Bilantul_si_pozitia_financiara_a_entitat.doc

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

CUPRINS Capitolul I. BAZELE ORGANIZĂRII ŞI CONDUCERII CONTABILITĂŢII LA SC DEVELOPMENT TRAINING CONSULTING SRL IAŞI..........................................................1 1.1. Descrierea activităţii economico-productive a unităţii.............................................................. 1 1.2. Structura organizatorică a firmei................................................................................................. 3 1.3. Studiul evoluţiei principalilor indicatori economico-financiari ai firmei..............................6 1.4. Reglementări juridice privind organizarea contabilităţii curente şi a raportărilor anuale..................................................................................................................................................... 10 Capitolul II. LEGĂTURA ȊNTRE CONTABILITATEA CURENTĂ ŞI SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE. LUCRĂRILE PREMERGĂTOARE ȊNTOCMIRII BILANŢULUI................................................................................................................................12 2.1. Primirea documentelor justificative........................................................................................... 12 2.2. Analiza documentelor justificative şi ȋnregistrarea cronologică a operaţiunilor ȋn Registrul jurnal..................................................................................................................................... 12 2.3. Sistematizarea datelor din Registrul jurnal şi reportarea lor ȋn Cartea mare.....................13 2.4. Verificarea ȋnregistrării ȋn conturi a tuturor operaţiunilor.................................................... 13 2.5. Inventarierea generală a patrimoniului.................................................................................... 14 2.6. Ȋnregistrarea operaţiilor de regularizare ȋn Registrul jurnal şi sistematizarea lor ȋn Cartea mare. Ȋntocmirea balanţei de verificare după inventariere.............................................. 14 2.7. Determinarea rezultatului exerciţiului şi repartizările intervenite ȋnaintea ȋntocmirii bilanţului. Sistematizarea datelor ȋn Cartea mare şi ȋntocmirea balanţei de verificare finală ................................................................................................................................................................. 17 2.8. Ȋnchiderea conturilor................................................................................................................... 19 2.9. Elaborarea situaţiilor financiare anuale................................................................................... 21 Capitolul III. BILANŢUL CONTABIL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ......................................22 3.1. Rolul informaţiilor furnizate de situaţiile financiare anuale şi categoriile de utilizatori ................................................................................................................................................................. 22 3.2. Principiile care stau la baza elaborării bilanţului................................................................... 24 3.3. Bilanţul contabil............................................................................................................................ 25 3.3.1. Criterii de recunoaştere a elementelor de activ, capitaluri proprii şi datorii................26 3.3.2. Reguli de evaluare a elementelor prezentate ȋn bilanţ....................................................27 3.3.3. Structura şi conţinutul bilanţului....................................................................................29 3.4. Rolul bilanţului ȋn reflectarea poziţiei financiare a entităţilor..............................................33 CONCLUZII ŞI PROPUNERI.....................................................................................................37 BIBLIOGRAFIE............................................................................................................................40

0

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Capitolul I. BAZELE ORGANIZĂRII ŞI CONDUCERII CONTABILITĂŢII LA SC DEVELOPMENT TRAINING CONSULTING SRL IAŞI 1.1. Descrierea activităţii economico-productive a unităţii SC DEVELOPMENT TRAINING CONSULTING SRL, cu sediul social ȋn Iaşi, str. Clopotari nr. 3, bl. 627, sc. B, etaj 4, ap. 17, s-a ȋnfiinţat ȋn ianuarie 2008, fiind ȋnregistrată ȋn Registrul Comerţului Iaşi sub numărul J22/63/2008 şi având cod unic de ȋnregistrare RO23028574. Capitalul social, ȋn sumă de 500 lei, divizat ȋn 10 părţi sociale cu valoare nominală de 50 lei, a fost deţinut iniţial de asociatul unic al societăţii, iar ȋn aprilie 2009 au fost cesionate 2 părţi sociale unui nou asociat, societatea păstrându-şi până ȋn prezent această structură: capitalul social este deţinut de doi asociaţi ȋn proporţie de 80% şi 20%, ambii cu funcţia de administratori cu drepturi depline. Obiectul principal de activitate este “Activităţi de consultanţă pentru afaceri şi management”, societatea realizând venituri şi din “Alte forme de ȋnvăţământ”. Development Training Consulting SRL este furnizor de formare profesională autorizat de Consiliul Naţional de Formare Profesională a Adulţilor. Ȋn anul 2008 s-au derulat doar activităţi administrative şi de secretariat, ȋn acest an obţinând autorizaţiile de funcţionare şi de organizare a patru programe de formare. Anul 2009 a fost marcat de ȋnchirierea unui spaţiu ȋntr-o clădire de birouri şi deschiderea unui punct de lucru ȋn str. Elena Doamna nr. 61A, care să permită derularea activităţilor cu clienţii. Totodată, a fost anul ȋn care a ȋnceput organizarea programelor de formare profesională. Treptat, prin profesionalism şi prin munca susţinută, la ȋnceput a celor doi asociaţi şi ulterior a unui al treilea angajat, s-a făcut cunoscut pe piaţa furnizorilor de formare profesională din Iaşi şi ulterior din ȋntreaga regiune NE. Intensificarea activităţii a adus după sine participarea la achiziţii publice, obţinerea de noi contracte, solicitări pentru autorizarea şi derularea de noi programe de formare, toate acestea concomitent cu lărgirea echipei de salariaţi şi colaboratori, cu extinderea spaţiului şi dotarea acestuia cu echipamentele necesare: calculatoare, imprimante, videoproiector, tablă interactivă şi achiziţia de mobilier pentru activităţi de formare. Ȋncepând din anul 2010 participă ȋn calitate de partener, la implementarea unui proiect destinat şomerilor din regiunea NE, proiect finanţat din Fondul Social European prin Programul Operaţional Sectorial Dezvoltarea Resurselor Umane, cod contract POSDRU/99/5.1/G/76068, iar anul 2011 a fost marcat de semnarea contractului de finanţare şi demararea ȋn luna iunie a implementării

proiectului

“Califică-te

pentru

viitor!”,

cod

contract

POSDRU/108/2.3/G/79457, valoarea totală a proiectului fiind de 2.111.360 lei, ȋn cadrul căruia lucrează o echipă de 12 salariaţi. 1

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Extinderea activităţii a impus implementarea şi certificarea ȋn septembrie 2011 a sistemului de management al calităţii ȋn conformitate cu standardul de referinţă ISO 9001:2008, lucru care a permis participarea la proceduri de achiziţie publică, deoarece deţinerea certificatului ISO 9001:2008 constituie, ȋn multe cazuri, una dintre condiţiile de calificare. Principalii furnizori ai SC Development Training Consulting SRL sunt: - SC Tehnorom SRL Iaşi, de la care s-a achiziţionat cea mai mare parte a echipamentelor -

electronice: calculatoare, videoproiector, tablă interactivă, imprimante, fotocopiator; SC Harcomp Design SRL Iaşi, producător de mobilă; SC Masterprint SRL Iaşi şi Adi Center SRL Iaşi pentru servicii tipografice (suporturi de curs,

-

materiale personalizate de promovare: notes, pixuri, mape de prezentare etc.); SC Kerr Standard SRL Târgu Frumos, furnizor de servicii de editare grafică, care a realizat

-

identitatea vizuală a societăţii, precum şi a proiectului “Califică-te pentru viitor!”; SC Danga IFM SRL Iaşi şi SC Synopsys GDF SRL Iaşi pentru servicii de formare; Mar SRL Iaşi, Vodafone şi Romtelecom pentru chirie, utilităţi, respectiv servicii de telefonie mobilă, fixă şi internet. Principalii clienţi ai SC Development Training Consulting SRL sunt: Universitatea

Tehnică “Gh. Asachi” Iaşi, Universitatea “Babeş Bolyai” Cluj – Napoca, Elsaco Electronic SA Botoşani, Relians SRL Iaşi, Romsoft SRL Iaşi, Fiterman Pharma SRL Iaşi, Univestitatea “Ştefan cel Mare” Suceava, Canel SA, Vodafone Romania SA, Direcţia Regională de Drumuri şi Poduri Iaşi, Fundaţia “Alături de Voi” ş.a., clienţi din domenii diverse, oferind fiecăruia servicii personalizate, adaptate nevoilor şi cerinţelor, dând dovadă de dinamism şi flexibilitate. Deşi este o firmă de dimensiuni reduse, SC Development Training Consulting SRL s-a făcut cunoscută pe piaţa furnizorilor de servicii de formare profesională prin seriozitate, prin profesionalism şi prin calitatea cursurilor pe care le livrează. Din punctul de vedere al programelor de formare livrate contra cost, principalii concurenţi sunt Edurom SRL Iaşi, Terramold SRL Iaşi, SC Humans People SRL Iaşi, dar principala concurenţă vine din partea organizaţiilor cu sau fără scop patrimonial şi a instituţiilor publice care organizează programe de formare gratuite, ȋn cadrul unor proiecte cu finanţare europeană sau pentru promovarea unor măsuri de ocupare a forţei de muncă. Principalii concurenţi sunt: Agenţia Judeţeană pentru Ocuparea Forţei de Muncă Iaşi, Asociaţia Consensual Iaşi, Asociaţia Indeco Iaşi. Până la sfârşitul anului 2013, societatea planifică să-şi mărească portofoliul de cursuri cu un pachet dedicat mediului business, cu programe dedicate sectorului public, precum şi cu noi programe de formare adaptate cerinţelor actuale ale pieţei. De asemenea, ȋn luna iulie 2012 va demara o campanie intensă de recrutare de noi traineri şi colaboratori atât din Iaşi, cât şi din alte regiuni ale ţării, pentru câştigarea unor noi segmente de piaţă. Printre obiectivele pe următoarele 12 luni se numără şi ȋmbunătăţirea strategiei de marketing şi vânzări şi depunerea unei noi cereri de finanţare pentru implementarea unui nou proiect POSDRU. Cu o echipă motivată şi 2

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

consolidată, societatea are capacitatea de a se dezvolta şi extinde, fiind planificată, ȋntr-o perspectivă nu foarte ȋndepărtată mutarea ȋntr-un nou sediu, ȋn care să fie create mai multe spaţii dedicate activităţii de formare. De asemenea, se va dezvolta activitatea de consultanţă, care datorită incapacităţii tehnice a fost neglijată. 1.2. Structura organizatorică a firmei Organizarea reprezintă stabilirea şi delimitarea proceselor de muncă fizică şi intelectuală, a componentelor acestora, precum şi “gruparea activităţilor necesare pentru ȋndeplinirea obiectivelor unei firme şi atribuirea fiecărei grupe unui manager” 1, corespunzător anumitor criterii manageriale, economice, tehnice şi sociale. Organizarea formală reuneşte totalitatea elementelor organizatorice stabilite de managementul organizaţiei şi consemnate ȋn documente cum ar fi organigrama, regulamentul de organizare şi funcţionare, descrierile de funcţii şi descrierile de posturi. Organizarea informală se referă la contactele şi interacţiunile umane cu caracter organizatoric care apar şi se dezvoltă ȋn mod spontan şi natural ȋntre membrii entităţii. Structura organizatorică reprezintă ansamblul persoanelor, al subdiviziunilor organizatorice şi al relaţiilor dintre acestea constituite astfel ȋncât să asigure premisele organizatorice adecvate realizării obiectivelor prestabilite. Structura organizatorică poate fi considerată drept scheletul firmei şi cuprinde două părţi 2: structura managerială sau funcţională şi structura de execuţie sau operaţională. Structura organizatorică a entităţii are ȋn componenţă următoarele elemente: postul, funcţia, nivelul ierarhic, compartimentul, ponderea ierarhică, relaţiile organizatorice. Organigrama este o reprezentare grafică a structurii organizatorice cu ajutorul unor simboluri şi pe baza unor reguli specifice. Ȋn practică sunt ȋntâlnite trei tipuri de organigrame: piramidale, circulare sau ordonate de la stânga la dreapta. Organigrama SC Development Training Consulting SRL Iaşi se ȋncadrează ȋn tipologia organigramelor piramidale (Fig. nr. 1). ADUNAREA ADUNAREAGENERALĂ GENERALĂA AASOCIAŢILOR ASOCIAŢILOR DIRECTOR DIRECTOR GENERAL GENERAL JURIDIC JURIDIC

RMC RMC

1 2

Nica, P., Iftimescu, A., Management. Concepte şi aplicaţii, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008, pag. 202 Ionescu, V. C., Management, Editura Universitară, Bucureşti, 2011, pag. 41

FINANCIAR FINANCIAR – CONTABIL CONTABIL

APROVIZIONARE APROVIZIONARE

FORMARE FORMARE PROFESIONALĂ PROFESIONALĂ

SECRETARIAT SECRETARIAT

3

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Fig. nr. 1. Organigrama SC Development Training Consulting SRL Iaşi

Adunarea generală a asociaţilor este organul suprem de conducere a societăţii, care decide ȋn conformitate cu prevederile legale ȋn vigoare3 asupra activităţii acesteia şi asupra politicii economice şi comerciale. Adunările generale sunt ordinare şi extraordinare. Adunarea generală ordinară a asociaţilor se ȋntruneşte cel puţin o dată pe an, ȋn cel mult cinci luni de la ȋncheierea exerciţiului financiar, cu scopul de a aproba situaţiile financiare anuale şi de a stabili modalitatea de repartizare a profitului. Adunarea generală extraordinară se ȋntruneşte de câte ori este necesar a se lua o hotărâre cu privire la schimbarea obiectului de activitate al societăţii, ȋnfiinţarea, schimbarea sau desfiinţarea sediului societăţii sau a unui punct de lucru, modificarea majorarea sau reducerea capitalului social, fuziune sau dizolvare etc. Directorul General are ca principale atribuţii stabilirea obiectivelor generale de dezvoltare ale firmei, identificarea oportunităţilor de afaceri, aprobarea bugetului de venituri şi cheltuieli, reprezintă firma ȋn relaţiile cu furnizorii, clienţii, autorităţile publice şi cu organisme cu impact real sau potenţial asupra rezultatelor firmei, stabileşte obiectivele şi termenele limită pentru personalul din subordine şi stabileşte măsuri de eficientizare a activităţii acestuia. Directorul general răspunde de folosirea eficientă a resurselor, de respectarea obligaţiilor societăţii faţă de furnizori, clienţi, organisme financiare, organe de control, de coordonarea eficientă a personalului din subordine, de ȋndeplinirea obiectivelor societăţii. RMC (Reprezentantul Managementului Calităţii) are ca principale responsabilităţi: să se asigure că procesele necesare sistemului de management al calităţii sunt stabilite, implementate şi menţinute, să raporteze managementului de la cel mai ȋnalt nivel despre funcţionarea sistemului de management al calităţii şi despre orice necesitate de ȋmbunătăţire, să se asigure că este promovată ȋn cadrul organizaţiei conştientizarea cerinţelor clientului, să reprezinte organizaţia pe linie de calitate ȋn relaţiile cu terţii. Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 1066/17.11.2004, modificată şi completată prin Legea nr. 302/2005 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 31/1990, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 953/2005, prin Legea nr. 164/2006 pentru modificarea art. 17 alin. (2) din Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 430/18.05.2006, prin Legea nr. 441/2006 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, şi a Legii nr. 26/1990 privind registrul comerţului, republicată, publicată ȋn Monitorul Oficial nr. 955/28.11.2006, prin Legea nr. 85/2006 privind procedura insolvenţei, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 359/21.04.2006, prin OUG nr. 82/2007 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale şi a altor acte normative incidente, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 446/29.06.2007, prin OUG nr. 52/2008 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale şi pentru completarea Legii nr. 26/1990 privind registrul comerţului publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 333/30.04.2008, prin Legea nr. 88/2009 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 82/2007 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale şi a altor acte normative incidente, publicată ȋn Monitorul Oficial nr. 246/14.04.2009, prin OUG nr. 90/2010 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 674/04.10.2010, prin OUG nr. 2/2012 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 143/02.03.2012 4 3

