Temas 5 6

TEMA 5 EL PROCESO CONTABLE GENERAL

5.1. Análisis del Proceso Contable General

La Contabilidad interpreta, mide o valora y representa la situación económica y financiera de la empresa. Para elaborar la información contable se siguen una serie de pasos: 1) La realidad económica y financiera de la empresa está registrada en una serie de documentos (facturas, letras de cambio, contratos, etc.). Estos documentos se estudian, interpretan y valoran dentro del ANÁLISIS PRECONTABLE. Una vez hecho el análisis se representa el contenido de los documentos en Contabilidad. 2) REPRESENTACIÓN CONTABLE: en primer lugar se relacionan todos los elementos patrimoniales en el Inventario inicial y se traspasa esa información al libro Diario, formando así el asiento de apertura. Este asiento se realiza el primer día del período contable y se limita a recoger el Balance de situación final del período anterior, con lo que se asegura la continuidad de un período a otro. A medida que la empresa va realizando operaciones, éstas se irán representando en el Diario y sistemáticamente se reproducen también en el libro Mayor. 3) BALANCE DE SUMAS Y SALDOS: sirve para verificar la información. Contrasta si las anotaciones del Diario han sido transcritas correctamente al Mayor. Se puede elaborar en cualquier momento del proceso contable. El Código de Comercio establece que debe hacerse al menos trimestralmente. 4) REGULARIZACIÓN CONTABLE: comprende varios pasos: a) Reclasificación de cuentas: cuando se contabiliza un crédito o débito se le califica como fijo o circulante según su vencimiento. Al cierre del ejercicio se verá si procede su reclasificación, de forma que si pasa a integrar el circulante deberá representarse en una cuenta distinta de aquella en la que figura contabilizado para que en el Balance aparezca correctamente reflejado. b) Realizar los ajustes por periodificación. La periodificación contable consiste en delimitar los gastos e ingresos imputables al ejercicio económico cuyo resultado se está calculando, con independencia de que se hayan producido los cobros o pagos asociados a ellos. Resulta de la aplicación del principio del devengo. c) Adaptar los datos contables a los reales: se trata de verificar si el valor atribuido a los elementos patrimoniales en el Inventario coincide con el que

reflejan las cuentas que los representan y de realizar, en su caso, los ajustes pertinentes en la Contabilidad. Así, por ejemplo, si se detecta que hay una merma en las mercaderías (robo, defecto, etc.) se deberá contabilizar esa pérdida y la reducción del valor de las mercaderías d) Regularización de las cuentas especulativas: cuando alguna cuenta haya funcionado especulativamente se deberá proceder a su regularización para separar el valor final que alcanza el elemento e) Imputación de ingresos y gastos plurianuales al resultado del ejercicio: se trata de aplicar el principio de correlación de ingresos y gastos. del resultado derivado de sus movimientos durante el ejercicio. f) Establecer nuevas hipótesis relativas a amortizaciones o dotaciones del período; estimación de pérdidas reversibles, por ejemplo por riesgos de créditos incobrables; etc. g) Resumir las cuentas diferenciales en una sola cuenta de resultados (llevar las cuentas de gastos e ingresos a la cuenta pérdidas y ganancias). h) Contabilizar el impuesto sobre beneficios. (Sólo las sociedades) i) Calcular el resultado después de impuestos.

Una vez hecha la regularización se consiguen dos objetivos: I) Determinar el resultado del período que se recoge el la cuenta pérdidas y ganancias, para ello se precisa llevar las cuentas de ingresos y gastos a la cuenta de P y G. Se cargan las cuentas de ingresos con abono a las 129 y se carga ésta con abono a las cuentas de gastos. Al pasar al Mayor estos asientos, todas las cuentas de gestión quedarán saldadas y las cuenta de P y G mostrará el resultado del ejercicio II) Que el saldo de las cuentas refleje la auténtica situación de los distintos elementos patrimoniales, puesta de manifiesto en el inventario realizado a tal efecto. 5) CIERRE DE LA CONTABILIDAD: el proceso de regularización da lugar a unos asientos en el Diario y unas anotaciones en el Mayor. Tras estas anotaciones, todas las cuentas diferenciales tienen saldo cero, subsistiendo una única cuenta (pérdidas y ganancias) que resume a las anteriores. Solamente que dan abiertas las cuentas de activo, pasivo y neto propiamente dichas, que se relacionarán de forma ordenada en el Balance de Situación a la fecha de cierre. Este Balance recoge el valor de cada elemento al final del ejercicio y el resultado obtenido.

En base a dicho Balance se realiza el asiento de cierre que consiste en cargar y abonar todas las cuentas de modo que queden saldadas. El balance de Situación al cierre del ejercicio es el inventario de la empresa en el ejercicio siguiente, que nos sirve para confeccionar el asiento de apertura. El estudio, interpretación y análisis del Balance de Situación permite a la Dirección disponer de información en base a la cual tomar decisiones. 6) ELABORACIÓN DE LA INFORMACIÓN CONTABLE DE SÍNTESIS: la información cont able se comunica a los distintos destinatarios, pero no se dan a conocer el Mayor, Diario o Balances sucesivos. Lo que se pone a disposición de los usuarios son unos documentos contables de síntesis que se reducen a tres: 1.- Balance de Situación: representa la situación del patrimonio el último día del ejercicio. Es obligatorio formularlo de acuerdo con las normas y formatos de la cuarta parte del PGC, ordenando las diversas masas según un criterio temporal: en el activo de menor a mayor liquidez y el pasivo de menor a mayor exigibilidad. 2.- Cuenta de Pérdidas y Ganancias: se cumplimenta obligatoriamente según señala el PGC. Tiene forma de cuenta, en el Debe se recogen los gastos y el Haber los ingresos, determinándose diferentes niveles de resultado: explotación, financiero, ordinario, extraordinario y el resultado del ejercicio.. 3.- Memoria: complementa y amplia a los estados anteriores.

