e a
despeito da
mesmo obtido o concurso de
reconhecida
utilidade
social
do
empreendimento".
Não se pode perder de perspectiva, como
enfatizado
nos
MAURÍCIO CORRÊA e claramente
votos
CARLOS
distinguiu
proferidos
VELLOSO
entre
as
-
pelos
que
noções
bem por isso - e tal
a e
eminentes
Constituição da as
finalidades
Ministros República
inerentes
à
previdência e à assistência sociais,
especialmente quando dispôs que
os
dependentes
planos
previdenciários,
inciso I) ,
enquanto
que
à
idade
avançada
"A assistência
equilíbrio
financeiro
e
atenderão à cobertura dos eventos referentes às doenças, e
o
e
atuarial,
morte
preservem
contribuição
a
à
que
de
sujeitos
invalidez,
critérios
sempre
(CF,
social
art.
201,
será prestada
caput a
à e
quem
dela
necessitar,
social"
(CF,
independentemente
art.
203,
caput),
de
visando,
contribuição desse modo,
à
seguridade
a consecução de
fins muito mais abrangentes do que aqueles a que se refere o sistema de previdência social
Sob WAGNER p.
115,
art.
BALERA 1989,
(CF,
tal
("A RT),
art.
203,
aspecto,
Seguridade cujo
203 da Constituição,
incisos I a V).
cumpre Social
magistério,
referir na
ao
o
entendimento
Constituição
examinar
o
de
que
de
1988",
dispõe
o
assinala:
“(...) Logo na cabeça do dispositivo surge a nota distintiva da assistência social; é atividade que se presta independentemente de contribuição. Contrariamente ao que ocorre com os planos de previdência, onde há uma contribuição necessária e obrigatória a ser vertida ao filiado, aqui (em relação à assistência social - observação minha) inexiste esse ônus. E é curial, pois a assistência social está destinada aos que não podem contribuir. Gratuita, por natureza, não vincula recursos aos esquemas securitários que estão, ainda que impropriamente, presentes nas relações previdenciárias."
O que
a
assistência
coletividade Estado,
exame
a
busca
do
texto
social
universalidade,
todos ao
-
que
implementar,
concretização
impregnados,
constitucional
de
eles, contrário
se
dirige
enquanto
objetivos de do
um que
claramente ao
ônus
que
sociais
sentido se
evidencia
conjunto
da
incumbe
ao
mais de
registra,
amplos,
irrecusável em
bases
subjetivamente mais limitadas e em caráter institucionalmente menos abrangente, com o regime de previdência.
Bem por isso, em
memorial
que
assinala,
apresentou,
que
corretamente,
"...
à
vista
a União Federal, de
as
atividades
exercidas pelas entidades fechadas de previdência privada lhes
darem
o
necessitados,
caráter a
compreenderem
de
promotoras
(I)
complemento
mediante
a
constituição de
àqueles
cálculos
requisitos assistência
assistência
que alude o Texto Constitucional,
com a participação dos associados em
da
deferidos
atuariais
constitucionais social,
o
(II)
pela
se
exigiria
social
a
aos
simplesmente
fundos de natureza
próprios,
para
que
e
mas
(...) não
financeira,
concessão dc benefícios
previdência não
estatal,
preenchem
caracterizarem gratuidade
na
como
tudo
elas
os
entes
de
prestação
dos
serviços".
Daí a afirmação, constante do douto voto proferido pelo eminente
Relator
sintetizou,
a
meu
desta
causa,
juízo,
as
Ministro razões
MAURÍCIO
subjacentes
CORRÊA, ao
sentido
alcance da cláusula de imunidade tributária fundada no art. c, da Constituição:
que
bem e
150,
ao VI,
"Parece-me, nesta linha de raciocínio, que as instituições assistenciais não podem ser confundidas ou comparadas com as entidades fechadas de previdência privada, de gênese contratual, uma vez que somente conferem benefícios aos seus filiados desde que esses recolham as contribuições pactuadas. Essas associações, assim constituídas, não possuem o caráter de universalidade, como ocorre com a assistência social oficial, do que se extrai que os serviços por elas realizados não podem ser entendidos como serviços de assistência social stricto sensu, em cooperação com o Poder Público, conforme decidiu esta Corte nos autos do RE n° 108.120-1, relator Ministro Sydney Sanches, 'in' RTJ- 125/750. Importa, ademais, reafirmar que a imunidade tributária deferida às entidades de assistência social, sem fins lucrativos, somente compreende o patrimônio, a renda e os serviços relacionados com as suas finalidades essenciais (CF, artigo 150, VI, 'c'). Mesmo assim, o reconhecimento desse direito está condicionado à observância dos preceitos contidos nos incisos I a III do artigo 14 do Código Tributário Nacional. Resulta desse modo que o favor constitucional não é absoluto e o seu deferimento, mesmo em face dos objetivos institucionais da entidade, previstos em seus atos constitutivos (CTN, artigo 14, § 2o), poderá ser suspenso quando não cumpridas as disposições legais (CTN, artigo 14, § 1°)."
Não posso deixar de como o
fez
o eminente
Relator,
entidade
recorrida
Sistemas
EMBRAPA/EMBRATER),
complementares viabiliza
de
(CERES
-
que,
na
Fundação além
aposentadoria,
empréstimos
observar,
pessoais
da
Senhor
espécie de
a
imobiliários em favor de seus filiados,
ora
concessão
outorga que,
dos e
de
tal
em análise,
Seguridade
auxílio-rec1usão e
Presidente,
Social
a
dos
benefícios
abonos,
também
financiamentos
no entanto,
perderão a
condição
de
beneficiários
sumariamente
do
eliminados,
plano
na
previdenciário,
hipótese
de
deste
sendo
não-recolhimento
das
contribuições devidas.