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Compartimentul juridic asigură asistenţa juridică în faţa oricăror organe jurisdicţionale, urmăreşte actualizările legislative aplicabile şi le aduce la cunoştinţa persoanelor interesate, asigurând cadrul legal pentru desfăşurarea activităţii, elaborează contractele şi supervizează derularea achiziţiilor publice. Compartimentul financiar – contabil este responsabil de ansamblul activităţilor prin care se asigură resursele financiare necesare atingerii obiectivelor firmei, precum şi evidenţa valorică a mişcării ȋntregului patrimoniu. Ȋn cadrul firmei este angajat un economist, ale cărui principale atribuţii sunt: participare la elaborarea politicii şi strategiei firmei, elaborarea bugetului de venituri şi cheltuieli şi urmărirea executării acestui buget, identificarea nevoilor suplimentare de fonduri şi propunerea de soluţii pentru procurarea acestora, stabilirea preţurilor pentru serviciile livrate, efectuarea plăţilor către furnizori şi către bugetul de stat, asigurarea evidenţei sintetice şi analitice a tuturor conturilor, organizarea lucrărilor de inventariere, organizarea, ȋndosarierea şi arhivarea tuturor documentelor care au stat la baza ȋnregistrărilor ȋn contabilitate. Societatea are ȋn derulare un contract de prestări servicii ȋncheiat cu un cabinet de expertiză contabilă pentru atestarea corectitudinii ȋnregistrărilor contabile şi avizarea situaţiilor financiare, precum şi un contract cu un birou de audit financiar, pentru auditarea situaţiilor financiare ȋn vederea transmiterii cererilor de rambursare către Autoritatea de Management a Programului Operaţional Sectorial Dezvoltarea Resurselor Umane – AMPOSDRU. Compartimentul aprovizionare este responsabil cu achiziţiile de echipamente şi de materiale consumabile necesare derulării activităţii entităţii. Compartimentul de formare profesională reuneşte personalul implicat ȋn realizarea obiectului de activitate al firmei, având ca principale responsabilităţi elaborarea de programe de formare profesională, ȋntocmirea dosarelor de autorizare şi reautorizare şi menţinerea relaţiei cu Consiliul Naţional de Formare Profesională a Adulţilor, organizarea şi monitorizarea programelor de formare. Compartimentul secretariat este responsabil cu desfăşurarea activităţilor administrative, gestionarea documentelor şi a corespondenţei şi asigură comunicarea ȋn cadrul echipei. De asemenea, este responsabil de gestionarea bazelor de date cu beneficiarii serviciilor livrate. 1.3. Studiul evoluţiei principalilor indicatori economico-financiari ai firmei Calculul şi interpretarea indicatorilor economico-financiari prezintă o mare importanţă pentru stabilirea “stării de sănătate” economico-financiară a entităţii, oferind suport managerilor ȋn procesul decizional. Managerii sunt interesaţi de creşterea autonomiei şi flexibilităţi financiare, precum şi de modul de utilizare a resurselor disponibile, urmărind pe de o parte indicatorii de caracterizare a performanţei, cât şi indicatorii care reflectă echilibrul financiar. 5

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Activele totale ale entităţii reflectă averea acesteia. Valoarea activelor totale a ȋnregistrat o creştere foarte mare pe parcursul perioadei analizate, de la 54.104 lei ȋn exerciţiul financiar 2009 la 312.613 lei ȋn exerciţiul 2010, cu 258.509 lei, reprezentând o creştere de 477,8%. Creşterea valorii activelor totale s-a menţinut şi ȋn exerciţiul financiar 2011, când se ȋnregistrează o creştere cu 781,71% faţă de anul 2010, de la 312.613 lei la 2.756.347 lei (cu 2.443.734 lei). Creşterea valorii activelor totale ȋn 2010 se datorează creşterii activelor circulante, preponderent prin creşterea creanţelor. Creşterea valorii activelor totale ȋn 2011 faţă de 2010 se datorează atât investiţiilor făcute, prin creşterea imobilizărilor necorporale datorită achiziţionării de programe informatice, prin investitiţii ȋn imobilizări corporale, a căror valoare a crescut de 29,24 ori prin achiziţionarea de mobilier, echipamente şi a unui autoturism, dar creşterea cea mai mare se reflectă ȋn creşterea creanţelor cu 747,18%. Această creştere foarte mare se datorează fondurilor nerambursabile ce urmează să se ȋncaseze pe termen scurt. Capitalurile proprii reprezintă activul neangajat ȋn datorii, reflectând dreptul acţionarilor asupra averii entităţii, constituind totodată resursa de finanţare proprie a activităţii. Capitalurile proprii au ȋnregistrat o evoluţie favorabilă ȋn cele 3 exerciţii financiare analizate. Creşterea capitalurilor proprii ȋn 2010 cu 48.620 lei, respectiv cu 311,07% faţă de anul 2009, de la 15.051 lei la 61.871 lei se explică prin reportarea rezultatului favorabil din exerciţiul anterior, precum şi prin profitul exerciţiului curent, celelalte componente ale capitalurilor proprii menţinându-se constante. La nivelul anului 2011 se constată o sporire a capitalului propriu ȋntr-o măsură mai mică, cu 19,23% faţă de anul 2010, de la 61.871 lei la 73.771 lei, cu 11.900 lei, creştere care se datorează rezultatului favorabil reportat şi rezultatului favorabil al exerciţiului curent. Datoriile totale reflectă resursele de finanţare ale entităţii, fiind obligaţii certe pe care entitatea trebuie să le plătească faţă de terţi. Datoriile totale ale entităţii ȋn exerciţiul 2010 au crescut faţă de 2009 cu 211.689 lei, de la 39.053 lei la 250.742 lei (cu 542,05%%). Ȋn anul 2011 a avut loc din nou o creştere foarte mare a datoriilor totale, de la 250.742 lei la 2.682.576 lei, cu 2.431.834 lei, adică cu 969,85%; această creştere se explică atât prin sporirea datoriilor pe termen scurt, prin contractarea unei linii de credit, căt şi prin datoriile faţă de asociaţi. Cifra de afaceri este un indicator al volumului activităţii entităţii, incluzând toate veniturile obţinute din vânzarea de bunuri şi prestarea de servicii. Ȋn anul 2010, cifra de afaceri a avut o evoluţie favorabilă, ȋnregistrând o creştere cu 153.460 lei, de la 145.249 lei la 298.709 lei, adică cu 105,65% faţă de anul 2009. Aceasta s-a datorat faptului că entitatea s-a făcut cunoscută pe piaţa de profil, ceea ce a dus la extinderea activităţii. Ȋn 2011, cifra de afaceri a ȋnregistrat o evoluţie nefavorabilă, scăzând faţă de cea din anul 2010 cu 49,9%, de la 298.709 lei la 149.078

6

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

lei, cu 149.631 lei, deoarece perioada de criză şi-a pus amprenta ȋn primul rând ȋn domeniile ce furnizează servicii care nu sunt neapărat indispensabile. Veniturile totale semnifică o “ȋmbogăţire a entităţii” fie prin creşterea unor elemente de activ, fie prin scăderea unor elemente de pasiv, reprezentând sumele ȋncasate şi sumele de ȋncasat din activităţi curente, precum şi câştigurile din orice alte surse. Ȋn cazul societăţii studiate, veniturile totale au ȋnregistrat o creştere de la 145.494 lei ȋn anul 2009 la 306.624 lei ȋn anul 2010, cu 161.130 lei (cu 110,75%), creştere care a avut loc doar pe seama veniturilor din serviciile prestate de entitate. Anul 2011 se remarcă printr-o creştere a veniturilor totale cu 136,53% faţă de nivelul anului 2010, de la 306.624 lei la 725.250 lei, cu 418.626 lei, creştere ce se explică prin veniturile de exploatare provenite din derularea proiectului de finanţare. Cheltuielile totale exprimă consumurile de resurse efectuate de entitate pentru desfăşurarea activităţii, dar şi ȋn alte scopuri. Cheltuielile totale au crescut ȋn anul 2010 faţă de anul 2009 cu 157.018 lei, de la 92.477 lei 249.495 lei, adică cu 169,79%, iar ȋn 2011 au ȋnregistrat o creştere cu 184,93% faţă de anul 2010, de la 249.495 lei la 710.877 lei (cu 461.382 lei). Creşterea cheltuielilor s-a datorat dezvoltării activităţii şi creşterii numărului de salariaţi. Rezultatul exerciţiului, care exprimă eficienţa activităţii entităţii şi a modului ȋn care au fost gestionate resursele controlate de entitate, a scăzut de la un exerciţiu financiar la altul, pe perioada 2009 – 2011. Ȋn fiecare dintre cei trei ani, entitatea a ȋnregistrat rezultat favorabil, concretizat ȋn profit, care a avut următoarea dinamică: anul 2010 a ȋnregistrat o uşoară scădere comparativ cu anul 2009, de 6,04%, de la 50.148 lei la 47.120 lei (cu 3028 lei), dar ȋn anul 2011 a scăzut cu 74,74% faţă de rezultatul exerciţiului financiar 2011, de la 47.120 lei la 11.900 lei, adică cu 35.220 lei. Această scădere se datorează creşterii cheltuielilor, ȋn principal pe seama cotei de cofinanţare cu care entitatea contribuie la implementarea proiectului, cheltuieli totale a căror evoluţie a influenţat dinamica rezultatului exerciţiului. Rezultatul a fost favorabil, deşi eficienţa cheltuielilor, care s-a menţinut ȋn zona favorabilă, la valori ale indicatorului sub 1000 lei cheltuiţi la 1000 lei cifră de afaceri, a scăzut. Rata rentabilităţii financiare exprimă eficienţa capitalului investit de asociaţi şi oportunitatea menţinerii acestuia. Acest indicator a ȋnregistrat o evoluţie nefavorabilă, prezentând o scădere de 77,14% ȋn 2010 faţă de 2009, de la 333,18% la 76,15% şi de 78,82% ȋn 2011 faţă de 2010, de la 76,15% la 16,13%, ceea ce indică o remunerare ȋn scădere a capitalului propriu al entităţii. Rata solvabilităţii, care exprimă capacitatea entităţii de a face faţă datoriilor pe termen mediu şi lung, a ȋnregistrat valori scăzute, sub limita admisibilă de 1,66 ȋn toate cele trei exerciţii studiate, ceea ce arată faptul că activele societăţii nu sunt suficiente pentru plata datoriilor pe termen lung. Dinamica ratei solvabilităţii se corelează cu creşterea datoriilor totale. Valorile ȋn scădere ale ratei solvabilităţii, de la 1,38 la 1,24 (scădere cu 10,15% ȋn anul 2010 faţă de 2009) şi 7

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

de la 1,24 la 1,03 (scădere cu 16,94% ȋn 2011 faţă de 2010) indică un risc de insolvabilitate pentru entitate. Rata lichidităţii generale, expresie a capacităţii entităţii de a-şi acoperi datoriile pe termen scurt din activele circulante, a avut o evoluţie favorabilă ȋn primele două exerciţii analizate, prezentând valori crescătoare, ȋn timp ce ȋn 2011 a ȋnregistrat o scădere foarte mare. Astfel, rata lichidităţii generale a crescut de la 16,44 ȋn anul 2009 la 26,41 ȋn anul 2010, cu 9,97 reprezentând o creştere de 60,64%, iar ȋn anul 2011 a scăzut la 3,26, cu 23,51 mai puţin decât ȋn anul 2010 (cu 87,65%). Totuşi, valoarea indicatorului se menţine ȋn zona favorabilă, având o valoare mai mare decât 2. Creşterea valorii indicatorului ȋn 2010 se explică printr-o creştere extrem de mare a creanţelor. Şi ȋn 2011 se poate observa creşterea creanţelor şi a stocurilor, ca elemente ale activelor circulante, dar se remarcă şi o creştere semnificativă a datoriilor pe termen scurt, evoluţie ce influenţează ȋn mod remarcabil nivelul ratei lichidităţii generale. Gradul de ȋndatorare globală, care exprimă măsura ȋn care societatea este ȋndatorată atât pe termen scurt, cât şi pe termen lung faţă de terţi, arată ȋn toate cele trei exerciţii financiare analizate o evoluţie nefavorabilă. Astfel, ȋn anul 2010 a crescut cu 11,11% faţă de 2009 (de la 0,72 la 0,80, creştere cu 0,08) şi cu 21,25% ȋn 2011 faţă de 2010 (de la 0,80 la 0,97, adică cu 0,17). Gradul de ȋndatorare, peste limita maximă de ȋndatorare de 0,66 se corelează cu rata solvabilităţii şi cu dinamica datoriilor totale. Personalul angajat reprezintă resursele umane pe care societatea le are la dispoziţie pentru derularea activităţii. Numărul de salariaţi a crescut ȋn 2010 faţă de 2009 de la 1 salariat la 4, datorită extinderii activităţii şi ȋnchirierii unui sediu, ȋn care să se poată desfăşura activităţi cu publicul, iar ȋn 2011, datorită demarării implementării proiectului “Califică-te pentru viitor!”, echipa s-a extins la 12 salariaţi, ceea ce ȋnseamnă o creştere de 200% faţă de exerciţiul anterior. Evoluţia principalilor indicatori economico-financiari ai SC Development Training Consulting SRL Iaşi ȋn perioada 2009 – 2011 este sintetizată ȋn Tabelul nr. 1. Tabel nr. 1. Evoluţia principalilor indicatori economico-financiari ai SC Development Training Consulting SRL Nr crt 1 2 3 4 5 6 7 8 9