TEMA 6 CUENTAS DE BALANCE

6.1. Introducción

El objetivo de este tema es servir de introducción al estudio de los elementos y masas patrimoniales. En el se analizan los distintos componentes de las masas patrimoniales de activo, pasivo y neto.

6.2. Activo Circulante

1) TESORERÍA. Las disponibilidades líquidas son aquellos elementos patrimoniales que son dinero o inmediatamente convertibles en dinero (monedas, billetes, dinero en cuentas bancarias a la vista, cheques, giros postales, etc.). Constituyen los medios de pago con los que la empresa hace frente a las obligaciones que asume y son el medio a través del cual se materializan los cobros. Características: - Son los elementos patrimoniales más líquidos. - Son los elementos más móviles (mayor ritmo de rotación). - Son los elementos más improductivos y menos rentables (a mayor liquidez menor rentabilidad). La tesorería juega un papel estratégico en el funcionamiento general de la empresa y ésta ha de ser consciente de que una falta de liquidez encierra el riesgo de no poder hacer frente a compromisos. Luego tendrá que existir un equilibrio rentabilidad/riesgo que la empresa tiene que vigilar constantemente. Es decir que debe tener un volumen de disponibilidades líquidas adecuado de tal forma que pueda hacer frente a los pagos inmediatos y tener un stock de seguridad para hacer frente a imprevistos. En el PGC las disponibilidades líquidas están recogidas en el subgrupo 57: TESORERÍA y en las cuentas: 570. Caja, euros 571. Caja, moneda extranjera 572. Bancos e instituciones de crédito cuenta corriente vista, euros

573. Bancos e instituciones de crédito cuenta corriente vista, moneda extranjera 574. Bancos e instituciones de crédito cuenta de ahorro vista, euros 575. Bancos e instituciones de crédito cuenta de ahorro vista, moneda extranjera Las cuentas de caja (570 y 571), recogen disponibilidades, en moneda nacional o extranjera, que se encuentran en la propia empresa. Los motivos de cargo y abono de estas cuentas son los siguientes: Se cargan por las existencias iniciales en el asiento de apertura y por las entradas o cobros; y se abonan por las salidas o pagos así como por las existencias finales (en el asiento de cierre). La cuenta 570. “Caja, €”, funciona administrativamente, su saldo es siempre deudor o cero. Debido a su elevada rotación es conveniente realizar periódicamente comprobaciones tendentes a verificar que la existencia real de dinero en la caja coincide con el saldo contable de la cuenta 570. Esta operación se denomina “Arqueo de caja” y las diferencias que se pongan de manifiesto pueden deberse a: cobros y pagos no contabilizados, extravíos, errores aritméticos, etc. En el caso de no coincidir la existencia real con el saldo contable, hay que ajustar la contabilidad a la realidad. Ahora bien, si el cajero cobra “arqueo”, no será necesario hacer ajustes ya que si falta dinero lo pone el cajero y si sobra se lo queda. Contabilización del arqueo de caja: • Si la diferencia es positiva, es decir, si el dinero líquido existente es superior al saldo de la cuenta “Caja, €”, se cargará esta cuenta con abono a la 555. “Partidas pendientes de aplicación” hasta que se descubra el motivo de tal diferencia. Ejemplo: se realiza el arqueo y las existencias de dinero ascienden a 1.000 €, mientras que el saldo contable es de 900 €. 100

(570) Caja, €

a (555) Partidas pendientes de aplicación

100

Transcurridos unos días se conoce que los 100 € se habían cobrado a un cliente y no se había contabilizado el cobro: 100

(555) Partidas pendientes a (430) Clientes de aplicación

100

Si no se descubre la causa de la diferencia: 100

(555) Partidas pendientes a (758) Otros ingresos de de aplicación gestión corriente

100

• Si la diferencia es negativa, es decir, hay menos dinero del saldo que arroja la cuenta “Caja, €”, aplicando estrictamente el principio de prudencia se lleva la diferencia directamente a gastos. Ejemplo: Se realiza un arqueo de caja y resulta una existencia real de 1.600 €, mientras que el saldo contable asciende a 1.800 €. 200

(659) Pérdidas en gestión a (570) Caja, € corriente

200

Si el motivo de la diferencia no se descubre, la pérdida ya queda reflejada en la cuenta de gastos y si este motivo se llega a conocer se realiza un ajuste compensando la cuenta de gastos con un abono en una cuenta de ingresos. en el ejemplo anterior se descubre que la diferencia viene motivada por el pago a un proveedor no contabilizado: 200