Na
realidade,
entendo
concluiu o seu douto voto, eminentemente entre
negocial
a entidade
do
-
vinculo
deprevidência
o
eminente
depois de
e
os
bem
registrar o caráter
jurídico-contratual
privada
Relator
seus
estabelecido filiados
relativamente à CERES - Fundação de Seguridade Social dos
assinalou,
Sistemas EMBRAPA/EMBRATER, estatutários, social,
quando
que
não
se
deixando
constitucional
ajusta
deter
da
que esta, à
noção
acesso,
imunidade
considerados os seus objetivos de
por
instituição isso
tributária,
de
mesmo,
tal
assistência à
como
garantia
prevista
no
art. 150, VI, c, da Constituição.
É que CORRÊA
- "enquanto
principio
da
coletividade, previdência ficando,
o
- tal como advertiu o eminente Ministro MAURÍCIO a assistência
universalidade
e
independentemente privada
gozo
dos
apenas
da de
social do
generalidade,
em
uma
previstos
em
a
categoria seu
atenção ao
destina-se
contraprestação,
contempla
benefícios
Estado,
a
entidade
toda de
especifica,
estatuto
social,
dependente do pagamento da devida retribuição,
que é
'conditio sine
qua non' para a respectiva integração no sistema".
Desse modo, e consideradas as razões ora expostas, peço vênia
para
conhecer
extraordinário,
e
denegando,
dar
em consequência,
anteriormente deferido à CERES Sistemas EMBRAPA/EMBRATER.
É o meu voto.
provimento
-
ao
presente
o mandado de
Fundação de Seguridade
recurso segurança
Social
dos
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6__________DISTRITO FEDERAL VOTO
O SR. MINISTRO SYDNEY SANCHES - Sr.
não
posso
social,
negar
a
importância,
inclusive
termo,
o
aspecto
e
naquele
previsto
pela
no sentido técnico
Constituição.
votava ao tempo da Constituição anterior e, vejo
sob
dessas entidades de previdência privada. O que nego
é que elas sejam de assistência social, do
Presidente,
razão
para
mudar
meu
ponto
de
Assim
data venia,
vista,
em
face
já não do
tratamento que a Constituição atual deu à matéria. Peço vênia, pois,
para acompanhar o voto do Sr.
Ministro-Relator e dos que o seguiram.
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VISTA
O
SR.
MINISTRO
NÉRI
DA
SILVEIRA
-
Sr.
Presidente.
Penso que a matéria tem uma importância muito grande, especialmente, porque, com esse julgamento, define-se, também, a sorte das entidades de previdência privada no que respeita a matéria de imunidade, a partir da emenda constitucional, que, no ponto, lhes conferiu uma projeção imensa no momento da realidade nacional. Gostaria tendo
em
conta
que
de o
refletir quorum
do
um
pouco
julgamento
sobre do
esse
assunto,
Tribunal
demasiadamente ajustado. Por isso, eu vou pedir vista dos autos.
está
EXTRATO DE ATA
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 PROCED. : DISTRITO FEDERAL RELATOR : MIN. MAURÍCIO CORRÊA RECTE. : DISTRITO FEDERAL ADV. : PGDF - MANOEL CÉSAR NETO RECDO. : CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER ADV. : CLAUDIA SANTANNA Decisão : Depois dos votos dos Ministros Maurício Corrêa (Relator) e Carlos Velloso, que conheciam e davam provimento ao recurso, e dos votos dos Ministros Marco Aurélio e Ilmar Galvão, que dele não conheciam, o julgamento foi suspenso em virtude do pedido de vista formulado pelo Ministro Sepúlveda Pertence. Declarou impedimento o Ministro Nelson Jobim. Falou pela recorrida o Dr. José Antonio Blanco Céspedes. Plenário, 24.02.99. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso (Presidente), Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento ao recurso extraordinário, e dos votos dos Senhores Ministros Marco Aurélio, Ilmar Galvão e Sepúlveda Pertence, não conhecendo do recurso, pediu vista dos autos o Senhor Ministro Néri da Silveira. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Absteve-se de votar a Senhora Ministra Ellen Gracie, por não ter assistido ao início do julgamento. Plenário, 22.3.2001.
Presidência do Senhor Ministro Carlos Velloso. Presentes à sessão os Senhores Ministros Moreira Alves, Néri da Silveira, Sydney Sanches, Sepúlveda Pertence, Celso de Mello, Marco Aurélio, Ilmar Galvão, Maurício Corrêa, Nelson Jobim e Ellen Gracie. vice-Procurador Geral da Republica, Ferraz da Nobrega. Luiz Tomimatsu coordenador
Dr.
Haroldo
RECURSO EXTRAORDINÁRIO________________ Nº 202.700-6 - DISTRITO FEDERAL
VOTO
O
SENHOR
MINISTRO
(VISTA)
NÉRI
DA
SILVEIRA:
É certo adotar a Constituição tratamento distinto, em Seções separadas (III e IV), relativamente à "previdência social", e à "assistência social", não obstante constem ambas do Capítulo II, acerca da "Seguridade Social", Preceitua o art.
no Título VIII
194 da Lei Maior:
-
"Da Ordem Social".
"A seguridade social
compreende
um conjunto integrado de ações de iniciativa dos poderes públicos e da sociedade,
destinadas a assegurar os direitos relativos à saúde,
à previdência e à assistência social". da Constituição, que
de forma direta
recursos
provenientes e
à sua vez,
no art.