Denumire indicator Active totale Capitaluri proprii Datorii totale Cifra de afaceri Venituri totale Cheltuieli totale Rezultatul exerciţiului Rata rentabilităţii financiare Rata solvabilităţii

Exerciţiul financiar 2009 2010 54.104 312.613

∆ (±)

∆ (%)

258.509

477,8

Exerciţiul financiar 2010 2011 312.613 2.756.347

∆ (±)

∆ (%)

2.443.734

781,71

15.051

61.871

46.820

311,07

61.871

73.771

11.900

19,23

39.053 145.249 145.494 92.477

250.742 298.709 306.624 249.495

211.689 153.460 161.130 157.018

542,05 105,65 110,75 169,79

250.742 298.709 306.624 249.495

2.682.576 149.078 725.250 710.877

2.431.834 - 149.631 418.626 461.382

969,85 - 49,9 136,53 184,93

50.148

47.120

- 3028

- 6,04

47.120

11.900

35.220

-74,74

333,18

76,15%

-257,03

-77,14

76,15

16,13

- 60,02

- 78,82

1,38

1,24

- 0,14

-10,15

1,24

1,03

- 0,21

- 16,94 8

10 11 12

Rata lichidităţii Gradul de ȋndatorare Număr de salariaţi

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII 60,64 9,97 26,41 3,26 - 23,51 - 87,65 %

16,44

26,41

0,72

0,80

0,08

11,11

0,80

0,97

0,17

21,25

1

4

3

300

4

12

8

200

1.4. Reglementări juridice privind organizarea contabilităţii curente şi a raportărilor anuale Ȋn cadrul SC Development Training Consulting SRL Iaşi, contabilitatea curentă şi raportările anuale se fac cu respectarea următoarelor reglementări legale: Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 454/18.06.2008, modificată şi completată prin Legea nr. 32/2012 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 37/2011 pentru modificarea şi completarea Legii contabilităţii nr. 82/1991 şi pentru modificarea altor acte normative incidente, stabileşte prevederile cadrului general contabil aferent entităţilor române. Legea contabilităţii precizează că “societăţile comerciale, societăţile/companiile naţionale, regiile autonome, institutele naţionale de cercetaredezvoltare, societăţile cooperatiste şi celelalte persoane juridice cu scop lucrativ au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activităţii” 4, iar evidenţele contabile se ţin ȋn limba română şi ȋn moneda naţională. Aceste entităţi trebuie să menţină evidenţa scrisă a tuturor tranzacţiilor efectuate şi să ȋnregistreze aceste tranzacţii ȋn evidenţele lor contabile. Legea conţine prevederi referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii şi la răspunderea pentru aplicarea reglementărilor contabile. Ȋn continuare sunt menţionate registrele contabile obligatorii, cu precizări referitoare la modul de ȋntocmire, durata de păstrare şi modul de reconstituire. Un capitol al Legii contabilităţii este dedicat situaţiilor financiare, precizând obligativitatea ȋntocmirii acestora inclusiv ȋn cazul fuziunii, divizării sau ȋncetării activităţii. De asemenea, legea precizează componenţa situaţiilor financiare anuale pentru entităţile care aplică Reglementările contabile armonizate cu directivele Comunităţii Europene, pentru cele care nu aplică aceste reglementări, precum şi pentru microȋntreprinderi. Un capitol este rezervat contabilităţii Trezoreriei Statului şi a institiţiilor publice. Ȋn final sunt precizate faptele care constituie contravenţii şi infracţiuni ȋn ȋnţelesul acestei legi, precum şi sancţiunile pentru nerespectarea prevederilor acesteia. Ordinul Ministrului Finanţelor Publice

nr.

3055/2009

pentru

aprobarea

Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat ȋn Monitorul Oficial, 4

Horomnea, E., Dimensiuni ştiinţifice, sociale şi spirituale ȋn contabilitate, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 376 9

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Partea I nr. 766/01.11.2009, modificat şi completat prin Ordinul nr. 2869/2010 pentru modificarea şi completarea unor reglementări contabile, publicat ȋn Monitorul oficial, Partea I nr. 882/28.12.2010, prin Ordinul nr. 2239/2011 pentru aprobarea Sistemului simplificat de contabilitate, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 522/25.07.2011 şi actualizat la 08.08.2011 prin Ordinul nr. 2382/2011 pentru completarea unor reglementări contabile, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 563/08.08.2011, reglementează formatul şi conţinutul situaţiilor financiare anuale, principiile contabile generale şi regulile de recunoaştere, evaluare, scoatere din evidenţă şi prezentare a elementelor ȋn situaţiile financiare anuale, regulile de ȋntocmire, de aprobare, de auditare, de verificare şi de publicare a situaţiilor financiare anuale. De asemenea, precizează care sunt utilizatorii şi caracteristicile calitative ale situaţiilor financiare anuale. Ordinul cuprinde şi reguli privind contabilitatea de gestiune, Planul de conturi general şi reguli privind raportările efectuate ȋn conformitate cu cerinţele instituţiilor statului. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 927/23.12.2003, cu modificările şi completările ulterioare, actualizată la data de 06.06.2012 prin Ordonanţa de urgenţă nr. 24/06.06.2012 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 384/07.06.2012, stabileşte cadrul legal pentru taxele, impozitele şi contribuţiile sociale obligatorii, care se constituie ca venituri la bugetul de stat, la bugetele locale, la bugetul asigurărilor sociale de stat, la bugetul asigurărilor pentru şomaj şi de asigurări sociale de sănatate şi la fondul de garantare pentru plata creanţelor salariale. Legea precizează contribuabilii care au obligaţia să plătească aceste impozite, taxe şi contribuţii sociale, stabileşte modul de calcul şi de plată a acestora, precum şi procedura de modificare a impozitelor, taxelor şi contribuţiilor sociale. Titlul II. Impozitul pe profit face precizări cu privire la sfera de cuprindere a impozitului, la cheltuieli şi la modul de tratare a acestora ca şi cheltuieli deductibile, cheltuieli nedeductibile sau cu deductibilitate limitată, determinarea veniturilor impozabile, scutiri de la plata impozitului, provizioane şi rezerve, cheltuieli cu dobânzile şi diferenţele de curs valutar, aspecte fiscale internaţionale. Titlul IV. Impozitul pe veniturile microȋntreprinderilor se referă la sfera de cuprindere, modul de calcul a impozitului, cota de impozitare, procedura de declarare a opţiunii de a plăti impozit pe veniturile microȋntreprinderii. Ordinul Ministrului muncii, familiei şi protecţiei sociale şi al Ministrului Finanţelor Publice 1117/2170/2010 pentru stabilirea regulilor de eligibilitate şi a listei cheltuielilor eligibile ȋn cadrul operaţiunilor finanţate prin Programul operaţional sectorial “Dezvoltarea resurselor umane 2007 – 2013”, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 596/23.08.2010 stabileşte lista cheltuielilor eligibile ȋn cadrul proiectelor finanţate prin 10

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

programul menţionat, regulile de eligibilitate pentru fiecare tip de cheltuială şi pentru fiecare axă prioritară de finanţare.

Capitolul II. LEGĂTURA ȊNTRE CONTABILITATEA CURENTĂ ŞI SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE. LUCRĂRILE PREMERGĂTOARE ȊNTOCMIRII BILANŢULUI Obiectivul fundamental al contabilităţii ȋl constituie obţinerea unei imagini fidele asupra poziţiei financiare a entităţii, asupra performanţei şi modificărilor intervenite ȋn poziţia financiară a acesteia, prin furnizarea de informaţii pe baza cărora utilizatorii interni şi externi ai informaţiei contabile ȋşi pot fundamenta deciziile economice. Potrivit art. 9 alin. 1 din Legea Contabilităţii nr. 82/1991 republicată, “documentele oficiale de prezentare a activităţii economico-financiare sunt situaţiile financiare anuale, ȋntocmite potrivit reglementărilor contabile aplicabile”, constituind principala sursă de informare. Indiferent de reglementările contabile aplicabile, lucrările premergătoare ȋntocmirii bilanţului urmează aceeaşi succesiune: 2.1. Primirea documentelor justificative Ȋn conformitate cu art. 6 alin. 1 din Legea Contabilităţii nr. 82/1991 republicată, “Orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ.“ Documentele justificative sunt acte ȋn care sunt consemnate operaţii economice şi financiare, constituind o dovadă a realizării acestor operaţiuni şi pe baza cărora se fundamentează ȋnregistrările ȋn contabilitate. Ȋn funcţie de provenienţa lor, documentele justificative utilizate la ȋnregistrarea ȋn contabilitate se clasifică5 ȋn: -

Documente externe, provenite de la entităţi externe cu care societatea ȋntreţine raporturi economico-juridice: funizori (facturi, chitanţe, trate de acceptat), clienţi (cecuri, trate acceptate de clienţi), bănci (extrase de cont);

-

Documente interne, emise de societate către terţi (facturi emise către clienţi, cecuri emise furnizorilor, ordine de plată către bănci) sau pentru uz intern (liste de inventar, bugete de venituri şi cheltuieli, fişe de calculaţie, bonuri de consum). 2.2. Analiza documentelor justificative şi ȋnregistrarea cronologică a operaţiunilor ȋn Registrul jurnal

5

Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 386 11

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Ȋnainte de ȋnregistrarea operaţiunilor economice, documentele justificative sunt supuse verificării ȋn scopul identificării şi corectării eventualelor erori, urmărindu-se ȋndeplinirea condiţiilor de formă şi fond. Verificarea condiţiilor de formă urmăreşte dacă documentele justificative au fost completate corect, dacă poartă semnăturile persoanelor care le-au ȋntocmit sau avizat, dacă sumele ȋnscrise sunt corecte, iar verificarea condiţiilor de fond se referă la verificarea necesităţii, legalităţii şi oportunităţii operaţiunii. De asemenea, se efectuează o analiză contabilă a documentelor justificative, ȋn urma căreia operaţiile sunt grupate şi ȋnregistrate ȋn Registrul jurnal ȋn ordinea cronologică a evenimentelor. 2.3. Sistematizarea datelor din Registrul jurnal şi reportarea lor ȋn Cartea mare Cartea mare este un registru contabil obligatoriu ȋn care se ȋnregistrează lunar şi sistematic, direct sau prin regruparea pe conturi corespondente, ȋnregistrările care s-au făcut ȋn Registrul jurnal. Cartea mare stă la baza ȋntocmirii balanţei de verificare a conturilor, prin intermediul căreia se validează corectitudinea ȋnregistrărilor efectuate pe parcursul lunii sau a ȋntregului an ȋn registrul jurnal6. 2.4. Verificarea ȋnregistrării ȋn conturi a tuturor operaţiunilor Scopul acestei verificări este de a se asigura corectitudinea ȋnregistrărilor contabile, precum şi confirmarea existenţei documentelor justificative pentru tranzacţiile şi evenimentele economice ȋnregistrate, ȋn vederea depistării eventualelor nereguli. Pentru verificarea corectitudinii ȋnregistrărilor contabile, art. 22 din Legea contabilităţii nr. 82/1991 republicată prevede obligativitatea ȋntocmirii balanţei de verificare, “cel puţin la ȋncheierea exerciţiului financiar, la termenele de ȋntocmire a situaţiilor financiare, a raportărilor contabile, precum şi la finele perioadei pentru care entitatea trebuie să ȋntocmească declaraţia privind impozitul pe profit/venit, potrivit legii.” Cu ajutorul balanţei se realizează controlul sumelor ȋnregistrate ȋn conturi, respectiv egalitatea dintre totalul soldurilor debitoare şi totalul soldurilor creditoare din balanţă. “Balanţa de verificare se ȋntocmeşte atât pentru conturile sintetice cât şi pentru cele analitice; pentru conturile analitice se poate ȋntocmi numai situaţia soldurilor.” 7 Cu prilejul ȋntocmirii balanţei de verificare ȋnainte de inventariere (primară) se ȋnlătură eventualele dezechilibre dintre totalul soldurilor debitoare şi totalul soldurilor creditoare şi se corectează erorile produse la ȋnregistrarea ȋn contabilitate a tranzacţiilor economice, această balanţă având menirea de a furniza informaţii referitoare la situaţia scriptică a patrimoniului care urmează să fie inventariat, care va fi comparată cu situaţia reală după inventariere. 6 7

Dumitrean, E., Contabilitate financiară, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008, pag. 30 Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 388 12

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

2.5. Inventarierea generală a patrimoniului Această etapă este una dintre cele mai importante dintre lucrările premergătoare ȋntocmirii bilanţului, având drept scop stabilirea situaţiei reale a patrimoniului entităţii. Balanţa de verificare exprimă ceea ce ar trebui să se găsească ȋn realitate pe teren, ȋnsă de multe ori, ȋntre situaţia scriptică şi situaţia faptică există diferenţe. De aceea, “pentru constatarea, descrierea şi evaluarea existentului faptic de substanţe la un moment dat are loc inventarierea generală a elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii”8, fapt menţionat şi de art. 7 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, care prevede obligativitatea inventarierii activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii cel puţin o dată pe an pe parcursul funcţionării lor, ȋn cazul fuziunii sau ȋncetării activităţii, precum şi evaluarea şi prezentarea ȋn situaţiile financiare anuale a elementelor deţinute şi constatate cu prilejul inventarierii. “Necesitatea efectuării inventarierii asupra tuturor elementelor patrimoniale existente ȋn unitate (indiferent de dreptul de proprietate asupra lor) este determinată de funcţia gestionară a contabilităţii, care să asigure informaţia privind integritatea patrimoniului.”9 Evaluarea elementelor patrimoniale supuse inventarierii se face la valoarea actuală sau de utilitate a fiecărui element, denumită valoare de inventar, care se stabileşte ȋn funcţie de utilitatea bunului pentru entitate şi de preţul pieţei. Evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii se face cu respectarea principiului permanenţei metodelor, pentru a asigura comparabilitatea ȋn timp a informaţiilor contabile şi a principiului prudenţei, care recomandă să se ţină cont de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare. 10 Ca urmare a inventarierii, se pot constata bunuri apreciate, deteriorate sau inutilizabile, bunuri greu vandabile, plusuri sau minusuri de inventar, creanţe şi obligaţii incerte sau ȋn litigiu. Rezultatele inventarierii sunt ȋnscrise ȋntr-un proces verbal de inventariere şi ȋn Registrul inventar. 2.6. Ȋnregistrarea operaţiilor de regularizare ȋn Registrul jurnal şi sistematizarea lor ȋn Cartea mare. Ȋntocmirea balanţei de verificare după inventariere Aducerea datelor din contabilitate la nivelul situaţiei faptice, constatate prin inventariere, se realizează prin ȋnregistrarea operaţiunilor de regularizare ȋn registrul jurnal. Acestea cuprind: Regularizarea diferenţelor constatate la inventariere. Plusurile de inventar se ȋnregistrează ca intrări, iar minusurile ca şi cheltuieli, dacă nu sunt imputabile sau creanţe dacă sunt imputate angajaţilor.11 Plusurile şi minusurile de inventar pot fi supuse “compensărilor şi