(400) Proveedores

a (758) Otros ingresos de gestión corriente

200

La cuenta 571. Caja, moneda extranjera puede funcionar administrativa o especulativamente. El PGC opta por utilizar el procedimiento administrativo efectuando correcciones de valor en el momento de cierre del ejercicio. Si las disponibilidades aquí recogidas son objeto de fuertes fluctuaciones es conveniente realizar también arqueos periódicos. Pero el problema fundamental no suele ser el arqueo sino la valoración de estas disponibilidades y las diferencias de cambio que pueden aparecer. Al cierre del ejercicio y a la hora de confeccionar el Balance el problema está en el valor por el que deben figurar las existencias de dinero en moneda extranjera. El PGC en su Norma de valoración 14.4. establece: “La conversión en moneda nacional de la moneda extranjera y otros medios líquidos en poder de la empresa se hará aplicando el tipo de cambio vigente en la fecha de incorporación al patrimonio. Al cierre del ejercicio figurarán en el Balance de Situación al tipo de cambio vigente en ese momento. Si como consecuencia de esta valoración resultara una diferencia de cambio negativa o positiva, se cargará o abonará respectivamente al resultado del ejercicio.” Ejemplo: una empresa compra en el banco 2.000 $ que deposita en la caja. El tipo de cambio en el momento de su adquisición fue de 1 €/$. 2.000

(571) Caja, $ (2.000x1)

a (572) Banco c/c

El 1 de mayo vende 500 $, siendo el tipo de cambio de 1,11 €/$

2.000

555

(572) Banco c/c (500x1,11) a (571) Caja, $ (500x1) a (768) Dif. (+) cambio

500 55

Al cierre del ejercicio 2003 el dólar cotiza a 1,15 €/$ 225

(571) Caja, $ (1.500x(1,15-1) a (768) Dif. (+) cambio

225

En este caso se incumple el principio de prudencia (es un posible beneficio que se lleva como ingreso). En julio de 2004 vende 500 $ a 1,05 €/$. 525 50

(572) Banco c/c (500x1,05) (668) Dif. (-) cambio

a (570) Caja, $ (500x1,15)

575

Al cierre del ejercicio 2004 el dólar cotiza a 0,98 euros: 170

(668) Dif. (-) de cambio

a (571) Caja, $(1.000x(1,15-0,98))

170

También se incumple el principio de prudencia, ya que aunque contabiliza la posible pérdida, lo hace en la misma cuenta que si fuese definitiva. El tratamiento de las cuentas 573. “Banco c/c, moneda extranjera” y 575. “Banco c/a, moneda extranjera” es idéntico al señalado para la cuenta 571. “Caja, moneda extranjera”. Las cuentas bancarias (572,573, 574 y 575), representan el dinero depositado por la empresa en entidades financieras, siempre y cuando se trate de depósitos a la vista, es decir, que se pue da en cualquier momento retirar el dinero depositado. No cumplen este requisito y por tanto no son disponibilidades líquidas los depósitos a plazo. Entre las cuentas bancarias distinguimos las cuentas corrientes y las cuentas de ahorro, pudiendo recoger depósitos en pesetas o en moneda extranjera. El saldo de estas cuentas será siempre deudor o cero e indicará el importe a favor de la empresa existente en la institución financiera. No obstante este tipo de cuentas puede tener saldo acreedor cuando se dispone de un importe de dinero superior al saldo que existe en la misma. Es lo que se denomina “descubierto en cuenta corriente”. Representa una obligación de pago (pasivo), una obligación de devolver el importe utilizado en exceso. Este mecanismo puede utilizarse como una fuente de financiación a corto plazo, pero no es aconsejable debido a su elevado coste o tipo de interés. Al cierre del ejercicio, si la cuenta (572) presenta saldo acreedor debe realizarse un ajuste para que sea recogida al deuda con el banco Ejemplo: Una empresa tiene en la cuenta corriente del banco al cierre del ejercicio con un saldo acreedor de 200 €.

200

(572) Banco c/c

a (520) Deudas a c/p con e.c.

200

Por último hay que señalar que los bancos envían periódicamente a sus clientes extractos de cuentas donde se resumen las operaciones realizadas en la cuenta durante un determinado plazo de tiempo. La información que proporciona este tipo de documento se compara con los registros contables de la empresa, pudiendo surgir diferencias entre el saldo contable y el saldo del extracto. Estas diferencias pueden ser debidas a operaciones registradas por el banco y no contabilizadas por la empresa y viceversa. Esta operación de comparación y armonización de los saldos se denomina CONCILIACIÓN BANCARIA y calcula el saldo conciliado. El saldo conciliado representa el efectivo que realmente posee la empresa en una cuenta de disponibilidad inmediata en una entidad de crédito, una vez consideradas todas las operaciones que han tenido repercusión sobre ella hasta la fecha. Para determinar el mismo, es necesario tener presente que si bien parar la unidad económica los medios líquidos depositados en cuentas bancarias son elementos de activo, y contablemente las cuentas que los representan se cargan por las entradas de efectivo y se abonan por las salidas, para la entidad de crédito los saldos a favor de la empresa son un pasivo exigible, y en la contabilidad bancaria las remesas de fondos recibidas en cuentas corrientes y de ahorro se reflejan mediante anotaciones en el haber, en tanto que las cesiones de efectivo se registrarán en el debe. 2)