195
"A seguridade social será financiada por toda a
sociedade,
DistritoFederal
Está,
dos
e indireta, nos
dos
orçamentos da
Municípios,
sociais: I - dos empregadores,
e
termos da lei, União,
das
dos
mediante
Estados,
do
seguintes contribuições
incidente sobre a folha de salários,
faturamento e o lucro; II - dos trabalhadores; III - sobre a receita de
concursos
de
desse artigo, que
prognósticos",
estabelecendo-se,
ainda,
no
§
4º
”A lei poderá instituir outras fontes destinadas a
garantir
amanutenção ou
expansão da seguridade social, obedecido o
disposto
no art. 154, I",
assentando-se,
mesmo artigo,
ademais, nos §§ 6o e 7º,
do
verbis:
"§ 6° - As contribuições sociais, de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b."
"§ 7º - São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei." Depois de definir os objetivos dos "planos de previdência social", no §
mediante contribuição,
1º do referido artigo,
no art.
que
201,
a Constituição prevê,
"Qualquer pessoa poderá participar
dos benefícios da previdência social, mediante contribuição na forma dos planos previdenciários", vedando-se, 201,
"subvenção
ou
auxílio
do
além disso, no § 8º do art.
poder
público
às
entidades
de
previdência privada com fins lucrativos". No que concerne à "Assistência Social", dispõe o art. 203 da
Lei
Magna
que
independentemente objetivos;
I
"será
da
contribuição
- a proteção à
adolescência e à velhice; carentes;
prestada
II
à
a
quem
seguridade
família,
dela
necessitar,
social,
à maternidade,
à
e
tem por
infância,
à
- o amparo às crianças e adolescentes
III - a promoção da integração ao mercado de trabalho; IV
- a habilitação e reabilitação das pessoas portadoras de deficiência e a promoção de sua integração à vida comunitária; V - a garantia de um
salário
mínimo
de
benefício
social
à
pessoa
portadora
de
deficiência e ao idoso que comprovem não possuir meios de prover à própria
manutenção
dispuser
a
lei".
governamentais
na
ou O área
de art. da
tê-la 204
provida da
por
sua
Constituição
assistência
social
recursos do orçamento da seguridade social,
família, reza:
serão
conforme "As
ações
realizadas
previstos no art.
além de outras fontes, e organizadas com base nas diretrizes: I - descentralização político-administrativa,
com 195,
seguintes cabendo a
coordenação e as normas gerais à esfera federal e a coordenação e a execução dos respectivos programas às esferas estadual bem
como
a
entidades
beneficentes
e
de
assistência
e municipal, social;
II
participação da população, por meio de organizações representativas, na
formulação
das políticas
e no
controle
das
ações
em
todos
os
cuidar
da
níveis". Bem "previdência
ver
social"
respectivos planos Assim,
de
campos
é, e
pois, da
que
a
Constituição,
"assistência
de abrangência
e
ao
social",
ainda
traça-lhes
prevê a
atuação,
os
nesses
da seguridade social, de entidades com natureza diversa. no § 7º do art. 195, isenta de contribuição, no âmbito da
previdência social,
as entidades beneficentes de assistência social,
vedando
ou
"subvenção
auxílio
do
poder
público
previdência privada com fins lucrativos", art.
204,
social",
refere-se no
que
a
"entidades
concerne
à
e,
também,
beneficentes
execução
dos
às
entidades
de
no inciso I do
e
de
assistência
programas
de
assistência
social. De coexistência, social",
entender
é,
assim,
que
a
Constituição
admite
a
nos serviços de "previdência social" e de "assistência
além
das
entidades
governamentais,
de
instituições
de
previdência privada, com fins lucrativos e sem fins lucrativos, bem como de entidades beneficentes e de entidades sociais, onde presente a conotação da gratuidade dos serviços. Na compreensão desse quadro de
entidades
considerar,
a
atuarem
ademais,
o
no art.
campo 199
da e
seguridade
seus
social,
parágrafos
1º
e
cumpre 2º,
in
verbis:
"Art. 199 - A assistência à saúde é livre à iniciativa privada. § 1º - As instituições privadas poderão participar de forma complementar do sistema único de saúde, segundo diretrizes deste, mediante contrato de direito público ou convênio, tendo preferência as entidades filantrópicas e as sem fins lucrativos.
§2° - É vedada a destinação de recursos públicos para auxílios ou subvenções às instituições privadas com fins lucrativos." 2. VI,
Analiso, letra
c,
da
a seguir,
a imunidade de impostos do art.
Constituição,
relativamente
a
150,
instituições
de
assistência social, sem fins lucrativos. Estipula o art. vedado
instituir
impostos
partidos
políticos,
sindicais
dos
150,
letra
sobre patrimônio,
inclusive
trabalhadores,
assistência social,
VI, suas
das
c,
Lei
renda
fundações,
instituições
sem fins lucrativos,
da
de
ou
Maior,
estar
serviços
das
dos
entidades
educação
e
de
atendidos os requisitos da
lei. No regime da Constituição de 1969,
vedava-se,
também,
às
pessoas
1967, com a Emenda nº 1, de administrativas
matrizes
instituir imposto sobre o patrimônio, a renda ou os serviços "de instituições de educação ou de assistência social, observados os "requisitos da lei", inexistente a cláusula "sem fins lucrativos". Examinando a
situação dessas
entidades,
nos
regimes
de
1946 e 1967, Pontes de Miranda anotou: "Há diferença que se há de frisar entre a regra jurídica do art. 19, III, c, da Constituição de 1967, e a regra jurídica do art. 21, V, b, da Constituição de 1946. Nessa, após se falar de instituições de caridade e de assistência, acrescentava-se: ”desde que as suas rendas sejam aplicadas integralmente no país para os respectivos fins". Na Constituição de 1967, em vez disso, se pôs: 'observados os requisitos fixados em lei'. E prossegue: 'Não se pode interpretar o art. 19, III, c, da Constituição de 1967, como se houvesse pré-excluído o pressuposto de serem aplicadas, integralmente, no Brasil as rendas das instituições de educação e de assistência social para os respectivos fins. Tal pressuposto é implícito. Não seria de admitir-se que se imunizassem a
impostos rendas que teriam de ser aplicadas, ou que se aplicariam fora do Brasil. Assim a lei a que se refere o art. 19, III, c, da Constituição de 1967 ('observados os requisitos fixados em lei'), tem de conter, explícita ou implicitamente, a exigência da aplicação integral das rendas em educação ou em assistência social no Brasil" (apud Comentários à Constituição de 1967, com a Emenda nº 1/1969, Editora Rev. dos Tribunais, Tomo II, 2ª ed., p. 428). Em tal sentido, de
1988:
"As
vedações
está no § 4º do art.
