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AUDITORIA Concepto: Es un tipo de control jerarquizado, ya que el auditor debe estar en contacto con la máxima jerarquía de la organización. Es un control independiente, retroalimentado y generalmente selectivo de un sistema, que surge de comparar las características o condiciones controladas, o a través del uso de pautas, normas o elementos p medirlos (sensor), determinar las desviaciones e informar al organismo o sector del cuál la auditoría depende La auditoria no controla, controla que los controles funcionen. Tipos de auditoría: Existen 3 tipos de auditoría:  Externa: Es aquel control que se realiza sobre los estados contables de publicación obligatoria, para ser presentados a terceros. El objetivo del auditor externo es dar a la comunidad un grado de razonabilidad sobre la información que se contiene en los mismos. Las características controladas son el patrimonio y las transacciones, en cuando a su existencia, propiedad, integridad, valuación y exposición.  Interna: En aquel control que se realiza sobre una empresa con el objetivo de determinar fallas en los sistemas de control, permitiendo una revisión de sus actividades como un servicio a la dirección.  Operativa: Es un tipo de control que se realiza sobre las operaciones del ente, con el objetivo de examinar la gestión evaluando la eficiencia de sus resultados, con referencia a las metas fijadas, a sus recursos humanos, financieros y materiales. Aquí el control es más participativo que en el interno, ya que el auditor diseña e interviene en la empresa en virtud al resultado de su control.  Para la cátedra auditoría interna reúne las características de los dos últimos conceptos. Enfoque de sistemas La auditoría es un control, y como cualquier otro, es un control de sistemas. Por ende debemos analizar a la auditoría bajo el enfoque de sistemas. Este análisis determina 4 componentes fundamentales:  Característica a ser controlada: Refiere a los elementos a ser controlados por el grupo de control.  Sensor: Elementos que determinan el marco teórico para realizar el control.  Grupo de control: Personas que se encargan de realizar la auditoría  Grupo activante: Personas a las cuales van destinados los resultados (informes) de la auditoria realizada. La autoría, por su parte, es un sistema de control correctivo: del tipo retroalimentado. En defecto, el auditor es el grupo de control que compara los objetivos definidos para el sistema con los resultados que éste produce en relación con la característica controlada, determina los desvíos e informa de ello ala grupo activante. Por otro lado, auditoría en general es un control selectivo, porque normalmente no es necesario verificar la totalidad de los resultados producidos por un sistema para obtener información suficiente para evaluar el funcionamiento del sistema operante. Auditoría es un control de secuencia abierta, es decir que el grupo de control no pertenece al sistema operante, sino que es independiente de él; de aplicación periódica y en el marco del criterio de economicidad.

Características controladas Sensor

a

Grupo de control Grupo activante

ser

Auditoría externa EECC RT contables (RT 7) Auditor externo Directivos y asamblea de acc.

Auditoría interna Procesos, Presupuesto, sistema de información Normas internas de buen funcionamiento(NAI) Auditor interno Dirección y gerencia

CLASES DE AUDITORÍA AUDITORIA EXTERNA DE ESTADOS CONTABLES. - Necesidad de información contable.

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La información útil cumple la finalidad de reducir el grado de incertidumbre que está involucrado en la toma de decisiones. Para ello es necesario que la información sea confiable para que el decidor pueda basarse en ella. Esto rige también para los estados contables, que son un tipo de información que brinda la contabilidad, sobre el patrimonio del ente y sus variaciones. La información contable tal como nace, no es confiable ya que es compilada por uno de los interesados en la empresa, que tiene intereses distintos y muchas veces contrarios a los del resto de los interesados. Para lograr que toda la comunidad confíe en la información contable y se base en ella para la toma de decisiones vinculadas con el ente al que ella se refiere, es necesario que exista un control de ello. La solución más práctica que se ha encontrado es que alguien verifique la información y comunique el resultado a la comunidad, y que- por supuesto- merezca su confianza. Este experto contable es el auditor y no puede ser otro que un contador público independiente. El auditor lleva a cabo una investigación crítica de los EECC con el objetivo de formarse un juicio sobre la razonabilidad de tal información y comunicarlo a la comunidad. Esta tarea se denomina AUDITORIA EXTERNA DE ESTADOS CONTABLES. Los usuarios de los eecc. Son: inversores, entidades financieras, proveedores, clientes, empleados, autoridades fiscales, organismos públicos de control (externos), y los directores, gerentes y funcionarios (internos). Este sistema de control tiene los siguientes elementos:  El objetivo de la comunidad es que los EECC reflejen la realidad de la empresa y que sean compilados y presentados de acuerdo con normas contables vigentes.  Las características controladas son las transacciones y el patrimonio, en cuanto a su existencia, propiedad, integridad, valuación y exposición.( EE.CC)  El sensor es la contabilidad cuya salida son los EECC, que incluyen las transacciones y el patrimonio del ente, indicando que son los que existen, son propiedad de la empresa, no existen omisiones, y están adecuadamente valuados y expuestos, de acuerdo a las Normas Contables Profesionales vigentes.  El grupo de control es el Cpn, que debe tener independencia respecto de la empresa, para poder ejercer la función. Éste compara la existencia, propiedad e integridad de las transacciones y el patrimonio con la realidad; y la valuación y exposición de éstos con las normas contables. Determina los desvíos respecto de los EECC definitivos e informa de ello a la comunidad. El cpn debe actuar aplicando las normas de auditoría vigentes (RT 7)  El grupo activante es la dirección del ente y usuarios externos, que a través del informe del auditor, está en condiciones de influenciar para corregir los desvíos observados, si ello es posible. - OBJETIVOS DE LA AUDITORIA EXTERNA DE EE.CC Es un examen de la información contable hecho por un contador público independiente , aplicando normas de auditoría, con el propósito de emitir una opinión o abstenerse de hacerlo, sobre la razonabilidad de esa información de acuerdo con las normas contables profesionales. Los objetivos son: a. Comparar las transacciones del período y el patrimonio al final de éste, registradse en la contabilidad e incluidas en los ee.cc, en lo que refiere a existencia, propiedad e integridad. b. Comparar la valuación de las transacciones y el patrimonio, así como su exposición, con la que corresponde según las NCP.