DERECHOS DE COBRO POR OPERACIONES DE TRÁFICO

Vamos a estudiar aquellos créditos a favor de la empresa que surgen de operaciones de tráfico (c/p y a l/p). Son elementos del activo realizable, ya que su transformación en liquidez tiene lugar a través del cobro. Las cuentas que representan estos elementos patrimoniales son cuentas de activo, con funcionamiento administrativo y por tanto saldo deudor o cero. Se entiende por operaciones de tráfico todas aquellas vinculadas al ciclo de explotación, o lo que es lo mismo, a la actividad para la que fue constituida la empresa, y aquellas que no estando directamente vinculadas al ciclo de explotación constituyen una actividad accesoria o secundaria con carácter repetitivo o recurrente. El problema habitual de los derechos de cobro es el análisis de la solvencia, entendiendo por solvencia la capacidad del cliente o entidad sobre la que se ostenta el derecho de hacer frente al pago del mismo en la fecha establecida. Según el PGC los clasificamos de la siguiente manera:

SUBGRUPO 40: PROVEEDORES: 407. Anticipos a proveedores SUBGRUPO 43: CLIENTES: en este subgrupo las cuentas recogen los derechos de cobro por la venta de mercaderías o productos terminados a crédito, es decir, créditos dados a los compradores de los elementos recogidos en el grupo 3, así como a los usuarios de los servicios prestados por la empresa, siempre que constituyan su actividad principal. 430. Clientes 431. Clientes, efectos comerciales a cobrar 432. Clientes, empresas del grupo 433. Clientes, empresas asociadas 435. Clientes de dudoso cobro SUBGRUPO 44: DEUDORES VARIOS: recoge derechos de cobro sobre compradores de bienes y servicios que no tienen la condición estricta de clientes. Es decir, no adquieren los bienes y servicios producidos por la actividad típica de la empresa, sino los derivados de una actividad accesoria o secundaria, pero cuyo carácter repetitivo o recurrente lleva a incluirlos dentro de las operaciones de tráfico. Como ejemplos típicos tenemos: arrendamientos (dchos. de cobro sobre personas que utilizan inmuebles de la empresa en régimen de arrendamiento); comisiones (dchos. de cobro por comisiones devengadas y no cobradas); servicios al personal (dchos.. de cobro sobre el personal de la empresa por economatos, comedores, transportes, viviendas, etc.). 440. Deudores 441. Deudores, efectos comerciales a cobrar 445. Deudores de dudoso cobro 449. Deudores por operaciones en común SUBGRUPO 46: PERSONAL 460. Anticipos de remuneraciones SUBGRUPO 47: ADMINISTRACIONES PÚBLICAS: las empresas, en el ejercicio de su actividad asumen obligaciones de pago y derechos de cobro con las administraciones públicas (Hacienda, Organismos de la Seguridad social,...), cuando se trate de derechos de cobro, estos adquieren la naturaleza de dchos. de cobro por operaciones de tráfico. 470. Hacienda pública deudor por diversos conceptos 471. Organismos de la Seguridad social deudores 472. Hacienda pública IVA soportado 473. Hacienda pública, retenciones y pagos a cuenta

474. Impuesto sobre beneficios anticipado y compensación de pérdidas Valoración de los Derechos de Cobro Como regla general, los derechos de cobro figurarán en el activo del Balance por la cantidad a percibir en el momento de vencimiento de los mismos. A esta cantidad se la denomina nominal (norma 12). No obstante, deberán recogerse las correcciones valorativas correspondientes para contabilizar los riesgos de insolvencias, dotando la correspondiente provisión que veremos un poco más adelante. Efectos comerciales: La letra de cambio es un título valor, extendido de forma legal, por el que una persona (librador), ordena a otra (librado) pagar cierta cantidad de dinero a la orden de otra (tenedor) en lugar y fecha determinados. Librador: es el que gira o emite la letra (normalmente el vendedor). Librado: es contra quien va extendida la letra, quien la va a pagar. Tenedor o tomador: es el que tiene el poder de cobro de la letra por ir girada a su orden o porque le ha sido endosada. Pueden aparecer otras personas relacionadas con la letra: -

Endosatario: aquella persona a quien el tenedor cede sus derechos.

- Avalista: aquel que garantiza el pago de la letra, si no lo hace la persona a quien avala. Proceso contable de la letra de cambio El PGC prevé las siguientes cuentas para recoger los efectos a favor de la empresa: 431. Clientes, efectos comerciales a cobrar: que presenta las siguientes subcuentas: 4310. Clientes, efectos comerciales en cartera 4311. Clientes, efectos comerciales descontados 4312. Clientes, efectos comerciales en gestión de cobro 4315. Clientes, efectos comerciales impagados 441. Deudores, efectos comerciales a cobrar: que presenta las siguientes subcuentas: 4410. Deudores, efectos comerciales en cartera 4411. Deudores, efectos comerciales descontados 4412. Deudores, efectos comerciales en gestión de cobro 4415. Deudores, efectos comerciales impagados