expressas
no
inciso
150 da Constituição
VI,
alíneas
b
e
c,
compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas". Comentando esse dispositivo, Ives Gandra Martins observa: "O
§
4°, todavia,
ao
falar
em
atividades
relacionadas,
poderá
ensejar a interpretação de que todas elas são relacionadas na medida em que destinadas a obter receitas para a consecução das atividades essenciais.
Como
na
interpretação melhor,
antiga
setor
entidade privado,
dominar lucros Texto
e
arbitrários,
concorrência,
173,
§ 4º,
houvesse
a
ser
da Lei Suprema".
eliminar
barreira
a
Constitucional
e
ela
concorrência
atual
esta
a
Com efeito,
na
pelo
menos
de
obter
preços
acrescenta:
minha
ao
condições
idênticos
A seguir,
objetivou,
tal possibilidade,
teria
ou
na medida em que adotasse
mas livre de impostos".
definitivamente,
não
imune explorasse atividade pertinente apenas
não
mercados
considero
na medida em que poderia ensejar concorrência
desleal proibida pelo art. se uma
ordem
de
"Ora,
o
opinião, eliminar,
sendo que a junção do princípio
estatuído nos arts. 173, § 4º, e 150, § 4º, impõe a exegese de que as atividades, mesmo que relacionadas indiretamente com aquelas essenciais das atividades imunes enunciadas nos incs. 150,
VI,
privadas, entidade
se
forem
idênticas
ou
análogas
não gozariam de proteção imune
tem
um
imóvel
e
às
imunitória.
aluga.
Tal
de
b e c do art.
outras
empresas
Exemplificando:
locação
não
Uma
constitui
atividade mercado
econômica
ou
representa
imóvel não exige, imunidade
desrelacionada
para
uma
pois,
não
de
seu
concorrência
desleal.
incidência do IPTU,
pagar
imposto
de
objetivo
nem
Tal
fere
locação
o do
ou goza a entidade de
renda.
A
mesma
entidade,
todavia, para obter recursos para suas finalidades decide montar uma fábrica de sapatos, porque o mercado da região está sendo explorado por outras fábricas de fins lucrativos, a
nova
porque
atividade, poderia
concorrência comparados
ensejar
sobre com
Constituição
embora
do
os
indiretamente
a
dominação
gerar de
Brasil,
lucros seu
6º
de não
com sucesso. Nessa hipótese, referenciada, mercados
t.
I,
ou
ps.
(apud
é
imune,
eliminação
de
exagerados
se
Comentários
à
tributáveis
concorrente"
vol.,
não
205/206,
ed.
Saraiva,
1990). De outra parte, o Código Tributário Nacional, em seu art. 14, estabelece: "Art. 14-O disposto na alínea c do inciso IV do art. 9° é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I - não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas a título de lucro ou participação no seu resultado; II - aplicarem, integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais; III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão. § 1o - Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § lc do art. 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício. §2° - Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do art. 9º são exclusivamente os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos."
Ruy Direito
Barbosa
Tributário
Aplicado
"Percebe-se, portanto, imunidades saudoso
Nogueira,
Falcão,
imunidades:
a
constituinte
procura
Comparado,
o que
quando
de
resguardar,
idéias
-
foi
respeito, Forense,
muito
acentuou
circunstância
certos princípios,
esse
escreveu, v.
2,
p.
in 212:
o enfoque finalístico dado pelo legislador às
constitucionais,
Amílcar
e
a
que
bem
como com
assegurar
compreendido pelo característica
elas ou
o
das
legislador
manter
incólumes
forças ou postulados que consagra como
preceitos básicos do regime político". Distintos social",
os
campos
da
na ordem constitucional,
"previdência"
e
"assistência
compreendo que esse discrímen se
faz merecedor de consideração ao desate da controvérsia em torno da imunidade de impostos para as entidades de previdência privada. Quanto a estas,
há as com fins lucrativos e as sem fins lucrativos.
De referência às primeiras, em foco,
sendo
entendo inviável a extensão da imunidade
exato que regra expressa da Constituição veda
seja conferida "subvenção ou auxílio do poder público" 8º).
Se,
em linha de princípio,
uma
espécie
do
gênero
cabe afirmar que a
"assistência"
possível afastar a distinção feita emprestando-se à "assistência social" no
amplo
domínio
da
seguridade
social,
201,
"previdência" é,
§ é
entretanto,
pela Lei Magna de 1988, características específicas,
social,
que
previdência social, a qual o ordenamento maior, Constituição prevê,
não
(art.
lhes
também
compreende
a
à sua vez, define. A
assim,entidades de natureza diversa a atuarem na
seguridade social e lhes dá também tratamentos expressos,
consoante
se registrou. De outra parte, cuidando-se de imunidade de impostos, enquanto constitui limitação ao poder de tributar, à vista da regra do art.