AUDITORÍA INTERNA La auditoría interna es una función de evaluación independiente establecida en una organización para la revisión de sus actividades como un servicio a la dirección. Es un control que funciona midiendo y evaluando la confiabilidad y eficacia del sistema integral de control interno de la entidad con miras a lograr su mejoramiento. De esta manera agrega valor y mejora las operaciones de una organización. La auditoría interna puede ser concebida como una clase de auditoría cuando no está incorporada al sistema operante que está regulando, es decir cuando es independiente de él. Las funciones principales son:  Revisión de las operaciones para verificar su concordancia con las políticas y procedimientos establecidos.  Control de los activos

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 Revisión de las políticas y procedimientos de la organización para evaluar su efectividad  Revisión de la concordancia entre los procedimientos contables y las NCP vigentes. Elementos de control. a. Característica controlada: operaciones sobre los recursos materiales, humanos, financieros que dispone la organización. b. Sensor: Conceptos básicos de administración. Normas contables Vigentes. Elementos de soporte de información. c. Grupo de Control: Auditor interno (CPN en relación de dependencia con la organización, puede ser terciarizada), usualmente actúa de acuerdo con normas de auditoría interna aprobadas por organismos privados especializados (ej. Instituto de Auditores Internos) d. Grupo Activante: Dirección de la organización. El Instituto de auditores Internos dictó las Normas Internacionales para el Ejercicio Profesional de la Auditoría Interna, cuyos propósitos básicos son: 1. Definir principios básicos para el ejercicio de la auditoría interna. 2. Proveer un marco para el ejercicio y promoción de las actividades de AI 3. Establecer las bases para evaluar el desempeño de la AI. 4. Fomentar la mejora en los procesos y operaciones de la organización. Estas normas dados: su carácter internacional y el hecho de que la AI no es una profesión regulada, no son ni pueden ser de aplicación obligatoria en los diferentes países. AUDITORIA OPERATIVA Es el examen de la gestión de un ente con el propósito de evaluar la eficiencia de sus resultados con referencia a las metas fijadas, los recursos humanos, financieros y materiales empleados; la organización y coordinación de dichos recursos y los controles establecidos sobre dicha gestión. Es realizada por funcionarios dependientes del ente o terceros contratados, para que la función sea útil debe estar jerárquicamente ubicada por encima de los sectores auditados, es decir ser independientes de ellos. Elementos del control.  Característica controlada: metas, políticas, estructura organizativa, sistemas y procedimientos administrativos, métodos de control, etc.  Sensor: conceptos generales de administración. Normas Contables Vigentes. Elementos de soporte de información.  Grupo de Control: Grupo de especialistas en las distintas áreas de la empresa, coordinada por un experto en administración. Puede pertenecer a la organización (siempre que sea independiente respecto al sistema controlado), o ser ajeno ella.  Grupo Activante: Dirección de la organización. Si bien los 3 tipos de auditoría realizan tareas similares, se diferencian en 2 aspectos: su dependencia o independencia, y su objetivo principal.

Objetivo

Dependencia

Auditoría Operativa Examen de la gestión de un ente para evaluar la eficiencia de sus rtdos. El auditor puede ser dependiente o independiente del ente

Auditoría Externa Emitir opinión sobre la razonabilidad de la información de la info. contable Realizada por profesionales independientes del ente auditado

Auditoría Interna Medir y evaluar la confiabilidad y eficacia de las actividades de control de los sistemas Realizada por funcionarios dependientes del ente, pero jerárquicamente independientes del sector auditado.

AUDITORIA EN LA PYME. Características de las Pymes.

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Concentración de la Propiedad o control operativo en uno o unos pocos individuos: esta situación podría simplificar la auditoría ya que no habrá una diversidad de intereses. No obstante, podría darse que la propiedad sea de dos o tres accionistas con intereses contrapuestos, en cuyo caso la concentración de la propiedad complicaría la tarea debido a que, la influencia de los socios en la administración y toma de decisiones es más significativa que en las grandes empresas. Limitada división de tareas: debido a la restricción en la estructura, deberían utilizar los recursos limitados según la importancia que se le asigne a cada tarea. Generalmente se da prioridad al sector Comercialización, luego a Producción, dejando como último Administración. Esta situación afecta la separación de funciones y el control interno Estructura con características limitadas que demanda una mayor participación de asesores externos: esto puede afectar la tarea d auditoría, debido a que con frecuencia el profesional que la realiza es el mismo que asesora al ente. Se presenta en este caso el interrogante sobre el grado de independencia. Gerencia con un gran poder de decisión, dinamismo y creatividad, pero con limitaciones formales, tales como: centralización de la toma de decisiones en el propietaria/gerente; inexistencia de una gerencia intermedia; estructura gerencial insuficiente (no hay gerencia intermedia); ausencia de procedimientos formales de autorización; dificultades en la delegación de funciones; dificultades den el control de las fundones delegadas; falta de experiencia en el área financiera, impositiva y contable. Poca diversificación de las operaciones: esto hace que se vean afectadas por factores externos más directamente que las empresas más grandes Alta vulnerabilidad estructural, funcional y financiera: esto se ve reflejado en una escasez de recursos financieros, un alto grado de endeudamiento, un flujo de caja y capital de trabajo inadecuado; condiciones comerciales frágiles. Todo esto influye en la determinación de la estrategia empresarial y las actividades diarias. Debilidad en los controles:  Ambiente de control: no existe un directorio formal; la participación del propietario/gerente es, generalmente el único control real.  Controles directos: son a menudo no documentados; no aplicados uniformemente y no confiables debido a que los controles generales son débiles.  Controles Generales: no hay una adecuada segregación de tareas Sistemas contables y funciones de procesamiento sin complejidades: los sistemas contables son sencillos, simplificados, informales, centralizados, de baja prioridad y de cambios rápidos

NORMAS DE AUDITORÍA La mayor parte de la profesión se ha inclinado por normas de auditoría generales con independencia del tamaño de la empresa a que se apliquen. Este es el caso de nuestro país. Dichas normas generales se adaptan según el tamaño de las empresas. CONDICIONES PREVIAS A LAS APLICACIÓN DE LAS NORMAS GENREALES DE AUDITORIA Auditabilidad: Las condiciones de auditabilidad se refieren a: - El grado de integridad del Directorio o Gerencia: una gerencia debidamente capacitada, experimentada y profesionalizada generará una mayor confianza en la información que ella suministre. - La competencia y confiabilidad de los empleados: ya que muchas veces se deberá recurrir aseveraciones que éstos efectúen. Estos aspectos son subjetivos y la conclusión final dependerá del criterio del auditor. Independencia a pesar de que se presten otros servicios. El asesoramiento profesional no se contrapone a las tareas de auditoría. Las tareas adicionales que puede llevar a cabo un auditor son:  Asesoría. Referida a aspectos impositivos, administrativos y de sistemas, informes especiales, remuneraciones, etc. Los recaudos a tener en cuenta para no vulnerar la condición de independencia son: - Clara descripción de cada uno de los servicios en la respectiva propuesta. Esto implica especificar que el profesional se va a limitar a asesorar y recomendar, siendo la empresa quien tome las decisiones.

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Independencia de los profesionales que presten otros servicios con respecto a los de auditoría. Esta separación podrá ser aplicada cuando un grupo de profesionales ha constituido un estudio y se dividen sus funciones.

 Teneduría de libros. El profesional va a limitarse a indicar a la dirección cuáles son las mejores alternativas de registración, medición contable y exposición y será la empresa la que decida en cada caso e particular (y quien asuma las responsabilidades)  Administración general y financiera: en este caso debe tenerse en cuenta que la administración general debería implicar únicamente a la ejecución de instrucciones especificas ( deben estar documentadas); no debería implicar la adopción de decisiones; debería existir una carta de la entidad con una descripción de los servicios; que el profesional no asuma responsabilidades propias de la empresa  Apoderados. Implica el poder para representar y actuar en nombre de la empresa. Estos poderes deberían ser específicos, nunca generales, y por períodos limitados.