8

Horomnea, E., Dimensiuni ştiinţifice, sociale şi spirituale ȋn contabilitate, Ed. Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 280 Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 388 10 Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 704/20.10.2009 11 Dumitrean, E., Contabilitate financiară,Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008, pag. 418 13 9

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

calculului scăzămintelor normale (perisabilităţilor) prevăzute pentru anumite elemente stocabile”12. Compensarea ȋntre lipsurile şi plusurile de inventar este admisă dacă există riscul de confuzie ȋntre sortimente asemănătoare, la aceeaşi gestiune, perioadă şi gestionar, iar lipsurile supuse compensării nu sunt rezultatul vinovăţiei persoanelor care le gestionează. Regularizarea amortizărilor imobilizărilor. La inventarierea patrimoniului la sfârşitul exerciţiului, valoarea de inventar a imobilizărilor supuse amortizării trebuie să fie egală cu valoarea netă contabilă (de amortizat). Dacă valoarea de inventar a imobilizărilor supuse amortizării este mai mică decât valoarea rămasă sau valoarea contabilă netă şi deprecierea este ireversibilă, diferenţa reprezintă o cheltuială suplimentară cu amortizarea. Contabilizarea provizioanelor. Agenţii economici au posibilitatea de a se proteja ȋmpotriva unor situaţii de risc prin constituirea de provizioane. Acestea se constituie pentru litigii, garanţii acordate clienţilor, pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea, pentru restructurare, pentru pensii şi obligaţii similare, pentru impozite. Se ȋnregistrează ca o cheltuială, fapt ce constituie un avantaj din punct de vedere fiscal, prin amânarea plăţii unei părţi din impozitul pe profit, dacă respectivele cheltuieli sunt deductibile. Contabilizarea ajustărilor pentru depreciere sau pierdere de valoare. Se consideră că “activele sunt depreciate reversibil atunci când valoarea justă este mai mică decât valoarea recuperabilă”13. Valoarea recuperabilă reprezintă maximul dintre valoarea de utilizare şi preţul net de vânzare. Dacă deprecierea activelor este reversibilă, diferenţa se ȋnregistrează ca ajustări pentru depreciere sau ca pierdere de valoare. Dacă deprecierea a apărut ȋn cursul exerciţiului financiar, se ȋnregistrează ajustarea pentru depreciere pe seama cheluielilor de exploatare sau financiare. Dacă s-a constituit o ajustare pentru depreciere la inventarierea anterioară, fie se suplimentează ajustarea pentru depreciere existentă, atunci când deprecierea calculată la inventariere este mai mare, fie excedentul se ȋnregistrează la venituri, ȋn situaţia contrară. Dacă deprecierea a dispărut sau a rămas fără obiect, se ȋnregistrează anularea deprecierii prin ȋnregistrarea valorii acesteia la venituri. Ȋnregistrarea diferenţelor de curs valutar. Pentru disponibilităţi şi pentru elemente asimilate, se actualizează soldurile prin exprimarea la cursul valutar din data de 31 decembrie, diferenţele de curs valutar ȋnregistrându-se ca venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar. Ȋn cazul ȋn care entitatea are relaţii comerciale sau de finanţare ȋn valută, dacă la ȋnchiderea exerciţiului financiar există creanţe sau datorii ȋn valută nedecontate, se va proceda la compararea cursului de schimb valutar de la 31 decembrie cu cel din ziua apariţiei creanţei sau datoriei sau cu cel de la 30 noiembrie, ȋn funcţie de data la care s-au născut acestea. Astfel, dacă se constată că la sfârşitul exerciţiului financiar cursul de schimb valutar este mai mare decât 12 13

Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 390 Idem 11 14

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

cursul de comparaţie, se ȋnregistrează o diferenţă favorabilă de curs valutar pentru creanţele ȋn valută, reflectată ȋn contabilitate ca un venit, respectiv o diferenţă nefavorabilă de curs valutar pentru datoriile ȋn valută, reflectată ȋn contabilitate ca o cheltuială din diferenţe de curs valutar. Delimitarea ȋn timp a cheltuielilor şi veniturilor se impune pentru determinarea corectă a rezultatului exerciţiului financiar, fiind posibile două tipuri de ȋnregistrări 14: delimitarea cheltuielilor şi veniturilor care au fost efectuate ȋn exerciţiul curent, dar privesc perioade viitoare, prin majorarea cheltuielilor (veniturilor) ȋn avans şi diminuarea veniturilor (cheltuielilor) corespunzătoare şi separarea cheltuielilor şi a veniturilor care au intervenit ȋn perioada anterioară, dar privesc exerciţiul curent, prin diminuarea cheltuielilor (veniturilor) ȋnregistrate ȋn avans şi majorarea cheltuielilor (veniturilor) perioadei curente. Tot acum se ȋnregistrează şi dobânzile aferente ȋmprumuturilor acordate sau primite. La societatea luată ȋn studiu, ȋn urma inventarierii efectuate la ȋnchiderea exerciţiului financiar 2011 au fost consemnate următoarele operaţiuni de regularizare: 28.12.2011 - proces verbal de inventariere: - Constatarea plusului de inventar la materiale consumabile: 3028 = 6028 116 - Constatarea plusului de inventar ȋn casierie: 5311 = 7588 50 - La inventarierea materialelor de natura obiectelor de inventar s-a constatat o lipsă ȋn valoare de 609,80 lei care s-a imputat unui angajat la valoarea de evidenţă: 603 = 303 609,80 4282 = % 756,16 7588 609,80 4427 146,36 -

Ȋnregistrarea unei deprecieri suplimentare la un mijloc de transport, pentru care ȋn urma inventarierii se majorează amortizarea cu 850 lei: 6811 = 2813

-

Ȋnregistrarea diferenţei nefavorabile de curs valutar aferentă datoriei faţă de un furnizor: 665 = 401

-

850 39,14

Regularizarea unui avans primit de la un client: 472 = 704 1000 Regularizarea avansului achitat la chirie pentru sediu: 612 = 471 5298 Deoarece unitatea luată ȋn studiu nu şi-a constituit provizioane, nu ȋnregistrează ajustări

pentru depreciere şi nu are disponibilităţi ȋn valută, sunt prezentate cu titlu de exemplu următoarele operaţiuni: -

Ȋnregistrarea majorării unui provizion pentru litigii: 6812 = 1511

14

355

Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 392 15

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

-

Ȋnregistrarea diminuării altor provizioane:

-

Ȋnregistrarea majorării ajustării pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor de

-

inventar: 6814 = 3922 386,72 Ȋnregistrarea diminuării ajustării pentru deprecierea materialelor consumabile: 3921 = 7814 422,45

-

Ȋnregistarea la clienţi incerţi a unei creanţe de 975 lei: 4118 = 4111

-

Ȋnregistrarea diferenţei favorabile de curs valutar aferente disponibilităţilor ȋn valută: 5124 = 765

1518 = 7812

820

975

241

2.7. Determinarea rezultatului exerciţiului şi repartizările intervenite ȋnaintea ȋntocmirii bilanţului. Sistematizarea datelor ȋn Cartea mare şi ȋntocmirea balanţei de verificare finală Determinarea rezultatului exerciţiului se realizează prin ȋnchiderea conturilor de venituri şi cheltuieli, calculându-se ca diferenţă ȋntre veniturile şi cheltuilelile aferente exerciţiului financiar, pe fiecare gen de activitate desfăşurată de entitate, conform reglementărilor din ţara noastră. Astfel, se obţin următoarele categorii de rezultat: 1) Rezultat din exploatare, ca diferenţă ȋntre veniturile şi cheltuielile din exploatare; 2) Rezultat financiar, ca diferenţă ȋntre veniturile financiare şi cheltuielile financiare; 3) Rezultat curent al exerciţiului, ca sumă a rezultatului din exploatare cu rezultatul financiar; 4) Rezultat extraordinar, ca diferenţă ȋntre veniturile şi cheltuielile extraordinare; 5) Rezultatul brut al exerciţiului, suma rezultatului curent cu rezultatul extraordinar al exerciţiului. Rezultatul exerciţiului (rezultatul contabil) reprezintă suma totală a profitului sau pierderii reflectată de soldul contului 121 “Profit şi pierdere”, care este rezultatul ȋnainte de impozitare şi serveşte pentru calculul profitului fiscal. Potrivit prevederilor Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, din rezultatul brut al exerciţiului, când rezultatul este profit, se repartizează 5% pentru rezerve legale. Rezultatul fiscal, concretizat ȋn profit impozabil sau pierdere fiscală, se calculează pe baza rezultatului contabil după relaţia: Profit impozabil = Venituri realizate din orice sursă – Cheltuielile efectuate ȋn scopul realizării de venituri – Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile 15 După determinarea profitului impozabil (fiscal) se aplică cota de 16% asupra rezultatului supus impunerii. Din rezultatul brut, scăzând sumele repartizate la rezerve legale şi impozitul pe profit se obţine rezultatul net al exerciţiului destinat repartizării. După ȋnchiderea conturilor de venituri şi cheltuieli, repartizarea profitului la rezerve legale şi ȋnregistrarea impozitului pe profit, datele din conturi sunt sistematizate ȋn Cartea mare şi apoi se ȋntocmeşte balanţa de

15

Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 927/23.12.2003, actualizată la data de 06.06.2012 prin Ordonanţa de urgenţă nr. 24/06.06.2012 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 384/07.06.2012, art. 19 16

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

verificare finală, pe baza căreia se elaborează situaţiile financiare anuale. Dacă rezultatul este pierdere, se fac doar operaţiunile referitoare la ȋnchiderea conturilor de venituri şi cheltuieli. D 713.351,44

121

(Cheltuieli totale ale perioadei curente)

Venituri

din

C 725.251,99

(Venituri totale ale perioadei curente)

Sfc = 11.900,55

exploatare

=

Venituri totale – Venituri neimpozabile – Venituri financiare = 725.251,99 – 574.935,52 – 61,12 = 150.255,35 lei Cheltuieli din exploatare = Cheltuieli totale – Cheltuieli aferente veniturilor neimpozabile – Cheltuieli financiare = 713.351,44 – 574.935,52 – 6.632,68 = 131.783,24 lei Rezultat din exploatare = Venituri din exploatare – Cheltuieli de exploatare = 18.472,11 lei Rezultat financiar = Venituri financiare–Cheltuieli financiare = 61,12 – 6.632,68 = - 6.571,56 lei Rezultatul curent = Rezultat din exploatare + Rezultat financiar =18.472,11 – 6.571,56 = 11.900,55 lei = Rezultatul brut Cheltuieli nedeductibile = Cheltuieli cu amenzi/penalităţi + TVA nedeductibilă + Cheltuieli cu protocolul nedeductibile + Cheltuieli cu impozitul pe profit = 3.557,81 lei Profit impozabil = Rezultat brut + Cheltuieli nedeductibile = 15.458,36 lei Impozit pe profit = 153.458,36 x 16% = 2.473 lei Impozitul pe profit calculat şi declarat ȋn cursul anului = 1.660 lei Ȋnregistrarea impozitului pe profit: 691 = 441 813 lei

2.8. Ȋnchiderea conturilor Registrul – jurnal al fiecărui exerciţiu financiar se ȋncheie cu ȋnchiderea conturilor de activ şi de pasiv, prin punerea ȋn funcţiune a contului special 892 “Bilanţ de ȋnchidere”. La sfârşitul acestei operaţiuni, toate conturile din bilanţ sunt soldate. SC Development Training Consulting SRL Iaşi Registrul jurnal nr. 1 Nr. crt.

Data ȋnreg.

Documentul (fel, nr., data)

1 2 3 4

28.12.11 28.12.11 28.12.11 28.12.11

Proces vebal inventar Proces vebal inventar Proces vebal inventar Proces vebal inventar

5 6 7 8 9

28.12.11 30.12.11 30.12.11 31.12.11 31.12.11

Proces vebal inventar F. 14/10.11.2011

Explicaţii Report Plus inventar consumabile Plus inventar casă Lipsă inventar Imputare lipsă Regularizare amortizare Regularizare avans chirie Reg. avans primit Dif. nefav. curs valutar Ȋnchidere cheltuieli

Simbol conturi Debitor Creditor x x 3028 6028 5311 7588 603 303 4282 % 7588 4427 6811 2813 612 471 472 704 665 401 121 % 6022 6024 6028 603

- Pag. 1 Sume Debitor Creditor 116,00 116,00 50,00 50,00 609,80 609,80 756,16 609,80 146,36 500,00 500,00 5298,00 5298,00 1000,00 1000,00 39,14 39,14 710.878,44 6.474,93 1.341,97 25.785,81 17.450,42 17

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII 604 2.529,02 605 5.401,18 611 349,38 612 36.075,79 613 6.047,47 621 35.826,00 623 10.892,36 624 317,44 625 1.717,21 626 5.468,01 627 3.161,28 628 58.577,44 635 7.942,01 641 356.261,00 6451 75.097,00 6452 2.674,00 6453 21.553 6581 186,89 6588 6.669,55 665 2.475,97 666 4.319,92 6811 16.283,39 DE REPORTAT x x 719.247,54 719.247,54

SC Development Training Consulting SRL Iaşi Registrul jurnal nr. 1

- Pag. 2

– Nr. crt.

Data ȋnreg.