Ambas cuentas se cargarán al giro de los efectos y se abonarán cuando llegue el vencimiento de los mismos. La letra de cambio puede ser objeto de cesión y con ella se pueden realizar varias operaciones: - Endoso de efectos: operación mediante la cual se cede el derecho de cobro a un tercero como medio de pago de una deuda con él contraida. - Descuento comercial: en esta operación la empresa envía efectos a una entidad financiera, la cual anticipa el importe líquido de las letras una vez deducidos del valor nominal los intereses por adelantar el dinero y las comisiones por encargarse de gestionar el cobro y otros gastos tales como correo o timbrado. Por tanto se trata de un préstamo que se concede a la empresa con la garantía de las letras de cambio. Si al vencimiento el banco la cobra se termina la operación y si no lo hace devuelve la letra a la empresa exigiéndole además el reintegro del nominal de la misma. Es un de las fuentes de financiación a C/P más utilizada por la PYMES. - Gestión de cobro: en este caso, el banco no anticipa el importe de un crédito no vencido, sino que se encarga de gestionar el cobro del efecto cuando éste resulta vencido. La entidad bancaria se limita a actuar como agente cobrador, es decir, cobra la letra al cliente a su vencimiento y abona el líquido en la cuenta corriente, cobrando una comisión por el servicio prestado y otros gastos. En caso de impago por parte del cliente, la entidad financiera devolverá la letra a la empresa cobrando igualmente la comisión acordada por la gestión y demás gastos incurridos. Las provisiones: Si la situación de un cliente o deudor despierta dudas razonables sobre su solvencia la empresa procederá a reclasificarlos como créditos de dudoso cobro: 435.- C. D.C. y 445.- D. D. C. Estas cuentas informan de saldos de estimación difícil pero no dados definitivamente por perdidos. Ante esta situación, y en aplicación del principio de prudencia, esta pérdida previsible debe contabilizarse. Se refleja a través de la dotación de la correspondiente provisión. Por tanto, las provisiones recogen pérdidas reversibles derivadas de la estimación acerca de incobrables En el PGC se encuentran recogidas en el subrupo 49: SUBGRUPO 49: PROVISIONES POR OPERACIONES DE TRÁFICO 490. Provisión para insolvencias de tráfico 493. Provisión para insolvencias de tráfico, empresas del grupo 494. Provisión para insolvencias de tráfico, empresas asociadas El PGC admite dos sistemas para la dotación de estas provisiones para insolvencias:

1) Que las empresas cifren el importe de la provisión al cierre del ejercicio, mediante una estimación global del posible riesgo por fallidos existente en los saldos de clientes y deudores. 2) Mediante un seguimiento individualizado de los saldos de derechos de cobro que pueden estimarse incobrables. MÉTODO GLOBAL Consiste en realizar una estimación del riesgo sobre el conjunto total de derechos de cobro de tráfico en poder de la empresa al cierre del ejercicio Al cierre de cada ejercicio se estima la provisión, registrándose con un cargo a la cuenta 694. “Dotación a la provisión para insolvencias de tráfico” con abono a la cuenta 490. “Provisión para insolvencias de tráfico” En el ejercicio siguiente, si se produce la insolvencia definitiva, esta pérdida definitiva se recoge en la cuenta 650. “Pérdidas por créditos comerciales incobrables”. No hay ningún movimiento en la provisión hasta el cierre del ejercicio siguiente, en el que se cancela la provisión del año anterior cargando la cuenta 490. “Provisión para insolvencias de tráfico” con abono a la 794. “Provisión para insolvencias de tráfico aplicada”. MÉTODO INDIVIDUALIZADO Se caracteriza por un segui miento individualizado de los saldos de cada derecho de cobro, analizando su solvencia y cuando se dude del cobro se dota una provisión específica para la pérdida potencial de dicho saldo. En el momento en que un crédito es calificado de dudoso cobro, se dota la provisión correspondiente: se abona la cuenta 490. “Provisión para insolvencias de tráfico” con cargo a la cuenta 694. “Dotación a la provisión para insolvencias de tráfico”. Esta provisión se aplica cuando se vayan dando de baja los saldos (por pago o pérdida definitiva) o cuando desaparezca el riesgo de impago. El asiento es: se cargará la cuenta 490. “Provisión para insolvencias de tráfico” con abono a la cuenta 794. “Provisión para insolvencias de tráfico aplicada”. Las insolvencias firmes esté dotada o no la provisión se llevan a la cuenta 650. “Pérdidas por créditos comerciales incobrables”. En el caso de que se haya dado por definitivamente perdido un crédito comercial y, posteriormente se logre cobrar, dicho importe se registrará en la cuenta 778. Ingresos extraordinarios EJEMPLO

La empresa MIGARSA presenta en el Balance de Situación al cierre del ejercicio 94 los siguientes derechos de cobro por operaciones de tráfico: 430

Clientes.................................................................

3.000

441

Deudores, efectos cobrar................

a

5.000

455

Deudores de dudoso cobro a L/P..........................