APLICACIÓN DE LAS NORMAS DE AUDITORIA. Planeamiento. Debe dejarse por escrito, incluyendo: - Objetivos - Negocio de la entidad - Determinación de componentes importantes y riesgos de auditoría asociados - Enfoque del examen (procedimientos a aplicar y justificación) - Procedimientos para los componentes más significativos ( confección de un programa detallado de trabajo para el componente más importante, y la simple enumeración para el resto de los componentes) Estudio y evaluación del sistema de control interno. Obtener un buen conocimiento de: la estructura del ente; los métodos de autoridad y delegación de funciones; los métodos de la gerencia para supervisar el sistema de control; los principales flujos de transacciones. Es recomendable exponer las debilidades en el control interno en la carta de recomendaciones. Determinación del enfoque de auditoría. Las limitaciones en la estructura y en los sistemas de control harán que difícilmente se puedan aplicar pruebas de cumplimiento. Por lo tanto la mayor parte de las pruebas serán pruebas sustantivas. Carta de represtación o de gerencia. Se considera indispensable en la auditoría de las PYMES. Deberá incluir: - Que se han separado las transacciones personales del socio respecto de las del ente. - Que se han informado a la dirección todas las deficiencias importantes en el sistema de control interno. - Que se han incluido todos los activos y pasivos de a empresa y todas las operaciones. - Que no existen otros gravámenes o restricciones sobre los activos que los informados en los ee.cc. - Que no existen otros reclamos, contingencias o juicios que los informados. - Que no existen hechos posteriores que afecten a la entidad. Confirmación de abogados En caso de inexistencia de abogados, se debe dejar constancia en la carta de gerencia. Asimismo, e el caso de que existan abogados, podría suceder que sus respuestas sean inadecuadas, en este caso hay que hacer un adecuado seguimiento y mantener reuniones y conversaciones con los abogados.. Confirmación de deudores y acreedores. Su importancia estará determinada por la significatividad del rubro respectivo y el riesgo asociado. Carta de recomendaciones.

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Es importante incluir un párrafo que especifique las limitaciones del sistema de control (si existieran) y que esas limitaciones deben ser suplidas por una adecuada y directa supervisión de la Dirección. CONTROL INTERNO El Sistema Control Interno es responsabilidad de la administración de los entes, y es un medio que permite y facilita el cumplimiento de las metas de dichos entes. Si bien es independiente de la auditoría externa de EE.CC, va a tener una gran influencia en la naturaleza, alcance y oportunidad de las pruebas de auditoría a aplicar. De acuerdo con el “Informe COSO” de la Comisión Treadway del Congreso de los EE.UU, el control interno es “un proceso llevado a cabo por el directorio, la gerencia y otro personal de una entidad, diseñado para proveer una razonable seguridad de lograr efectividad y eficiencia en las operaciones, confiabilidad en la información contable y el cumplimiento con las leyes y reglamentaciones aplicables”. De esta definición surgen los 3 objetivos principales del control interno:  Objetivos relativos a las operaciones: efectividad y eficiencia de las operaciones ( objetivos de desempeño y de utilidad y de salvaguarda de los recursos)  Objetivos relativos a confiabilidad de la información: veracidad de los reportes financieros, prevención contra información fraudulenta.  Objetivos de cumplimiento normativo: leyes y reglamentaciones. COMPONENTES DEL CONTROL INTERNO: 5 componentes interrelacionados: - Ambiente de Control. Incluye las condiciones bajo las cuales están diseñados, se implementan y funcionan el proceso contable y los controles internos. Está influenciado por la cultura que prevalece en la organización y marca las pautas de comportamiento dentro de la organización y constituye la base de los demás componentes del control interno. Los factores del ambiente de control son: - Integridad, valores éticos y estilo de operación de la gerencia: esto implica normas de conducta concretadas a través de un código de ética interno, que incluyan pautas empresariales honestas y niveles esperados de comportamiento para todos los miembros. La integridad moral, principios y estilo de operar de la dirección tienen una influencia significativa sobre el ambiente de control. - Compromiso de la dirección con la competencia y razonabilidad de la información contable: el compromiso con la competencia implica que la dirección debe colocar en cada puesto a personas que posean la suficiente inteligencia, formación y experiencia que requiere el mismo. En cuanto a la información contable, la confiabilidad y objetividad de la misma influye en la actividad de todos los empleados. - Actitud de la dirección respecto del diseño y mantenimiento de controles internos contables confiables: es decir si aquella se preocupa por las debilidades de control interno, desarrollar políticas aceptables de negocios, desarrollar políticas adecuadas para contratación, capacitación, evaluación, promoción y remuneración del personal. - Habilidad de la gerencia para controlar el negocio: se manifiesta en la estructura organizacional, métodos para asignar autoridad y responsabilidad, la supervisión y monitoreo de las operaciones, los métodos de control de la alta gerencia, el impacto del sistema de IT. - Actividades del directorio y del comité de auditoría: éstas influyen en la actitud de la gerencia respecto del control Ambiente de control en las pequeñas empresas Por lo general no existe división entre gobierno y la gerencia, y además no existe una plena segregación de funciones. Esto tiene la ventaja de que si el propietario-gerente es honesto y se involucra personalmente en el funcionamiento del control, puede suplir los riesgos de la menor división de funciones. La desventaja es que si por alguna razón quiere eludir controles o que algunos no se cumplan, por su posición está en capacidad de hacerlo. A su vez es común que no exista documentación formal referida a controles.

- Evaluación del riesgo.

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Evaluar si la entidad posee un proceso que le permita: - Identificar riesgos de negocios - Estimación de la significación de los riesgos. - Evaluación de la probabilidad de ocurrencia. - Acciones para abordar esos riesgos. Si el auditor concluye que esta secuencia es apropiada, puede asistirle en la evaluación de distorsiones significativas en la información contable. Si, por el contrario, detecta que dicho proceso no está establecido o esta inadecuadamente diseñado o implementado, determinará si ello constituye una debilidad significativa de control interno. Los riesgos relevantes para la confiabilidad en los ee.cc incluyen sucesos externos e internos, transacciones o circunstancias que pueden ocurrir y afectar adversamente la capacidad de la entidad para identificar, registrar, procesar e informar datos contables coherentes con las afirmaciones de la gerencia. Dichos riesgos pueden surgir o cambiar por: modificaciones en el ambiente operacional o regulatorio, nuevo personal, nuevo sistema de información, rápida y significativa expansión de las operaciones, nueva tecnología, nuevos negocios, productos o modelos; reestructuraciones y combinaciones de negocios, expansión de las operaciones con el exterior, nuevos pronunciamientos contables. Información y Comunicación Un sistema de información consiste en una infraestructura física y componentes de hardware; software y aplicativos; procedimientos y datos. El auditor deberá comprender este componente, incluyendo las siguientes áreas de relevamiento: - Las clases de transacciones que integran los ciclos de operaciones. - Los procedimientos que integran el sistema contable: identificación, registración, procesamiento y corrección de las transacciones y hechos. - Los registros contables que respaldan la información y las cuentas específicas que se utilizan. - El modo en que el sistema de información captura y registra información relevante referida a sucesos y condiciones que no sean transacciones rutinarias. - el proceso que la entidad utiliza para la preparación de los ee.cc. En cuanto a la Comunicación, el auditor debe obtener una comprensión de cómo la entidad comunica los roles individuales, las responsabilidades y las cuestiones importantes. Tales comunicaciones incluyen: - Las que se mantienen entre la gerencia y los encargados del gobierno del ente. - Las externas. Las Actividades de Control La gerencia establece políticas y procedimientos de control para cumplir con los 3 objetivos del negocio (mencionados al inicio). Las actividades de control pueden estar dirigidas directamente a un error potencial referido a una afirmación o indirectamente si están orientadas a verificar la efectividad de otros controles que sí se dirigen directamente a un error potencial. Por otro lado, las actividades de control pueden ser manuales, si son realizadas por individuos; o automatizadas, cuando son realizadas por computadoras. La base necesaria para que los controles operen efectiva y eficientemente es la separación de funciones incompatibles. Esto consiste en asignar ciertas responsabilidades a diferentes individuos. Tal segregación está destinada a evitar que una misma persona tenga acceso a los activos, capacidad de disponer de ellos, y responsabilidades por mantener los registros de tales activos. Las funciones que deberían estar en manos de diferentes individuos son:  Autorización de las transacciones;  La ejecución de las transacciones;  La custodia de los activos involucrados;  El registro contable de aquellas transacciones. Esta separación, sin embargo, no resulta posible en: a) las pequeñas empresas, y b) aquellas donde los procesos contables se desarrollan en un sistema de IT. Las principales actividades de control son:

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1. Revisiones a) Revisiones analíticas Consiste en evaluar información sintética que surge de una serie de transacciones comparándola con resultados esperados. Un tablero de control con ratios clave permitiría detectar relaciones inusuales o inesperadas. b) Revisiones de transacciones El propósito es verificar la validez y exactitud de las salidas, comparándolas en detalle con los resultados esperados. Las revisiones de salida con frecuencia se realizan con el uso de informes de excepción, que son reportes (generalmente emitidos por computadora) en los cuales se listan las partidas rechazadas por el procesamiento por no cumplir con los criterios o requisitos especificados. c) Revisiones de desempeño Su propósito es asegurar que las demás actividades de control se realicen de manera uniforme y efectiva e incluyen revisiones de documentación e indagaciones de la gerencia. La extensión con la cual la gerencia utiliza la información contable para controlar el negocio, puede tener un efecto directo en la confiabilidad de la información contable. 2. Controles del gerente- propietario Son revisiones de las transacciones por medio de salidas de información, realizadas por el propietario de un negocio que él también administra. Estos controles son efectivos únicamente en empresas pequeñas en los que el gerente- propietario tiene suficiente conocimiento de los detalles de las operaciones. 3. Conciliaciones y operaciones de activos contra los registros. Incluyen verificaciones independientes de la salida de información, ya sea mediante el mantenimiento de un registro de control separado, o por comparación directa de las salidas de información con los activos relacionados. 4. Protección física de activos y registro. Implica proteger los activos y registros contra robos, hurtos, deterioros y mal uso. 5. Uso de formularios adecuados. Los diferentes formularios internos emitidos por la organización que se utilizan para documentar las transacciones deberían ser preimpresos y prenumerados. 6. Planes y manuales de cuentas Implica el empleo de planes de cuentas uniformes (que sean distribuidos a todos los sectores de la empresa que tengan relación con la imputación de las diferentes operaciones), y de manuales de cuentas que expliquen claramente su uso; para favorecer la inexistencia de errores de registro y exposición. 7. Controles sobre el acceso no autorizado a los activos. Con frecuencia estos controles son de naturaleza física. En algunos casos puede prevenirse el acceso no autorizado a los activos mediante el método de acceso a los registros, los que a su vez pueden ser físicos (p.ej las terminales se guardan en un cuarto cerrado) o lógicos (p.ej. una contraseña) 8. Controles sobre activos autorizados. Los controles sobre el acceso no impiden que las personas que tienen acceso autorizado hagan mal uso de los activos. Para evitar esto las tareas deberían estar adecuadamente segregadas, de manera que las personas que poseen acceso autorizado a los activos no sean las que tengan acceso a los registros contables relacionados. También puede autorizarse el acceso a los activos para dos o más personas en forma mancomunada (“doble control”) 9. Controles manuales y controles programados (automatizados) a) Actividades de control manual.

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Son las realizadas por individuos. En algunos casos se relacionan con los registros que se preparan manualmente, y en otros casos se realizan para asegurar que las transacciones que se introducen en un sistema IT estén completas y se procesen correctamente. La efectividad de estos procedimientos depende de la competencia y diligencia de las personas que los realizan. No obstante esa efectividad puede estar influida por la adecuada actuación de los sistemas de computación, los procedimientos de control programados y los controles generales de la computadora. Las actividades manuales de Control son más convenientes cuando se requiere el uso de juicios y actitudes discrecionales. En otros casos, éstos son menos confiables que los automatizados, dado que pueden ser fácilmente eludidos, ignorados, o pasados por alto, y más propensos a errores simples. Por ejemplo en los casos de alto volumen de transacciones. b) Procedimientos de control programados o automatizados. Son los realizados directamente por una computadora. Muchas veces los registros en forma electrónica reemplazan a los documentos en papel. Estos procedimientos se caracterizan por la ausencia de una o más de los siguientes elementos:  Documentos fuente  Una transacción visible  Salidas visibles  Evidencia de que se ha aplicado la actividad de control. Por ello se requiere que se haga uso de otras formas de elementos de juicio para probar su efectividad. La efectividad de los procedimientos programados depende de la efectividad de los controles generales de la computadora. Estos tipos de controles permiten: aplicar de manera uniforme reglas del negocio; mejorar la oportunidad, disponibilidad y precisión de la información; reducir el riesgo de que los controles sean eludidos; resaltar la capacidad de lograr una efectiva división de funciones; entre otros. Actividades de monitoreo. Se realizan para determinar si los procedimientos de control se realizan en forma efectiva y uniforme. El éxito de una actividad de monitoreo está en función de su diseño e implementación, la competencia de quienes la realizan y la extensión de su comprensión de la entidad y su ambiente operativo. La gerencia deberá monitorear los procedimientos de control para asegurarse su efectividad. Éstos pueden ser hechos manualmente, pero pueden involucrar información generada por la computadora. La gerencia puede delegar autoridad y asignar responsabilidades para asegurarse que: - las personas que controlan proporcionen rendiciones de cuenta de sus actividades a quienes son responsables de monitorearlas. - Las personas que monitorean controles rindan cuenta a la alta gerencia o directorio. Además, el grado en que la alta gerencia use la información contable para controlar el negocio puede tener un efecto directo en la exactitud y confiabilidad de los sistemas contables y en la efectividad de los controles. LIMITACIONES DE LA ESTRUCTURA DE CONTROL INTERNO. El control interno no puede proporcionar una garantía absoluta de que se cumplan sus objetivos, solamente permitirá alcanzar una razonable seguridad, debido a las limitaciones que tiene, entre las cuales se pueden mencionar:  Muchos controles están dirigidos solamente a transacciones rutinarias, no a las especiales o infrecuentes que pueden ocurrir.  El potencial error humano debido a descuido, distracción, errores de juicio y falta de comprensión de las instrucciones.  Posibilidad de burlar los controles internos (confabulación)  Posibilidad de que los miembros de la dirección eludan o no ejerzan los controles.  Los juicios que formula la administración en el diseño e implementación de controles, pueden ser inapropiados.  Posibilidad de que los procedimientos se vuelvan inadecuados por cambios en las condiciones.

CONTROL CLAVE: Proporciona evidencias de auditoría y que sea eficiente (económico).