Documentul (fel, nr., data)

10

31.12.11

Report Ȋnchidere venituri

11 12

31.12.11 31.12.11

Ȋnchidere cheltuieli Ȋnchidere conturi activ

Explicaţii

Simbol conturi Debitor Creditor x x % 121 704 711 741 7582 7584 7588 766 767 121 691 892 % 117.04 205 2131 2133 214 267 3028 303 332 409 4111 445 4582 461 5121 5311

Sume Debitor Creditor 719.247,54 719.247,54 725.251,99 149.078,22 245.758,28 199.103,15 6.220,00 123.854,09 778,85 67,80 391,60 2.473,00 2.473,00 2.802.353,17 257,47 11.576,16 1.875,81 83.505,58 50.393,00 149,65 66,77 4.471,59 245.758,28 43,16 3.430,00 1.927.673,50 54.323,76 377.781,96 29.488,52 11.557,96 18

13

31.12.11

Total report

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII Ȋnchidere conturi pasiv % 892 2.802.353,17 1012 500,00 106 100,00 1171 61.528,21 121 11.900,55 167 47.807,94 2801 1.865,75 2805 151,74 2813 42.461,79 401 16.576,38 404 36.550,24 421 41.291,00 4311 20.782,00 4312 10.272,00 4313 5.964,00 4314 5.424,00 4371 740,00 4372 492,00 441 813,00 4423 1427,55 444 13.180,00 462 599.382,20 472 1.714.688,85 475 107.183,91 519 61.270,06 x x 7.051.678,87 7.051.678,87

2.9. Elaborarea situaţiilor financiare anuale Utilizând informaţiile obţinute ȋn cadrul lucrărilor premergătoare ȋntocmirii bilanţului, se va proceda la o agregare, structurare, prelucrare şi sistematizare a datelor conţinute ȋn balanţa de verificare primară, ȋn situaţiile financiare anuale. Acestea diferă ca număr de documente şi complexitate ȋn funcţie de criteriile de mărime pe care le ȋndeplinesc. Asftel, conform reglementărilor contabile ȋn vigoare16, persoanele juridice care la data bilanţului depăşesc limitele a două dintre următoarele trei criterii, denumite criterii de mărime: total active 3.650.000 euro, cifră de afaceri netă 7.300.000 euro şi număr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar 50, întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind: bilanţ, cont de profit şi pierdere, situaţia modificărilor capitalului propriu, situaţia fluxurilor de numerar, notele explicative la situaţiile financiare anuale. Persoanele juridice care la data bilanţului nu depăşesc limitele a două dintre criteriile de mărime întocmesc situaţii financiare anuale prescurtate care cuprind: bilanţ prescurtat, cont de profit şi pierdere, note explicative la situaţiile financiare anuale prescurtate. 16

Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 766/01.11.2009, modificat şi completat prin Ordinul nr. 2869/2010 pentru modificarea şi completarea unor reglementări contabile, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 882/28.12.2010, prin Ordinul nr. 2239/2011 pentru aprobarea Sistemului simplificat de contabilitate, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 522/25.07.2011, actualizat la 08.08.2011 prin Ordinul nr. 2382/2011 pentru completarea unor reglementări contabile, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 563/08.08.2011, paragraful 3, alin. 1 19

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Opţional, ele pot întocmi situaţia modificărilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de numerar.

Capitolul III. BILANŢUL CONTABIL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII Poziţia financiară a entităţii este influenţată de resursele economice pe care le deţine, de structura financiară, de lichiditatea şi de solvabilitatea sa, dar şi de capacitatea de a se adapta la modificări ale mediului ȋn care ȋşi desfăşoară activitatea, de schimbări legislative, de modificări ale pieţei pe care activează. Poziţia financiară este reflectată de bilanţ, iar elementele din structura bilanţului legate ȋn mod direct de evaluarea poziţiei financiare sunt activele, datoriile şi capitalul propriu, ȋntre care există următoarea relaţie17: Capital propriu = Active totale – Datorii totale 3.1.

Rolul informaţiilor furnizate de situaţiile financiare anuale şi categoriile de utilizatori

Cadrul general de ȋntocmire şi prezentare a situaţiilor financiare consideră că acestea sunt utile unei game largi de utilizatori, răspunzând necesităţii comune acestora de a se informa cu scopul de: - A lua decizia de a cumpăra, de a vinde sau de a păstra o investiţie de capital; - A evalua capacitatea de gestionare şi răspundere managerială; - A evalua capacitatea ȋntreprinderii de a-şi remunera personalul şi de a-i oferi anumite 17

beneficii; A evalua garanţiile pe care entitatea le poate prezenta pentru creditele acordate; A stabili politicile fiscale; A determina profitul şi dividendele pe care le poate distribui; A elabora şi utiliza date statistice despre venitul naţional; A reglementa activitatea entităţii.

Horomnea, E., Dimensiuni ştiinţifice, sociale şi spirutuale ȋn contabilitate, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 261 20

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Cu toate acestea, situaţiile financiare nu acoperă ȋntregul spectru de informaţii relevante pentru utilizatori, pe de o parte deoarece ȋn mare măsură exprimă efectele financiare ale unor evenimente trecute, iar pe de altă parte, pentru că nu conţin informaţii nonfinanciare. Modificarea poziţiei financiare a entităţii rezultă din informaţiile referitoare la modul de desfăşurare a activităţii de exploatare, de finanţare şi de investiţii ȋn perioada raportată. Utilizatorii informaţiilor furnizate de situaţiile financiare sunt următorii: Investitorii sunt preocupaţi de riscurile inerente tranzacţiilor şi de beneficiile aduse de investiţiile lor; ei au nevoie de informaţii pe care să-şi fundamenteze deciziile cu privire la menţinerea, majorarea, retragerea capitalului investit sau de a manifesta prudenţă ȋn investirea capitalului, dar sunt interesaţi şi de capacitatea entităţii de a plăti dividende. Angajaţii sunt interesaţi de stabilitatea şi de profitabilitatea ȋntreprinderii ȋn care lucrează, dorind să aibă informaţii cu privire la capacitatea acesteia de a-şi remunera salariaţii, de a oferi alte beneficii, oportunităţi profesionale, dar şi pentru siguranţa locului de muncă. Instituţiile de credit (creditorii financiari) sunt interesate de informaţiile oferite de situaţiile financiare pentru fundamentarea deciziilor de a acorda credite, de a le sista sau restricţiona atunci când creditele acordate şi dobânzile aferente nu sunt rambursate la scadenţă. Furnizorii (creditori comerciali) utilizează informaţiile oferite de situaţiile financiare ȋn elaborarea strategiilor de marketing, pentru stabilirea condiţiilor contractuale cu partenerii comerciali, menţinerea sau sistarea livrărilor sau chiar rezilierea contractelor deja ȋncheiate. Clienţii sunt interesaţi de informaţii privind performanţele firmei furnizoare şi continuitatea activităţii acesteia, ȋn special când stabilesc o relaţie contractuală pe termen lung sau dacă activitatea lor este dependentă de existenţa acelui furnizor. Statul şi instituţiile sale utilizează informaţiile furnizate de situaţiile financiare pentru elaborarea strategiilor şi politicilor fiscale, pentru stabilirea sarcinii fiscale, controlul fiscalităţii, pentru stabilirea unor sancţiuni sau pentru adoptarea unor măsuri de constrângere financiară pentru neplata datoriilor fiscale, ca bază de calcul pentru venitul naţional şi pentru stabilirea unor indicatori statistici la nivel macroeconomic. Publicul poate fi interesat de evoluţia activităţii ȋntreprinderii, de tendinţele acesteia ȋn ceea ce priveşte prosperitatea, din prisma atragerii sau migrării forţei de muncă spre segmente mai active sau mai bine remunerate. Managerul utilizează informaţiile oferite de situaţiile financiare pentru “optimizarea funcţiei de producţie, strategii şi tactici ȋn domeniul investiţiilor, strategii de personal, asigurarea principiului prudenţei şi al continuităţii activităţii prin metode de evaluare, utilizarea provizioanelor, sisteme de amortizare; strategia recuperării creanţelor, creşterea gradului de solvabilitate şi autonomie financiară, strategia rambursării datoriilor, ameliorarea imaginii firmei, respectarea riguroasă a clauzelor contractuale ȋncheiate cu partenerii comerciali” 18, situaţiile 18

Horomnea, E., Dimensiuni ştiinţifice, sociale şi spirutuale ȋn contabilitate, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 266 21

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

financiare anuale fiind principalul suport al managerului pentru fundamentarea deciziilor sale economice. 3.2.

Principiile care stau la baza elaborării bilanţului

Obţinerea unei imagini fidele asupra poziţiei financiare a entităţii este posibilă doar cu respectarea unor principii, convenţii sau norme contabile, care “reprezintă enunţuri conceptuale generale utilizate ca sistem de referinţă pentru obţinerea informaţiei contabile, referiroare la situaţia patrimoniului, situaţia financiară şi rezultatul obţinut”.19 Aceste principii sunt: Principiul continuităţii activităţii are la bază presupunerea că entitatea ȋşi va continua activitatea ȋn mod normal, fără a-şi reduce semnificativ activitatea. Dacă administratorii unei entităţi identifică anumite evenimente care pot conduce la incapacitatea acesteia de a-şi continua activitatea, acest fapt va fi prezentat ȋn notele explicative20, oferind explicaţii. Principiul permanenţei metodelor presupune o anumită consecvenţă ȋn aplicarea metodelor de evaluare şi procedurilor contabile, păstrându-se de la un exerciţiu la altul aceleaşi metode de lucru. Dacă totuşi se impune modificarea politicilor contabile, acest lucru trebuie să fie menţionat ȋn notele explicative la situaţiile financiare anuale, făcând şi menţiuni cu privire la efectele produse de aceste modificări asupra situaţiilor financiare anuale ale entităţii. Pentru obţinerea unei imagini cât mai reale asupra poziţiei financiare şi a performanţei unei entităţi este insuficientă cunoaşterea rezultatelor unui singur exerciţiu financiar, analiza financiară realizându-se pe baza comparaţiilor făcute ȋntre rezultatele mai multor exerciţii. Astfel, rezultatele sunt obţinute respectând aceleaşi reguli, folosind aceleaşi metode de evaluare şi respectând aceleaşi politici contabile. 21 Modificările politicilor contabile sunt justificabile ȋn cazul fuziunii, când societatea absorbită aderă la politicile contabile ale societăţii absorbante, ȋn cazul ȋn care noile metode asigură informaţii mai fidele. Principiul prudenţei obligă proprietarul ȋntreprinderii să-şi subestimeze şansele de reuşită ale afacerii sale, promovând o viziune pesimistă asupra patrimoniului. Principiul prudenţei impune luarea ȋn considerare doar a profiturilor obţinute până la data bilanţului, evitarea supraevaluării activelor şi veniturilor şi a subevaluării datoriilor şi cheltuielilor, considerarea tuturor ajustărilor de valoare şi a pierderilor pentru depreciere oricare ar fi rezultatul exerciţiului financiar, considerarea tuturor datoriilor şi obligaţiilor apărute ȋn cursul exerciţiului financiar, chiar dacă acest lucru devine evident ȋntre data ȋnchiderii exerciţiului şi data ȋntocmirii bilanţului.

19

Horomnea, E., Tabără, N., Budugan, D., Georgescu, I., Beţianu, L., Bazele contabilităţii. Concepte. Modele. Aplicaţii, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008, pag. 58 20 Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările şi completările ulterioare, paragraful 38 21 Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 30 22

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Principiul independenţei exerciţiului este corelat cu principiul continuităţii şi are la bază delimitarea ȋn timp a cheltuielilor şi veniturilor pe măsura angajării lor şi trecerea acestora la rezultatul exerciţiului la care se referă, iar tranzacţiile şi operaţiile economice se consideră ȋn momentul producerii lor şi nu al decontării; “practic, independenţa exerciţiilor este consecinţa organizării unei contabilităţi de angajamente şi nu de casă.”22 Exerciţiul financiar clasic coincide cu anul calendaristic23, excepţie făcând primul şi ultimul an de activitate. Principiul intangibilităţii presupune existenţa unei concordanţe perfecte ȋntre bilanţul de ȋnchidere al unui exerciţiu financiar şi bilanţul de deschidere al exerciţiului financiar următor, lucru care vizează continuitatea şi coerenţa informaţiei contabile. Principiul evaluării separate a elementelor de active şi de datorii impune evaluarea separată a componentelor elementelor de active şi de datorii. Principiul necompensării interzice orice compensare ȋntre elementele de active şi datorii, ȋntre venituri şi cheltuieli. Astfel ȋn bilanţ vor fi prezentate toate elementele de activ, de datorii şi capitaluri proprii, iar ȋn contul de profit şi pierdere toate veniturile şi cheltuielile.24 Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului presupune reflectarea ȋn contabilitate a tranzacţiilor şi evenimentelor ȋn concordanţă cu realitatea lor economică, nu numai cu forma lor juridică, fiind numit şi “principiul primordialităţii realităţii asupra formei”.25 Principiul pragului de semnificaţie prevede faptul că valoarea elementelor de bilanţ şi de cont de profit şi pierdere care sunt precedate de cifre arabe poate fi combinată dacă aceasta reflectă o sumă nesemnificativă sau combinarea acestor valori oferă un grad mai mare de claritate, ȋnsă elementele combinate vor fi prezentate separat ȋn notele explicative. 3.3. Bilanţul contabil Bilanţul este document contabil de sinteză, care prezintă elementele de activ, datorii şi capital propriu ale entităţii atât la sfârşitul exerciţiului financiar, cât şi ȋn alte situaţii prevăzute de lege.26 Conţinutul infomaţional al bilanţului este unul deosebit de cuprinzător şi de complex, iar dacă avem ȋn vedere toate condiţiile foarte riguroase de ȋntocmire şi de conţinut, putem aprecia că este un tablou sintetic de informaţii, o oglindă a activităţii unităţii patrimoniale, un model economic şi un instrument de control al gestiunii, furnizând un bogat material pentru analiza şi studierea situaţiei entităţii.