146,
II, da Constituição, que prevê caber à lei complementar
"regular as limitações constitucionais ao poder de tributar", decerto não há afastar a incidência do art. 14 do CTN, recebido na ordem constitucional em vigor, consoante é da jurisprudência do STF.
Nota
distintiva,
no
ponto,
das
entidades
fechadas
de
previdência privada é o caráter contratual de sua operacionalidade. Com
efeito,
recolham
os
benefícios
contribuições
deferidos
antes
a
seus
ajustadas.
associados
pressupõem
Não cabe confundi-las
com
instituição de assistência social, que, independentemente de contribuições (CF, art. 203), presta os respectivos serviços "a quem dela necessitar", na artigo. As entidades
realização dos objetivos enumerados no mesmo fechadas de previdência privada não possuem, destarte, o sentido de universalidade de atendimento, qual sucede, em principio, com as instituições de assistência social, assim como as
prevê
o
art.
governamentais segundo
204,
na
I,
área
da da
descentralização
Lei
Magna,
ao
assistência
dispor
social
que
serão
político-administrativa,
as
ações
organizadas "cabendo
a
coordenação e as normas gerais à esfera federal e a coordenação e a execução dos respectivos programas às esferas estadual e municipal, bem como a entidades beneficentes e de assistência social". A teor do inciso II,
do mesmo art.
no 8º vol., p. 407, Saraiva, no
203,
qual observa Celso Ribeiro Bastos,
de Comentários à Constituição do Brasil,
editora
"A participação da população na formulação das políticas e
controle
de
organizações
ações
em
todos
representativas.
responsabilidade
do
os
níveis
Contudo,
Estado na
será
haverá
condução
feita
por
meio
de
sempre a primazia da
da política
de
assistência
social em cada esfera de Governo. É fundamental à assistência social que esta seja realizada por meio de um conjunto integrado de ações de
iniciativa pública
e da
sociedade,
para
das necessidades básicas da população". Filho acentua: "Depreende-se desse texto
garantir o
atendimento
Manoel Gonçalves Ferreira (art. 204, II, C.F.) que a
legislação destinada a regulamentar a assistência social deve abrir lugar
para
que
organizações
representantes
da
controle
ações
das
comunidade, de
todos
não-governamentais na os
participem,
formulação
das
níveis"
(apud
políticas
como e
no
Comentários
à
Constituição Brasileira de
1988,
S.
Paulo,
Saraiva,
1995,
v.
4, p.
68).
No que concerne ao tema da imunidade de impostos, ut art. 150,
VI,
letra c,
art.
199,
§ 2º,
da Constituição de
1988,
a regra
inserta em seu
quando veda a destinação de recursos públicos para
auxílios ou subvenções às instituições privadas com fins lucrativos, não
só
torna
empresarial
relevante do
o
conceito de
empreendimento,
lucro,
também
no
vinculado âmbito
da
social, e assim conduz a afastar do favor fiscal do art. da Lei Maior, mas,
ainda,
as entidades de previdência privada,
atrai
a
entidades privadas que,
além das
sensu, igual,
incidência do art.
sem
fins
entidades
não-oficiais,
lucrativos.
do domínio da
que
não
possuem
150,
fins
3.
seguridade 150, VI,
letra
assistência
natureza c,
que o usufruam,
Compreendo,
as entidades de previdência privada,
enquadráveis no art.
VI,
à
c,
àquelas
dessa maneira, social,
lucrativos,
stricto
mas,
por
sem fins lucrativos,
são
150, VI, letra c, da Constituição.
Resta examinar a situação das instituições de previdência
privada, que exigem contribuição dos associados para a prestação dos correspondentes
serviços
no
âmbito
da
previdência
e,
assim,
podem
lograr até apuração de resultado positivo no balanço da
receita e
despesa, em face do art. 150, VI,
em tudo o
c, da Lei Magna de 1988,
que diz com suas finalidades essenciais. Penso que se faz, aqui, mister o atendimento do disposto no
art.
14,
I,
II
e
III,
do
CTN,
disciplina
editada
no
regime
constitucional anterior, quando a regra da imunidade de impostos em causa guardava comando de semelhante expressão. Dessa maneira, cumpre não haja, por parte dessas entidades de previdência privada, a distribuição de qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a título de lucro ou participação no seu resultado,
entre os
associados ou participantes
e
beneficiários,
sendo
aplicados,
integralmente, no País, os seus recursos na satisfação dos objetivos institucionais, mantendo, além disso, escrituração das receitas e despesas
em Livros
sua exatidão.
revestidos de
De outra parte,
formalidades
capazes
essa imunidade de impostos
tão-só, ao patrimônio, renda ou serviços finalidades essenciais das entidades em foco, do art. ao que
princípios,
Constituição) ressalte-se, de
concerne,
relacionados com as qual resulta da norma
150, § 4º, da Constituição. Com isso, atende-se, por igual, Amílcar Falcão anotou como sendo manutenção incólume de
”certos
art.
de assegurar
idéias
forças
de
postulados
que
(a
consagra como preceitos básicos do regime político" e, notadamente,
194 da Lei Maior, ações
-
de
no campo da seguridade social,
onde se prevê ocorra
iniciativa
dos
poderes
a teor do
"um conjunto integrado
públicos
e
da
destinadas a assegurar os direitos relativos á saúde,
sociedade,
à previdência
e à assistência social", todos eles valores e direitos fundamentais das pessoas, com expressa definição no texto constitucional, como decorre dos arts. 194 a 204 da Lei Magna da República. Cuido imunidade
do
emprestar,
art.