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RIESGOS DE AUDITORIA El riesgo de auditoría puede definirse como la posibilidad de emitir un informe de auditoría incorrecto por no haber detectado errores o fraudes significativos que modificarían el sentido de la opinión vertida del informe. El riesgo global de auditoría es el resultado de la conjunción de:  Aspectos aplicables exclusivamente al negocio o actividad del ente, independientemente de los sistemas de control desarrollados, al que se denomina RIESGO INHERENTE  Aspectos atribuibles a los sistemas de control, incluyendo auditoría interna, lo que se denomina RIESGO DE CONTROL.  Aspectos originados en la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoría de un trabajo en particular, lo que se denomina RIESGO DE DETECCIÓN. Las dos primeras están fuera de control del auditor mientras que el riesgo de detección está directamente relacionado con la labor del auditor. Una vez realizada la identificación de los factores de riesgo corresponde efectuar su evaluación, en dos niveles:  A la auditoría en su conjunto: identificar el riesgo global de que existan errores o fraudes no detectados por los procedimientos de auditoría y que en definitiva lleven a emitir un informe incorrecto.  En segundo lugar, se evalúa el riesgo de auditoría específico para cada componente de los estados contables en particular El riesgo de auditoría se reduce en la medida en que se obtenga evidencia que respalde la validez de las afirmaciones contenidas en los estados contables. No obstante es inevitable que exista algún grado de riesgo, entonces el auditor deberá reducirlo. Riesgo inherente: Cantidad evidencia. es la susceptibilidad de los estados financieros a la existencia de errores o fraudes significativos, antes de considerar la efectividad de los sistemas de control. Los factores que lo determinan son: la naturaleza del negocio del ente (tipo de operaciones, volúmenes de venta y naturaleza de productos, tecnología, competitividad), la situación económica y financiera del ente (propio de empresa en marcha) y la organización gerencial y sus recursos humanos y materiales. Riesgo de control: Calidad evidencia. Es el riesgo de que los sistemas de control estén incapacitados para detectar o evitar errores o fraudes significativos en forma oportuna. Este riesgo también está fuera de alcance del auditor, pero sus recomendaciones producto del análisis ayudan a mejorar los niveles de riesgo en la medida en que se adopten tales recomendaciones. Los controles no funciona porque hay errores, mal funcionamiento o mala aplicación del control. Los factores que determinan el riesgo de control son el sistema de contabilidad, información y control. Riesgo de detección: es el riesgo de que los procedimientos de auditoría seleccionados no detecten errores o fraudes existentes en los estados contables. Es totalmente controlable por la labor del auditor y depende exclusivamente de la forma en que se diseñen y lleven a cabo los procedimientos de auditoría. Factores que lo determinan: La ineficacia de un procedimiento de auditoría aplicado, la mala aplicación de un procedimiento y problemas de definición de alcance y oportunidad en un procedimiento de auditoría. Evaluación del riesgo de auditoría Es el proceso por el cuál, a partir del análisis de la existencia e intensidad de los factores de riesgo se mide el nivel de riesgo presente en cada caso. El nivel de riesgo suele medirse en 4 posibles grados:  Mínimo (un componente es poco significativo y existen pocos factores de riesgo)  Bajo (un componente significativo posee factores de riesgo pero no demasiado importantes, donde la probabilidad de existencia de errores y fraudes es baja)  Medio (un componente claramente significativo presenta factores de riesgo y existe probabilidad de ocurrencia de errores o fraudes)  Alto (un componente significativo presenta factores de riesgo, algunos muy importantes, y donde existe alta probabilidad de cometer errores o fraudes)

Nivel de riesgo

Significatividad

Factores de riesgo

Probabilidad de ocurrencia de errores

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Mínimo Bajo

No significativo Significativo

Medio Alto

Muy significativo Muy significativo

No existen Existen algunos pero poco importantes Existen algunos Existen varios y son importantes

Remota Improbable Posible Probable

La tarea de evaluación está presente en dos momentos de la planificación de auditoría: 1. Planificación estratégica: se evalúa el riego global de auditoría relacionado con el conjunto de estados contables y además se evalúa el riesgo inherente y de control de cada componente en particular 2. Planificación detallada: En esta etapa se evalúa el riesgo inherente y de control específico para cada afirmación en particular, dentro de cada componente La evaluación del nivel de riego es un proceso subjetivo, y depende exclusivamente del criterio, capacidad y experiencia del auditor. Además es la base para la determinación del enfoque de auditoría a aplicar. Si bien es un proceso subjetivo, existen parámetros para estandarizar o disminuir la subjetividad, estos son: La significación del componente, la existencia de factores de riesgo y su importancia relativa, y la probabilidad de ocurrencia de errores o fraudes. Relación entre el riesgo de auditoría y el enfoque de auditoría La evaluación de los niveles de riesgo depende de la cantidad y calidad de la satisfacción de auditoría necesaria. Efecto del riesgo inherente: afecta directamente la cantidad de evidencia de auditoría necesaria para obtener la satisfacción de auditoría suficiente para validar una afirmación; cuando mayor sea el nivel de riesgo inherente, mayor será la cantidad de evidencia necesaria. (Ejes cartesianos de riesgo inherente y evidencia) Efecto del riesgo de control: afecta la calidad del procedimiento de auditoría a aplicar y en cierta medida también su alcance. El riesgo de control depende de la forma en que se presenta el sistema de control del ente. Si los controles son fuertes, el riesgo es mínimo y en cambio si el sistema de control es débil, el riesgo será alto, pues los sistemas no estarán capacitados. Por lo tanto un riesgo de control mínimo o bajo implica la existencia de controlo fuertes. Si los controles son fuertes, o sea están correctamente diseñados, verificar que funcionen adecuadamente en la práctica brindará un grado elevado de satisfacción de auditoría. Pruebas de cumplimiento. Si en cambio los controles son débiles, el resultado de su prueba no sería satisfactorio y debería complementarse con pruebas de transacciones y saldos. Por este motivo y para evitar duplicación del trabajo, antes riesgo de control medio o altos, corresponderá aplicar pruebas SUSTANTIVAS. (Ejes cartesianos de riesgo de control y confianza de los controles) Combinación de riesgo inherente y de control Del nivel de riesgo inherente depende la cantidad de satisfacción de auditoría necesaria y del nivel de riesgo de control la calidad de la misma. (+)