22

Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 32 Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 927/23.12.2003, cu modificările şi completările ulterioare, art. 16 24 Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările şi completările ulterioare, paragraful 45 25 Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 33 26 Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările şi completările ulterioare, paragraf 20, alin. 1 23 23

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

3.3.1. Criterii de recunoaştere a elementelor de activ, capitaluri proprii şi datorii Recunoaşterea reprezintă procesul ȋncorporării ȋn bilanţ a unui element care ȋndeplineşte criteriile de recunoaştere: a) este probabil ca orice beneficiu economic viitor să iasă sau să intre din/ȋn ȋntreprindere; b) elementul are o valoare sau un cost care pot fi evaluate ȋn mod credibil. Prin beneficii economice ȋnţelegem potenţialul de a contribui direct sau indirect la fluxul de numerar sau echivalente de numerar pentru ȋntreprindere, fie sub forma sporirii intrărilor de numerar, fie sub forma reducerii ieşirilor de numerar. Procesul de recunoaştere implică descrierea ȋn cuvinte a elementului de activ, datorie sau capital propriu recunoscut, precum şi asocierea unei anumite sume şi includerea acesteia ȋn totalul bilanţului.27 Ȋn evaluarea ȋndeplinirii criteriilor de recunoaştere ȋn bilanţ a elementelor de activ, datorii şi capitaluri proprii trebuie să se ţină cont de pragul de semnificaţie. Probabilitatea realizării unui beneficiu economic viitor. Conceptul de probabilitate este legat direct de gradul de incertitudine ȋn realizarea unui beneficiu economic viitor asociat unui element din bilanţ. Astfel, dacă este probabilă ȋncasarea de către entitate a unei creanţe, atât timp cât nu există dovezi care să demonstreze contrariul, se justifică recunoaşterea acelei creanţe ca activ. “Ȋn cazul unei diversităţi mari a creanţelor, totuşi va fi considerată normală probabilitatea apariţiei unui grad de neȋncasare şi, prin urmare, reducerea prognozată a beneficiului economic va fi ȋnregistrată drept cheltuială.”28 Evaluarea gradului de incertitudine a beneficiilor economice viitoare ţine cont de informaţiile disponibile la momentul ȋntocmirii situaţiilor financiare. Credibilitatea evaluării. Ȋn multe situaţii, costul sau valoarea trebuie estimate, iar acest lucru trebuie să se facă ȋntr-un mod rezonabil, aspect esenţial pentru credibilitatea informaţiilor furnizate de situaţiile financiare anuale. Dacă este imposibilă estimarea rezonabilă a unui element, acesta nu va fi recunoscut ȋn bilanţ. Dacă la un anumit moment, un element nu mai ȋndeplineşte criteriile de recunoaştere, poate fi recunoscut mai târziu, ca urmare a unor evenimente ulterioare. Dacă recunoaşterea existenţei acestuia este esenţială pentru evaluarea poziţiei financiare a entităţii, se recomandă prezentarea lui ȋn notele explicative la situaţiile financiare.29 Recunoaşterea activelor are loc doar dacă sunt ȋndeplinite condiţiile de recunoaştere. Un activ nu va fi recunoscut ȋn bilanţ atunci când este improbabil ca ieşirea de numerar să genereze beneficii economice viitoare, dar acest fel de tranzacţie va avea ca efect o cheltuială recunoscută ȋn contul de profit şi pierdere. Acest lucru nu trebuie privit ca expresia unui management defectuos sau efectuarea unei cheltuieli ȋn alt scop decât cel al obţinerii beneficiului 27

Dumitrean, E., Contabilitate financiară, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008, pag. 408 Horomnea, E., Dimensiuni ştiinţifice, sociale şi spirituale ȋn contabilitate, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 388 29 Dumitrean, E., Contabilitate financiară, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008, pag. 409 24 28

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

economic. Explicaţia rezidă ȋn faptul că “gradul de siguranţă privind obţinerea unui beneficiu ȋntr-o perioadă contabilă ulterioară este insuficient pentru a garanta recunoaşterea unui activ.”30 Recunoaşterea datoriilor. Ȋn ȋnţelesul reglementărilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene, datoria reprezintă o obligaţie actuală a entităţii ce decurge din evenimente trecute şi prin decontarea căreia se aşteptă să rezulte o ieşire de resurse care încorporează beneficii economice. Ȋn practică nu sunt recunoscute ȋn general, ca datorii, obligaţii rezultate din contracte ȋn care nu au fost ȋncă respectate clauzele contractuale, ca de exemplu datorii pentru stocuri comandate, dar neprimite ȋncă. Aceste obligaţii pot fi totuşi considerate datorii şi pot fi recunoscute ȋn bilanţ dacă ȋndeplinesc criteriile de recunoaştere, dar acest lucru implică şi recunoaşterea activelor sau cheluielilor aferente. Recunoaşterea capitalurilor proprii. Capitalul propriu reprezintă interesul rezidual al acţionarilor sau asociaţilor ȋn activele unei entităţi după deducerea tuturor datoriilor sale. 3.3.2. Reguli de evaluare a elementelor prezentate ȋn bilanţ Evaluarea elementelor patrimoniale prezintă o importanţă deosebită pentru reflectarea reală ȋn bilanţ a patrimoniului şi a rezultatului obţinut. Conform opiniei lui Passow, “ȋn evaluarea activului şi a datoriilor stă nu numai cea mai grea, ci şi cea mai importantă problemă a esenţei bilanţului”. Evaluarea reprezintă cuantificarea şi măsurarea ȋn expresie valorică a mijloacelor materiale, a creanţelor şi obligaţiilor, a costurilor, a rezultatelor fiecărei operaţii şi tranzacţii economice. Elementele prezentate ȋn situaţiile financiare anuale se evaluează, ȋn general, pe baza principiului costului de achiziţie sau al costului de producţie.31 Evaluarea elementelor din bilanţ se realizează cu respectarea următoarelor reguli: La data intrării ȋn entitate, bunurile sunt evaluate şi ȋnregistrate ȋn contabilitate la valoarea de intrare, care se stabileşte după cum urmează32: a) La cost de achiziţie, pentru bunurile procurate cu titlu oneros; b) La cost de producţie, pentru bunurile produse ȋn entitate; c) La valoarea de aport, care se stabileşte ȋn urma evaluării, pentru bunurile care reprezintă aport la capitalul social al entităţii; d) La valoarea justă, pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere. Evaluarea la inventar şi prezentarea elementelor ȋn bilanţ. Ȋn vederea ȋntocmirii situaţiilor financiare anuale, entităţile procedează la inventarierea şi evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii. Situaţiile financiare anuale reflectă valoarea contabilă a acestor elemente, pusă de acord cu rezultatele inventarierii. Conform prevederilor ordinului ministrului finanţelor publice nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor 30

Horomnea, E., Dimensiuni ştiinţifice, sociale şi spirituale ȋn contabilitate, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 389 31 Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările şi completările ulterioare, paragraful 49 32 Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările şi completările ulterioare, paragraful 50 25

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

contabile conforme cu directivele europene, valoarea contabilă a unui activ reprezintă valoarea la care acesta este recunoscut după deducerea amortizării acumulate, pentru activele amortizabile şi după ce se deduc ajustările acumulate din depreciere sau pierdere de valoare. La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se aplică principiul prudenţei, potrivit căruia se va ţine seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare. Evaluarea imobilizărilor corporale şi necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar, care se stabileşte în funcţie de utilitatea bunului, de starea acestuia şi de preţul pieţei. Sunt supuse evaluării şi imobilizările în curs de execuţie. Corectarea valorii imobilizărilor necorporale şi corporale şi aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectuează, în funcţie de tipul de depreciere existentă, fie prin înregistrarea unei amortizări suplimentare, atunci când se constată o depreciere ireversibilă, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustărilor pentru depreciere, atunci când se constată o depreciere reversibilă a acestora. Activele de natura stocurilor se evaluează la valoarea lor contabilă, mai puţin ajustările pentru depreciere constatate. Acestea se constată inclusiv pentru stocurile fără mişcare. Dacă valoarea contabilă a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminuează până la valoarea realizabilă netă, prin constituirea unei ajustări pentru depreciere. Prin valoare realizabilă netă a stocurilor se înţelege preţul de vânzare estimat care se poate obţine pe parcursul desfăşurării normale a activităţii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, dacă este cazul, şi costurile estimate necesare vânzării. Evaluarea la inventar a creanţelor şi a datoriilor se face la valoarea lor probabilă de ȋncasare, respectiv de plată. Diferenţele constatate ȋn minus ȋntre valoarea de inventar stabilită la inventariere şi valoarea contabilă a creanţelor sunt ȋnregistrate ȋn contabilitate pe seama ajustărilor pentru deprecierea creanţelor. Pentru creanţele incerte se constituie ajustări pentru pierdere de valoare. Evaluarea creanţelor şi a datoriilor exprimate în valută şi a celor cu decontare în lei în funcţie de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României, valabil la data încheierii exerciţiului financiar. În scopul prezentării în bilanţ, valoarea creanţelor, astfel evaluate, se diminuează cu ajustările pentru pierdere de valoare. Pentru elementele de natura datoriilor, diferenţele constatate în plus între valoarea de inventar şi valoarea contabilă se înregistrează în contabilitate, pe seama elementelor corespunzătoare de datorii. Capitalurile proprii rămân evidenţiate la valorile din contabilitate. Elementele monetare exprimate în valută se evaluează şi se prezintă în situaţiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României şi

26

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

valabil la data încheierii exerciţiului financiar, diferenţele favorabile sau nefavorabile de curs valutar fiind ȋnregistrate ca venituri, respectiv cheltuieli din diferenţe de curs valutar. Evaluarea la ieşirea din entitate. La data ieşirii din entitate, bunurile sunt evaluate şi se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau la valoarea la care sunt ȋnregistrate ȋn contabilitate: valoarea reevaluată pentru imobilizările corporale reevaluate sau valoarea justă pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată. Activele constatate minus la inventariere se scot din evidenţa contabilă a entităţii la data la care s-a constatat lipsa lor. La scoaterea din evidenţă a activelor se reiau la venituri ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora. 3.3.3. Structura şi conţinutul bilanţului Ȋn

conformitate

cu

prevederile

Ordinului

ministrului

finanţelor

publice

nr.

3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările şi completările ulterioare, bilanţul structurează elementele de active, datorii şi capital propriu după natură şi lichiditate, respectiv după natură şi exigibilitate, astfel: A. ACTIVE IMOBILIZATE, denumite şi imobilizări, sunt activele generatoare de beneficii şi deţinute pe o perioadă mai mare de un an, caracterizate prin faptul că “nu se consumă de la prima utilizare, participă la mai multe cicluri de exploatare şi ȋşi transmit treptat valoarea asupra bunurilor, lucrărilor sau serviciilor la a căror realizare au contribuit” 33, nefiind supuse comercializării. Ȋn bilanţ, activele imobilizate sunt structurate pe trei subgrupe: I. Imobilizările necorporale sunt reprezentate de acele active identificabile, nemonetare, neconcretizate ȋn bunuri fizice, deţinute de entitate pentru a fi utilizate ȋn procesul de producţie sau de furnizare de bunuri şi servicii, pentru a fi ȋnchiriate terţilor sau ȋn scop administrativ. II. Imobilizările corporale, denumite şi imobilizări materiale, sunt reprezentate de activele deţinute de entitate pentru a fi utilizate ȋn producţia de bunuri şi prestarea de servicii, pentru a fi ȋnchiriate terţilor sau ȋn scop administrativ, cu utilizare ȋndelungată. III. Imobilizările financiare sunt reprezentate de investiţiile constând ȋn titluri sau nu, realizate pe termen mai mare de un an, pentru a exercita un control semnificativ asupra gestiunii unei entităţi finanţate sau pentru a realiza venituri financiare: dividende, dobânzi. Active imobilizate (total) ȋnsumează ȋn bilanţ valoarea tuturor imobilizărilor deţinute de entitate: imobilizări necorporale, imobilizări corporale şi imobilizări financiare. B. ACTIVELE CIRCULANTE sunt denumite şi active curente sau valori circulante şi sunt reprezentate de activele: 33

Horomnea, E., Tabără, N., Budugan, D., Georgescu, I., Beţianu, L., Bazele contabilităţii. Concepte. Modele. Aplicaţii, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008, pag. 188 27

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

-

achiziţionate sau produse pentru consum propriu, pentru a fi vândute sau consumate ȋn decursul unui ciclu de exploatare;

-

deţinute, ȋn principal, ȋn scopul tranzacţionării;

-

care se aşteaptă să fie realizate ȋn termen de 12 luni de la data bilanţului;

-

reprezentate de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.34 Activele circulante sunt caracterizate printr-o viteză de rotaţie mare. Ȋn bilanţ sunt structurate

pe următoarele posturi: stocuri, creanţe, investiţii pe termen scurt, casa şi conturi la bănci. I. Stocurile sunt reprezentate de activele circulante destinate vânzării ȋn aceeaşi stare sau după prelucrare ȋn procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii, incluzând şi activele cu ciclu lung de fabricaţie, destinate vânzării (ansambluri de locuinţe). Ȋn cadrul posturilor de stocuri, valoarea de intrare a elementelor de stoc “se corectează ȋn plus sau ȋn minus cu diferenţele de preţ aferente din care se scade valoarea ajustărilor pentru depreciere existente, iar ȋn cazul mărfurilor evidenţiate la preţ de vânzare cu amănuntul şi valoarea taxei pe valoare adăugată neexigibilă.”35 II. Creanţele (Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare element) reflectă drepturile unităţii faţă de terţi, care vor fi decontate ȋntr-o perioadă de până la un an. Din valoarea de intrare a creanţelor se scad ajustările pentru depreciere constituite. III. Investiţiile pe termen scurt sunt “rezultatul plasării excedentelor de trezorerie pe o perioadă de până la un an”36. Acestea sunt reprezentate sau nu prin titluri de valoare negociabile achiziţionate pentru a fi vândute ȋn viitorul apropiat, pentru obţinerea unor venituri financiare (dobânzi, dividende, câştiguri din diferenţa favorabilă obţinută la vânzare). IV. Casa şi conturi la bănci oferă informaţii cu privire la lichidităţi şi echivalente ale acestora, reflectate de casă şi conturile la bănci, reflectând disponibilităţile existente ȋn conturi la bănci ȋn lei, ȋn valută, cecuri de ȋncasat, sume ȋn curs de decontare, numerar ȋn casieria entităţii, alte valori, lichidităţile din conturi de acreditive, avansuri de trezorerie acordate şi nedecontate. Activele circulante (total) ȋnsumează ȋn bilanţ valoarea stocurilor, creanţelor, investiţiilor financiare pe termen scurt şi disponibilităţilor entităţii. C. CHELTUIELILE ÎN AVANS sunt reprezentate de cheltuielile plătite anticipat (cheltuieli cu reparaţiile capitale neprevizibile, reparaţii curente şi revizii tehnice, abonamente, chirii), aferente exerciţiului următor. Reflectarea cheltuielilor ȋn avans se face ca urmare a aplicării principiilor continuităţii activităţii, independenţei exerciţiilor şi prudenţei. 34

Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările şi completările ulterioare, paragraful 147 35 Toma, C. , Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 397 36 Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 397 28

