Obligaciones Civiles

De la Obligación Civil a la Obligación Tributaria ¿QU

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"Aquí nuestro pensamiento se refiere a lo que suele ser llamado derecho natural, que el dedo del mismo creador escribió en las tablas del corazón humano, y que la sana razón, no oscurecida por pecados y pasiones, puede leer en ellas. A la luz de las normas de este derecho natural, todo derecho positivo, cualquiera sea su legislador,

puede

ser

apreciado

en

su

contenido

ético

y

consiguientemente en cuanto a la legitimidad del mandato y a la obligación de cumplirlo. Las leyes humanas que estén en abierta contradicción con el derecho natural se hallan afectadas de vicio original, que no se remedia ni con la violencia ni con el despliegue de fuerzas externas". ï

José Osvaldo Casás ò

No se ejerce nunca tan bien y tan plenamente un derecho, como cuando se ejerce por deber.

(Numa Boudet)

SUMARIO: I. Cuestiones Preliminares. II. Cuestiones Históricas. III. Acepciones de Obligación en sentido

Lingüístico

(ó

Etimológico)

y

en

sentido

Jurídico.

A.

Obligación

en

Sentido

Lingüístico o Etimológico. B. Obligación en Sentido Jurídico. IV. La Obligación Civil. 4.1 Obligación Civil ó Relación Jurídica Obligatoria. 4.2 El Derecho de las Obligaciones. 4.3 La Obligación Civil. 4.4 Noción Técnica de la Obligación Civil. 4.5 Elementos de la Obligación Civil. 4.5.1 Los sujetos de la obligación. 4.5.2 La prestación - El Objeto de la Obligación- . 4.5.3 El Vínculo Jurídico. V. La Obligación Tributaria. 5.1 Configuración jurídica del tributo. Vínculos y relaciones tributarias. 5.2 Elementos de la Obligación Tributaria ó Relación Jurídica Tributaria. 5.3 La Prestación. 5.4 Clases de Obligaciones Tributarias. 5.5. La obligación tributaria. Concepto y Naturaleza. 5.6 Características de la Obligación Tributaria. 5.7 Devengo. 5.8 Exigibilidad. 5.9 El Hecho Imponible. Concepto y Naturaleza. 5.10 Elementos del hecho imponible. Elemento material u objetivo, y elemento subjetivo.

5.11

El

Objeto

del

tributo.

5.12

Fundamento

del

hecho

imponible.

5.13

Exención y No sujeción. 5.14 Sujetos de la Obligación Tributaria ó Relación Jurídica Tributaria.

5.15

Capacidad

Jurídica,

Capacidad

Jurídica

Civil

y

Capacidad

Jurídica

Tributaria. 5.16 Transmisión de la Obligación Tributaria. 5.17 Formas de extinción de la obligación tributaria. 5.18 Prescripción de la obligación tributaria. VI. Diferencias entre Obligación

Civil

y

Obligación

Tributaria.

VII.

Conclusiones.

VIII.

Referencias

Bibliográficas. IX. Referencias Virtuales. X. Gráfico Resumen – Elementos Importantes.

I.

 

Cuestiones Preliminares

Una pregunta al remontarnos a estudiar el Derecho Tributario es, si es que existe entre ésta  una  relación  con  el  Derecho  Civil,  siendo  para  el  estudio,  y  más  específicos  si  hay  una  vinculación entre la Obligación Jurídica Tributaria y la Obligación Jurídica Civil. 

En  el  presente  trabajo  se  utilizará  Obligación  Civil  y  Obligación  Tributaria,  en  algunos  casos  como  Relación  Jurídica Obligatoria y Relación Jurídica Tributaria respectivamente, por ser éstos términos en una suerte de sinonimia  conceptual  de  los  señalados;  aún  cuando  en  la  doctrina  se  pueda  discutir  su  diferencia,  aunque  en  el  estudio  no  se  adentrará a diferenciar por el dinamismo del mismo.  El  Autor  es  Alumno  del  Ciclo  XI  de  la  F acultad  de  Derecho  y  C.C.P.P.  de  la  Universidad  Privada  San  Pedro.  Miembro  fundador,  Membresía  Activa  y  Presidente  del  Centro  de  Investigación  J urídica  “Iuris  per  Tottem”  período  2007  –  2008.  Ex­  Director de Sapientia et Pax – Revista de Derecho período 2004 – junio de 2007.  Dedicado a las dos mujercitas que AMO, a mi Conejita Linda; y a mi Bebita Preciosa, mi hijita Mia Angie Ivanna.  1 

OSVALDO  CASÁS,  José.  –  Artículo  Jurídico  –  “Los  principios  del  Derecho  Tributario”  –  Publicado  en  http://www.salvador.edu.ar/ua1­4­ab.htm  – Fecha de Lectura 28 de Mayo de 2007. 

1

Para poder determinar esto, imaginemos por un instante que estás dos se enfrenten entre sí,  cuál de ésta sería la más fuerte –respecto a la variedad de instituciones­, más débil respecto  a  las  atenuantes  subjetivas,  más  practicas  al  momento  de  aplicarlas,  cuál  de  éstas  tendría  más contenido valorativo, o en definitiva quién podría salir victoriosa en dicha disputa.  Para poder responder ello, y antes de adentrarnos al derecho de obligaciones, trataremos de  definir algunos conceptos importantes para el estudio, así empezaremos por señalar qué es el  derecho. El Derecho es un conjunto de normas que regulan las relaciones que surgen entre  las  personas  con  el  fin  de  lograr  la  paz  social  y  la justicia.  Es  el  conjunto  de  normas  que  establecen reglas de conducta que deben ser cumplidas por los sujetos bajo sanción de ser  consumadas mediante la coacción o fuerza pública.  Por su parte el Derecho Tributario 2  es la “disciplina que regula la obligación que tienen los  particulares consistente en  aportar  montos dinerarios 3  al Estado; el Estado,  para establecer  esta  obligación,  se  basa  en  la  capacidad  contributiva  de  las  personas,  la  que  es  tenida  en  cuenta  para  canalizar  dicho  dinero  a  las  arcas  fiscales”.  Se  debe  tener  en  cuenta  que  el  Derecho  Tributario  forma  parte  de  lo  que  se  denomina  Derecho  Público,  otra  cosa  importante  es saber  que  el  Derecho  Tributario comprende  dentro de  sus  ciencias  afines  al  Derecho  Civil,  Derecho  Penal,  Derecho  Constitucional,  Derecho  Procesal,  Derecho  Internacional, Derecho Administrativo y otros.  Ahora  el  Derecho  Civil 4 ,  para  Henry  Capitant  es  la  “Parte  Fundamental  del  Derecho  Privado  que  comprende  las  normas  relativas  al  Estado  y  capacidad  de  las  personas,  la  familia, el patrimonio, la transmisión de bienes, los contratos y las obligaciones”. 

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¶«­¬¿³»²¬» ´¿ ¼·º»®»²½·¿ ¯«» ³¿®½¿ ¬±¼¿ «²¿ »­¬®«½¬«®¿ ²±®³¿¬·ª¿ ¼·­¬·²¬¿ ¼» «²¿ ¼» ´¿ ±¬®¿ò

Podemos  afirmar  entonces  que  el  Derecho Tributario  es a  fin  al  Derecho  Civil,  más  no el  Derecho  Civil  al  Derecho  Tributario.  El  Derecho  Tributario  guarda  entonces  caracteres  especiales, en cambio, el Derecho civil tiene de por sí sus caracteres genéricos.  Por esto, para poder visualizar mejor a la obligación tributaria, primero debemos conocer a  las  obligaciones  civiles;  siendo  así  que  el  Derecho  Civil,  parte  de  los  derechos  fundamentales,  subclasificándose  entre  los  que  son  los  Derechos  Extrapatrimoniales  y  los  Derechos  Patrimoniales,  en  éste  último  es  donde  se  encuentran  los  Derechos  Reales  y  los  Derechos de las Obligaciones.  Podemos  concluir  entonces,  que  El  Derecho  de  Obligaciones  es  un  Derecho  Civil  de  contenido Patrimonial. Es una rama del Derecho Privado. Por su parte el Derecho tributario  (también  conocido  como  derecho  fiscal)  es  una  rama  del  Derecho  Público  que  estudia  las  normas jurídicas a través de las cuales el Estado ejerce su poder tributario con el propósito  de obtener de los particulares ingresos que sirvan para sufragar el gasto público en aras de la  consecución del bien común. 

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Ü»®»½¸± Ý·ª·´ ¿´ Ü»®»½¸± Ì®·¾«¬¿®·±ò

2 

DERECHO  TRIBUTARIO.  En:  CHANAMÉ  ORBE,  Raúl.  Diccionario  Jurídico  Moderno.  3’  Edición.  Lima,  Perú:  Gráfica  Horizonte S.A., 2002. p. 332.  3 

En sentido figurativo, por que es de saberse que es mucho más que eso. 

4 

DERECHO  TRIBUTARIO.  En:  CHANAMÉ  ORBE,  Raúl.  Diccionario  Jurídico  Moderno.  3’  Edición.  Lima,  Perú:  Gráfica  Horizonte S.A., 2002. p. 316. 

2

El  presente  estudio,  sólo  tendrá  como  objeto  hacer  una  comparación  de  las  obligaciones  tributarias y las obligaciones civiles, y al mismo tiempo ver sus semejanzas. Para lograr ello,  y poder construir el concepto de lo que es Obligación Tributaria, primero deberemos recurrir  a la concepción de Obligación en sentido lingüístico ó etimológico, posteriormente como en  líneas  precedentes  recurriremos  al  Derecho  en  general,  acentuándonos  en  el  Derecho  Privado,  particularmente  en  lo  que  se  denomina  Teoría  General  de  las  Obligaciones  en  el  Derecho Civil, para posteriormente llegar a lo que es la Obligación Jurídica Tributaria en el  Derecho Tributario. II.

 

Cuestiones Históricas

En el derecho primitivo el concepto de obligación estaba íntimamente ligado con la persona.  Se establecía un vínculo personal entre deudor –sujeto pasivo– y el acreedor –sujeto activo–  por  el  cual,  la  persona  del  deudor  –  atado  por  el  vínculo  (nexus)–  que  no  ejecutaba  la  prestación prometida se convertía en cosa, su cuerpo pasaba a ser un objeto de propiedad del  acreedor.  Tanto  de  la  Ley  de  las  XII  Tablas,  año  450  a.C.,  como  de  la  lectura  de  la  Prehistoria  de  los  indoeuropeos,  de  Rudolf  von  Ihering,  surge  que  la  inejecución  de  la  obligación  era  tratada  como  delito.  Por  el  nexus  –vínculo–  el  acreedor  podía  disponer  de  pleno derecho contra la persona del deudor, como ejemplo podemos mencionar el contrato  de mutuo –préstamo de consumo–, por el que se prestaba, a los que estaban en una situación  careciente, una suma de dinero y se obtenía como garantía lo único que ellos podían ofrecer:  su persona física.  Esto  dio  lugar  a  que  fuera  tomado  como  argumento  de  obras  literarias,  así,  William  Shakespeare profundiza en los clásicos e inspirándose en Tito Livio, entre otros autores de  la antigüedad, narra, en El mercader de Venecia, el pasaje en que el acreedor del préstamo  de una cierta suma de dinero, exige, ante el incumplimiento del deudor, que “se cumpla tal  como  se  ha  establecido  en  el  documento:  cortar  una  libra  de  carne  lo  más  cerca  del  corazón”, si bien la sentencia admitió la pretensión del acreedor, el juez no lo facultó, para  hacerla  efectiva, a que derramara, al cortarlo, una gota de sangre  del deudor, pues eso, no  había  sido  estipulado  en  el  documento,  en  consecuencia,  el  cumplimiento  de  la  misma  se  tornaba imposible.  Posteriormente,  con  la  ley  Pætelia  Papiria  se  fue  atenuando  la  cruel  situación  de  los  deudores.  Se  concreta  la  prisión  del  deudor  en  la  ergástula  privada  del  acreedor  donde  el  deudor  trabajaba  para  aquél.  Más  tarde,  se  substituyó  la  prisión  privada  por  la  pública,  subsistiendo la prisión por deudas hasta la segunda mitad del siglo XIX.  Las obligaciones naturales nacen en el Derecho Romano primitivo para atenuar el rigorismo  del  derecho  civil  –jus  civile–  que  era  el  derecho  quiritario,  el  derecho  de  los  ciudadanos;  eran  una  creación  pretoriana  fundadas  en  la  equidad  y  en  el  derecho  de  gentes,  común  a  todos  los  hombres,  como  respuesta  al  incremento  de  las  relaciones  comerciales  con  otros  pueblos  que  traía  aparejada  la  transformación  social  y  económica,  haciéndose  necesarias  para regular las situaciones que iban surgiendo.  La  diferenciación  entre  las  obligaciones  civiles  y  naturales  se  fundaba  en  el  vínculo;  eran  obligaciones naturales las del derecho de gentes y tienen el efecto de impedir al deudor que  ha  satisfecho  la  deuda  a  repetir  lo  pagado.  Conforme  surge  del  Digesto,  en  ciertos  casos  estaban provistas de acción y cuando no eran ejecutables se las designaba con el nombre de  “debitum”, denominación con la que aparecen en los tiempos de Justiniano.  Las  Leyes  de  Partidas,  reiteran  el  concepto  de  las  Institutas  de  Justiniano  que  apuntan  al  vínculo  jurídico  y  al  igual  que  nuestro  Código  Civil  que  las  tomó  como  fuente,  hacen  la  clasificación de las obligaciones en civiles y naturales por el vínculo jurídico  “...quiere tanto decir, como ligamento hecho según ley e según natura...” –Partida 5ª, Título  12, Ley 5–2. 

3

III.

Acepciones de Obligación en sentido Lingüístico (ó Etimológico) y en sentido Jurídico.