150,
VI,
com letra
essa c,
compreensão da
da
Constituição,
regra
da
tratamento
equitativo às entidades que operam no domínio da seguridade social, ao
lado dos
órgãos oficiais,
na consecução dos
objetivos
de ações
integradas da iniciativa dos poderes públicos e da sociedade.
Parece
fora
os
de
dúvida
que
os
objetivos
da
"previdência",
quanto
"assistência social" e da proteção à "saúde" confluem, geral
da
seguridade
social,
para
que
se
da
sob o título
realizem
objetivos
fundamentais que a Constituição alinha no parágrafo único de seu art. 194, como: "I - universalidade da cobertura e do atendimento; II
-
uniformidade
populações
urbanas
e e
equivalência
rurais;
III
-
prestação dos benefícios e serviços;
dos
benefícios
seletividade
e
e
serviços
às
distributividade
na
IV - irredutibilidade do valor dos
benefícios;
V - equidade na forma de participação no custeio;
diversidade da base de descentralizado comunidade,
da
em
financiamento;
gestão
VII
-
administrativa,
especial
de
VI -
caráter democrático
com
a
participação
trabalhadores,
empresários
e da e
aposentados". Bem
de
entender
é,
destarte,
que
as
finalidades
das
instituições de assistência social e de previdência privada hão de ser visualizadas, no âmbito da imunidade prevista no art. 150, VI, c,
da Lei Maior,
na perspectiva do interesse público,
órgãos de administração pública, governo e membros
da
da
sociedade, convivência
para
na realização conjunta de ações do
a promoção do bem-estar de
social
essenciais à vida, à saúde e,
ad instar dos
ou,
ao
menos,
todos
daqueles
os
valores
especialmente, do que se explicita nos
arts. 201 e 203, caput, da Constituição, de referência a todos.
4.
No
Seguridade
Social
entidade
caso
fechada
assistenciais
e
concreto, dos
a
Sistemas
de
previdência
não
lucrativos.
recorrida Embrapa privada, O
Ceres e
-
Fundação
Embrater - sustenta de
acórdão,
fins às
de ser
previdenciais, fls.
502,
está
ementado, nestes termos: “Direito tributário. Imunidade tributária. Fundação de assistência social. Não sendo mantida com a contribuição dos beneficiários, nem tendo finalidade lucrativa, a Fundação tem características de instituição de assistência social, destinada a propiciar bem-estar ao grupo de pessoas vinculadas às empresas patrocinadoras. A natureza pública da instituição não provém da generalidade de seus participantes e beneficiários, mas dos fins sociais a que atende (Precedente jurisprudencial do Supremo Tribunal Federal). E, como tal, a CERES - Fundação de Seguridade Social dos Sistemas Embrapa e Embrater se enquadra. Apelação provida. Sentença reformada."
O aresto recorrido teve em conta precedentes do STF sobre a
matéria.
decidiu Também, do
art.
Assim,
nos
no
termos
RE
expressos
no RE 115.970-7, 19,
III,
decidiu na mesma
108.796,
c,
na
30.6.1986,
ementa
a
Segunda
transcrita
(fls.
relator o Ministro Moreira Alves,
da
linha,
a
Emenda
Constitucional
e goza,
1/1969,
portanto,
506).
no regime a
registrando-se na ementa do aresto,
"É instituição de assistência social,
Turma
Corte
verbis:
de imunidade
tributária fundação de fins previdenciários e de assistência social que objetiva das
distribuir benefícios a
organizações
auxiliam necessitam
o
patrocinadoras
Estado dela,
na
dela.
prestação
embora
em
assegurados
de
área
Entidades
assistência
circunscrita.
e administradores dessa social
natureza aos
Precedentes
que do
S.T.F.". Está, recorrida,
no acórdão impugnado,
na mesma linha,
verbis (fls.
quanto à natureza da entidade 508):
“No caso vertente, os estatutos da fundação (fl.73) estabelecem: 'São membros da fundação: 1) patrocinadores; 2) participantes e beneficiários'. Os patrocinadores são as empresas, os participantes são os empregados e os beneficiários são exatamente os dependentes dos empregados. Por isso, mais uma vez se vê que, segundo os estatutos, a CERES se enquadra na hipótese que foi objeto de julgamento do Supremo Tribunal Federal. Mas ainda, os estatutos rezam que a fundação, além da atividade previdenciária, tem também como objetivo proporcionar bem-estar aos seus integrantes, participantes e beneficiários, daí a natureza de ente de assistência social."
Do exposto,
não conheço do recurso extraordinário.
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL RELATOR : RECORRENTE: ADVOGADO: RECORRIDO: ADVOGADO: ADVOGADOS:
MIN. MAURÍCIO CORRÊA DISTRITO FEDERAL PGDF - MANOEL CESAR NETO CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER LUIZ CARLOS BETTIOL ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS
EXPLICAÇÃO
O SENHOR MINISTRO MARCO AURÉLIO voto
do
Ministro
certidão
de
Néri
da Silveira,
julgamento
consigna
passamos que
a
(PRESIDENTE) a
ter
Ministra
o
- Com o
empate.
Ellen
A
Gracie
absteve-se de votar porque não assistiu ao início do julgamento.
Tribunal maior
está
número
imediatamente, proferido. Ministra
Trata-se
de um
dividido.
É
possível o
Creio,
Ellen
voto no
Gracie
importância do caso.
de do
que
pertinente,
Ministro ser
fixará
da
Moreira
o
que
a
e
o
participação
do
Corte.