2.000

comerciales

Durante el ejercicio 95 se producen los siguientes hechos contables en relación con los créditos comerciales: - El 1 de marzo el saldo de 3.000 € sobre clientes es considerado como de dudoso cobro. Un mes después se consigue cobrar 1.000 €, dándose el resto como definitivamente perdido. - El 1 de julio vencen las letras, siendo abonadas por los deudores. - El 1 de noviembre el deudor calificado como de dudoso cobro sanea su situación, con lo que desaparece el riesgo de impago. SE PIDE: a) Contabilizar lo anterior en el supuesto de seguir el sistema individualizado. (En el supuesto en el ejercicio 94 se habrá dotado una provisión para el deudor de dudoso cobro). b) Igual pero si se sigue el sistema global. El porcentaje estimado de riesgo de fallidos para esta empresa viene siendo del 10%, habiéndose dotado a 31-12-94 una provisión para insolvencias de tráfico por un importe de 1.000 ptas. ((3.000+5.000+2.0000) x 10%). a) INDIVIDUALIZADO 1/3/95 3.000 3.000

(435) Clientes de dudoso a (430) Clientes cobro (694) Dotación a la prov. a (490) Prov. para insolv. de para insolv. de tráfico tráfico

3.000 3.000

1/4/95 1.000 2.000 3.000

(570) Caja, euros (650) Pdas. x cdtos a (435) Clientes de dudoso comerc. incobrables cobro (490) Prov. para insolv. a (794) Prov. para insolv. de de tráfico tráfico aplicada 1/7/95

3.000 3.000

5.000

(570) Caja, euros

a (441) Deudores, efec. c. c.

5.000

1/11/95 2.000 2.000

(450) Deudores a L/P

a (455) Deudores de dudoso cobro a L/P (490) Prov. para insolv. a (794) Prov. para insolv. de de tráfico tráfico aplicada

2.000 2.000

b) GLOBAL 1/3/95 3.000

(435) Clientes de dudoso a (430) Clientes cobro

3.000

1/4/95 1.000 2.000

(570) Caja, euros (650) Pdas. x cdtos a (435) Clientes de dudoso comerc. incobrables cobro

3.000

1/7/95 5.000

(570) Caja, euros

a (441) Deudores, efec. c. c.

5.000

a (455) Deudores de dudoso cobro a L/P

2.000

(490) Prov. para insolv. a (794) Prov. para insolv. de de tráfico tráfico aplicada

1.000

1/11/95 2.000

(450) Deudores a L/P 31/12/95

1.000

Si suponemos que no hubo más operaciones, el único saldo de derechos de cobro que queda es el de “Deudores a L/P” (10% x 2.000). 200

(694) Dotación a la prov. a (490) Prov. para insolv. de para insolv. de tráfico tráfico

200

3) EXISTENCIAS El PGC define las existencias como: mercaderías, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso, productos semiterminados, productos terminados, subproductos, residuos y materiales recuperados. Se recogen en el grupo 3. EXISTENCIAS y presenta como subgrupos los siguientes. 30. COMERCIALES 300. Mercaderías A 301. Mercaderías B Son aquellas existencias adquiridas por la empresa y destinadas a la venta sin transformación. 31. MATERIAS PRIMAS 310. Materias Primas A 311. Materias Primas B Son las que mediante elaboración o transformación, se destinan a formar parte de los productos fabricados. 32. OTROS APROVISIONAMIENTOS 320. Elementos y conjuntos incorporables: los fabricados normalmente fuera de la empresa y adquiridos por esta para incorporarlos a su producción sin someterlos a transformación. Ej: botones, cremalleras, etc. 321. Combustibles: materias energéticas susceptibles de almacenamiento. Ej: gasoil almacenado para las máquinas. 322. Repuestos: piezas para ser montadas en instalaciones, equipos o máquinas en sustitución de otras semejantes. Se incluyen en esta cuenta los que tengan un ciclo de almacenamiento inferior al año, sino serían inmovilizado. Ej: agujas de repuesto para las máquinas de coser en una empresa textil. 325. Materiales diversos: otras materias de consumo que no han de incorporarse al producto fabricado. Ej: aceite lubricante para las máquinas. 326. Embalajes: cubiertas o envolturas generalmente irrecuperables, destinadas a resguardar productos o mercancías que han de transportarse. Ej: cajas de cartón para el transporte. 327. Envases: recipientes o vasijas, normalmente destinados a la venta junto con el producto que contienen, pueden ser recuperables o irrecuperables. 328. Material de oficina: el destinado a la finalidad que indica su denominación salvo que la empresa opte por considerar que el material de oficina adquirido

durante el ejercicio es objeto de consumo en el mismo, en cuyo caso se recoge en la cuenta 629. “Otros Servicios”. 33. PRODUCTOS EN CURSO 330. Productos en curso A 331. Productos en curso B Los que se encuentran en fase de formación o transformación en un centro de actividad al cierre del ejercicio que no deban registrarse en los subgrupos 34 o 36. Ej: automóviles en la cadena de montaje pendientes de terminar. 34. PRODUCTOS SEMITERMINADOS 340. Productos semiterminados A 341. Productos semiterminados B Los fabricados por la empresa y no destinados normalmente a la venta hasta que sean objeto de elaboración, incorporación o transformación posterior. Ej: piezas fabricadas en una fábrica de automóviles que son almacenadas hasta el momento de su incorporación a la cadena de montaje. 35. PRODUCTOS TERMINADOS 350. Productos terminados A 351. Productos terminados B Los fabricados por la propia empresa y destinados al consumo final o a su utilización por otras empresas. 36. SUBPRODUCTOS, RESIDUOS Y MATERIALES RECUPERADOS 360. Subproductos A 361. Subproductos B Los de carácter secundario o accesorio a la fabricación principal. Ej: en una empresa dedicada a la fabricación de camisas y que realiza pañuelos. 365. Residuos A 366. Residuos B Los obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que los productos o subproductos siempre que tengan valor intrínseco y puedan ser utilizados o vendidos. Ej: serrín. retales. 368. Materiales recuperados A 369. Materiales recuperados B Los que por tener valor intrínseco entran en el almacén después de haber sido utilizados en el proceso productivo. Ej: moldes, algunos reactivos químicos.