A. Obligación en Sentido Lingüístico o Etimológico 

Según  la  Real  Academia  Española,  lo  define  como  el  “Vínculo  que  sujeta  a  hacer  o  abstenerse de hacer una cosa, establecido por precepto de ley, por voluntario otorgamiento o  por derivación recta de ciertos actos”.  Caracteres de la Obligación en sentido Linguïstico 

Las Características primigenias del sentido de Obligación, pueden encontrarse entonces:  ­  Vinculo de Sujeción.  ­  De hacer o no hacer.  ­  Establecido por ley, por voluntariedad ó por derivación de ciertos actos.  Jorge  Bravo  Cucci  agrega,  que  obligación  significa  “imposición,  deber,  responsabilidad,  compromiso. En  términos  jurídicos,  la  obligación  tiene su  propia  connotación y  difiere de  otros institutos que se le asemejan”. 5  B. Obligación en Sentido Jurídico 

Los romanos acuñaron una definición de obligación, que es la que sigue “obligatio est juris  vinculum  quo  nacessitate  adstringimur  alicujus  solvendae  rei  secundum  nostra  civitatis  jura 6 ”, que quiere decir la obligación es un vínculo jurídico o de derecho que nos constriñe a  realizar una prestación a alguien (ó por el que somos constreñidos con la necesidad de pagar  alguna cosa), según el derecho o las leyes de nuestra ciudad.  En ese sentido, Jorge Bravo Cucci afirma, que “La obligación es una relación jurídica que  otorga al acreedor un auténtico derecho subjetivo para exigir una determinada conducta del  deudor, quien en contraposición detenta un deber jurídico de prestación”.  A  mi  criterio,  la  obligación  en  derecho,  es  un  lazo  jurídico  y  que  por  ende  es  axiológico  (Cuestiones de Moral), que vincula entre sí a entes colectivos (Estado, Personas Jurídicas u  otros)  e  individuales  (Personas  Naturales),  compelidos  tanto  por  deberes,  derechos  y  obligaciones,  a  conseguir  determinados  fines,  que  justamente  afectará  a  los  entes  individuales y colectivos (Positivamente), afectando a los colectivos por ser los individuales  parte  de  éste.    En  ese  sentido  el  acreedor  lo  que  busca  ó  exige  es  que  el  deudor  siga  el  camino de los actos correctos, respecto del lazo que lo vincula y la prestación que deberá de  cumplir, ya sea por el pactó social que realizó y por que la misma ley así lo estipula; pero  que  ambos  se  encuentran  dentro  del  marco  conjunto  de  la  Norma  Jurídica  y  de  la  Norma  Moral.  Por  Deber  Jurídico  se  entiende  a  la  necesidad  de  ajustar  la  conducta  a  los  mandatos  que  emanan  de  una  norma  legal.  Por  su  parte  un  deber  jurídico  específico  es  aquél  que  se  impone a ciertos y determinados sujetos que deben realizar una determinada conducta con la  finalidad de satisfacer un interés de otro y que tiene un contenido patrimonial.  Caracteres de Obligación en sentido Jurídico 

Jorge Bravo Cucci 7 , señala que en términos generales los caracteres de la Relación Jurídica  Obligatoria son los siguientes: 

5 

BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos del Derecho Tributario. 2’ Edición. Lima, Perú: Palestra Editores, 2006. p. 291.  Véase este texto en JUSTINIANO, Instituciones, ed. Bilingüe por M. Ortolán, trad. De Francisco Pérez de Anaya y Melquíades  Pérez Rivas, Buenos Aires, Bibliográfica Ameba, p. 236.  7  BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos del Derecho Tributario. 2’ Edición. Lima, Perú: Palestra Editores, 2006. p. 291­292.  6 

4

a)  Bipolaridad.­  En  toda  relación  existen  dos  polos  contrapuestos:  uno  activo  y  otro  pasivo.  Por  un  lado,  el  derecho  subjetivo  de  crédito;  y,  por  el  otro,  el  genuino  deber  jurídico  de  prestación  que  pesa  en  el  deudor.  En  el  polo  activo,  encontramos  al  acreedor, al sujeto jurídicamente facultado a exigir una determinada conducta de otro,  idónea para satisfacer un interés patrimonial o extramatrimonial. En el otro extremo o  polo pasivo aparece el deudor.  b)  Abstracción.­  El  campo  de  las  obligaciones  engloba  una  multiplicidad  de  supuestos  fácticos  de  la  más  diferente  índole,  siendo  que  a  partir  de  una  valoración  es  posible  extraer,  por  vía  deductiva/inductiva  una  serie  de  aspectos  abstractos,  comunes  a  la  mayor parte de situaciones que se presentan.  c)  Temporalidad.­ Las obligaciones nacen para ser cumplidas y esa finalidad no puede ser  disociada, económica y jurídicamente del factor temporal. El carácter de temporalidad  de  la  obligación  tiene  una  manifestación  específica  de  suma  importancia  en  la  prescripción liberatoria. El sistema requiere que los derechos de crédito sean ejercidos  dentro de cierto tiempo.  Cabe  agregar,  a  voces  de  Luciano  Barcbi  Velaochaga 8 ,  el  cuál  señala  que  “cuando  una  relación  de  intercambio  o  de  cooperación  adquiere  ‘Juridicidad’  significa  que  los  agentes  podrán  exigirse  mutuamente  el  cumplimiento  de  lo  prometido”.  Como  señala  Lázaro  Carreter  explicando  el  verbo  ‘Exigir’:  “sólo  puede  exigir  quien  posee  alguna  fuerza  para  alcanzar  su  demanda” 9 .  Esa  fuerza  supone  la  posibilidad  de  los  agentes  no  sólo  de  pretenderse mutuamente el cumplimiento de lo debido (pretensión material), sino de recurrir  a  la  tutela  jurisdiccional  (acción)  para  pretender  el  cumplimiento  de  lo  debido  (pretensión  procesal).  En  otras  palabras,  el  agente  económico  cuenta  con  la  posibilidad  de  recurrir  al  sistema judicial para conseguir lo prometido. IV.

La Obligación Civil

4.1 Obligación Civil ó Relación Jurídica Obligatoria 

Díez­Picazo define la relación obligatoria como: “la relación jurídica establecida entre dos o  más personas dirigida a que una de ellas obtenga determinados bienes y servicios mediante  la cooperación de otra o bien de intercambio recíproco de bienes y servicios mediante una  recíproca  cooperación” 10 .  Betti,  por  su  lado,  señala:  “…  en  la  relación  de  obligación  el  interés del titular del derecho está destinado a realizarse, por medio de un intermediario, a  través de un comportamiento ajeno, de una actividad de cooperación” 11 .  Entendemos  la  relación  jurídica  como  toda  relación  de  vida  establecida  entre  dos  o  más  personas  (relación  intersubjetiva)  como  vehículo  para  realizar  determinados  fines  que  son  dignos de tutela por el ordenamiento jurídico. En este caso la relación jurídica está dirigida a  permitir el intercambio de bienes y servicios; es decir, tiene una finalidad económica. A esta  relación se le conoce como relación obligatoria 12 .  4.2 El Derecho de las Obligaciones 

La  parte  del  Derecho  Civil  dedicada  al  estudio  de  las  relaciones  jurídicas  que  sirven  de  soporte o substrato al intercambio de bienes y servicios entre las personas se ha denominado  “Derecho  de  Obligaciones”.  Toda  obligación  requiere  la  existencia  de  otra  persona  u  otro  organismo  que pueda  reclamar al  obligado el  cumplimiento  de  una  conducta  determinada.  Por  consiguiente,  es  obvio  que  la  idea  de  obligación  requiere  considerar  la  existencia  de  sujetos que ocupan posiciones contrapuestas. 

8 

CÓDIGO CIVIL COMENTADO. Comentan 209 especialistas en las diversas materias del derecho civil. Tomo VI. 2º Edición.  Gaceta Jurídica. Lima, mayo 2007, p. 19.  9  LAZARO CARRETER, Fernando. “decepcionar, aperturar un detrimento”. En: El Dominical. Diario El Comercio, Lima, 8 de  septiembre de 1996, p. 14.  10  DÍEZ­PICAZO, Luis. “Fundamentos de Derecho Civil Patrimonial”, volumen I, p. 391.  11  BETTI, Emilio. “Teoría General de las Obligaciones”. Tomo I. Editorial Revista de Derecho Privado. Madrid, 1969, p. 10.  12  CÓDIGO CIVIL COMENTADO. Comentan 209 especialistas en las diversas materias del derecho civil. Tomo VI. 2º Edición.  Gaceta Jurídica. Lima, mayo 2007, p. 19. 

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La relación obligatoria es una relación jurídica intersubjetiva de contenido patrimonial. La  relación  obligatoria  constituye  un  cauce  para  que  las  personas  puedan  realizar  entre  ellas  actividades  de  cooperación  social.  Más  concretamente  se  trata  de  aquella  colaboración  o  cooperación  social  que  se  lleva  a  cabo  mediante  el  intercambio  de  bienes  y  servicios  de  naturaleza económica.  El intercambio es importante desde el punto de vista económico, puesto que permite que los  bienes y servicios fluyan de las manos de quienes menos los valoren a quienes los valoren  más.  En tal sentido el Derecho, a través del Derecho de Obligaciones (y de manera más amplia el  Derecho de Contratos), tiene como función asegurar que estos intercambios se realicen.  La función primordial del Derecho de Obligaciones consiste en proporcionar un conjunto de  reglas  y  de  mecanismos  que  garanticen  el  cumplimiento  de  esas  reglas  que  aseguren  el  intercambio.  Esta función se realiza por medio de dos tareas: a) reduciendo los costos de transacción; y b)  asegurando el cumplimiento.  En  sentido amplio, la  expresión “Derecho  de Obligaciones”  comprende  la  temática  propia  de  las  obligaciones  en  general,  las  obligaciones  de  dar,  hacer  y  no  hacer,  obligaciones  alternativas  y  facultativas,  obligaciones  divisibles  e  indivisibles,  obligaciones  mancomunadas  y  solidarias,  el  reconocimiento  de  las  obligaciones,  transmisión  de  las  obligaciones, efecto de las obligaciones, el pago, pago de intereses, pago por consignación,  imputación del pago, pago con subrogación, dación en pago, pago indebido, la novación, la  compensación, la condonación, la consolidación, la transacción, mutuo disenso, inejecución  de las obligaciones, mora, obligaciones con cláusula penal, en definitiva la teoría general de  las obligaciones, siendo un libro previo al de las Fuentes de las Obligaciones, en donde se  señala  a  profundidad  el  contrato,  la  regulación  de  las  distintas  figuras  contractuales,  el  estudio de los cuasicontratos y la consideración de la responsabilidad civil.  Dicha temática del Derecho de las Obligaciones se encuentra regulada en el Código Civil en  el Libro VI, cuya rúbrica es: “Las Obligaciones”.  4.3 La Obligación Civil 

Es la relación entre dos partes,  en virtud de la cual, una llamada acreedora, puede exigir el  cumplimiento  de  una  prestación  determinada,  en  su  interés  y  beneficio,  a  otra,  llamada  deudora.  Tengan  en  cuenta  que  es  más  propio  hablar  de  Relación  Obligatoria,  que  de  Obligación solamente.  4.4 Noción Técnica de la Obligación Civil El deber jurídico en general y la obligación. 

La tradición jurídica del Derecho privado ha reservado, en sentido técnico, la calificación de  “obligación” a aquellas situaciones de subordinación en las que la conducta del obligado es  susceptible de una valoración patrimonial concreta, mientras que en caso contrario prefiere  hablar de “deber” o de “deber jurídico” en general.  La obligación aparece configurada, pues, como una particular subespecie del deber jurídico,  caracterizada por la posible valoración patrimonial de la conducta del obligado. En términos  sintéticos cabría hablar entonces de un “deber jurídico patrimonializado”.  La patrimonialidad de la obligación. 

Según  el  sentir  común  entre  los  juristas  clásicos  y  los  contemporáneos,  la  presencia  o  ausencia de patrimonialidad en una relación entre dos personas es el dato técnico que, desde  el  punto  de  vista  jurídico­privado,  permite  superar  la  ambivalencia  o  multivocidad  del  término obligación:  los deberes jurídicos serían aquellas conductas exigidas  a una  persona  por el ordenamiento jurídico, con carácter general, en cuanto la misma se encuentre en una 

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determinada  situación  contemplada  por  el  Derecho,  que  no  son  susceptibles  de  directa  valoración patrimonial (basta ser peruano para “tener el deber” de conocer el castellano).  Por  el  contrario,  la  obligación  en  sentido  propio  o  técnico,  como  subespecie  del  deber  jurídico, vendría caracterizada por la nota de la patrimonialidad de la prestación, esto es, de  la conducta debida por el obligado.  Sin embargo, dicho aserto no encuentra apoyo contextual en el Código Civil. Los Títulos se  limitan  a  describir  una  serie  de  tipos  de  obligaciones,  más  no  una  concepción  jurídica,  dejando a la doctrina conceptualizar ello.  El fundamento de esta característica ha de encontrase en una serie de principios inspiradores  del conjunto normativo regulador de la relación obligatoria. A saber: el incumplimiento de  las obligaciones conlleva como último mecanismo de reparación del acreedor insatisfecho la  indemnización  por  daños  y  perjuicios  y  ésta,  en  los  casos  límite  de  imposibilidad  de  reparación in natura acaba generalmente por reconvertirse en una reparación pecuniaria, he  de esto la patrimonialidad de las obligaciones.  4.5 Elementos de la Obligación Civil 

Los  elementos  esenciales  de  la  obligación  son  cuatro:  a)  los  sujetos,  b)  el  objeto,  c)  el  vínculo  y  d)  la  causa  fuente.  Los  tres  primeros  son  elementos  esenciales  de  carácter  estructural. La causa fuente o generadora es también un elemento esencial, pero de carácter  externo, no estructural. Empero, la obligación no nace sin una causa fuente que la genere de  allí su emplazamiento como elemento esencial, pero externa a su estructura: si se quiere, es  su fundamento.  4.5.1 Los sujetos de la obligación 

La  relación  obligatoria  vincula,  al  menos,  a  dos  personas.  En  términos  jurídicos,  nadie  puede  estar  obligado  consigo  mismo,  sino  siempre  respecto  de  otra  persona.  Conforme  a  ello, la relación obligatoria  requiere  estructuralmente  la existencia  contrapuesta de sujetos,  que ocupan posiciones perfectamente distintas en dicha relación:  Una  de  ellas  se  encuentra  legitimada  o  tiene  derecho  a  exigir  de  otra  una  conducta  determinada.  Suele  decirse  que  desempeña  el  papel  activo  de  la  obligación  y  se  ha  denominado tradicionalmente Sujeto Activo.  Los  autores  más  modernos  prefieren  utilizar  el  término,  que  además  es  el  legalmente  utilizado, de acreedor.  La otra persona vinculada por la relación obligatoria debe observar la conducta prevista en  la  obligación,  esto  es,  cumplir  cuanto  se  debe.  Se  le  denomina  pues,  Sujeto  Pasivo,  o  preferiblemente deudor (Pesa el deber jurídico de Prestación).  Para  calificar  como  sujeto,  en  principio,  debe  contarse  con  capacidad  de  derecho,  lo  que  permitirá que el  vínculo que  se instaure entre  ellos  sea  válido. La  incapacidad  de  derecho  provoca  la  nulidad  del  acto,  que  en  principio  es  absoluta.  La  capacidad  de  hecho  es  indispensable cuando los sujetos pretendan realizar por si mismo los actos necesarios para la  constitución de la obligación. La falta de la capacidad de hecho provocará la nulidad relativa  del acto constitutivo de la obligación.  El sujeto puede no estar determinado  pero, necesariamente,  tiene que ser determinable. Se  tiene que tener la manera para determinar al sujeto, pues si el sujeto no es determinable no  existe. Por tanto, no se puede hablar de una indeterminación absoluta.  4.5.2 La prestación - El Objeto de la Obligación- 

La conducta a desplegar por el deudor puede ser de muy distinta naturaleza, en dependencia  del origen y tipo de obligación de que se trate. Por economía gramatical, la conducta debida  por  el  obligado  se  denomina  genérica  y  técnicamente  prestación.  Por  consiguiente,  la  prestación constituye el elemento objetivo de la relación obligatoria y según los términos de  nuestro código civil, puede consistir en “dar, hacer o no hacer alguna cosa”. 