Poderia
Alves,
o
interessante
julgamento,
precedente,
portanto,
integrantes
entanto, no
caso
a
último
colher, a
participação
revela,
justamente,
ser da a
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VISTA
A Senhora Ministra Ellen Gracie - Sr. Presidente, peço vista do processo, porque não assisti ao relatório e, também, não acompanhei todos os argumentos apresentados.
EXTRATO DE ATA
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 PROCED. : DISTRITO FEDERAL RELATOR : MIN. MAURÍCIO CORRÊA RECTE. : DISTRITO FEDERAL ADV. : PGDF - MANOEL CESAR NETO RECDO. : CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER ADV. : LUIZ CARLOS BETTIOL ADVDOS. : ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS Decisão : Depois dos votos dos Ministros Maurício Corrêa (Relator) e Carlos Velloso, que conheciam e davam provimento ao recurso, e dos votos dos Ministros Marco Aurélio e Ilmar Galvão, que dele não conheciam, o julgamento foi suspenso em virtude do pedido de vista formulado pelo Ministro Sepúlveda Pertence. Declarou impedimento o Ministro Nelson Jobim. Falou pela recorrida o Dr. José Antonio Blanco Céspedes. Plenário, 24.02.99. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso (Presidente), Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento ao recurso extraordinário, e dos votos dos Senhores Ministros Marco Aurélio, Ilmar Galvão e Sepúlveda Pertence, não conhecendo do recurso, pediu vista dos autos o Senhor Ministro Néri da Silveira. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Absteve-se de votar a Senhora Ministra Ellen Gracie, por não ter assistido ao início do julgamento. Plenário, 22.3.2001. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso, Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento aorecurso do Distrito Federal, e dos votos dos Senhores Ministros Presidente, Ilmar Galvão, Sepúlveda Pertence e Néri da Silveira, não conhecendo do recurso extraordinário, pediu vista dos autos a Senhora Ministra Ellen Gracie. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Presidiu o julgamento o Senhor Ministro Marco Aurélio. Plenário, .9.2001. 26
Presidência do Senhor Ministro Marco Aurélio. Presentes à sessão os Senhores Ministros Moreira Alves, Néri da Silveira, Sydney Sanches, Sepúlveda Pertence, Celso de Mello, Carlos Velloso, Ilmar Galvão, Maurício Corrêa, Nelson Jobim e Ellen Gracie. Procurador-Geral da República, Dr. Geraldo Brindeiro.
Luíz Tomimatsu Coordenador
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL RELATOR : RECORRENTE: ADVOGADO : RECORRIDO :
MIN. MAURÍCIO CORRÊA DISTRITO FEDERAL PGDF - MANOEL CESAR NETO CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER ADVOGADO : LUIZ CARLOS BETTIOL ADVOGADOS : ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS
VOTO
VISTA
A Senhora Ministra Ellen Gracie: Sr.
Presidente,
1. Retorno os autos do RE 202.700, Rel. o Sr. Min. MaurícioCorrêa, dos quais pedira vista na sessão de 26/9/2001. Como o julgamento teve início antes de meu acesso à Corte, abstivera-me de votar na sessão de 22/3/2001. Atendi, todavia, à ponderação feita por V. Exa., emconsideração à importância do precedente que aqui se fixará e analisei as diversas manifestações das partes e os brilhantes votos ja proferidos. 2. Do exame feito, concluo pelo conhecimento e provimento do recurso, para cassar a segurança, na linha preconizada pelo em. relator, com o que retorno sobre meus próprios passos reconsiderando a posição que adotara em julgado no TRF/4a rememorado por alguns dos interessados no julgamento desta causa. Neste tema, como em tantos outros, busco subsídio na palavra abalizada de meu ilustre antecessor, o em. Min. Octavio Gallotti cuja lição de muito me valeu para que evoluísse minha compreensão sobre o tema ora em debate. Cito em particular o seguinte excerto: "Admito que,apenas sob a égide da Constituição de 1988, veio a desabrochar plenamente a distinção entre as espéciesda 'previdência' e da 'assistência', ramos diferenciados da 'seguridade social'. Veja-se, no Título VIII ('Da Ordem Social'), o Capitulo II, denominado 'Da Seguridade Social' e dividido em Seções, das quais as duas últimas tratam, respectivamente, 'Da Previdência Social' (Seção III) e 'Da Assistência Social' (Seção IV). Nesse novo quadro, bem delineado, a previdência é destinada aos segurados ou contribuintes
(art. 201). Ao passo que a assistência, custeada por recursos orçamentários, dirige-se, independentemente de contribuição, 'a quem possa dela necessitar' (art. 203). Penso, todavia, que antes de ter vindo tornarse solar essa diferenciação, impunha-se ela conceitualmente, a despeito de respeitáveis opiniões em contrário (...). A Constituição de 1967 já inscrevia, no inciso XVI do art. 165, uma noção suficientemente particularizada de ’previdência social', que não coincide, a meu ver, com o pressuposto da imunidade tributária outorgada pelo art. 19, III, c, ás instituições de assistência social. Assim sucede, pelo menos quando, como aqui, a prestação previdenciária (aposentadoria ou pensão) decorre da contribuição do segurado (somada á do empregador), o que me faz retornar ao segundo ponto do roteiro traçado para o exame da questão: o da exigência de não ser a entidade mantida com a contribuição dos beneficiários (RE 108.796, Relator o Ministro CARLOS MADEIRA, 2a Turma, secundado pelo RE 115.970, relatado pelo Ministro MOREIRA ALVES, 2a Turma, ambos precedidos pelos acórdãos a que se reporta a decisão ora recorrida)." (RE 136.332, DJ de 25-6-93) A recorrida mantém com seus beneficiários relação jurídica nitidamente contratual, pautada por contribuições obrigatórias (Estatuto art. 13) com exclusão automática dos que interrompam estes aportes. Tais contribuições abrem ensejo à participação num sistema de previdência fechada, o qual proporciona benefício complementar de aposentadoria, auxílio reclusão e abonos; e também o acesso a planos de financiamento pessoal e de aquisição de casa própria. Tais relações sina1agmaticas afastam das entidades de previdência privada, como a recorrida, o caráter de entidades de assistência social, únicas destinatárias da imunidade tributária do art. 150, VI, c, da CF. Consoante bem asseverou a decisão antes citada, de lavra do em. Min. Octavio Gallotti, a circunstância de haver contrapartida para fruição dos benefícios não permite se caracterize a entidade como da assistência social. Como identificadoras da entidade de assistência social, bem referiu o em. Min. Celso de Mello em seu voto, estão a finalidade de ordem pública, a gratuidade, a ausência de intuito
lucrativo e a generalidade na prestação distribuição de utilidades ou benefícios.