Valoración de Existencias Los bienes comprendidos en las existencias deben valorarse a su precio de adquisición (si proceden del exterior de la empresa: mercaderías, materias primas y otros aprovisionamientos) o a su coste de producción (si son fabricados por la propia empresa: productos en curso, semiterminados, terminados, subproductos, residuos y materiales recuperados). Cuando al cierre del ejercicio el valor de mercado de uno de estos bienes sea inferior a su precio de adquisición o coste de producción, se procederá a efectuar las correcciones valorativas oportunas mediante la dotación de la pertinente provisión cuando la pérdida sea reversible. Provisiones de existencias Se encuentran recogidas en el subgrupo 39 del Plan. Estas provisiones se dotan cuando el valor de mercado de las existencias finales es menor que su valor contable y figuran en el Activo del balance minorando las existencias. Su movimiento contable es el siguiente: a) Se abonarán por la dotación que se realice en el ejercicio que se cierra, con cargo a la cuenta 693. “Dotación a la provisión de existencias”. b) Se cargarán por la dotación efectuada al cierre del ejercicio anterior con abono a la cuenta 793. “Provisión de existencias aplicada”. Contabilización de Existencias A la hora de contabilizar las existencias se pueden utilizar tres procedimientos: -

Administrativo.

-

Especulativo.

-

PGC

Solamente vamos a estudiar el del PGC. El PGC sigue un procedimiento especulativo, pero no utiliza una única cuenta para recoger todas las operaciones con un tipo concreto de existencias, sino que emplea múltiples cuentas para cada tipo de existencias, recogiendo cada una de ellas determinadas operaciones realizadas con esa existencia concreta. Al final del ejercicio se deberá proceder a la regularización de las cuentas de existencias para determinar el resultado obtenido en ese periodo con las mismas. Un problema puede surgir a la hora de valorar las existencias. Lo ideal sería una identificación específica de partidas, es decir saber en todo momento el precio de adquisición o coste de producción de cada una de las existencias en almacén, pero esto no

siempre es posible. En este caso se aplica alguno de los siguientes métodos, tanto para valorar las salidas como las existencias finales: • COSTE PROMEDIO: puede ser simple, ponderado al final del periodo o continuo. El precio de coste unitario de las unidades vendidas viene dado por la media aritmética ponderada de los precios de adquisición de las existencias almacenadas en ese momento. • FIFO: las salidas se valoran dando salida primero a las existencias más antiguas. • LIFO: las salidas se valoran al coste de las últimas existencias que han entrado en el almacén. Las distintas cuentas que emplea el PGC para contabilizar un tipo concreto de existencias, utilizando como ejemplo las mercaderías, son las siguientes: 300. Mercaderías A 301. Mercaderías B Estas cuentas registrarán al principio del ejercicio el valor a precio de adquisición de las existencias iniciales, a través de su cargo en el asiento de apertura. Permanecerán inalteradas hasta el cierre del ejercicio (las distintas operaciones de compras, ventas, etc. se recogen en cuentas diferenciales que veremos en el tema siguiente, momento en el que serán abonadas por el importe de las existencias iniciales con cargo a la cuenta 610. “Variación de existencias de mercaderías”. Además al cierre del ejercicio se cargarán por el valor a precio de adquisición de las existencias finales con abono a la cuenta 610. “Variación de existencias de mercaderías”. De esta forma la cuenta 300. “Mercaderías” tendrá un saldo deudor por el valor a precio de adquisición, saldo por el cual aparecerá en el Balance de Situación. 610. Variación de existencias de mercaderías Esta cuenta recoge las variaciones o diferencias producidas entre el valor a precio de adquisición de las existencias iniciales y finales de mercaderías en almacén. Puede tener saldo deudor, acreedor o cero. 4) EL IVA El impuesto sobre el valor añadido (IVA), no es un coste ni un gasto para las empresas. Es un impuesto que grava el consumo y por ello, lo paga el consumidor. El IVA que soportan las empresas lo repercuten o trasladan a sus clientes (consumidores), liquidando la diferencia, positiva o negativa con Hacienda. El hecho imponible está constituido por el importe de las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizados en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional, y en las importaciones tanto si son realizadas por empresarios, profesionales o particulares.