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Más  allá  de  las  distintas  teorías  que  buscan  saber  el  objeto  de  la  obligación  (La  del  Comportamiento Debido, Patrimoniales ó Revisionistas), a criterio propio es inobjetable que  el  objeto  de  la  relación  obligatoria  (obligación)  es  la  prestación  debida,  conducta  humana  que puede ser dar, hacer y no hacer, siendo afines entonces por la teoría del comportamiento  debido del deudor.  4.5.3 El Vínculo Jurídico 

Es  un  elemento  no  material  que  une  a  ambos  polos  de  la  relación  jurídica.  Constituye  el  elemento  que  mejor  caracteriza  a  nuestra  institución,  pues  a  partir  de  su  configuración  operan los distintos efectos que el sistema ha previsto. Recae sobre las partes de la relación,  no comprende a terceros ni los alcanza, o sea, a todos aquellos que se encuentran fuera del  polo  activo  y  del  polo  pasivo  de la  relación.  Recae  sobre  la  propia  persona  del  deudor,  o  sobre  ciertos  actos  de  la  misma.  En  general,  el  vínculo  jurídico  constituye  el  módulo  que  permite  precisar,  cualitativa  y  cuantitativamente,  hasta  donde  llega  la  limitación  de  la  libertad jurídica del deudor, que toda obligación importa.  Es el vínculo jurídico el que permite dar sustento a la idea de que el acreedor y deudor están  en posiciones jurídicamente equivalentes para el Derecho. El vínculo no sólo liga al deudor  imponiéndoles  deberes  y  cargas,  sino  también  al  acreedor,  sobre  quien  pesa  el  deber  de  cooperar para que el deudor pueda cumplir y liberarse de la carga y el deber.

V.

La Obligación Tributaria

5.1

Configuración

jurídica

del

tributo.

Vínculos

y

relaciones

tributarias 

El  tributo  se  configura  como  una  obligación,  una  obligación  de  dar,  ­dar  una  prestación  pecuniaria 13  – ; el legislador parte de esta base, y crea un hecho imponible, cuya realización  en un caso concreto origina el nacimiento de una obligación tributaria, a la cual determina la  cuota tributaria –la obligación de pagar una cuota tributaria­  El  tributo,  por  tanto,  se  manifiesta  como  una  relación  obligacional  entre  el  Estado  y  el  contribuyente,  la  primera  exige  a  éste  último  el  pago  de  una  exacción  –  requerimiento,  imposición ­ para poder cubrir las necesidades del Estado.  Esta relación fue  entendida como una  relación de poder,  en la  cual  el Estado por  el poder  que tiene sobre sus súbditos, les exige el pago de un tributo.  Esta  visión  en  un  Estado  de  Derecho  y  democrática  queda  desfasada,  y  es  a  través  de  la  visión dada por Giannini y Berliri la cual concreta que entre el Estado y el contribuyente se  da  una  relación  jurídico  obligacional,  es  decir,  se  abandona  la  relación  de  poder  por  una  relación de derecho.  El tributo como elemento esencial de la relación obligacional lo hemos de entender bajo dos  niveles:  La  Hipótesis  de  Incidencia  Tributaria  ó  Normativa  en  Abstracto,  en  la  cual  especifica en que situaciones nace la obligación de contribuir; por la realización del hecho  jurídico en la realidad  .  Cuando  la  realización  de  un  hecho  en  la  realidad  queda  subsumido  en  la  hipótesis  normativa,  podemos  afirmar  que  ha  nacido  una  relación  obligacional,  en  la  que  el  contribuyente queda obligado al pago del tributo. –y por tanto, el tributo se configura como  una relación jurídico­obligacional  a  partir de la  cual, un acreedor puede exigir del deudor,  una  determinada  suma  de  dinero  en  concepto  de  tributo;  es  lo  que  se  denomina  Hecho  Imponible en concreto.  13 

Algunos tratadistas consideran que en extricto es dar dinero, pero como es de saberse esto no es  aceptable, en tanto se permiten otro tipo de pago. Por ejemplo: en especies; aunque esto tampoco es  absoluto ya se tiene que autorizar por el Ministerio de Economía. 

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El  tributo  no  solamente  puede  consistir  en dinero,  sino  también  en  especies,  sobretodo  en  épocas  pretéritas.  Hoy  en  día,  no  obstante,  únicamente  se  considera  el  dinero  en  sentido  relativo, aunque frecuente.  Toda  norma  jurídica  se  puede  dividir  en  dos  partes:  el  presupuesto  de  hecho  y  la  consecuencia  jurídica,  en  el  ámbito  Tributario  diremos,  en  el  hecho  imponible  y  la  cuota  tributaria  (Pago del  Tributo).  –Así, si  tengo  un  bien mueble  y lo vendo,  el  consumidor  de  dicho bien tendrá que pagar un impuesto general a las ventas, etc.  La  mera  realización  del  hecho  imponible,  no  sólo  genera  la  obligación  de  pagar  la  cuota  tributaria,  sino  que  también  genera  otras  obligaciones.  Es  más,  en  ocasiones,  la  mera  posibilidad de  que  se  realice  el  hecho  imponible  ya genera  unas  obligaciones,  y  por  tanto  cabe  señalar  que  la  cuota  tributaria  normalmente  no  va  sola,  sino  acompañada  de  otros  vínculos y relaciones.  En  consecuencia,  la  obligación  principal  del  tributo,  es  la  suma  de  dinero  que  el  contribuyente –deudor­ debe dar al ente público –acreedor­ en concepto de tributo; pero en  ocasiones  el  tributo  viene  encuadrado  por  una  serie  de  obligaciones  accesorias  que  tienen  como  finalidad  el  garantizar  o  facilitar  el  cumplimiento  de  la  obligación  tributaria  en  general.  A  partir  de  aquí,  NAWIASKY  configura  la  Teoría  de  la  relaciones  jurídicas  tributarias  concéntricas:  El  hecho  de  que  pueda  existir  una  obligación  tributaria  principal  determina  que  puedan  existir  otras  obligaciones  que  le  envuelven,  éstas,  serian  las  obligaciones  accesorias pecuniarias y las obligaciones accesorias apecuniárias.  Bravo Cucci 14  sostiene que “como hecho jurídico… es una relación jurídica que importa un  deber jurídico de prestación de dar una suma de dinero con carácter definitivo de un sujeto  deudor  a  favor  de  otro  acreedor  (quien  en  contraposición  detenta    un  derecho  subjetivo  o  crédito  tributario)…  la  obligación  tributaria  es  un  deber  jurídico  de  prestación  que  no  deviene de la voluntad del deudor tributario (ex voluntate), sino de un fundamento externo a  la misma: una norma jurídica y un hecho imponible (ex lege).”. Agrega el autor, tentando a  caracterizar a la obligación tributaria tenemos el siguiente esquema: 

5.2

Elementos

de

la

Obligación

Tributaria

ó

Relación

Jurídica

Tributaria

Son el Acreedor Tributario, el Deudor Tributario y la Prestación. Cabe señalar que más adelante las estudiaremos a profundidad. 

ACREEDOR  OBLIGACION  TRIBUTARIA 

PRESTACION 

DEUDOR  14 

BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario en Colección Tesis & Monografías Nº 3,  2º. Ed. Lima, Perú. Palestra Editores S.R.L., Impresión: Grandez Gráficos S.A.C., Febrero de 2006. p.  298. 

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5.3 La Prestación 

La prestación es una acción o una abstención que el deudor debe realizar en provecho del  acreedor.  La prestación puede consistir en:  Dar, Obligación de Dar; por ejemplo, el pago de un tributo.  Hacer , Obligación de Hacer; por ejemplo, la presentación de declaraciones.  No  hacer,  Obligación  de  No  Hacer;  por  ejemplo,  la  abstención  de  realizar  cualquier  acto que impida el control de las obligaciones tributarias a cargo  de los  deudores.  De tolerar , Obligación de Tolerar; por ejemplo aceptar fiscalizaciones.  De  acuerdo  al  tipo  de  prestación  exigida,  las  obligaciones  pueden  ser  sustanciales  o  principales  (pago  del  tributo)  y  formales  o  accesorias  (presentación  de  declaraciones,  exhibición de documentos, etc.).  Lo relacionado  a el  Acreedor Tributario y Deudor Tributario, se estudiaran en el punto de  los Sujetos de la Obligación Tributaria.  5.4 Clases de Obligaciones Tributarias 

1.  Obligación  Tr ibutar ia  Sustancial  ó  Pr incipal 15 .  Es  la  cantidad  a  pagar  en  concepto de tributo, a la cual se llama cuota tributaria.  2.  Obligaciones  Tr ibutarias  For males  ó  Accesorias 16 .  Son  obligaciones  de  tipo  accesorio y que  tienen como finalidad el garantizar o facilitar el pago de  la cuota  tributaria.  Pueden ser:  a.  Obligaciones Accesorias Pecuniarias. Que tienen como efecto el reprimir,  castigar    ­  multas  ­,  y  preservar  el  cumplimiento  de  la  obligación  tributaria.  También  tienen  como  finalidad  el  ejemplificar,  y  ser  medida  disuasoria para otros.  i.  Los intereses de demora. Cuando ha habido retraso a la hora de  pagar el tributo.  ii.  El  recargo  de  apremio.  La  providencia  de  apremio  o  ultimátum  antes  del  embargo,  genera  una  serie  de  gastos  a  la  Administración  que  se  compensan  a  través  de  este  recargo  de  apremio, y que supone un 20% de la deuda.  Este recargo tiene un carácter proteccionista de la obligación, y al  mismo  tiempo,  compensatorio  de  los  gastos  originados  a  la  Administración.  iii.  El  recargo  fuera  de  término,  de  plazo.  Se  da  por  el  pago  voluntario  pero  extemporáneo  –el  pago  se  efectúa  durante  el  período de apremio­.  Este  recargo,  tiene  conexiones  con  figuras  de  nuestro  derecho  penal. 

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Hay  que  dejar  en  claro  que  es  clasificación  no  se  encuentra  tipificada  expresamente  en  el  Código  Tributario como tal, pero que el Ministerio de Economía y Finanzas la reconoce, tal es así que podemos  encontrarla  en:  http://tribunal.mef.gob.pe/glosariotributos.htm.  En  ese  sentido  según  lo  establece  el  Glosario de Términos del Tribunal Fiscal “Es el deber a cargo de un contribuyente o responsable de pagar  un tributo.”. tomado el 07/10/2007.  16  Hay  que  dejar  en  claro  que  es  clasificación  no  se  encuentra  tipificada  expresamente  en  el  Código  Tributario como tal, pero que el Ministerio de Economía y Finanzas la reconoce, tal es así que podemos  encontrarla  en:  http://tribunal.mef.gob.pe/glosariotributos.htm.  En  ese  sentido  según  lo  establece  el  Glosario  de  Términos  del  Tribunal  Fiscal  “Es  el  deber  de  los  contribuyentes  de  cumplir  con  la  presentación  de  las  comunicaciones,  declaraciones  juradas,  llevar  libros  de  contabilidad  y  otras  complementarias.”. tomado el 07/10/2007. 

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Período Voluntario

Período de Apremio

Término período voluntarioTérmino de Prescripción 

iv.  El recargo de prórroga o de aplazamiento. Cuando se solicita un  aplazamiento a la Administración para hacer frente a la deuda.  v.  El  recargo  de  fraccionamiento.  Cuando  existe  la  posibilidad  de  fraccionar la deuda  Todas  estas  obligaciones  accesorias  pecuniarias  no  son  tributos,  son:  obligaciones punitivas, o bien son,  obligaciones resarcitorias.  b.  Obligaciones Accesorias Apecuniarias. No pecuniarias. Entre ellas:  i.  La obligación de presentar las correspondientes declaraciones en  los casos en que la Administración así lo requiera.  ii.  Obligación formal de llevar a cabo los registros contables. Deber  de los empresarios y profesionales, o bien sus titulares de llevar  la contabilidad  iii.  Obligación  de  pasar  las  mercancías  por  las  zonas  aduaneras  habilitadas para  ello, y evitar  infracciones, como por ejemplo el  contrabando.  Éstas  también  garantizan  el  cumplimiento  de  la  obligación  tributaria  principal.  Otras  teorías,  entorno  la  relación  jurídica  tributaria,  son  las  expuestas  por  HENSEL,  GIANINI, BERLIRI, SANZ DE BUJANDA, FERREIRO... Éste último establece que:  La obligación tributaria principal, de pagar  el impuesto,  da sentido unitario  al conjunto de  vínculos  jurídicos  que  forman  parte  de  la  relación  jurídico  ­  tributaria.  La  obligación  tributaria forma el núcleo de tal relación. Forma la parte fundamental de su contenido.  Pero  la  relación  jurídica  ­  tributaria,  puede  existir  también  sin  que  exista  una  obligación  tributaria;  es  el  caso de  un  comerciante  que  haya sufrido pérdidas  en un  ejercicio:  en  este  caso, falta la  obligación tributaria, pero subsisten como  contenido de la  relación jurídico  ­  tributaria  la  obligación  de  declarar,  de  llevar  la  contabilidad,  las  distintas  potestades  y  facultades  de  la  Administración  y  las  correspondientes  situaciones  de  deber  del  administrado.  Distingue  por  tanto  Ferreiro  una  prestación  pecuniaria  principal,  de  otras  prestaciones  pecuniarias accesorias y finalmente otras prestaciones no pecuniarias.  También distingue una parte material y una parte formal: por un lado distingue el conjunto  de procedimientos y actuaciones para hacer efectivo el tributo ­relación tributaria material­;  y de otra las normas que regulan la obligación básica del pago del tributo y sus elementos  esenciales,  estableciendo  lo  que  el  ciudadano  debe  pagar;  el  tributo  configurado  jurídicamente como una obligación, la obligación de pagar ­relación tributaria formal.­  5.5. La obligación tributaria. Concepto y Naturaleza. 