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN sunt cunoscute sub denumirea de datorii pe termen scurt sau datorii curente. Această structură din bilanţ reflectă resursele străine de care entitatea beneficiază pentru o perioadă mai mică de un an pentru finanţarea activităţii sale. E. ACTIVE CIRCULANTE NETE/DATORII CURENTE NETE reprezintă rezultatul ȋnsumării valorii activelor circulante la care se adaugă cheltuielile ȋn avans, din care se scade suma datoriilor pe termen scurt cu veniturile ȋn avans. F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE reprezintă suma dintre valoarea activelor imobilizate şi activele circulante nete/datoriile curente nete. G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN. Această structură din bilanţ reflectă resursele străine de care entitatea beneficiază pentru o perioadă mai mare de un an pentru finanţarea activităţii sale. H. PROVIZIOANELE sunt resurse destinate să acopere datoriile a căror natură este clar definită şi care la data bilanţului este probabil să existe sau este cert că vor exista, dar care sunt incerte din punct de vedere al valorii sau al datei la care vor apărea, fiind de fapt datorii cu exigibilitate sau valoare incertă.37 I. VENITURILE ÎN AVANS reprezintă sumele ȋncasate ȋn avans sau creanţele generate de vânzarea unor bunuri sau prestaţii care nu afectează rezultatul exerciţiului: venituri ȋncasate anticipat din chirii, abonamente, locaţii de gestiune, prime de asigurare, venituri de realizat la vânzările de mărfuri cu plata ȋn rate şi partea din valoarea subvenţiilor pentru investiţii care urmează să fie trecute la venituri. 38 Ȋn bilanţ, acestea sunt structurate pe următoarele posturi: 1. Subvenţii pentru investiţii 2. Venituri ȋnregistrate ȋn avans – total, din care: - Sume de reluat ȋntr-o perioadă de până la un an - Sume de reluat ȋntr-o perioadă mai mare de un an - Fond comercial negativ. J. CAPITALUL ŞI REZERVELE reprezintă drepturile proprietarilor asupra activelor entităţii după deducerea tuturor datoriilor. Acestea sunt dobândite prin aport la capital şi prin autofinanţare, fiind prezentate ȋn bilanţ pe următoarele subgrupe: I. Capitalul este reprezentat de capitalul subscris, care va fi prezentat distinct ȋn capital subscris vărsat şi capital subscris nevărsat sau de patrimoniul regiei, funcţie de forma juridică a entităţii, fiind prezentat ȋn bilanţ pe următoarele posturi: 37

Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3055/29.10.2009 pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, cu modificările şi completările ulterioare, paragrafele 218 – 220 38 Toma, C., Contabilitate financiară, EdituraTipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 399 29

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

1. Capital subscris vărsat 2. Capital subscris nevărsat 3. Patrimoniul regiei II. Primele de capital sunt reprezentate de execedentul dintre valoarea de emisiune şi valoarea nominală a acţiunilor sau părţilor sociale. Primele de capital pot fi: prime de emisiune, prime de fuziune/divizare, prime de aport, prime de conversie a obligaţiunilor ȋn acţiuni. III. Rezervele din reevaluare sunt reprezentate de plusul de valoare stabilit cu prilejul reevaluării activelor de natura imobilizărilor corporale. IV. Rezervele sunt resurse constituite din profit sau din alte surse autorizate de lege, aflate la dispoziţia entităţii o perioadă mare de timp, care au rolul de a proteja capitalul ȋmpotriva pierderilor sau pot avea alte destinaţii, conform prevederilor legale. Acţiunile proprii sunt reprezentate de titluri de capital care au fost emise anterior şi răscumpărate, aflate ȋn posesia entităţii. Câştigurile legate de instrumentele de capitaluri proprii reprezintă diferenţa dintre preţul de vânzare al instrumentelor de capitaluri proprii şi valoarea lor de răscumpărare, respectiv ȋntre valoarea nominală a instrumentelor anulate şi valoarea lor de răscumpărare. Piederile legate de instrumentele de capitaluri proprii reprezintă diferenţa dintre valoarea lor de răscumpărare a instrumentelor de capitaluri proprii şi preţul lor de vânzare, respectiv ȋntre valoarea de răscumpărare a instrumentelor anulate şi valoarea lor nominală. V. Profitul sau pierderea reportat(ă) reflectă rezultatele exerciţiilor financiare anterioare, reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită. VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar se stabileşte ca diferenţă ȋntre mărimea veniturilor şi mărimea cheltuielilor ȋnregistrate, cumulate de la ȋnceputul exerciţiului financiar. Constituie “expresia sintetică a eficienţei economice ȋnregistrată de entitate pe parcursul exerciţiului care se ȋncheie”39, eficienţă concretizată ȋn profit, dacă veniturile depăşesc cheltuielile şi pierdere ȋn situaţia inversă. Repartizarea profitului reflectă sumele repartizate din profit ȋn cursul exerciţiului financiar, conform prevederilor legale. Capitaluri proprii – total ȋnsumează ȋn bilanţ valoarea capitalului, primelor de capital, rezervelor din reevaluare, rezervelor, câştigurilor legate de instrumentele de capitaluri proprii, profitului reportat şi curent, din care se scade valoarea acţiunilor proprii, pierderile legate de instrumentele de capitaluri proprii, piederile reportate şi curente şi repartizările din profit.

39

Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011, pag. 400 30

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Patrimoniul public reflectă mărimea capitalurilor aflate la dispoziţia companiilor şi societăţilor naţionale. Capitaluri – total ȋnsumează capitalurile proprii cu patrimoniul public. 3.4. Rolul bilanţului ȋn reflectarea poziţiei financiare a entităţilor Cadrul general privind ȋntocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare abordează poziţia financiară a entităţii pe trei paliere: -

Resursele economice pe care le controlează entitatea;

-

Structura financiară, care cuantifică datoriile şi capitalurile proprii ale entităţii;

-

Lichiditatea, solvabilitatea şi capacitatea entităţii de a se adapta la schimbările mediului ȋn care activează.40 Ȋn formulă simplificată, poziţia financiară a entităţilor este reflectată de capitalurile

proprii, determinate ca diferenţă ȋntre active şi datorii; pe baza analizei poziţiei financiare se evaluează capacitatea entităţii de a genera trezorerie, se anticipează nevoia şi şansele de creditare, capacitatea de a repartiza profiturile şi de a distribui dividende şi de a-şi onora angajamentele financiare scadente. Poziţia financiară a entităţii este un indicator specific contabilităţii anglo-saxone, “ştiut fiind faptul că şi normele contabile internaţionale sunt de origine anglo-saxonă, iar termenul de patrimoniu este utilizat ȋn contabilitatea ţărilor de drept latin”41. Studiile referitoare la cele două concepte, patrimoniu şi poziţie financiară relevă faptul că ȋntre cele două nu se poate pune semn de echivalenţă. Astfel, poziţia financiară se referă la situaţia netă a entităţii, adică la capitalul propriu (total active minus datorii), ȋn timp ce patrimoniul entităţii cuprinde toate bunurile, drepturile şi obligaţiile acesteia. Bilanţul permite ȋn primul rând efectuarea unei analize statice. Aceasta permite determinarea structurii financiare, astfel ȋncât se poate aprecia echilibrul financiar al entităţii. Literatura de specialitate prezintă două abordări ȋn ceea ce priveşte analiza bilanţului: o analiză pe verticală, care vizează structura activului şi structura pasivului (datoriilor şi capitalurilor proprii) şi o analiză pe orizontală, caz ȋn care se urmăreşte echilibrul ȋntre active, datorii şi capitaluri proprii, totodată analiza pe orizontală presupunând o analiză comparativă pe ani. Informaţiile furnizate de bilanţ sunt utile atât prin prisma faptului că prezintă serii de date aferente anului curent şi anului anterior, dar şi al faptului că servesc pentru analiza comparativă şi pentru calculul previzional. Astfel, informaţiile din bilanţ sunt utilizate ȋn analiza economicofinanciară pentru aprecierea solvabilităţii entităţii, pentru aprecierea riscurilor cu care se 40

Berheci, M., Valorificarea raportărilor financiare. Sinteze contabile: teorie, analize, studii de caz, Editura CECCAR, Bucureşti, 2010, pag. 313 41 Berheci, M., Valorificarea raportărilor financiare. Sinteze contabile: teorie, analize, studii de caz, Editura CECCAR, Bucureşti, 2010, pag. 314 31

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

confruntă, pentru evaluarea ei ȋn vederea lichidării sau vânzării, pentru identificarea structurii financiare, pentru aprecierea flexibilităţii entităţii faţă de schimbările mediului extern. Poziţia financiară este influenţată de o serie de factori: factori tehnico-economici, factori juridici, factori strategici şi factori conjuncturali, iar incidenţa acestora poate fi măsurată ȋn termeni monetari. Structura activelor, natura relaţiilor stabilite cu partenerii externi, mărimea entităţii, strategia adoptată de entitate, precum şi factorii conjuncturali au influenţă marcantă asupra poziţiei financiare a entităţii. Analiza poziţiei financiare a entităţii răspunde ȋn principal următoarelor probleme: analiza ratelor de structură, analiza indicatorilor echilibrului financiar, analiza lichidităţii şi solvabilităţii, modelarea indicatorilor de gestiune, precum şi analiza tablourilor fluxurilor de trezorerie. Ȋn acest sens, bilanţul oferă informaţiile necesare pentru determinarea diferitelor rate de structură, care exprimă, de regulă, ponderea diferitelor elemente ȋn totalul lor şi care permit aprecierea capacităţii entităţii de a-şi adapta strategiile şi politicile de exploatare, investiţii şi finanţare la modificările mediului ȋn care-şi desfăşoară activitatea. Astfel, valori mari ale ratei activelor imobilizate, specifice ȋntreprinderilor din domeniul industriei reflectă receptivitatea la schimbările tehnologice şi promovarea unor politici de investiţii, pentru ȋnlocuirea, creşterea şi modernizarea echipamentelor şi utilajelor. Diminuări ale ratei activelor imobilizate se pot datora fie adoptării unei politici de dezinvestiţii, conducerea optând pentru ȋnstrăinarea activelor pentru acoperirea nevoilor şi plata datoriilor, fie datorită amortizării lor sau reevaluării activelor. Scăderea drastică a ratei activelor imobilizate pe perioada analizată poate influenţa decizia băncilor de a acorda credite, datorită incapacităţii entităţii de a garanta sumele ȋmprumutate. Ratele de structură ale pasivului indică compoziţia resurselor de finanţare, oferind informaţii despre gradul de stabilitate financiară a entităţii. Astfel, rata ȋndatorării globale exprimă gradul de dependenţă faţă de resursele financiare provenite de la terţi, fiind considerat un indicator al riscului la care este expusă entitatea, dat fiind faptul că remunerarea creditorilor este prioritară. Analizând dinamica indicatorului, scăderea valorii acestuia indică o situaţie favorabilă, fiind o măsură a autonomiei financiare a entităţii, datorită creşterii datoriilor totale ȋntr-un ritm mai lent decât cel al creşterii pasivului total. Pe de altă parte, creşterea gradului de ȋndatorare globală poate avea efect pozitiv ȋn condiţiile manifestării efectului de levier financiar sau când cresc datoriile pe termen scurt datorită obţinerii unor termene de plată mai relaxate către furnizori. Determinarea capacităţii de ȋndatorare a entităţii este utilă ȋn alegerea politicii de finanţare, ȋn sensul că se iau decizii cu privire la modalitatea de contractare a creditelor. Rata autonomiei financiare exprimă măsura ȋn care entitatea dispune de resurse financiare cu caracter permanent, ceea ce conferă un grad ridicat de siguranţă şi permite creşterea 32

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

gradului de ȋndatorare; o pondere mare a capitalurilor permanente conferă independenţă financiară, neprezentând un risc pentru bancă ȋn condiţiile contractării unui credit. Analiza statică a bilanţului financiar este utilă ȋn aprecierea riscului de insolvabilitate a entităţii, prin punerea faţă ȋn faţă a activului cu pasivul, reflectând echilibrul financiar al entităţii: echilibrul financiar pe termen lung, stabilit ȋntre resursele permanente şi necesarul permanent de finanţat, echilibrul financiar pe termen scurt, punând ȋn relaţie resursele temporare cu necesarul temporar de finanţat şi echilibrul financiar global. Ȋn acest context, bilanţul este util pentru a aprecia măsura ȋn care se respectă principiul financiar conform căruia necesarul permanent se acoperă din resursele permanente şi necesarul temporar din resursele temporare. Studiind echilibrul financiar prin compararea grupelor din activul bilanţier cu grupele din pasivul bilanţier se obţin informaţii cu privire la fondul de rulment, necesarul de fond de rulment şi trezoreria netă. Dacă resursele permanente depăşesc necesarul permanent de finanţat ȋnseamnă că entitatea dispune de un excedent de resurse permanente denumit fond de rulment, care are caracterul unei marje de siguranţă42, conferind entităţii independenţă financiară faţă de creditori. Bilanţul oferă informaţii cu privire la echilibrul financiar şi prin intermediul necesarului de fond de rulment, care ţine seama de structura activelor şi pasivelor curente şi de raportul lichiditate/exigibilitate dintre ele, apreciind necesarul de fond de rulment prin compararea necesarului temporar, mai puţin activele de trezorerie, cu resursele temporare, mai puţin pasivele de trezorerie. Informaţiile furnizate sunt utile pentru a reflecta necesarul de resurse temporare şi pentru a estima măsura ȋn care lichiditatea ȋntreprinderii este garantată pe termen scurt. Ȋn cazul ȋn care necesarul de fond de rulment este neutru, indică de fapt un echilibru fragil, deoarece orice situaţie neprevăzută care modifică structura activelor şi a pasivelor curente destabilizează acest echilibru. Este de dorit să se obţină valori negative ale necesarului de fond de rulment, care sunt un semn al surplusului de resurse temporare comparativ cu necesarul temporar de finanţat. Trezoreria netă, reflectată de bilanţ prin prisma activelor şi pasivelor de trezorerie este expresia excedentului de disponibilităţi rezultat din evoluţia curentă a operaţiunilor de ȋncasări şi plăţi ce se derulează ȋn cursul unui exerciţiu financiar. “Lipsa trezoreriei este o sursă permanentă de riscuri pentru ȋntreprindere. Nelimitarea riscului lipsei de trezorerie se reflectă negativ asupra rentabilităţii ȋntreprinderii, situaţie care dacă persistă pe termen lung este considerată un simptom al riscului de faliment.”43 Echilibrul financiar se apreciază şi prin corelarea resurselor permanente şi a necesarului permanent de finanţat (ratele de acoperire financiară) pe de o parte cu resursele temporare şi necesarul temporar de finanţat (ratele de lichiditate) pe de altă parte. Bilanţul oferă informaţii cu privire la rapiditatea cu care capitalul investit se transformă ȋn bani, 42 43

Mironiuc, M., Analiză economico-financiară, Editura Universităţii “Al. I. Cuza” Iaşi, 2012, pag. 33 Mironiuc, M., Analiză economico-financiară, Editura Universităţii “Al. I. Cuza” Iaşi, 2012, pag. 39 33

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

prin intermediul ratelor de rotaţie, precum şi informaţii relevante referitoare la gradul de ȋndatorare şi de dependenţă faţă de terţi, prin intermediul ratelor de solvabilitate. Finanţatorii sunt interesaţi să cunoască riscurile la care sunt expuse entităţile pe care le finanţează. Ei utilizează informaţiile din bilanţ pentru a aprecia acest risc, pentru a aprecia bonitatea entităţii pe care o finanţează prin prisma a două aspecte: al lichidităţii (al solvabilităţii pe termen scurt, adică al capacităţii de a face faţă pe termen scurt datoriilor scadente ȋn mai puţin de un an) şi al solvabilităţii pe termen mediu şi lung (al solidităţii patrimoniale).