de
serviços
ou
na
Ora, se esse entendimento já se prefigurava sob a Constituição pretérita, e era reconhecido pela jurisprudência da Casa, mais evidente se tornou quando a Carta Política de 88 estabeleceu a nítida distinção conceitual entre previdência e assistência social (CF art. 194, c/c os arts. 201 e 203). Por isso, concluo, com a devida vênia aos que expressam entendimento diverso, que a imunidade tributária do art. 150, VI, c, porque endereçada às instituições de assistência social, não se estende às entidades de previdência privada que, como a recorrida, congregam associados em seu próprio benefício, mediante recolhimento de contribuições. O fato de o respectivo empregador também participar da formação do capital da entidade em nada afeta o caráter contratual das relações que ela estabelece com os associados/participantes e seus beneficiários. Acompanho, portanto, o em. Relator, dar provimento ao recurso, cassando a segurança.
para
conhecer
e
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 DISTRITO FEDERAL
VOTO
O SENHOR MINISTRO MOREIRA ALVES em
face
Agora,
da
Constituição
quando ela
faz,
anterior,
- Sr.
manifestara-me
sem dúvida alguma,
de previdência e entidade de assistência,
Presidente, nesse
já
sentido.
distinção entre entidade não vejo motivo para mudar
a minha orientação. Acompanho, também, o eminente Relator.
EXTRATO DE ATA
RECURSO EXTRAORDINÁRIO N. 202.700-6 PROCED. : DISTRITO FEDERAL RELATOR : MIN. MAURÍCIO CORRÊA RECTE. : DISTRITO FEDERAL ADV. : PGDF - MANOEL CESAR NETO RECDO. : CERES - FUNDAÇÃO DE SEGURIDADE SOCIAL DOS SISTEMAS EMBRAPA E EMBRATER ADV. : LUIZ CARLOS BETTIOL ADVDOS. : ANTÔNIO VILAS BOAS TEIXEIRA DE CARVALHO E OUTROS ADV. : JOSÉ ANTÔNIO BLANCO CÉSPEDES Decisão : Depois dos votos dos Ministros Maurício Corrêa (Relator) e Carlos Velloso, que conheciam e davam provimento ao recurso, e dos votos dos Ministros Marco Aurélio e Ilmar Galvão, que dele não conheciam, o julgamento foi suspenso em virtude do pedido de vista formulado pelo Ministro Sepúlveda Pertence. Declarou impedimento o Ministro Nelson Jobim. Falou pela recorrida o Dr. José Antonio Blanco Céspedes. Plenário, 24.02.99. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso (Presidente), Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento ao recurso extraordinário, e dos votos dos Senhores Ministros Marco Aurélio, Ilmar Galvão e Sepúlveda Pertence, não conhecendo do recurso, pediu vista dos autos o Senhor Ministro Néri da Silveira. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Absteve-se de votar a Senhora Ministra Ellen Gracie, por não ter assistido ao início do julgamento. Plenário, 22.3.2001. Decisão: Após os votos dos Senhores Ministros Maurício Corrêa (Relator), Carlos Velloso, Celso de Mello e Sydney Sanches, conhecendo e dando provimento ao recurso do Distrito Federal, e dos votos dos Senhores Ministros Presidente. Ilmar Galvão, Sepúlveda Pertence e Néri da Silveira, não conhecendo do recurso extraordinário, pediu vista dos autos a Senhora Ministra Ellen Gracie. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Presidiu o julgamento o Senhor Ministro Marco Aurélio. Plenário, 26.9.2001. Decisão : Por maioria de votos, o Tribunal conheceu e deu provimento ao recurso extraordinário interposto pelo Distrito Federal, vencidos os Senhores Ministros Marco Aurélio, Presidente,
Ilmar Galvão, Sepúlveda Pertence e Néri da Silveira, que dele não conheciam. Impedido o Senhor Ministro Nelson Jobim. Ausente, justificadamente, nesta assentada, o Senhor Ministro Celso de Mello, que já proferira voto anteriormente. Plenário, 08.11.2001.
Presidência do Senhor Ministro Marco Aurélio. Presentes á sessão os Senhores Ministros Moreira Alves, Néri da Silveira, Sydney Sanches, Sepúlveda Pertence, Carlos Velloso, Ilmar Galvão, Maurício Corrêa, Nelson Jobim e Ellen Gracie. Procurador-Geral da República,
Luiz Tomimatsu Coordenador
Dr.
Geraldo Brindeiro.
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