La obligación tributaria es: Aquella cantidad de dinero que el sujeto pasivo –deudor­ debe  pagar a un sujeto activo de carácter público –acreedor­ en concepto de tributo.  El  tributo  es  una  obligación  ex­lege,  pecuniaria,  de  derecho  público,  cuyo  presupuesto  de  hecho  se  configura  por  la  ley  ­con  respeto  a los principios  constitucionales­,  en  la  que  un 

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sujeto  pasivo  ­el  deudor­  y  un  sujeto  activo  ­acreedor,  ente  público­  se  rigen  por  normas  específicas de la actividad tributaria o financiera.  En  esta  obligación  confluyen  el  deber  de  un  sujeto  pasivo,  con  el  derecho  del  acreedor  público. Pero este derecho del acreedor público, debido a la naturaleza del Derecho Público,  se  configura,  no  solamente  como  derecho,  sino  como  poder  ­  deber  o  potestad  a  exigir  el  cumplimiento de la prestación; y le faculta a la coacción de tal cumplimiento.  5.6 Características de la Obligación Tributaria 

1.  Obligación sujeta al principio de legalidad  Significa que hay una serie de materias que necesariamente han de estar reguladas por el  legislador como representante del pueblo.  El  principio  de  legalidad  surge  con  la  Revolución  Francesa,  y  por  tanto,  con  raíces  liberales, surte para preservar la libertad en sentido liberal, de protección a la burguesía.  Puede significar: la libertad de deambular, que da origen al principio de legalidad penal,  o libertad económica que comporta el que me extraigan dinero que he ganado yo.  Pues bien, en un Estado capitalista de economía de mercado, cuando más dinero tienes,  más  libre  eres,  porque  si  tienes  dinero  puedes  comprarte  cosas  que  de  lo  contrario  no  podrías tener.  Entonces, nace el principio nulla pena sine lege –  no puede el Estado exigir el pagar un  tributo si no está regulado por ley­  Los  tributos,  por  consiguiente,  han  de  estar  regulados  por  ley,  y  habrán  dos  tipos  de  reserva de ley – sinónimo de principio de legalidad­ :  a.  la  reserva  de  ley  absoluta.  Toda  la  materia  tributaria  penal  ha  de  ser  regulada por ley.  – por tanto, en el ámbito penal prima la reserva de ley  absoluta, y además, se regulan por Ley Orgánica, y  b.  La  reserva  de  ley  relativa.  Sólo  los  aspectos  esenciales  de  la  materia  tributaria estarán regulados por ley. En consecuencia, la materia tributaria  opta por la reserva de ley de los aspectos más esenciales que son:  i.  El  legislador,  es  el  que  debe  decir  el  porqué  se  paga  –  hecho  imponible­  ii.  El legislador debe decir, quién paga – el sujeto pasivo­  iii.  El  legislador  debe  decir,  cuánto  se  paga,  la  cantidad  –  cuota  tributaria­  iv.  El  legislador  debe  señalar  las  obligaciones  formales  a  cargo  de  los sujetos pasivos, que básicamente son el deber de llevar a cabo  la contabilidad  , y el deber de presentar las autoliquidaciones  – así, no sólo se ha de declarar sino aportar los números­  2.  Obligación ex ­ lege  Nuestro  texto  constitucional  consagra  el  principio  de  legalidad  tributaria,  y  por  consiguiente, la obligación tributaria debe configurarse como una obligación ex­lege.  La  ley  debe  determinar  los  hechos  que  de  realizarse  implican  el  nacimiento  de  la  obligación  tributaria.  La  ley  debe  establecer  los  tributos y  debe  contener  su  disciplina  fundamental.  La obligación tributaria, se configura como una obligación legal porque es la voluntad  de la  Ley  y no  la  de los  obligados,  la  fuente de  la obligación  tributaria. Un tributo  se  paga porque la Ley lo ordena y no porque el obligado consienta en satisfacerlo, pagarlo.  Cuando el hecho previsto por la norma se realiza, nace la obligación querida por la ley. 

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3.  Obligación de Derecho Público  En cuanto es un vínculo jurídico que une a un ente público con un particular  , o con  otro ente público deudor  , es una obligación de derecho público.  La  prestación,  que  constituye  su  objeto  es,  una  prestación  patrimonial  de  carácter  público, que deriva de la naturaleza pública de la obligación que le sirve de base.  Naturaleza  de  derecho  público  que  se  manifiesta  en  las  facultades  concedidas  al  acreedor para hacer efectivo su derecho de crédito. Facultades que exorbitan las que el  ordenamiento  concede  normalmente  a  un  acreedor  particular  y  que  se  concretan,  en  esencia, en: a.  La ejecutividad inmediata de los actos admintvos. que tratan de aplicar el  tributo, y en  b.  La autotutela de la Administración que ejecuta por sí misma tales actos sin  necesidad de acudir a la autoridad judicial.  c.  El recargo de apremio, y la prelación de créditos.  4.  La Obligación tr ibutar ia está r egulada por  nor mas tributarias  La  obligación  tributaria  está  sometida  a  las  a  normas  tributarias  que  la  regulan,  señalando  sus  características  específicas;  frente  al  resto  de  las  obligaciones  que  conforman  el  Derecho  Común  de  obligaciones,  contenidas  fundamentalmente  en  el  Código Civil, al que habrá que acudir en virtud de lo dispuesto en las normas siguientes:  Norma. VIII del Código Tributario, cuando nada  diga la Ley tributaria, y que  prescribe lo siguiente: “ Al aplicar las normas tributarias podrá usarse todos los métodos  de  interpretación  admitidos  por el  Derecho.  Para determinar  la  verdadera  naturaleza  del  hecho  imponible,  la  Superintendencia  Nacional  de  Administración  Tributaria  ­  SUNAT­  tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen,  persigan o establezcan los deudores tributarios. En vía de interpretación no podrá crearse  tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones  tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley” .  Norma IX del Código Tributario que establece lo siguiente:  “ En lo no previsto  por  este  Código  o  en  otras  normas  tributarias  podrán  aplicarse  normas  distintas  a  las  tributarias  siempre  que  no  se  les  opongan  ni  las  desnaturalicen.  Supletoriamente  se  aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho  Administrativo y los Principios Generales del Derecho.”  

Así,  cualquier  norma  que  regula  un  tributo  es  una  norma  tributaria;  y  por  tanto  se  le  aplicará  la  normativa  tributaria,  tanto  constitucional  como  la  regulación  genérica  que  prevé  el  Código  Tributario;  y  ello  es  independiente  del  caso  normativo  en  el  cual  se  encuentre,  esto  es  así,  porque  hay  muchas  normas  tributarias  que  están  en  casos  normativos que no tienen nada que ver con tributos.  En  ese  orden  de  ideas,  podemos  establecer  que  toda  norma  que  esté  en  abierta  contradicción con las normas tributarias, no podrán utilizarse, ya que desnaturalizarían  la esencia de la Norma Tributaria. Ahora debemos preguntarnos si es que le puede ser  aplicable  al Derecho  Tributario  las normas relativas al Derecho Civil, específicamente  para  el  estudio  la  relativas  al  Derecho  de  Obligaciones,  para  poder  responder  ello  tendremos que buscar la esencia de ambas normas, la naturaleza jurídica que las inspira,  para ello trataremos de buscar criterios diferenciadores o de semejanzas, que nos darán  las  luces  suficientes  para  responder  a  dicha  interrogante,  y  que  despejaremos  más  adelante.  5.  Obligación de dar   Por último, la obligación tributaria es una obligación de dar, cuyo objeto es la entrega  de una suma de dinero. 

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Sólo  así,  puede  adecuarse  la  obligación  tributaria  al  fin  para  el  cual  fue  creada:  el  suministro de medios financieros al Estado para que éste, pueda conseguir sus propias  finalidades.  Sólo  así  se  entiende  que  la  obligación  tributaria,  de  pagar  un  tributo:  sea  un  medio  jurídico para realizar el  reparto efectivo de las cargas públicas entre los ciudadanos, de  acuerdo con su capacidad económica.  Hay que tener en cuenta, que esto se señala a lo referido a las Obligaciones Principales  o Sustanciales; ya que como se sabe, para las Obligaciones Formales o accesorias, éstas  tiene un carácter de obligaciones de hacer, no hacer y hasta de tolerar.  6.  Obligación pecuniaria  En  doctrina  se  habla  que  es  una  obligación  de  dar,  y  de  dar  dinero.  No  obstante,  en  determinados  impuestos  el  legislador  prevé  que  el  pago  de  la  obligación  se  realice  mediante bienes apecuniarios – en especie, bienes de patrimonio artístico, etc­.  Por  tanto,  la  obligación  nacida  para  pagar  dinero,  es  substituida  por  una  obligación  pactada por las partes de pagar en especie, con lo cual, la primera obligación desaparece  –  por  ejemplo  por  una  deuda  de  2  millones,  se  entrega  un  coche  y  se  pacta  que  se  devuelva lo que sobra o se pague el resto­  Cuando  el  legislador  permite  que  se  paguen  los  tributos  en  especie  desaparece  la  obligación  tributaria  en  virtud  ope  legis  –  por  obra  y  ministerio  de  la  ley­,  y  nos  basaremos en derecho administrativo y no tributario; y quién hace la utilización de este  bien, ya no es el Ministerio de Hacienda sino, el órgano ministerial que se encargará de  ese bien  – ejemplo: si es un bien cultural sería el Ministerio de Cultura­.  Entonces,  al  Ministerio  de  Economía  y  Finanzas  sólo  le  correspondería  decir  que  la  obligación  se  ha  extinguido  porque  ha  habido  un  cambio  del  objeto  de  la  obligación.  Así,  la  obligación  tributaria,  se  puede  extinguir  cuando  se  produce  una  datio  pro  solutum, entregar bienes apecuniarios para pagar.  Hay que agregar, que el hecho de que ocurra una obligación en dinero, no es absoluta,  como ya lo preveíamos que se puede pagar en especie, siempre y cuando el Ministerio  de Economía y Finanzas lo autorice, no obstante, es con dinero que se solicita el pago  del tributo con mayor frecuencia.  7.  Nacimiento de la obligación tributaria. Devengo y exigibilidad  Nos referimos a cuando nace la obligación de pagar, y podemos mencionar 2 teorías:  Desde el momento en que se realiza el hecho imponible. ­ Teoría clásica –  Desde  el  momento  en  que  se  gira  la  obligación  tr ibutar ia.  –  Teoría  que  pretende ser nueva, que surge de los años 60 inspirada en la dogmática alemana, y  que daba  muchos poderes a la Administración. Se basa  en una relación de poder,  convirtiéndose  ésta  en  una  relación  jurídica,  dónde  la  Administración  actuaba  sometida  a  la  ley:  La  obligación  de  pagar  nacía  en  el  momento  en  que  la  Administración exigía el pago.  Pero una cosa es el momento en que es exigible la obligación, y otro es el momento en  que nace la obligación.  En nuestro ordenamiento, se adopta la teoría clásica por la cual, la obligación nace de la  realización del hecho imponible y no de un acto de la Administración; ya que si se habla  de una obligación de pago, lo más lógico es que tal obligación de pago derive de un acto  que haya realizado el obligado a pagar. 

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5.7 Devengo 

El  momento  en  que  nace  la  obligación  tributaria  recibe  el  nombre  de  devengo  –  en  cátala meritament­; es el momento en el cual el legislador entiende que se ha realizado  el hecho imponible, y por tanto que nace la obligación.  Este momento depende de la legislación.  En base al devengo, se diferencian dos tipos de tributos:  Tributos  de  Devengo  instantáneo.  Son  aquellos  que  se  exigen  cuando  el  hecho imponible consiste en un acto que se  realiza, se agota, en un instante ­ como  es el caso de la compraventa ­.  Tributos  de  Devengo  per iódico.  Aquellos  que  consisten  en  actividades  o  situaciones susceptibles de prolongarse indefinidamente en el tiempo.  Nos  encontramos ante un estado y  no  un acto  en  concreto. Entonces, el  ordenamiento  periodifica este hecho imponible, se fracciona en períodos de tiempo. En tales casos, el  problema es cuando nace la obligación tributaria, si al inicio o al final del período.  Por ejemplo: el impuesto que grave la titularidad del patrimonio, o tributos que gravan  17  las actividades económicas  .  El  devengo  tiene  otro  efecto:  fijar á  los  elementos  subjetivos  y  cuantitativos  del  tributo.  Fijará quién pagará  ­esto es, el sujeto pasivo­, y  Fijará la cantidad a pagar –es decir, la cuantía del tr ibuto­  Ejemplo:  En  el  RUS,  RER  ó  RÉGIMEN  GENERAL  las  industrias  y  empresas  pagan  por potencia instalada, y por número de trabajadores.  5.8 Exigibilidad. 

La exigibilidad es: el momento en que resulta exigible la obligación tributaria, mientras  que  un  tercer  momento  sería  el  momento  en  que  se  realiza  el  pago  material.  Por  consiguiente, una cosa es: 

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Un impuesto

que

gravara

el ejercicio

de

la

actividad económica como la

de

un

abogado,

cuándo

devengaría? En este caso se dice que se periodifica. Si tu eres propietario durante este período de tiempo y pagas X soles., ahora bien, que he de ser propietario durante todo este período de tiempo, para saber si se ha realizado el hecho imponible o no, si ha devengado o no, se toma en consideración un solo día: el primer día del período impositivo. –Vid siguiente pg. la nota a pieEjemplo 1: En el Impuesto Predial: el hecho imponible establece que la titularidad sobre bienes inmuebles devenga el 1 de Enero, ello quiere decir que las personas que sean propietarias el 1 de Enero habrán de pagar – como también pasa en el Impuesto al Patrimonio Vehicular)-, en cambio el Impuesto a la Renta, devenga el 31 de Diciembre, y por tanto las personas que sean titulares de un patrimonio el 31 de Diciembre habrán de pagar. Así, tenemos que si una persona compra una casa el 24 de Enero, el vendedor paga el Impuesto Predial, y el comprador el Impuesto a la Renta, y no pagará el Impuesto Predial porque no era titular el 1 de Enero. Ejemplo 2: Si me compro un coche de 2ª mano, ¿cuándo se aconsejará comprar el coche el día 30/12 o el día 2/01? Se aconseja comprarlo el día 2, porque quién es titular el 1 de Enero – quién estaba siendo titular hasta el 1 de Enero- pagará el importe de todo el año, y en consecuencia vale la pena esperar 2 días. Por tanto si lo compro el día 2 y lo vendo el día 30 de Diciembre, no habría de pagar el impuesto sobre el vehículo durante todo el año.

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a.  El momento en que se realiza el hecho imponible –devengo­;  otra es  b.  El momento que resulta exigible la obligación tributaria –exigibilidad­; y  otra es  c.  El momento en que se efectúa realmente el pago­pago material, caja­.  Ejemplo: Al alquilar un piso, nace la obligación tributaria a partir de la realización del  hecho imponible, a partir del devengo, aunque se le entreguen las llaves el día 2.  La exigibilidad es el día fijado por contrato en que será exigible el pago del alquiler, por  ejemplo el día 5; y un tercer momento sería el de caja, cuando realmente se efectúa el  pago, ya que puede ser que se pague el mismo día 5, como puede ser que no se pague  porque existan ciertos problemas, y se efectúe el pago el 7 o el 10 o no se pague nunca.  Por  tanto  la  exigibilidad  es:  El  momento  en  el  cuál  la  Administración,  el  acreedor  público,  puede  exigir  el  pago  de  una  obligación  tributaria,  momento  en  que  se  ha  de  cumplir el deber de pagar.  Esta exigibilidad puede ser:  a.  Anterior  al  devengo,  es  decir,  antes  del  nacimiento  de  la  obligación  –  serían los pagos a cuenta, los anticipos­  b.  Coincidiendo con el nacimiento de la obligación, y  c.  Con posterioridad al nacimiento de la obligación, al devengo o realización  del hecho imponible – lo más normal­  Hay tres índice de riqueza: 1­El patrimonio, 2­La renta, 3­Los gastos – que es una renta  consumida­.Los dos primeros índices de riqueza son los tributos directos, y los gastos o  renta consumida constituirán los tributos indirectos.  Se sabe  de  la riqueza  de  una persona en función de su  patrimonio y de las  rentas que  obtiene, pero el consumo que realiza es una manifestación indirecta de esta riqueza. 