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2 Pruebas de cumplimieto

Riesgo Inherente

Pruebas sustantivas con alcance estenso

Pruebas analíticas globales Procedimiento sustantivo de alcance menor

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4

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(+) Riesgo de Control

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En los casos de 1 y 2, se deberá obtener mayor satisfacción de auditoría que en los casos 3 y 4. A medida que el riesgo inherente se acerque a 3 o 4, la cantidad de procedimientos a aplicar y su alcance también lo harán. En 1 y 3 existen buenos controles en los que confiar, y en 2 y 4 estos controles no son confiables. Por lo tanto en 1 y 3 son factibles aplicar procedimientos de CUMPLIMIENTO, mientras que en 2 y 4 resultarán más eficaz y eficiente emplear procedimientos SUSTANTIVOS. Caso1: Alto riesgo inherente; mínimo riesgo de control. Corresponde aplicar pruebas de cumplimiento que brinden suficiente satisfacción de auditoría (alcance extenso). Caso 2: Alto riesgo inherente y de control. Corresponde aplicar pruebas sustantivas con un alcance extenso. Caso 3: Mínimo riesgo inherente y de control. No corresponde asignar demasiados esfuerzos de auditoría a este caso. Enfoque de cumplimiento con alcance reducido. Caso 4: Mínimo riesgo inherente y alto riesgo de control. No es necesario aplicar extensas pruebas pero, será oportuno practicar algún procedimiento sustantivo tendiente a reducir el riesgo del área que presenta el problema. Evaluación del riesgo de detección Deberán evaluarse los elementos de juicio necesarios y los procedimientos de auditoría deben detectar todos los errores o fraudes existentes. En este sentido, no cabe otra posibilidad que el riesgo de detección sea reducido a niveles mínimos o bajos. ENFOQUES DE AUDITORIA ENFOQUE TRADICIONAL 1920 - Grandes corporaciones ≥ Gran cantidad de operarios y transacciones ≥ Enfoque desde las transacciones a los estados contables ≥ Grandes equipos de auditoría con muchas horas destinadas a control de transacciones ≥ Altos costos de honorarios de auditoría ≥ no aplicable a PYMES. 1960 - Primeras exigencias de competitividad ≥ Estudios de auditoria introducen conceptos de: PLANIFICACION, ANALISIS DE CONTROL INTERNO, TECNICAS DE MUESTREO, PRUEBAS DE AUDITORIA.

NUEVO ENFOQUE I .-Economía de mercado ≥ competitividad es clave ≥ NECESIDAD DE MENORES COSTOS PARA MAXIMIZAR CONDICIONES DE COMPETITIVIDAD: -

en empresas auditadas vía menores costos de honorarios de auditoria en empresas de auditoria para poder cotizar más bajo y ser competitivos en costos.

II.- Crecimiento del impacto de las PYMES en los PBI de los distintos países ≥ necesidad de contar con EECC auditados ≥ adecuar la auditoria y sus costos a estas empresas.

El enfoque tradicional es aquel utilizado por la RT 7, en cambio el nuevo enfoque o enfoque de riesgos planteado por las diferentes NIAs. Enfoque tradicional

SURGE EL ENFOQUE EMPRESARIAL

El objetivo de la auditoría de estados financieros es permitir que el auditor exprese una opinión que indique si se han preparado los estados financieros, en todos sus aspectos significativos, de acuerdo con el marco de presentación de la información financiera. (NIA 200). Pasos según RT 7 punto 2.5 de acuerdo al enfoque tradicional:

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1)-Obtener un conocimiento apropiado de la estructura del ente, sus operaciones y sistemas (Integridad y valores éticos, códigos de conducta, políticas y practicas de negocios, comunicación de los mismos a clientes internos y externos, compromiso con la competencia, requerimientos de conocimiento y habilidades, estructura de la organización, política de asignación de autoridad y responsabilidad, información sobre las líneas de negocios, actividades, operaciones, planes de acción, sistemas de información y comunicación de la entidad, marco regulatorio y societario a cumplir, información sobre asociados, consejeros y funcionarios, análisis de la Información contable y Financiera --> comparación por medio de indicadores niveles de eficiencia, rentabilidad, solvencia y liquidez, contexto económico, cambiario, financiero, estabilidad jurídica y política que puedan afectar la organización). 2)- Identificar el objeto de examen (Los estados contables, las afirmaciones que los constituyan en cuanto a la pertenencia al ente, integridad, valuación y exposición) 3)-Evaluar la significación de lo que se debe examinar (teniendo en cuenta su naturaleza, la importancia de los posibles errores o irregularidades y el riesgo involucrado) 4)- Planificar en forma adecuada el trabajo de auditoría, teniendo en cuenta la finalidad del examen, el informe a emitir, las características del ente y las circunstancias particulares del caso. (debe incluir la selección de los procedimientos de auditoría a realizar, su alcance, sus distribución en el tiempo y la determinación si han de ser realizados por el auditor o por sus colaboradores; Preferentemente se debe realizar por escrito y de forma detallada) 5)-Reunir los elementos de juicio válido y suficiente que le permitan respaldar su informe, a través de la aplicación de los siguientes procedimientos: 1. Evaluar el sistema de control formal de los sistemas que son pertinentes a su revisión (esta evaluación es conveniente desarrollarla antes de confeccionar la planificación, y consiste en revelar las actividades formales de control, comprobar que estas actividades se apliquen en la práctica, compararlas con lo que el considere oportuno para el caso, determinar el efecto de la evaluación mencionada sobre la planificación de modo de replantearla en su caso, y por último emitir un informe sobre lo observado brindando sugerencias para el mejoramiento de las actividades de control examinadas) 2. Cotejo de EECC con los registros contables 3. Revisión de la correlación entre registros y la documentación respaldatoria 4. Inspecciones oculares 5. Obtención de confirmaciones de terceros (bancos, clientes, proveedores, etc) 6. Comprobaciones matemáticas 7. Revisiones conceptuales (de conceptos específicos) 8. Comprobación de los informes relacionados 9. Comprobación globales de razonabilidad (análisis horizontal y vertical en base a ratios) 10. Exámenes de documentos importantes (contratos, actas de asamblea, poderes, etc.) 11. Preguntas a funcionaros y a empleados 12. Obtención de confirmación escrita de la dirección del ente 6)- Controlar la ejecución de lo planificado con el fin de verificar el cumplimiento de los objetivos fijados. 7)-Evaluar la validez y suficiencia de los elementos de juicio examinados para respaldar el juicio del auditor (considerar la naturaleza y forma en que se obtuvieron, la importancia en el conjunto, y estimar el grado de riesgo inherente). 8)-Sobre la base de los elementos de juicio obtenidos, el auditor debe formarse una opinión a cerca de la razonabilidad de la información que contienen los estados contables 9)-Emitir un informe teniendo en cuenta las disposiciones legales, reglamentarias y profesionales. De aquí es que se presentan los siguientes informes a emitir por el auditor: Informe breve: Es el que emite un contador público, basado en el trabajo de auditoría realizado, mediante el cual el profesional expresa su opinión o declara que se abstiene de emitirla sobre la información que contienen dichos estados. El contenido debe presentar la siguiente sistematización:  Título: “Informe del auditor”  Destinatario: Quien haya solicitado la auditoría, o contratado el servicio.  Identificación de los estados objeto de auditoría: Se debe identificar con claridad y precisión cada uno de los estados contables a los que se refiere el informe, denominación del ente y fecha o período al que se refieren. Las NIAS agregan un párrafo introductorio a este, denominado “Párrafo

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introductorio”, en el que se expresa el carácter de independiente del auditor externo, este párrafo es de carácter educativo para los usuarios. 