El impuesto se devengará en el momento en que se realicen las prestaciones sujetas a gravamen. En el caso de pagos anticipados a cuenta de la futura prestación se adelantará el devengo al momento del cobro de las cantidades efectivamente recibidas. Cuentas que intervienen 472. Hacienda Pública IVA soportado: recoge el IVA devengado con motivo de la adquisición de bienes y servicios y demás operaciones comprendidas en el texto legal, que tenga carácter deducible. Es una cuenta de activo, ya que contabiliza el IVA soportado por la empresa y que la misma tiene derecho a recuperar normalmente por compensación con el IVA repercutido. Se cargará o abonará por el importe del IVA deducible que corresponda en los casos de alteraciones de precios posteriores al momento en que se hubieran realizado las operaciones gravadas o cuando estas queden sin efecto total o parcialmente, o cuando deba reducirse la base imponible en virtud de descuentos y bonificaciones otorgados después del devengo del impuesto. 477. Hacienda Pública IVA repercutido: recoge el IVA devengado con motivo de la entrega de bienes o de la prestación de servicios y demás operaciones comprendidas en el texto legal. Es una cuenta de pasivo que registra el IVA cargado a los consumidores y que se adeuda a Hacienda. Existen tres tipos de gravamen para este impuesto: - Superreducido: 4% - Reducido: 7% - General: 16% Periódicamente las empresas deben liquidar el IVA: IVA repercutido IVA soportado deducible pagar a HP

4750. HP acreedor por IVA

Importe a devolver a HP

4700. HP deudor por IVA

Descuentos, rappels y devoluciones Se reduce la parte del IVA correspondiente IVA soportado no deducible Forma parte del precio de adquisición del bien o aumenta el gasto.

5) LAS INVERSIONES FINANCIERAS A C/P Inversión financiera: cesión de recursos a terceros con el fin de obtener unos ingresos financieros por tal cesión. Cuando son a C/P, normalmente surgen de un excedente de tesorería al que se le quiere dar cierta rentabilidad Estas inversiones financieras pueden plasmarse: -

En la concesión de créditos a terceros.

-

En las imposiciones a plazo fijo

-

En la adquisición de títulos valores: títulos emitidos por personas naturales o jurídicas, públicas o privadas, con el fin de que sean adquiridos por terceros a cambio de una aportación en metálico o en especie. Existen títulos de renta fija (obligaciones, bonos, letras del Tesoro,...) y de renta variable (acciones)

-

En fianzas y depósitos constituidos

Las inversiones financieras a C/P se encuentran recogidas en el PGC en los subgrupos 53 (empresas vinculadas) y 54 (empresas no vinculadas) Todas las cuentas de estos subgrupos irán al Activo del balance a excepción de la 538, 539 y 549. Desembolsos pendientes sobre acciones (cantidades pendientes de pago en la adquisición de acciones que constituyen IFP) que son de Pasivo. El desarrollo del subgrupo TEMPORALES, es el siguiente:

54:

OTRAS

INVERSIONES

FINANCIERAS

540. Inversiones Financieras Temporales en Capital 541. Valores de Renta Fija a Corto Plazo 542. Créditos a Corto Plazo (estén o no formalizados en letras) 543. Créditos a Corto Plazo por enajenación del inmovilizado 544. Créditos a Corto Plazo al Personal 545. Dividendo a Cobrar (Dividendos pendientes de cobro) 546. Intereses a Corto Plazo de Valores de Renta Fija 547. Intereses a Corto Plazo de Créditos 548. Imposiciones a Corto Plazo 549. Desembolsos pendientes sobre acciones a Corto Plazo (PASIVO) Además de las cuentas anteriores, que representan realmente inversiones financieras, en cierta medida cabría encuadrar dentro de este epígrafe las fianzas y depósitos a nuestro favor, que vienen a ser como dinero prestado. Subgrupo 56: FIANZAS Y DEPÓSITOS CONSTITUIDOS A C/P

565. Fianzas constituidas a C/P 566. Depósitos constituidos a C/P VALORACIÓN: Los valores negociables se valorarán por su precio de adquisición en el momento de la compra o suscripción, siendo el precio de adquisición el precio total a pagar al vendedor incluidos los gastos inherentes a la compra, por cuenta de las empresa. Estas cuentas funcionan administrativamente, con lo que en el momento de su venta se dan de baja por su valor contable y se reconoce el beneficio o la pérdida en las cuentas (766) Bº en valores negociables o (666) Pdas procedentes de valores negociables), según corresponda. Los créditos no comerciales se registrarán por el importe entregado.

PROVISIONES

El PGC en sus normas de valoración establece: * Para los valores negociables que coticen en bolsa: al cierre del ejercicio se compara el valor neto contable con el valor de mercado, siendo este el inferior de los dos siguientes: - Cotización media del último trimestre del ejercicio. - Cotización del día de cierre del ejercicio o en su defecto la del día anterior. Si el valor de mercado es menor que el valor neto contable se dotará la provisión por la diferencia para reflejar la posible pérdida de valor. Las cuentas que se utilizan son: la (698) “Dotación a la provisión para valores negociables a C/P”, la (798) “Exceso de provisión para valores negociables a C/P” y la (597) “Provisión por depreciación de valores negociables a C/P” (esta última es compensadora de activo) * Para los créditos no comerciales se sigue un sistema individualizado para las posibles insolvencias, reflejándose en la cuenta (598) Provisión para insolvencias de créditos, que es compensadora de activo. Las contrapartidas serán bien la (699) “Dotación a la provisión para insolvencias de créditos a C/P”, bien la (799) “Exceso de provisión para insolvencias de créditos a C/P”.