El Impuesto a la Renta­ es un tributo directo, que devenga el 31 de Diciembre,  pero no se ha de pagar hasta Mayo o Junio: es decir, que hasta Mayo o Junio la  Administración no puede exigir el pago.  Aquí  por  tanto  hacemos  referencia  a  la  exigibilidad  con  posterioridad  al  nacimiento de la obligación tributaria.  Una  vez  fijado  el  devengo,  nace  la  obligación  tributaria,  y  de  la  exigibilidad  cabe decir que puede exigirse el pago de una obligación con anterioridad a la  obligación, que puede que aún no haya nacido, como son los “anticipos”.  En cambio, los empresarios o profesionales cada trimestre deben pagar, han de  realizar adelantos para el Estado.  También es posible que el momento del devengo coincida con el momento de  la  exigibilidad,  es  decir,  del  pago  –  por  ejemplo  cuando  al  solicitar  la  renovación  del  D.N.I.  nos  exigen  el  pago.­  Aunque  generalmente,  se  ha  de  mencionar que coinciden en casos puntuales, normalmente en las tasas. 

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5.9 El Hecho Imponible. Concepto y Naturaleza 

El  hecho  imponible  es:  Aquel  presupuesto  de  hecho  o  supuesto  de  la  vida  real,  que  su  realización origina el nacimiento de la obligación tributaria.  En  algunos  países  suramericanos  en  lugar  de hecho imponible, utilizan  la  terminología de  hecho tributario – que ciertamente, seria un término más correcto según el Dr. Pagès, porque  hace tanto referencia a impuestos, tasas como a contribuciones especiales, y no solamente a  impuestos­  El momento en que se entiende realizado el hecho imponible, se denomina devengo.  Encontramos  dicho  nacimiento  de  la  obligación  tributaria  en  el  artículo  2  del  Código  Tributario, que se enuncia en el modo en que sigue: “La obligación tributaria nace cuando se  realiza  el  hecho  previsto  en la  ley,  como  generador de dicha  obligación”.  Aunque es  muy  vacío, y cabe la interpretación al respecto, debe entenderse como “El hecho imponible es el  presupuesto de naturaleza jurídica o económica fijado por la ley para configurar cada tributo  y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria”.  Hemos querido diferenciar entre dos tipos de presupuestos de hechos:  Los presupuestos de hecho de naturaleza jurídica. Son aquellos que consisten  en actos perfectamente institucionalizados por el Ordenamiento Jurídico. ­ por  ejemplo  el  contrato  de  compraventa,  una  herencia,  una  donación,  una  permuta...­  Los  presupuestos  de  hecho  de  naturaleza  económica  o  ajurídica.  Serian  aquellos actos que no están institucionalizados por el Ordenamiento Jurídico, y  que  se  constituyen  en  realidades  puramente  económicas  o  de  mercado.  –  por  ejemplo la obtención de una renta­  Podemos extraer el concepto de hecho imponible en base a sus funciones:  La  función  de  hecho  imponible  en  la  génesis  u  origen  de  la  obligación  tributaria.  El  hecho  imponible  aparece  como  el  presupuesto  de  hecho  a  cuya  realización conecta la Ley y el nacimiento de la citada obligación.  El  hecho  imponible  como  elemento  de  identificación  del  tributo.  El  hecho  imponible es utilizado por la ley para configurar cada tributo.  Para  la  diferenciación  de  las  categorías  tributarias  en  base  a  la  estructura  de  su  hecho  imponible, y para diferenciar cada concreta figura de impuesto de los restantes, en base a su  hecho imponible. 

17

La doctrina distingue entre los hechos imponibles genéricos y específicos:  Es por ejemplo, un hecho imponible específico el del Impuesto al Patrimonio  Vehicular que grava la titularidad de vehículos de motor.  Es en cambio un hecho imponible de tipo genérico el Impuesto General a las  Ventas,  respecto  a  la  Transmisión  de  Bienes  Muebles,  en  su  modalidad  de  transmisiones  onerosas,  ya  que  debajo  de  este  concepto  genérico  aparecen  diversos  subconceptos    ­  adquisiciones  de  bienes,  constitución  de  derechos  reales,  préstamos,  arrendamientos,  concesiones  administrativas,  etc.­.    E  inclusive se ven las no onerosas, los llamados retiros ó consumos.  El  hecho  imponible  también  puede  ser  visto  como  índice  de  capacidad  económica.  El  legislador ve limitado  el  arbitrio o  discrecionalidad  en  la  búsqueda o  invención  de  hechos  imponibles por el principio de capacidad económica.  No  se  pueden  establecer  hechos  imponibles  que  no  sean  reveladores  de  capacidad  económica.  5.10 Elementos del hecho imponible. Elemento material u objetivo, y elemento subjetivo 

El hecho imponible, tiene dos elementos básicos, que son:  a. 

El Elemento Objetivo o Material, ó Aspecto Material.  Se  refiere  a  la  riqueza  gravada,  al  objeto  gravado  o  materia  imponible,  sea  riqueza  o  no  sea  riqueza.  Se  refiere  al  objeto  gravado  desvinculado  de  quién  sea su poseedor, titular, o de cualquier persona que tenga relación.  Por  ejemplo,  la  mera  existencia  de una  finca rústica o  urbana susceptibles  de  producir  rentas  –provechos,  ganancias­;  la  realización  de  una  actividad  administrativa, etc.  Se entiende entonces a la materia o el objeto sobre el que recae el tributo. 

b. 

El Elemento Subjetivo o Personal, ó  Aspecto Personal.  Es  la  persona  que  se  vincula  directa  o  indirectamente  con  esta  riqueza  o  materia  gravada.  Se  refiere  a  este  poseedor,  titular  o  cualquiera  que  tenga  relación  con  la  materia  gravada,  y  determina  en  esa  persona  la  condición  de  sujeto pasivo.  Ejemplo:  El  hecho  imponible  del  Impuesto  Predial  es,  la  titularidad  de  un  derecho de propiedad, de usufructo o de una concesión.  El elemento material u  objetivo de este presupuesto es la mera existencia de un bien inmueble rústico  o urbano. El elemento subjetivo es un vínculo que une a una persona con este  bien:  un  derecho  (de  propiedad,  usufructo…)  cuya  titularidad  la  convierte  en  sujeto pasivo de la obligación tributaria. 

No  obstante,  algunos  autores  entienden  que  existen  4  elementos  básicos  del  hecho  imponible, y a parte de los dos anteriormente mencionados cabría añadir:  c. 

El Elemento Temporal ó  Aspecto Temporal del hecho imponible.  Es  el  momento  en  que  se  entiende  realizado  el  hecho  imponible,  y  por  tanto  que nos conecta con el devengo. En otras palabras, es lo quu debe ocurrir para  que nazca la obligación tributaria. 

18

d. 

Elemento Espacial ó  Aspecto Espacial del hecho imponible. 

Es  importante  saber  dónde  se  realiza  el  hecho  imponible,  ya  que  no  es  lo  mismo obtener una renta en España que en Francia, en Andorra, etc. Es decir,  se habla del Ámbito territorial de aplicación del tributo.  Por  otra  parte,  algunos  autores  entienden  que  existen  5  elementos  básicos  del  hecho  imponible, y a parte de los cuatro anteriormente mencionados cabría añadir al:  e.  Elemento  Cuantitativo  o  Mensurable,  ó    Aspecto  Cuantitativo  del  hecho  imponible.  La premisa metodológica consiste en que la cuantía de la obligación tributaria  ha  de  depender  de  la  forma  o  de  la  intensidad  en  que  se  realice  el  hecho  imponible, en tanto y cuanto sea mesurada por la base imponible del tributo. –  Así,  la  cuota  tributaria,  será  el  elemento  cuantitativo  del  tributo,  que  es  la  intensidad  en  que  uno  realiza  el  hecho  imponible,  porque  cuanto  más  renta  obtengas, más pagues.­  En  la  tasa  que  se  paga  para  la  obtención  de  títulos  académicos,  ¿Cómo  se  cuantifica?.  Pues  atendiendo  a  que  cuanto  más  elevada  sea  la  categoría  del  título  más  se  pagará.  Varia  la  forma,  porque  la  expedición  del  título  es  la  misma, pero no será lo mismo un título de Doctor, que el título de Licenciado,  que el de Diplomado, o la obtención del título de Bachillerato.  En definitiva es Cómo se determina la base imponible sobre la que se calcula el  tributo. 

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Aspecto  Espacial 

Aspecto  Material 

Aspecto  Temporal 

Aspecto  Cuantitativo 

Aspecto  Personal 

19

5.11 El Objeto del tributo 

Objeto del tributo es: El soporte material de la imposición, la materia imponible, la renta –  provecho, ganancia ­ obtenida por una persona, el patrimonio de un sujeto.  Debemos  diferenciar  entre  dos  tipos  de  objeto,  cuyo  esclarecimiento  es  importante  jurídicamente para una correcta interpretación de las normas:  A.  Objeto final. Es la riqueza que quiere gravar el legislador, que pretende gravar, y ésta  se deduce de un análisis del tributo.  La  riqueza  que  se  quiere  gravar:  La  riqueza  que  se  quiere  gravar,  puede  no  estar  incorporada  a  las  normas  que  regulan  el  tributo;  a  las  normas  que definen  su hecho  imponible.  B.  Objeto  material.  Es  la  riqueza  efectivamente  gravada  por  el  legislador,  y  por  tanto  coincide con el elemento objetivo del tributo.  Riqueza gravada: Frente a la riqueza que se quiere gravar, que pertenece, al mundo de  los  fines  del  legislador,  podemos  situar  la  riqueza  efectivamente gravada  objeto  del  tributo, en el sentido de cosa o bien sobre el que recae o pesa el tributo.  Esto  es,  bienes  económicos  sobre  los  que  pesa;  bienes  gravados:  aquellos  bienes  económicos  o  riqueza,  que  aparecen  descritos  en  las  normas,  y  que  determinan  el  hecho imponible de cada tributo , y sobre los que dicho tributo recae o grava.  A nosotros como juristas nos interesa el objeto material. El objeto final tan sólo tiene valor  como ayuda a la interpretación de la norma.  A.  Como regla general, estos dos objetos coinciden, es decir, que casi siempre coincide  lo que se grava y aquello que se quiere, se pretende gravar;  B.  Pero  en  ocasiones  no  coinciden.  En  tales  casos,  el  legislador  quiere  gravar  una  materia, y para hacerlo, grava otra riqueza.  Por  ejemplo,  en  los  impuestos  especiales  sobre  el  tabaco,  el  alcohol...,  el  legislador  quiere gravar el consumo de estas materias, ya sea para intentar disminuir su consumo  porque  contiene  sustancias  nocivas  y  perjudiciales  para  la  salud,  medio  ambiente  (como  también  la  gasolina),  etc...  y  podría  decir  que  la  materia  gravada  es  el  consumo,  y  de  esta  forma,  serían  los  consumidores  los  que  pagarían;  sin  embargo,  gravan  la  fabricación,  pensando  que  hay  millones  de  consumidores  y  pocos  fabricantes, y la ley obliga a poner en el precio la repercusión legal (el fabricante lo  repercutirá en el precio que deberán pagar los consumidores).  En consecuencia, si el objeto final es un hecho imponible que grave el consumo de tabaco, y  los sujetos pasivos, sean los consumistas; no coincide con el objeto material que se grava, la  fabricación de tabaco,  y  el  sujeto pasivo que habrá de  pagar  a  Hacienda  será el fabricante  importador;  aunque  éste  mediante  la  repercusión  en  el  precio  del  tabaco,  conseguirá  el  objeto final de gravar el consumo de tabaco.  5.12 Fundamento del hecho imponible

El fundamento del hecho imponible se relaciona con el carácter ex-lege de la relación tributaria: El hecho imponible es un elemento esencial del tributo, y su carácter coactivo, coercitivo, deriva directamente de la Ley. El fundamento legal da lugar a las obligaciones ex-lege. El fundamento contractual da lugar a las obligaciones ex contractum.

20

Al tratarse de un tributo, el hecho imponible siempre tiene un fundamento legal, ya que la obligación siempre nace de la voluntad de la ley. 

En  los  impuestos,  tributos  en  que  no  encontramos  ningún  tipo  de  contraprestación por parte de la Administración – esto es, que el administrado  que  paga  no  recibe  nada  a  cambio,  como  por  ejemplo  del  impuesto  sobre  vehículos de tracción mecánica IVTM­ la obligación ex­lege es clara, en estos  casos.  En el caso de las contribuciones especiales; su hecho imponible consiste en la  realización de una obra pública por parte de la Administración que beneficia a  la colectividad en general, pero que por un efecto reflejo resulta, que una serie  de personas se benefician más que otras de la realización de esta obra pública.  Si  a  estas  personas  se  les  hace  pagar  un  tributo,  consistirá  en  1  contribución  especial.  En  el  caso  de  las  tasas;  hablamos  de  tributos  en  que  su  hecho  imponible  consiste  en  la  prestación  de  un  servicio  o  la  realización  de  una  actividad  por  parte de la Administración, que afecta o beneficia a unos determinados sujetos.  En consecuencia,

al

hablar

del fundamento

del hecho imponible,

nos

referirnos a dos puntos de vista diferentes: 

A.  Primero,  de  donde  nace  la  obligación  tributaria,  cuestión  que  se  conecta  con  la  diferencia entre la obligación ex–lege  y  ex­contractum.  B.  En segundo lugar, que el fundamento del hecho imponible sea la Ley, se conecta con  Los motivos del legislador o ratio legis, es decir, las causas que llevan al legislador  ha a fijar aquél hecho imponible.  Desde

un

punto

de

vista

jurídico,

la

primera

vertiente

tiene

gran

importancia, y la segunda tiene una importancia interpretativa. 5.13 Exención y No sujeción

El hecho imponible da lugar a la cuota tributaria -consecuencia jurídica, que se vincula a la realización de una hipótesis normativa, a la realización del hecho imponible, de un presupuesto de hecho que puede suceder en la realidad, como por ejemplo heredar un bien-.

De aquí cabe decir, que: 

A.  En los casos de No sujeción, supuestos en que no se ha realizado el hecho imponible,  no nace la obligación tributaria y .no habrá lugar a la cuota tributaria.  Es  decir,  la  no  sujeción  es  infinita:  Todos  aquellos  supuestos  en  los  cuales,  no  se  realice el hecho imponible, es no sujeción.  En referencia a los supuestos de no sujeción el código establece algunos preceptos a  los efectos de: ejemplificar en determinados casos, o de aclarar en casos dudosos  B.  La Exención ­exoneración, exclusión­, supone siempre que: Se ha realizado el hecho  imponible,  pero  el  legislador  también  ha  previsto  otro  supuesto  de  hecho,  la  realización  del  cual,  impide  que  nazca  la  obligación  tributaria,  o  bien  que  la  obligación  tributaria  se  cuantifique  en  cero  ­  Por  ejemplo:  en  el  caso  de  la  importación.­  Puede funcionar de dos formas: 

A.  Exención.  La  norma  de  exención  clásica  afectará  a  la  primera  parte  de  la  norma  tributaria  –esto  es,  al  hecho  imponible­,  e  impide  que  se  cuantifique  la  obligación  tributaria.  B.  Cuantificación cero. La norma de exención que afecte a la segunda parte – es decir, a  la  cuota  tributaria­,  no  impide  que  se  cuantifique  la  obligación  tributaria,  pero  se  cuantificará en cero. –Ejemplo: ocurre en las tarifas.­ 

21

Ello tiene importancia porque el legislador, podría establecer que las personas exentas no han de declarar, pero si se cuantifica cero, sí deben declarar. En los dos supuestos mencionados – exención y cuantificación cero- no se paga, pero son vías diferentes.