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Alcance del trabajo de auditoría: Manifestación acerca de si el examen se desarrolló o no se desarrolló de acuerdo con las normas de auditoría vigentes; si existen limitaciones al alcance de la tarea (indicando si tales limitaciones fueron impuestas por el contratante, si fueran determinadas por ciertas circunstancias o si parte de la tarea se basa o apoya en lo realizado por otro auditor independiente), se utiliza la palabra exepto por; cuando un procedimiento usual se hubiese modificado, sustituido por otro o suprimido y el auditor hubiera obtenido elementos de juicio válidos y suficientes, este no debe dejar constancia aquí de tal supresión o modificación. NIAS recomiendan un párrafo similar, pero con algunas diferencias, denominado “Determinación de Resp. Empresaria, directores y auditor”. Aclaraciones previas al dictamen: Cuando fuere necesario formular aclaraciones especiales que permitan interpretar en forma más adecuada la información, van todas las aclaraciones excepto aquellas relacionadas con el alcance, por ejemplo cuando las notas a los estados contables no fuesen objeto de la auditoría, el auditor debe aclarar tal situación. Estas aclaraciones previas deberían contener: explicaciones de las razones por las cuáles la opinión del auditor será con salvedades o adversa o se abstendrá de emitir opinión y aclaraciones que permitan interpretar en forma más adecuada la información contable. Dictamen: El auditor debe expresar su opinión o abstenerse explícitamente de emitirla, acerca de si los estados contables en conjunto presentan razonablemente la información que ellos brindan, de acuerdo con las normas legales. El dictamen puede ser: 1) Favorable sin salvedades: siempre que pueda manifestar que los estados contables objeto de la auditoría presentan razonablemente la información que ellos brindan de acuerdo a las normas contables profesionales. Para las NIAS es Informe sin modificación. 2) Favorable con salvedades: Las salvedades se emplean cuando se tratan de montos o aspectos que pos su significación, no justifican que el auditor deba emitir un informe adverso o abstenerse de opinar. Se debe expresar la salvedad ya sea:

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la determinada es aquella originada en cuanto a discrepancias respecto de la aplicación de las normas contables de valuación y exposición en la información de los estados contables, en el caso de que dichas discrepancias fueran significativas daría lugar a un dictamen adverso. Estas se expresan en el párrafo de aclaraciones previas, con la palabra excepto por. la indeterminada es aquella originada en la carencia de elementos de juicio válidos y suficientes para poder emitir una opinión sobre parte de la información obtenida en los estados contables, esta se expresa en el párrafo de alcance con excepto por. También existen otras salvedades indeterminadas, la supresión a hechos futuros en los que no puede determinarse su realización. Estas se expondrán en el párrafo de aclaraciones previas con sujeto a.

La salvedad relacionada con la falta de uniformidad respecto a la información de ejercicios anteriores, debe contener una descripción clara del cambio de criterios, de las razones que la motivaron y de sus efectos cuantitativos, y manifestar si está de acuerdo o no a dichos cambios. Estas salvedades indeterminadas darán lugar a un dictamen con salvedades o la abstención de opinar. Para las NIAS informe con modificación, 3) Dictamen adverso: Cuando como consecuencia de haber realizado su examen, tomo conocimiento de uno o más problemas que implican salvedades al dictamen de tal magnitud e importancia que no justifican la emisión de una opinión con salvedades; en este caso el auditor debe expresar que los estados contables no presentan la información de acuerdo a las normas contables profesionales, explicando las razones que avalan su opinión (generalmente se expone en aclaraciones previas al dictamen). 4) Abstención de opinar: Cuando no ha obtenido elementos de juicios válidos y suficientes para poder expresar su opinión sobre los estados contables en su conjunto. Debe originarse en las siguientes:

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Limitaciones importantes en el alcance sujeción de una parte de la información a hechos futuros cuya concreción no pudiera evaluarse en forma razonable. La abstención de opinar puede ser a toda la información o a una parte de ella y debe indicar en su informe en aclaraciones previas o en alcance la razones que justifican la abstención. 5) Opinión parcial: el auditor que hubiera emitido un informe adverso o se hubiera abstenido de opinar, puede emitir una opinión parcial sobre algunos aspectos de la información siempre que ocurra lo siguiente: que su opinión es de utilidad para los interesados en el informe o cuando el alcance de su trabajo en los rubros que dictamina fuera suficiente y estos sean importantes en su conjunto. Las NIAS no lo mencionan. -

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Lugar y fecha: Lugar de emisión y fecha de la misma (día, mes y año). Firma: firma del contador público, aclarando su nombre y apellido completo, título profesional y número de matrícula del consejo profesional. Cuando se trate de asociaciones de profesionales inscriptas se debe colocar su denominación antes de la firma del CPN. Forma de presentación: Debe presentar su informe por separado o adjunto a los estados contables, todas las fojas firmadas.

Informe extenso: Debe contener además de lo requerido para el informe breve, las indicaciones sobre lo siguiente:  Que el trabajo ha sido orientado a la posibilidad de formular una opinión sobre los estados básicos.  Que los datos que se adjuntan se presentan para posibilitar estudios complementarios.  Que la información adicional ha sido sometida a procedimientos de auditoría durante la revisión de los estados básicos. Informe sobre los controles: el informe sobre el funcionamiento de los controles de los sistemas examinados (alcance de la tarea, falta de cumplimiento de tareas de control establecidas por el ente, las debilidades detectadas, las sugerencias para la corrección y la opinión de la gerencia sobre los temas tratados). Informe de revisión limitada de los estados contables de períodos intermedios: Certificación: Se aplica a ciertas situaciones de hecho o comprobaciones especiales, a través de la constatación con los registros contables y otra documentación de respaldo y sin que las manifestaciones del CPN al respecto (no da opinión) representen la emisión de un juicio técnico acerca de los que se certifica. Contendrá: título, destinatario, detalle de lo que se certifica, alcance de la tara realizada, manifestación o aseveración del CPN, lugar y fecha de emisión, firma del CPN. Informes especiales: Se rige por las mismas normas que el informe breve y la certificación. INDEPENDENCIA DEL AUDITOR La independencia es esencial en cualquier auditoria y especialmente en la de eecc porque los informes de los auditores se emiten para opinar sobre la razonabilidad y agregar credibilidad a los eecc, de lo contrario seria difícil que el publico confiase en sus opiniones. Ésta le permite al auditor actuar con la objetividad e integridad necesarias para que su juicio sea imparcial. En esencia la independencia es una cuestión fáctica, pero las apariencias condicionan las conclusiones de quienes utilizan los informes de auditoria  “El auditor no sólo debe ser independiente sino que además debe parecerlo” En la Argentina aparecen normas sobre independencia de los auditores en los Códigos de Ética y NA de los CPCEs y en normas legales especificas. En casi todos los códigos se listan presunciones de falta de independencia pero las NA, a diferencia de estos, contienen la regla general indicada como presunciones de falta de independencia, que no admiten prueba en contrario. NIA  acentúa aspectos de la RT 7 Independencia Real: estado mental que permite el suministro de una opinión sin estar afectado por influencias permitiendo un desempeño profesional integro, objetivo y escepticismo profesional (libre de compromisos)