CONCLUZII ŞI PROPUNERI Ȋn urma documentării realizate la Development Training Consulting SRL ȋn vederea realizării lucrării de licenţă cu tema “Bilanţul şi poziţia financiară a entităţii” am identificat unele aspecte pozitive, dar şi neajunsuri care vor face obiectul unor propuneri de ȋmbunătăţire. Ȋn cadrul SC Development Training Consulting SRL se constată o creştere a volumului activităţii firmei pe perioada analizată, creştere ce se regăseşte atât ȋn cifra de afaceri, care reflectă volumul serviciilor prestate, cât şi la nivelul veniturilor din subvenţii pentru exploatare şi venituri din subvenţii pentru investiţii provenite din cele două proiecte cu finanţare europeană pe care societatea le implementează. La nivelul exerciţiului financiar 2011, valoarea tranzacţiilor efectuate, solicitate la rambursare şi validate ȋn cadrul unui singur proiect a depăşit cu aproximativ 200% cifra de afaceri. De asemenea, resursele umane specializate de care societatea dispune, precum şi cultura organizaţională a acesteia sunt factori pozitivi care contribuie la dezvoltarea şi creşterea competitivităţii sale. Dotările cu aparatură şi echipamente pe care entitatea le deţine permit desfăşurarea activităţii economice ȋn condiţii optime şi generarea de beneficii economice care dau societăţii posibilitatea de remunerare a capitalului ȋmprumutat şi de a-şi onora angajamentele la scadenţă. Capitalurile proprii, ȋn creştere pe toată perioada analizată, pun ȋn evidenţă resursele stabile pe care societatea le are la dispoziţie. Simultan cu creşterea capitalurilor proprii se constată o creştere mare a datoriilor, atât pe seama creditelor contractate de la bancă şi a contractului de leasing financiar aflat ȋn derulare, dar mai ales pe seama sumelor ȋmprumutate de la asociaţi ȋn vederea asigurării de numerar pentru implementarea proiectelor cu finanţare europeană pe care societatea le are ȋn derulare. Creşterea datoriilor totale are influenţă negativă asupra ratei solvabilităţii şi a gradului de ȋndatorare globală, ȋn timp ce rata lichidităţii generale a avut o evoluţie favorabilă, ceea ce ȋnseamnă că entitatea are capacitatea de a-şi acoperi datoriile pe termen scurt din activele circulante. Cu toate acestea, ȋn luna mai 2012, ȋn contextul 34

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

prelungirii liniei de credit de care societatea beneficiază din partea băncii, poziţia financiară a entităţii a fost apreciată favorabil, deoarece la evaluarea riscului nu s-a ţinut cont doar de cifra de afaceri, ci s-au luat ȋn considerare fluxurile de numerar generate şi rulajele din conturile deschise la bancă. SC Development Training Consulting SRL adoptă o politică de marketing centrată pe produs deoarece compania se diferențiază de competitori prin serviciile de calitate pe care le oferă. Având avantajul calității, SC Development Training Consulting SRL poate cu ușurință să pună produsul în centrul mixului de marketing și își dezvoltă strategia în jurul acestei componente esențiale. Politica de marketing orientată spre produs se îmbină cu activități promoționale neagresive care contribuie la fidelizarea clienților vechi, la atragerea de clienți noi, dar și la promovarea globală a firmei. Societatea se adaptează noilor obiceiuri ale clienților, schimbărilor din piață și cererilor în declin în cazul anumitor servicii. Printre punctele forte identificate ȋn cadrul societăţii luate ȋn studiu se regăseşte şi faptul că evidenţa contabilă este asigurată de personal specializat, cu studii economice superioare şi experienţă ȋn practica contabilă. Evidenţele contabile şi raportările financiare sunt efectuate la timp. Prevederile contractelor de finanţare pe care societatea le derulează impun contractarea unui expert contabil şi a unui auditor financiar autorizat care verifică faptul că toate cheltuielile declarate ȋn cererile de rambursare sunt reale, ȋnregistrate corect şi eligibile. Acest fapt este benefic pentru societate ȋntrucât toate evidenţele contabile şi documentele justificative sunt verificate temeinic, iar auditarea fiecărei cereri de rambursare a cheltuielilor, cereri care sunt transmise la intervale de 3 luni certifică corectitudinea şi legalitatea tranzacţiilor efectuate. Mai mult, evidenţa contabilă pentru activităţile proiectelor este ȋnglobată ȋn contabilitatea unităţii utilizând analitice distincte, astfel că beneficiile auditării evidenţelor contabile ale proiectelor se răsfrâng asupra contabilităţii ȋn ansamblu. Pentru realizarea evidenţei contabile, entitatea utilizează programul de contabilitate WinMentor, o soluţie informatică performantă care oferă acces rapid la datele stocate. Superioritatea programului comparativ cu altele, mai puţin performante, constă ȋn faptul că WinMentor cuprinde instrumente integrate pentru stocarea, analiza şi raportarea rapidă a informaţiilor. Astfel, managerul are acces rapid la informaţiile contabile care-i sunt necesare pentru fundamentarea deciziilor. De la momentul ȋnfiinţării şi până ȋn prezent, societatea nu a fost supusă nici unui control fiscal, ȋnsă a primit o vizită de monitorizare din partea POSDRU pentru verificarea realităţii, corectitudinii şi legalităţii tuturor operaţiunilor efectuate şi ȋnregistrate şi pentru verificarea eligibilităţii cheltuielilor, ȋn timpul căreia nu au fost semnalate nereguli. Una dintre problemele majore cu care societatea se confruntă este legată de faptul că există un ecart temporal mare ȋntre data depunerii cererilor de rambursare şi data efectuării plăţii. 35

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

Aceste ȋntârzieri care ating uneori cote alarmante sunt un obstacol ȋn asigurarea cash-flow-lui şi pot provoca blocaje atât ȋn activitatea enităţii, cât şi ȋn implementarea proiectelor. Unul dintre aspectele negative identificate pe durata documentării ȋl constituie modalitatea de ȋnregistrare a tranzacţiilor derulate ȋn cadrul proiectelor cu finanţare europeană, care face ca valorile indicatorilor care exprimă gradul de ȋndatorare sau autonomia financiară a societăţii să nu reflecte poziţia financiară reală a entităţii. Ȋn acest context, structura financiară este denaturată. Consider că o separare a volumului tranzacţiilor derulate doar din activitatea economică efectuată de societate şi reflectată ȋn cifra de afaceri, ceea ce ar echivala cu “extragerea” tuturor elementelor de active, datorii şi capitaluri proprii din bilanţul contabil, ar oferi o imagine mai fidelă a situaţiei firmei. Mai mult, ȋntrucât bilanţul oferă o imagine statică asupra firmei, la un moment dat, iar la momentul ȋnchiderii exerciţiului financiar pot fi angajate cheltuieli fără ca acestea să fi fost validate la rambursare, acest lucru face ca rezultatul exerciţiului să fie denaturat. Un alt neajuns ȋl constituie lipsa unui grafic de circulaţie a documentelor sau a unei proceduri care să specifice circuitul documentelor contabile de la ȋntocmire până la arhivare, astfel ȋncât pot să apară anumite disfuncţionalităţi ȋn activitate, ce pot genera ȋntârzieri ȋn ȋnregistrarea tranzacţiilor şi operaţiunilor economice, pot fi făcute plăţi cu ȋntârziere, fapte care pot aduce grave prejudicii firmei. Din acest motiv se recomandă elaborarea unui grafic de circulaţie a documentelor.

36

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

BIBLIOGRAFIE 1. Atrill, P., McLaney, E., Contabilitatea şi finanţele pe ȋnţelesul tuturor, Editura Rentrop & Straton, Bucureşţi, 2006 2. Berheci, M., Valorificarea raportărilor financiare. Sinteze contabile: teorie, analize, studii de caz, Editura CECCAR, Bucureşti, 2010 3. Brezeanu, P., Poantă, D., Herciu, M., Mişu, N., Morariu, V., Craiu, N., Triandafil, C., Analiză financiară, Editura Meteor Press, Bucureşti, 2007 4. Dumitrean, E., Bilanţ contabil, Editura A 92, Iaşi, 1996 5. Dumitrean, E., Contabilitate financiară, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008 6. Feleagă, N., Ionaşcu, I., Tratat de contabilitate financiară, vol. I – III, Editura Economică, Bucureşti, 1998 7. Feleagă, N., Felelagă, L., Contabilitate financiară. O abordare europeană şi internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2007 8. Feleagă, N., Felelagă, L., Contabilitate consolidată, Editura Economică, Bucureşti, 2007 9. Florea, I., Florea, R., Macovei, I. C., Berheci, M., Introducere ȋn expertiza contabilă şi ȋn auditul financiar, Editura CECCAR, Bucureşti, 2008 10. Georgescu, I., Macovei, C., Berheci, L., Contabilitatea firmei, Editura Junimea, Iaşi, 2003 11. Horomnea, E., Dimensiuni ştiinţifice, sociale şi spirituale ȋn contabilitate, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011 12. Horomnea, E., Tabără, N., Budugan, D., Georgescu, I., Beţianu, L., Dicu, R., Introducere ȋn contabilitate. Concepte şi aplicaţii, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2010 13. Horomnea, E., Tabără, N., Budugan, D., Georgescu, I., Beţianu, L., Bazele contabilităţii. Concepte. Modele. Aplicaţii, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2008 14. Ionescu, V. C., Management, Editura Universitară, Bucureşti, 2011 15. Lungu, C. I., Teorie şi practici contabile privind ȋntocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare, Editura CECCAR, Bucureşti, 2007 16. Mironiuc, M., Analiză economico-financiară, Editura Universităţii “Alexandru Ioan Cuza”, Iaşi, 2012 17. Mironiuc, M., Gestiunea financiar – contabilă a ȋntreprinderii, Editura Universităţii “Alexandru Ioan Cuza”, Iaşi, 2011 18. Mironiuc, M., Analiză economico-financiară. Elemente teoretico-metodologice şi aplicaţii, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2006 19. Nica, P., Iftimescu, A., Management. Concepte şi aplicaţii, Editura Sedcom Libris Iaşi, 2008 20. Pătruţ, V., Rotilă, A., Contabilitate şi diagnostic financiar. Fundamente teoretice şi aplicaţii practice, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2010 21. Pântea, I. P., Bodea, Gh., Contabilitatea financiară românească, Editura Intelcredo, Deva, 2009 22. Petrescu, S., Diagnostic economico-financiar. Metodologie. Studii de caz, Editura Sedcom Libris, Iaşi, 2004 23. Petrescu, S., Analiză şi diagnostic financiar-contabil. Ghid teoretico-aplicativ, Editura CECCAR, Bucureşti, 2008 24. Ristea, M., coordonator şi colectiv, Contabilitatea financiară a ȋntreprinderii, Editura Universitară, Bucureşti, 2005 25. Ristea, M., Dumitru, C., G., Contabilitatea afacerilor, Editura Tribuna Economică, Bucureşti, 2006 26. Siminică, M., Diagnosticul financiar al firmei, Editura Universitaria, Craiova, 2008 27. Toma, C., Contabilitate financiară, Editura Tipo Moldova, Iaşi, 2011 28. Toma, C., Conturile anuale şi imaginea fidelă ȋn contabilitatea românească, Editura Junimea, Iaşi, 2001 29. Toma, C., Dumitrean., E., Haliga, I., Contabilitate financiară, Editura Universităţii “Alexandru Ioan Cuza”, Iaşi, 2010 *** Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 454/18.06.2008, modificată şi completată prin Legea nr. 32/2012 privind aprobarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 37

BILANŢUL ŞI POZIŢIA FINANCIARĂ A ENTITĂŢII

37/2011 pentru modificarea şi completarea Legii contabilităţii nr. 82/1991 şi pentru modificarea altor acte normative incidente *** Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 927/23.12.2003, cu modificările şi completările ulterioare, actualizată la data de 06.06.2012 prin Ordonanţa de urgenţă nr. 24/06.06.2012 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 384/07.06.2012; *** Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 1066/17.11.2004, modificată şi completată prin OUG nr. 2/2012 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 143/02.03.2012; *** Legea nr. 95/14.04.2006 privind reforma ȋn domeniul sănătăţii publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 372/28.04.2006, modificată şi completată prin OUG nr. 15/2012 privind stabilirea unor măsuri financiare ȋn domeniul asigurărilor sociale de sănătate şi al finanţelor pubice, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 306/08.05.2012; *** Legea nr. 76/16.01.2002 privind sistemul asigurărilor pentru şomaj şi stimularea ocupării forţei de muncă, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 103/06.02.2002, modificată şi completată prin OUG nr. 17/2011 privind administrarea creanţelor bugetare reprezentând comisionul datorat, până la data de 31 decembrie 2010, de angajatori inspectoratelor teritoriale de muncă, precum şi pentru modificarea şi completarea unor acte normative în domeniul sistemului asigurărilor pentru şomaj şi stimularea ocupării forţei de muncă, publicată ȋn Monitorul Oficial Partea I nr. 145/28.02.2011 *** Legea nr. 263/16.12.2010 privind sistemul unitar de pensii, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 852/20.12.2010, completată şi modificată prin Ordinul nr. 214/2012 privind procura specială utilizată ȋn sistemul public de pensii, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 401/15.06.2012; *** Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 158/17.11.2005 privind concediile şi indemnizaţiile de asigurări sociale de sănătate, publicată ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 1074/29.11.2005, modificată şi completată prin OUG nr. 117/2010 pentru modificarea şi completarea Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi reglementarea unor măsuri financiar-fiscale, publicată ȋn Monitorul Oficial Partea I nr. 891/30.12.2010; *** Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 3055/2009 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 766/01.11.2009, modificat şi completat prin Ordinul nr. 2869/2010 pentru modificarea şi completarea unor reglementări contabile, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 882/28.12.2010, prin Ordinul nr. 2239/2011 pentru aprobarea Sistemului simplificat de contabilitate, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 522/25.07.2011, actualizat la 08.08.2011 prin Ordinul nr. 2382/2011 pentru completarea unor reglementări contabile, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 563/08.08.2011; *** Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii, publicat ȋn Monitorul Oficial nr. 704/20.10.2009; *** Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 1826/22.12.2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 23/12.01.2004; *** Ordinul Ministrului muncii, familiei şi protecţiei sociale şi al Ministrului Finanţelor Publice 1117/2170/2010 pentru stabilirea regulilor de eligibilitate şi a listei cheltuielilor eligibile ȋn cadrul operaţiunilor finanţate prin Programul operaţional sectorial “Dezvoltarea resurselor umane 2007 – 2013”, publicat ȋn Monitorul Oficial, Partea I nr. 596/23.08.2010.

38