Dentro

de

las

exenciones,

se

han

de

diferenciar

exenciones

de

las

bonificaciones. 

A.  Las exenciones propiamente dichas, son las que hemos analizado anteriormente.  B.  Mientras  que  en  las  bonificaciones  o  exenciones  parciales,  la  obligación  tributaria  nace, pero se cuantifica de forma más reducida que en los supuestos ordinarios.  Por

ejemplo:

en

el

impuesto

a

la

renta,

las

bonificaciones

para

empresarios que contratan nuevos empleados, etc... Las bonificaciones pueden afectar tanto a la base imponible como a la cuota tributaria, y también al tipo de gravamen.

Nuestro exención

Derecho parcial,

positivo, para

normalmente

aludir

los

no

emplea

beneficios

la

fiscales

expresión

de

-reducciones,

bonificaciones, deducciones, etc.-, en que nace la obligación tributaria, pero se produce una minoración de la cantidad a pagar. Con el término de exención se define: El efecto de ciertos supuestos de hecho en el ámbito del hecho imponible, cuya realización, no da lugar al surgimiento de la obligación tributaria de pago, constituyendo, pues una excepción a los efectos normales derivados de la realización de aquél. La exención tributaria, en un sentido vulgar, en un significado lingüístico, va aparejada a la liberación o exoneración del pago del tributo, lo que supone un beneficio fiscal.; sin embargo: 

A.  no se debe considerar como un privilegio, lo cual iría en contra de la concepción de  un  Estado  Social  y  Democrático  de  Derecho,  incompatible  con  la  idea  moderna  de  tributo.  B.  Sino que,  la  exención  es  un  instrumento  jurídico­técnico  perfectivo  del  tributo,  que  sirve para adecuar la tributación a la capacidad contributiva de los ciudadanos.  El mecanismo jurídico para que esto ocurra, se explica por la concurrencia de dos normas con sentido contrapuesto. 

A.  La primera, la norma tributaria que define el hecho imponible y le asocia el efecto de  nacimiento de la obligación tributaria.  B.  La  segunda  la  norma  de  exención,  que  enerva  (debilita,  agota)  los  efectos,  de  la  anterior      norma,  disponiendo  que  no  se  desarrollen  respecto  determinados  sujetos  que  realicen  el  hecho  imponible  ­las  denominadas  exenciones  subjetivas­  ,  /o  impidiendo  que  se  apliquen  a  determinados  sujetos  incluidos  en  éste,  que  la  propia  norma exoneradora precisa ­exenciones objetivas­  .  La Exención y los principios constitucionales de legalidad, de justicia, de seguridad jurídica. La exención debe darse atendiendo a los principios de legalidad, justicia y seguridad jurídica, pues debe entenderse como instrumento jurídico y no como privilegio.

22

Relación entre hecho imponible y exención tributaria: Hay una íntima relación entre hecho imponible y exención tributaria. Toda exención lleva a la definición de un hecho imponible en la que sin embargo no se producen las consecuencias tributarias.

Las exenciones pueden ser objetivas y subjetivas: 

A.  Exenciones  objetivas,  se  conceden  en  razón  a  la  materia  o  al  objeto  de  gravamen,  impide el nacimiento de la obligación tributaria.  B.  Exenciones  subjetivas,  se  conceden  en  atención  a  las  circunstancias  personales  del  sujeto;  excluye  la  obligación  tributaria,  correspondiente  al  sujeto  exento,  lo  cual no  impide que aquella pueda nacer a cargo de otras personas.  Cuando  el  hecho  o  circunstancia  al  que  la  Ley  liga  el  no  nacimiento,  se  refiere  tanto  al  objeto como al sujeto considerado, podemos hablar de una exención mixta. 

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½«¿²¬·¬¿¬·ª±ô °±® ²± ­±® »­»²½·¿´÷

18 

Bravo Cucci, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. 1° edición , pp 227 y 249­250.

23

5.14

Sujetos

de

la

Obligación

Tributaria

ó

Relación

Jurídica

Tributaria

Al establecer los tributos, las normas tributarias persiguen como finalidad primordial mediante

conseguir un

un

ingresos

mecanismo

para

jurídico;

el

Estado;

dichos

tal

ingresos

fin

se

para

consigue

generar

un

bienestar general a la población, y otros fines que ésta tenga. La Ley liga a la realización de ciertos hechos la obligación a cargo de ciertas personas de pagar como tributo al Estado una suma de dinero. El

tributo

tributaria

se

configura

constituida

como

en

obligación,

virtud

de

como

ciertos

una

hechos

relación

entre

jurídica

dos

o

más

personas, por la que una, denominada acreedor, puede exigir de otra (deudor) una determina prestación. Sin embargo la relación tributaria no se agota únicamente con esta relación de dar una suma de dinero, sino que las normas tributarias establecen, con

el

fin

general

de

asegurar

el

cumplimiento

tributarias, una variada gama de relaciones y

de

las

obligaciones

vínculos jurídicos entre

Administración y administrados; estos ocuparan por un lado la posición de sujeto activo y sujeto pasivo de la relación: Se puede señalar entonces, que en toda Obligación Jurídica, se encuentran como elementos necesarios los sujetos de dicha relación obligatoria; en el Derecho Tributario, no es ajeno a ello, y es pues así que tenemos a los siguientes: 1. Sujeto Activo

Es

lo

que

comúnmente

se

llama

acreedor

tributario,

nuestro

Código

Tributario lo define como “… aquél en favor del cual debe realizarse la prestación tributaria. El Gobierno Central, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales, son acreedores de la obligación tributaria, así como las entidades de derecho público con personería jurídica propia, cuando la ley les asigne esa calidad expresamente.”. Generalmente, en la obligación tributaria intervienen como sujeto activo en su

calidad

de

acreedor

tributario

Administración

Tributaria

recaudadora

impuestos,

de

-

la

SUNAT,

cuya

Superintendencia que

actividad

es

la

también

Nacional

agencia

de

nacional

comprende-

de

la

recaudación de Derechos Arancelarios, aunque estos no sean en estricto impuestos. No existe en el país otro organismo, público o privado, que pueda irrogarse la facultad de ser sujeto activo de un deber-obligación 19 tributario. 

19 

Hablo de Deber­Obligación, tal como lo señalé en el artículo denominado Génesis y Apocalipsis / La  Obligación  Tributaria  /  Aduanera  ¿Un  Deber  ó  una  Obligación?  –  Breves  Anotaciones…10  Mandamientos  –;  en  donde  la  defino  de  la  siguiente  manera:  “La  obligación  tributaria…  a  nuestro 

criterio,  es  más  que  una  obligación  legal  propiamente  dicha,  es  además  un  deber  jurídico,  un  vínculo  deber­obligacional desde el punto de vista jurídico y constitucional. Es decir, es el lazo mediante el cuál  se reviste de una suerte de magia (Derecho Subjetivo) al  acreedor para exigir al deudor una situación  conductual,  ésta  conducta  que  no  es  sino  la  detentación  de  un  deber  jurídico­constitucional  como  prestación…  Éste  derecho  subjetivo  del  acreedor, es  lo  que  comúnmente  se  llama Potestad  …,  y  dicha  prestación a cargo del deudor se da cuando se subsume en el hecho generador, es decir que su conducta  encuadra  perfectamente  (Cumpliendo  además  de  los  aspectos  formales)  en  la  Hipótesis  de  Incidencia  Tributaria  …,  convirtiéndose  así,  de  ésta  forma,  en  el  Hecho  Imponible  ...  Ha  quedado  claro  que  la  Obligación Tributaria …, al estar implícito dentro de sí un deber constitucional de contribuir, tendría a 

24

2. Sujetos Pasivos

El sujeto pasivo es el deudor u obligado al pago de los tributos, esto es, el contribuyente o el responsable, en los casos así establecidos por la ley. Para nuestro Código Tributario señala al Deudor Tributario como “… la persona

obligada

al

cumplimiento

de

la

prestación

del

cumplimiento

tributaria

como

contribuyente o responsable.”. Son

sujetos

pasivos,

para

efecto

de

las

normas

tributarias, es decir, las personas sometidas al código tributario y demás normas

tributarias:

Las

personas

naturales

o

jurídicas,

sociedades

conyugales, sucesiones indivisas u otros entes colectivos, nacionales o extranjeros, domiciliados en el Perú, están sometidos al cumplimiento de las obligaciones establecidas en este Código y en las leyes y reglamentos tributarios. También

están

jurídicas, colectivos,

sometidos

sociedades nacionales

a

dichas

conyugales, o

normas,

sucesiones

extranjeros

no

las

personas

indivisas

domiciliados

en

naturales

o

u

otros

entes

el

Perú,

sobre

patrimonios, rentas, actos o contratos que están sujetos a tributación en el país. Para este efecto, deberán constituir domicilio en el país o nombrar representante con domicilio en él. Clases de Sujetos Pasivos 

A.  CONTRIBUYENTE  Contribuyente  es  aquél  que  realiza,  o  respecto  del  cual  se  produce  el  hecho  generador de la obligación tributaria.  Características:  Deudor por cuenta propia.  En los impuestos: el que realiza el hecho imponible.  En  las  contribuciones  y  tasas:  aquel  respecto  del  cual  se  produce  el  hecho  imponible.  B.  RESPONSABLE 20  Responsable es aquél que, sin tener la condición de contribuyente, debe cumplir la  obligación atribuida a éste.  Características son:  Deudor por cuenta ajena.  Aquel que debe cumplir con la obligación tributaria, por mandato legal, sin ser  contribuyente.  Sus Clases son:  a.  Responsable  Subsidiar io:  En  la  responsabilidad  subsidiaria,  es  necesaria:  la  excusión  del  patrimonio  del deudor  principal,  así  la  declaración  de  fallido es 

bien  llamarse  Deber­Obligación  Tributaria  Aduanera,  cuya  nomenclatura  deberá  ser  vista  desde  el  punto de vista jurídico­constitucional.”   20 

Cabe agregar que nuestro Código habla sólo de Responsables Solidarios y de Agentes de Retención y  Percepción, todo lo plasmado sólo corresponden a ideas del autor y de otros autores que le inspiraron. 

25

presupuesto  necesario  para  la  derivación  de  la  acción  contra  el  responsable.  Atendiendo al procedimiento, El responsable subsidiario aparece como sujeto  de un procedimiento distinto del seguido contra el deudor principal.  Esta posición debe ser establecida por ley, que define de forma general el  presupuesto  cuya  realización  da  lugar  a  la  subsidiaridad,  en  caso  no  lo  defina, siempre será subsidiario.  A  diferencia  del  hecho  imponible,  el  presupuesto  de  hecho  de  la  solidariedad, no suponen manifestación de capacidad contributiva.  El responsable subsidiario sólo tendrá que responder del deber impuesto al  responsable  principal  que  sería  el  contribuyente  ó  en  su  caso  el  responsable  solidario,  si  éste  no  lo  cumple,  no  lo  puede  cumplir,  o  sencillamente, no existe.  De esta manera, primero habrá de actuarse contra aquel sujeto que cargue  con  la  responsabilidad  principal  ó  solidario,  y  sólo  si  éste  falla,  actuar  contra el responsable subsidiario, que habrá de responder por el total, sin  perjuicio de que más tarde pueda repitir la obligación contra el principal.  En ningún caso, puede darse el sentido opuesto, es decir, que el acreedor  no puede tratar de saldar la deuda acudiendo primero contra el responsable  subsidiario.  Aquí existiría una prelación a quién atacar: Primero al Contribuyente, en  su defecto  al Responsable Solidario, y  en último  término  al Responsable  Subsidiario.  b.  Responsable  Solidar io:  Por  el  contrario,  en  la  responsabilidad  solidaria,  el  solidario  responde  indistintamente  con  el  sujeto  pasivo.  Atendiendo  al  procedimiento,  El  solidario  responde  en  el  mismo  procedimiento  seguido  contra  el  sujeto  pasivo.    Es  decir,  la  solidariedad  es  el  vínculo  u  obligación  solidaria  en  que  cada  acreedor  puede  pedir  y  cada  deudor  debe  cumplir  la  totalidad  de  la  obligación  o  deuda  una  sola  vez,  sin  perjuicio  del  ajuste  posterior de cuentas entre los acreedores o deudores, para la justa percepción o  contribución de cada cual.  Características:  Esta posición debe ser establecida por ley, que define de forma general el  presupuesto  cuya  realización  da  lugar  a  la  solidariedad,  en  caso  no  lo  defina, siempre será subsidiario.  A  diferencia  del  hecho  imponible,  el  presupuesto  de  hecho  de  la  solidariedad, no suponen manifestación de capacidad contributiva.  El solidario es determinado contribuyente como tal, no desplaza a nadie,  sino que bajo su responsabilidad, responde indistintamente del resto en la  relación  obligatoria:  el  solidario  quedará  obligado  al  cumplimiento  de  todas las prestaciones y deberes, no solo de pago, sino también formales.  Cada uno será responsable  indistintamente, en el  mismo plano, posición,  momento.  El  sustituto  satisface  el  tributo  en  lugar  del  contribuyente,  y  tiene  el  derecho de resarcirse a cargo del contribuyente.  No  existiría  una  prelación,  ni  en  defecto  de  nadie,  sino  una  sujeción  indistinta.  Un ejemplo de Responsable Solidario lo encontramos en el primer párrafo del  numeral  2  del  artículo  18  del  Código  Tributario  señala  que  son  responsables  solidarios con el contribuyente Los agentes de retención o percepción, cuando  hubieren  omitido  la  retención  o  percepción  a  que  estaban  obligados,  por  las  deudas  tributarias  del  contribuyente  relativas  al  mismo  tributo  y  hasta  por  el  monto  que  se  debió  retener  o  percibir.  Es  decir,  si  se  omite  la  retención  o  percepción, la totalidad de la prestación o deuda tributaria puede ser exigida a  cualquiera de ellos (contribuyente o agente) indistintamente. 

26

c.  Responsables Sustitutos: Es sustituto del contribuyente el sujeto pasivo que,  por imposición de la ley y en lugar de aquél, está obligado al cumplimiento de  las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria  Características:  Esta posición debe ser establecida por ley, que define de forma general el  presupuesto cuya realización da lugar a la sustitución.  A  diferencia  del  hecho  imponible,  el  presupuesto  de  hecho  de  la  sustitución, no supone manifestación de capacidad contributiva.  El  sustituto  ocupa  el  lugar  del  contribuyente,  que  queda  desplazado  de  esta  relación: el  sustituto  quedará  obligado  al  cumplimiento  de  todas  las  prestaciones y deberes, no solo de pago, sino también formales.  El  sustituto  satisface  el  tributo  en  lugar  del  contribuyente,  y  tiene  el  derecho de resarcirse a cargo del contribuyente.  No existiría una prelación, sino una sustitución de la responsabilidad por  mandato legal.  Un  ejemplo  de  Responsable  Sustituto  lo  encontramos  en  el  segundo  párrafo  del numeral 2 del artículo 18 del Código Tributario y que señala lo siguiente:  “Efectuada la retención o percepción el agente es el único responsable ante la  Administración Tributaria.” En ese caso queda liberado el Contribuyente (que  sufrió la retención o percepción).  Por  la  razón  expuesta,  algunos  denominan  a  los  agentes  responsables  sustitutos,  hay  que  agregar,  que  en  el  presente  estudio  nos  permitiremos  abordarlo de forma particular. 

C.  AGENTE DE PERCEPCIÓN Y DE RETENCIÓN  En defecto de la ley, mediante Decreto Supremo, pueden ser designados agentes de  retención  o  percepción  los  sujetos  que,  por  razón  de  su  actividad,  función  o  posición contractual estén en posibilidad de retener o percibir tributos y entregarlos  al acreedor tributario. Adicionalmente la Administración Tributaria podrá designar  como  agente  de  retención  o  percepción  a  los  sujetos  que  considere  que  se  encuentran en disposición para efectuar la retención o percepción de tributos.  5.15 Capacidad Jurídica, Capacidad Jurídica Civil y Capacidad Jurídica Tributaria 

En  ese  apartado  trataremos  de  definición,  en  primer  lugar  la  Capacidad  Jurídica,  después  trataremos de diferenciar entre la Capacidad Civil y la Capacidad Tributaria, definiendo sus  rasgos distintivos de cada una.  Capacidad Jurídica 

Diéz­Picazo  y  Gullón 21  señalan  acertadamente  que  la  “capacidad  jurídica  es  la  aptitud  o  idoneidad para ser titular de derechos y obligaciones. Toda persona, por el  mero hecho de  serlo, posee capacidad jurídica”.  Cabe señalar que, comúnmente a esta capacidad se denomina capacidad de goce, distinta de  la capacidad de ejercicio o de obrar.  Capacidad Jurídica Civil  21 

DÍEZ­  PICAZO,  Luis  y  GULLÓN,  Antonio.  Sistema  de  Derecho  Civil.  Vol.  I  (Editorial  Tecnos,  segunda  reimpresión  de  la  octava  edición,  Madrid,  1994)  p.  224.  Algunos  También  denominan  a  ésta  Capacidad  Jurídica  como  Capacidad  de  Derecho;  a  esta,  Borda  la  conceptúa  como  la  aptitud  para  ser  titular  de  derechos  y  obligaciones.  BORDA,  Guillermo  A.  Manual  de  Derecho  Civil.  Parte  General.  (Abeledo­Perrot, vigésima edición actualizada, Buenos Aires, 1999), p. 230. 

27

También  denominada  capacidad  civil,  se  entiende  a  la  aptitud  que  determina  la  posibilidad de que una persona participe en una relación jurídica.  Aquí  se  podrá  apreciar  a  la  Capacidad  de  Goce  y  a  la  Capacidad  de  Ejercicio;  el  primero, se da cuando la persona puede beneficiarse pasivamente de los derechos que le  son reconocidos, el segundo en cambio, se da cuando la persona puede, por sí misma –  es decir sin necesidad de representante­, participar dentro de una relación jurídica 22 .  Características  Tienen capacidad civil, los mayores de Edad que puedan discernir.  Capacidad de ejercicio o de obrar es un elemento a priori ó ante para que  se constituya la Capacidad Civil.  No interesa la capacidad económica del sujeto.  Capacidad Jurídica Tributaria 

También  denominada  capacidad  tributaria,  se  entiende  a  la  aptitud  que  determina  la  posibilidad de que una persona participe en una relación jurídica tributaria. Es decir, la  aptitud o idoneidad para ser titular de derechos y obligaciones tributarias.  García  Vizcaíno 23  precisa,  que  esta  consiste  en  la  “aptitud  jurídica  para  la  sujeción  pasiva de la obligación tributaria”. Es decir, es la aptitud o potencialidad para ser deudor  tributario, y como tal, titular de derechos y obligaciones.  Aquí  se  podrá  apreciar  que  la  Capacidad  Tributaria  es  distinta  a  la  Capacidad  de  Ejercicio  o Obrar en materia tributaria, y así  como, la de Capacidad Contributiva.  La  capacidad de ejercicio o de obrar en materia tributaria es la situación personal ó por si  mismo del obligado tributario que le permite contraer derechos y obligaciones, y puede  realizar  hechos,  actos  y  negocios  con  plena  eficacia  jurídica.  En  ese  sentido,  puede  haber  sujetos  que  pueden  tener  capacidad  tributaria,  pero  carecen  de  su  capacidad  de  obrar, por ejemplo en caso de los menores de edad, en ese sentido, los que actuarán en  vez de éstos, serán sus representantes legales o judiciales, tal como lo señala el artículo  22 de  nuestro  Código Tributario,  para  que  cumplan  con  los  Derechos,  Obligaciones ó  Deberes,  y  sean  materiales  o  formales.  Por  su  parte  la  Capacidad  Contributiva,  es  la  aptitud  económica­social  para  contribuir  al  sostenimiento  del  Estado,  y  que  deberá  medirse por índices ó indicios reveladores de riqueza (ya sean el ingreso, patrimonio ó  consumo).  Características  Tienen  capacidad  civil,  todas  las  personas  sin  excepción,  naturales  o  jurídicas,  las  comunidades  de  bienes,  los  patrimonios,  las  sucesiones  indivisas,  los  fideicomisos,  las  sociedades  de  hecho,  las  sociedades  conyugales, y otros entes colectivos.  Capacidad de ejercicio o de obrar es un elemento a posteriori ó post, que  sólo determinará la actuación de los representantes legales o judiciales, no  es un elemento constituyente para la Capacidad Tributaria.  Es necesaria la capacidad económica ó contributiva del sujeto.  5.16 TRANSMISION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA 

La obligación tributaria se transmite a los sucesores y demás adquirentes a título universal.  En caso de herencia la responsabilidad está limitada al valor de los bienes y derechos que se  reciba.  22 

DICCIONARIO  JURÍDICO  MODERNO  –  Raúl  Chanamé  Orbe  –  Tercera  Edición  –  GRÁFICA  HORIZONTE – Lima 2002. p. 181.  23  GARCÍA VIZCAÍNO, Catalina. Derecho Tributario. Consideraciones económicas y jurídicas. Tomo I.  Parte General (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1996), p. 343. 

28

Hay que tener en cuenta que, los actos o convenios por los que el deudor tributario transmite  su  obligación  tributaria  a  un  tercero,  carecen  de  eficacia  frente  a  la  Administración  Tributaria.  5.17 Formas de extinción de la obligación tributaria 

La  extinción  de  la  obligación  tributaria  es  el  momento  último  en  el  camino  de  dicha  obligación,  camino  iniciado  con  la  realización  del  hecho  imponible  que  hace  nacer  la  obligación tributaria; y podemos afirmar que la razón de ser del nacimiento de la obligación  tributaria es la de su extinción.  La extinción de la obligación tributaria tiene lugar cuando se produce su efecto principal, el  pago  o  cumplimiento,  aunque  hemos  de  señalar  que  el  pago  no  es  la  única  forma  de  extinción, lo que ocurre es que las otras formas de extinción distintas al pago no justificarán  la existencia de la obligación tributaria. Por lo que la razón de ser de la obligación tributaria  es que se convierta en el pago de una cantidad de dinero, aunque resulte que existen otras  maneras de extinción de la obligación.  La extinción de la obligación tributaria puede ser debida a las siguiente:  Pago.  Compensación.  Condonación.  Consolidación.  Resolución  de  la  Administración  Tributaria  sobre  deudas  de  cobranza  dudosa o de recuperación onerosa.  Otros que se establezcan por leyes especiales.  5.18 Prescripción de la obligación tributaria 

Se conoce por prescripción extintiva el efecto que sobre los derechos se produce por su falta  de  ejercicio  durante  el  lapso  fijado  en  la  ley.  Junto  a  ella  aparece  la  caducidad,  que  es  también  una  forma  de  extinción  de  derechos  o  facultades  por  su  falta  de  ejercicio.  Las  diferencias entre y otra son fundamentalmente las siguientes:  Mientras en la prescripción puede ser interrumpida, reabriéndose el cómputo del plazo con  cada  interrupción,  en  el  caso  de  la  caducidad  no  caben  interrupciones,  aunque  si  suspensiones.  La  prescripción  se  orienta  a  la  protección de  intereses  individuales,  se  aplica  en  virtud  de  excepción opuesta se aplica en virtud de excepción opuesta por el sujeto a quien aprovecha,  que puede  renunciar  a  ella,  incluso  tácitamente.  En  cambio  la  caducidad  como  institución  basada en la protección de un interés público no requiere su alegación y opera por sí misma.  La prescripción es un instituto para la seguridad jurídica, y representa un límite temporal en  la vigencia de las obligaciones.  Teniendo  en  cuenta  estas  observaciones,  podemos  decir  que  la  prescripción  que  regula  el  Código  Tributario,  tiene  elementos  de  esta  institución,  como  es  fundamentalmente  el  de  estar sometida a posibles interrupciones (que además al igual que en el caso de la obligación  civil, pueden derivarse de actos no sólo del acreedor, sino del propio sujeto pasivo), pero no  recoge algún elemento o carácter de la caducidad como es el de su aplicación automática o  de  oficio,  ya  que  en  su  artículo  47  del  Código  Tributario  señala  que  la  Declaración  de  Prescripción sólo será declarada a pedido del Deudor Tributario, institución antigarantista de  los  derechos  de  los  contribuyentes,  que  ante  una  ignorancia  más  que  tributaria,  jurídica,  significaría la ilimitad temporal en la vigencia de las obligaciones.  En  definitiva,  nos  quedamos  con  la  definición  que  aguarda  el  Tribunal  Fiscal,  en  el  cuál  señala que prescripción es “Es la extinción del derecho del acreedor (tributario) a determinar 

29

la  deuda  (tributaria)  y  exigir  su  pago,  así  como  del  derecho  del  deudor  (contribuyente)  a  repetir lo indebidamente pagado.” 24 .  Cabe agregar, que en nuestro ordenamiento se puede oponer a la prescripción en cualquier  estado del procedimiento administrativo o judicial; así mismo, que  de ocurrir  el pago, aún  cuando  haya  prescrito  la  deuda  no  dará  derecho  a  devolución  de  ello,  sino  que  el  Código  Tributario lo tomará como  un  Pago Voluntario. Esto último,  que causa muchos sinsabores  para los contribuyentes por la escasa cultura jurídica, pero que debemos recordarles que la  Prescripción, sólo extinguirá la acción más no el derecho.  Plazos Prescriptorios 

La  acción de la  Administración  Tributaria  para  determinar  la  obligación tributaria, así  como la acción para exigir su pago y aplicar sanciones prescribe a los cuatro (4) años, y  a los seis (6) años para quienes no hayan presentado la declaración respectiva.  Dichas  acciones  prescriben  a  los  diez  (10)  años  cuando  el  Agente  de  retención  o  percepción no ha pagado el tributo retenido o percibido.  La  acción  para  solicitar  o  efectuar  la  compensación,  así  como  para  solicitar  la  devolución prescribe a los cuatro (4) años.

VI.

Diferencias

entre

Obligación

Civil

y

Obligación

 

Tributaria.

A  través  del siguiente cuadro, mostraré algunas diferencias principales sustanciales  respecto  la  Obligación Civil y la Obligación Tributaria: Criterio/Tipo de

Obligación Civil

Obligación

SU

SUSTENTO DE

Obligación Tributaria

Por un contrato o por determinación

Por

expresa de la ley, ó por los efectos de

Constitución y que a través del Poder

un

Pacto

una institución civil tipificada.

Tributario creación,

EXISTENCIA

Social

al y

Hipótesis

Estado

que

de

plasmado en

al

le

faculta

subsumirse

Incidencia

que

su

en la

la

la

Ley

establece se concreta, convirtiéndose en Hecho Imponible. A

una

Manifestación

generalmente RESPONDE

para

de

Voluntad,

A un Hecho Económico, revelador de

tráfico

un índice de Riqueza: Renta Generada

un

comercial.

(Ingreso),

Renta

(Consumo)

y

Consumida

Renta

Acumulada

(Patrimonio). Es ilimitado, corresponden a la libre

Es limitado, sólo lo relacionado a los

creación de las partes que lo celebran.

hechos

LIMITE

económicos,

Contribuyente

sin

en

perjudicar

su

al

Capacidad

Contributiva. Se limita a través de los Principios Tributarios. SU

Es

FUENTE

contrato,

la

manifestación

ELEMENTOS

El

consentimiento,

La

Radica

en la

ley.

La voluntad de

las

personas no puede generarla. Causa

y

el

Objeto.

Aspectos Material, Personal, Temporal y Espacial.

FUENTE

ELEMENTOS GENERALES

DE

Acuerdo, SU

Partes,

PRINCIPIOS JURÍDICOS

Fines,

Relación

Jurídica y Contenido Patrimonial.

Norma Abstracto,

Imperativa, Relación

Partes, Jurídica

Fin y

Contenido Pecuniario

FUENTE

24 

de

voluntad de las partes.

ESENCIALES COMUNES DE SU

el

Principio Contractual

Principio de Legalidad y Reserva de Ley

 

Podemos encontrarlo en: http://tribunal.mef.gob.pe/glosariotributos.htm. tomado el 07/10/2007. 

30

DE SU

FUENTE

Autonomía de la Voluntad

Principio de No Consfiscatoriedad

Cláusula Rebuc sic Stantibus

Principio de Igualdad Principio de Capacidad Contributiva

Comienza

ITER OBLIGACIONAL

con

la

Negociación,

pro

Creación del Tributo a través de la Ley,

sigue la celebración, y en la ejecución

la

es en estas dos última donde nace la

hipótesis

sujeción

de

obligación civil.

contribuyente,

de

obligación

la

conducta

incidencia en

por

en

la

parte

del

ésta última nace

tributaria.

Se

determina

la la

deuda tributaria y se hace el cobro ó pago respectivo. DESEQUILIBRO

Excesiva Onerosidad de la Prestación.

OBLIGACIONAL

Lesión. Es la Prestación,

OBJETO

DE LA

una

Obligación de

Dar, Hacer o No Hacer.

Confiscatoriedad del Tributo.

Es

la

Prestación,

una

Obligación

de

Dar en la Obligación Principal. En la

OBLIGACIÓN

Obligación

Accesoria

se

denota

una

obligación de hacer, no hacer y tolerar. Tiene

OBJETO

DE LA

o

Consiste en la fuente de riqueza en que

determinable, se refiere a que deberá

que

ser

determinado

recae el gravamen (capital o renta), o la

señalarse la especie y cantidad

presunción de riqueza (consumo), esto es, la base económica sobre la cual el

PRESTACIÓN

legislador

estima

la

capacidad

contributiva. Constituye el presupuesto o antecedente de la obligación. TIPO TIPO

PRESTACIÓN

DE DE

VALOR

DE LA

Bilateral.

Unilateral ó Bilateralidad Abstracta.

Gratuito y Oneroso.

Oneroso.

Interés Económico o de Satisfacción

Es

para el Acreedor.

difundir la Paz Social.

Son relativos, acciones personales.

Es absoluto, erga omnes.

Es un Derecho Privado.

Es un Derecho Público.

Pago,

Pago,

PRESTACIÓN SU

CAUSA

TIPIFICACIÓN CLASIFICACIÓN

EN EL

el

Interés

ó

Bienestar

General

y

DERECHO Novación,

Compensación,

Condonación, FORMAS

Consolidación,

Transacción y Mutuo Disenso.

Compensación,

Consolidación.

Condonación

Resolución

de

y la

Administración Tributaria sobre deudas

DE

de cobranza dudosa o de recuperación

EXTINCIÓN

onerosa.

Otros que se establezcan por

leyes especiales.

Prescriben,

salvo

disposicion

diversa

de la ley:

acción

de

la

Administración

Tributaria para determinar la obligación

1.- A los diez años, la accion personal,

tributaria, así como la acción para exigir

la

una

su pago y aplicar sanciones prescribe a

acto

los cuatro (4) años, y a los seis (6) años

accion

ejecutoria

PRESCRIPCIÓN

La

real,

la

y

de

la

que

nace

nulidad

de del

juridico.

para

2.- A los siete años, la accion de daños

declaración respectiva.

y perjuicios derivados para las partes

Dichas acciones prescriben a los diez

de la violacion de un acto simulado.

(10)

3.- A los tres años, la accion para el

retención o percepción no ha pagado el

pago de remuneraciones por servicios

tributo retenido o percibido.

prestados

La acción para solicitar

como

consecuencia

de

vinculo no laboral. 4.-

A

los

dos

años,

quienes

años

no

hayan

cuando

presentado

el

Agente

la

de

o efectuar la

compensación, así como para solicitar la

accion

de

anulabilidad, la accion revocatoria, la

la devolución prescribe a los cuatro (4) años.

que proviene de pension alimenticia, la accion

indemnizatoria

responsabilidad que

extracontractual

corresponda

contra

por y

la los

representantes de incapaces derivadas del ejercicio del cargo.

SUJETOS

QUE

Sujeto Activo ó Acreedor: Cualquier

Sujeto

Activo

ó

Acreedor

Tributario:

31

INTERVIENEN

Persona

merecedora

por

contrato

o

Ley.

Siempre el Estado, cuya administración lo ejerce la SUNAT.

Sujeto

Pasivo

ó

Deudor:

Cualquier

Persona obligada por contrato o Ley.

Sujeto

Pasivo

ó

Deudor

Tributario:

Contribuyente [Sujeto Pasivo de Iure – de Derecho] ó Responsable (Agente de Retención,

Percepción

ó

Solidario)

[Sujeto Pasivo de Facto – de Hecho]. 1.

Obligaciones

Principales

ó

Accesorias. TIPOS

2.

DE

OBLIGACIONES

Obligación

Tributaria

Material

o

Tributaria

Principal

ó

Formal.

Obligaciones

Divisibles

o

Indivisibles. 3.

1.

2.

Obligación

Accesoria (Solidaria ó Subsidiaria).

Obligaciones

Mancomunadas

o

Solidarias. Aquí

es

necesaria

generalmente,

la

simplemente

la mayoría de Edad, esté en capacidad

Todo ciudadano es capaz de afrontar la

de

carga tributaria.

ejercer

y

gozar

de

sus

derechos

 

civiles.

CAPACIDAD JURÍDICA DEL

SUJETO PASIVO

Aquí no es necesaria la Capacidad Civil,

Capacidad Civil. Es decir, que adquiera

Tienen  capacidad  civil,  los  mayores  de  Edad  que  puedan  discernir.  Capacidad  de  ejercicio  o  de  obrar es un elemento a priori ó ante  para que se  constituya la Capacidad  Civil.  No  interesa  la  capacidad  económica del sujeto.

Tributaria.

1. Agente Capaz (Capacidad Civil)

1. Se requiere Capacidad Tributaria del

2.

que tributa, y que el Estado por Ley lo

Objeto

Lícito

y

Jurídicamente

Posible.

cree

3. Fin Lícito.

Constitución.

4. Observancia de la Forma prescrita

2.

bajo sanción de Nulidad.

salvo que se transgreda los principios

o

norma

similar,

Los tributos de por

acorde

tributarios

de Voluntad.

acarrearía su inconstitucionalidad. Los

la

tributos

la

expresos

implícitos

3.

de

a

sí son lícitos,

En doctrina se agrega la Manifestación

ESENCIALES PARA LA

VALIDEZ

Capacidad

  Tienen capacidad civil, todas  las  personas  sin  excepción,  naturales  o  jurídicas,  las  comunidades  de  bienes,  los  patrimonios,  las  sucesiones  indivisas,  los  fideicomisos,  las  sociedades  de  hecho,  las  sociedades  conyugales,  y  otros entes colectivos.  Capacidad  de  ejercicio  o  de  obrar  es  un  elemento  a  posteriori  ó  post,  que  sólo  determinará  la  actuación  de  los  representantes  legales  o  judiciales,  no  es  un  elemento  constituyente  para  la  Capacidad Tributaria.  Es  necesaria  la  capacidad  económica ó contributiva del sujeto.

jurídicos

ELEMENTOS

la

constitución;

deberán

lo

tener

e que

como

consecuencia un Fin Lícito, traducido

DE LA

OBLIGACIÓN JURÍDICA

en el sostenimiento del Gasto Público. 4. Deberán respetarse todas las normas que se autoricen para su creación del tributo,

respeto

al

Principio

de

Legalidad y Reserva de Ley.

Aquí no se acepta la manifestación de Voluntad

del

contribuyente,

por

no

tener cultura tributaria. Se habla de muchas formas de pago, SITUACIONES BENEFICIANTES EL

PARA

DEUDOR

eso de por sí, conlleva un beneficio.

Las .-

que

consisten

en

circunstancias objetivas o subjetivas que neutralizan los efectos normales de la configuración del hecho imponible, de suerte que aunque esté configurado, no

32

nace la obligación tributaria o nace por un importe menor, o por un plazo más largo, etc. Lo que se ha pactado en el Contrato, o

Los

lo que determine un juez.

la magnitud de la pretensión crediticia

para fijar

fiscal: Tazas Progresivas o No, acordes a la Capacidad Contributiva del deudor. CUANTITIVIDAD

Es

el

factor

de fijación del quantum

debeatur, por el cual se dimensiona la "porción"

de

capacidad

contributiva

atribuíble a cada hipótesis de incidencia realizado. Pueden ser Fijos o Variables. Aquí sólo se pagará lo que se pacte.

Obligaciones de pagar anticipos y otros ingresos

RELATIVOS

AL

PAGO

a

cuenta

(retenciones,

percepciones en la fuente), suplementos de

impuestos,

y

accesorios

(v.gr.,

intereses). INEJECUCIÓN

DE LAS

OBLIGACIONES

Da lugar a una Indemnización por los

Da lugar a una Infracción Tributaria,

daños y perjuicios ocasionados.

donde

Sólo TRANSMISIÓN

DE LAS

se

le

establece

una

sanción

administrativa. se

puede

hacer

Cesión de Derechos.

a

través

de

la

La obligación tributaria se transmite a los

sucesores

y

demás

adquirentes

a

título universal. En caso de herencia la

OBLIGACIONES

responsabilidad está limitada al valor de los bienes y derechos que se reciba.

VII.

 

Conclusiones

Podríamos  concluir,  que  la  obligación  tributaria con  la  obligación  civil,  son  tejidas  por  la  misma  tela de  toda  obligación  jurídica, lo único  distintivo  es que  una  se  tejió  de  uno  y  la  otra de otro color. El acabado lo da cada materia que la estudia, de acuerdo a sus principios  básicos  que  la  fundamentan.  No  podemos  decir  cuál  es  más  fuerte  coactivamente  simplemente por las instituciones que se disgregan de éstas, pero no podemos ser ajenos de  la  obligación  civil,  por  ser  ésta  la  norma  genérica  en  este  tipo  de  situaciones,  ya  que  justamente  la  Obligación  Tributaria,  como  vínculo  perse  jurídico,  tiene  dentro  de  sí  esa  misma  naturaleza,  aún  cuando  en  la  relación  jurídica  tributaria  guarde  dentro  de  sí  complejidad y notas desagradables para los contribuyentes, por no estar acorde con lo que el  Derecho Civil establece, ocurriendo que la obligación tributaria se olvida de su antepasado y  se cree superior, eso en suma cuentas, es lo que los legisladores han dado entender con esta  institución  plasmada  en  el  Código  Tributario.  Que  crea  un  clima  de  desigualdad,  respecto  del Estado a través de la Administración y del Contribuyente.  No,  nos  asustemos  con  la  Norma  IX  del  Código  Tributario,  que  señala  que  “En  lo  no  previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las  tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán  los  Principios  del  Derecho  Tributario,  o  en  su  defecto,  los  Principios  del  Derecho  Administrativo y los Principios Generales del Derecho”.  Por  tanto,  la  obligación  tributaria  en  criterios  de  aplicación,  y  supletoriedad  de  normas,  encontrará  un  derecho  justo,  que  es  el  Derecho  de  Obligaciones  del  Derecho  Civil,  dicha  norma IX habla el sentido de desnaturalizar las normas tributarias, creo que todo lo que sea  en pro de la justicia tributaria no desnaturaliza ninguna norma tributaria, es pues así que el  Derecho de las Obligaciones ayudaría a definir sus contenidos, para volverse la obligación  tributaria más justa, tanto para los administrados como para el propio Estado.  Por  otro  lado,  soy  de  la  idea  que  toda  obligación  formal  deberá  estar  acorde  con  la  obligación Material, y que no es posible que la obligación accesoria perdure aún cuando la  obligación  principal  haya  fenecido.  Creo  que  nuestros  legisladores  se  nublaron  con  el 

33

recolectar fondos para el estado, y dejaron de lado los principios generales del derecho, que  estructuran toda situación del Derecho, inclusive a la del Derecho Tributario.  Tengo fe de que muchos de estos inconvenientes que han surgido a la luz de haber leído este  artículo,  más  adelante  serán  los  promotores,  para  que  muchos  de  los  contribuyentes  reclamen por ser de justicia, por los derechos que les son inherentes, y que se ganan por los  deberes  que  ellos  cumplieron;  a  que  se  aclare  esta  situación  especial  de  la  Obligación  Tributaria.  Hoy muchas interrogantes más han crecido en mi muy reducida cultura jurídica, respecto de  otros  temas  que  el  Derecho  Tributario  aguarda,  y  que  estoy  seguro  más  adelante  serán  materia de otros estudios; y espero que ello motive a muchos aplicados del derecho, a fin de  crear  nuevas  posiciones  y  doctrinas,  con  dos  propósitos  fundamentales,  el  primero  el  desarrollar  el Derecho y difundir la Cultura Jurídica, y segundo,  para  que con  ello  nuestra  sociedad se vuelva más justa.  Es  por  todo  ello,  que  estoy  convencido,  que  el  medio  necesario  para  que  nuestro  país  progrese,  está  en  manos  de  nosotros,  a  través  del  papel  de  la  tributación,  todos  debemos  tributar acorde a nuestra capacidad económica real, no habló de capacidad contributiva por  que  eso  en  nuestro  país  se  ha  desnaturalizado,  tenemos  una  serie  de  deberes  para  con  el  estado  que  nos  protege,  y  justamente  uno  de  ellos  es  el  Deber  de  Contribuir,  pero  no  olvidemos  de  que  el  Estado,  guarda  también  muchos  deberes  para  con  nosotros,  el  de  brindarnos bienestar general y difundir paz social, esto que está muy lejos de nuestra cruda  realidad, donde el empleo es escaso, y en donde la educación está por los suelos.  Quiero concluir este estudio con una frase que debería de llamarnos a la reflexión a todos en  general,  y es de  JEAN­CLAIDE SOYER, de la  COMISIÓN  EUROPEA DE DERECHOS  HUMANOS,  el  cuál  señala  lo  siguiente:  “Los  derechos  son  hermanos  siameses  de  los  deberes. Por desgracia. Al cabo de medio siglo, este hecho ha quedado relegado al olvido,  por  no  decir  se  ha  vuelto  inconveniente.  Muchos  reclaman  sus  derechos,  sin  sentirse  obligados por los deberes correlativos”.  En  este  Estado,  que  propugna  la  igualdad  en  todo  sentido,  debe  dejarse  de  lado,  en  la  Política Tributaria y en las Instituciones afines a ésta, esa absurda idea de que la Tributación  es sólo el medio por el cuál sirve para asegurar montos dinerarios al Estado, sino que va más  allá, que es la consecución de un Estado sólido en Valores y en Comodidad General; y que  se pueda sentir y percibir en todo sentido el Bienestar general, pero esto sólo será posible si  cumplimos  en  esa  suerte  de  Deber­Obligación  del  tan  merecido  y  proclamado  Deber  Constitucional de Contribuir.  Quiero concluir estas líneas diciendo: “Si queremos un País rico en valores y comodidad, no  olvidemos que está en nosotros el cambio, tributemos”. 

34

VIII.

Referencias Bibliográficas

1.

BETTI, Emilio. “Teoría General de las Obligaciones”. Tomo I. Editorial Revista de Derecho Privado. Madrid, 1969.

2.

BORDA, Guillermo A. Manual de Derecho Civil. Parte General. (Abeledo-Perrot, vigésima edición actualizada, Buenos Aires, 1999).

3.

BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario en Colección Tesis & Monografías Nº 3, 2º. Ed. Lima, Perú. Palestra Editores S.R.L., Impresión: Grandez Gráficos S.A.C., Febrero de 2006.

4.

BRAVO CUCCI, Jorge. Fundamentos de Derecho Tributario. 1° edición.

5.

CÓDIGO

CIVIL

COMENTADO.

Comentan

209

especialistas

en

las

diversas

materias del derecho civil. Tomo VI. 2º Edición. Gaceta Jurídica. Lima, mayo 2007. 6.

DICCIONARIO JURÍDICO MODERNO – Raúl Chanamé Orbe – Tercera Edición – GRÁFICA HORIZONTE – Lima 2002.

7.

DÍEZ-PICAZO,

Luis

y

GULLÓN,

Antonio.

Sistema

de

Derecho

Civil.

Vol.

I

(Editorial Tecnos, segunda reimpresión de la octava edición, Madrid, 1994). 8.

DÍEZ-PICAZO, Luis. “Fundamentos de Derecho Civil Patrimonial”, volumen I.

9.

GARCÍA VIZCAÍNO, Catalina. Derecho Tributario. Consideraciones económicas y jurídicas. Tomo I. Parte General (Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1996).

10.

JUSTINIANO, Instituciones, ed. Bilingüe por M. Ortolán, trad. De Francisco Pérez de Anaya y Melquíades Pérez Rivas, Buenos Aires, Bibliográfica Ameba.

11.

LAZARO CARRETER, Fernando. “decepcionar, aperturar un detrimento”. En: El Dominical. Diario El Comercio, Lima, 8 de septiembre de 1996.

12.

TUDELA

TELLO,

Andree

César

Augusto

–

Artículo

Jurídico

-

Génesis

y

Apocalipsis / La Obligación Tributaria / Aduanera ¿Un Deber ó una Obligación? – Breves Anotaciones…10 Mandamientos –.

IX.

Referencias Virtuales

1.

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2.

GLOSARIO DEL TRIBUNAL FISCAL. En: http://tribunal.mef.gob.pe/glosariotributos.htm. Tomado el 07/10/2007.

35

X.

Gráfico Resumen – Elementos Importantes

36