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Independencia Aparente: aquella que se logra cuando alrededor del profesional no existen hechos o circunstancias que por su importancia llevaran a un tercero debidamente informado a concluir que su independencia se encuentra afectada. Principios Fundamentales: El CEI señala que un CPN debe cumplir con los siguientes principios: Integridad: tiene que ser directo y honesto en todas las relaciones profesionales y de negocio, es decir equitativo y veraz. Objetividad: no debe permitir la existencia de perjuicios, influencias que dominen o comprometan su juicio profesional o de negocios. Competencia profesional y debido cuidado: mantener su conocimiento y habilidades profesionales en el nivel requerido. Confidencialidad: de la información adquirida como resultado del ejercicio de su profesión. Conducta Profesional: cumplir con las leyes y regulaciones vigentes y evitar cualquier acción que desacredita la profesión. En la norma internacional, la independencia puede sufrir amenazas y contra éstas se pueden tomar salvaguardias para disminuirlas o eliminarlas (deben estar documentadas). Tipos de Amenazas:  De interés personal: entre otras, surgen del interés económico o de otro tipo del profesional o de miembros de su familia inmediata o cercana. El auditor tiene acciones en la empresa que audita, es acreedor o deudor por préstamos en la organización, posee posibilidades en la empresa de un futuro empleo, ha fijado honorarios de manera contingente o exageradamente proporcional a los resultados o dependen indebidamente de honorarios del Cliente.  De Revisión del Propio Trabajo: cuando es revisor de su propio trabajo, evalúa un svs prestado por el mismo en un momento anterior o expedirse sobre un juicio que hizo anteriormente. No es una amenaza en el caso de que el auditor haya hecho una simple teneduría de libros  De Defensa o Representación (Mediación): cuando el auditor va a defender al cliente en otra circunstancia al margen de los eecc, o cuando los usa para promover negocios del cliente en otro lado (para asegurar colocación de bonos de la empresa tiene que tener buenos eecc)  De Familiaridad: cuando se da una relación estrecha entre el auditor y los miembros de su equipo con el cliente, sus directores, ejecutivos y/o empleados en posiciones significativas y que por esto se genere una simpatía a favor de los intereses del cliente que amenace con su integridad.  De Intimidación: cuando el cliente, directores, ejecutivos, etc. traten de afectar la objetividad del auditor mediante amenazas reales o percibidas (físicas, judiciales, amenaza de reemplazo o de reducción de alcance del trabajo para reducir honorarios) Cuando los recursos de la firma para realizar un trabajo son escasos, debe rechazarse el trabajo o, si ya se ha comenzada, renunciar. Los miembros del equipo del trabajo deben ser independientes durante el periodo en que dure el compromiso. Factores que afectan la independencia Aparente Existe falta de independencia cuando el auditor:  Depende económicamente de su cliente  Tiene otro tipo de vincularon económica con su cliente o con los propietarios o administradores de éste  Desempeña funciones incompatibles  Tiene lazos afectivos con los propietarios o administradores  Recibe honorarios que dependen de la cifra de los eecc auditados  Otros casos: existen juicios del cliente al auditor por deficiencias presuntas de su trabajo y la confidencialidad de la información también es una amenaza a la integridad y objetividad del auditor. Las incompatibilidades pueden darse durante el periodo cubierto por los eecc o el de realización del examen, que por lo general se superpone con el anterior. Así no sería razonable que quien renuncio a su cargo de Gerente General al finalizar un ejercicio comercial de una empresa apareciera luego opinando sobre los eecc que reflejan parcialmente el resultado de su actuación. La Condición básica para el ejercicio de Auditoria es que el contador público - en adelante indistintamente el "auditor"- debe tener independencia con relación al ente al que se refiere la información contable.

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En caso de que exista algún factor de amenaza o circunstancia debe Evaluar la importancia y significatividad. Si es significativa debe abstenerse de realizar el trabajo. Si no es tan significativa se pueden aplicar “defensas” para que las mismas desaparezcan o se reduzcan a niveles aceptables. El objetivo general es que el trabajo no quede encuadrado en un trabajo inaceptable para un tercero informado. Este tercero debe conocer las decisiones que tomó el estudio en materia de defensas aplicadas  “Publicidad de Defensas Aplicadas”. Debe estar documentado el análisis de independencia y las defensas aplicadas. La independencia profesional reconoce tres tipos de defensas:  Las creadas por la profesión, legislación o reglamentaciones: escrito en la RT 7, regulaciones el BCRA, Bolsas de Valores, Compañías de Seguros cuando determinan quien debe ser auditor. La capacitación de los consejos, actividades de revisión externa de la calidad de gestión de las firmas  Las que existen dentro de los clientes: los clientes medianos y grandes donde los svs de auditoria son revisados por el Directorio u órgano mayor del ente. Verifican que no haya arreglos en el momento de asignar un svs de auditoria externa, que se lo dé a una firma que sea independiente  Las que se creen o existan dentro de los sistemas y procedimientos de una firma (estudio): actividades o procedimientos que el estudio realiza para que no haya causales de falta de independencia entre ella y la empresa. Falta de independencia de los equipos, que no asesore el mismo equipo dos trabajos distintos. Que los grupos de auditores sean rotados para que no trabaje siempre en la misma empresa (amenaza de auto revisión, riesgo de familiaridad). En general las incompatibilidades se aplican para el auditor y socios del profesional, lo mismo en caso del grupo auditor. Falta de Independencia El auditor no es independiente en los siguientes casos: Auditor Empleado: “Cuando estuviera en relación de dependencia (la remuneración percibida es la fuente única o principal de ingresos) con respecto al ente cuya información contable es objeto de la auditoría o con respecto a los entes que estuvieran vinculados económicamente a aquel del que es auditor, o lo hubiera estado en el ejercicio al que se refiere la información que es objeto de la auditoría. No se considera relación de dependencia al registro de documentación contable, la preparación de los estados contables y la realización de otras tareas similares remuneradas mediante honorarios, en tanto no coincidan con funciones de dirección, gerencia o administración del ente cuyos estados contables están sujetos a la auditoría.”(2.1) Hay quienes consideran que no puede ser independiente el profesional que recibe una parte sustancial de sus ingresos de un único cliente, ya que su pérdida tendría un impacto significativo para el auditor. No seria adecuado establecer esta incompatibilidad pero debe evaluarse la independencia real. Auditor Pariente: “Cuando fuera cónyuge o pariente por consanguinidad, en línea recta o colateral hasta el cuarto grado inclusive, o por afinidad hasta el segundo grado, de alguno de los propietarios, directores, gerentes generales o administradores del ente cuya información contable es objeto de la auditoría o de los entes vinculados económicamente a aquel del que es auditor”.(2.2) El último grado alcanzado por las restricciones de independencia en línea colateral son los primos hermanos y los tíos abuelos. En línea de afinidad son los cuñados. La independencia puede verse afectada cuando el profesional mantiene lazos afectivos con alguna persona que depende de o está vinculada económicamente con el ente emisor de los eecc a auditar o desempeña funciones incompatibles con la del auditor Auditor Socio: “Cuando fuera socio, asociado, director o administrador del ente cuya información contable es objeto de la auditoría, o de los entes que estuvieran vinculados económicamente a aquel del que es auditor, o lo hubiese sido en el ejercicio al que se refiere la información que es objeto de la auditoría. No existe falta de independencia cuando el auditor fuera socio o asociado de entidades civiles sin fines de lucro (clubes, fundaciones mutuales u otras organizaciones de bien público) o de sociedades cooperativas, cuya información contable es objeto de la auditoría o de los entes económicamente vinculados a aquel del que es auditor.” (2.3) Si el auditor ejerce o ha ejercido responsabilidades gerenciales que se reflejen en los eecc éste podría dejar pasar situaciones que oculten falencias de actos de gestión. El AICPA también considera incompatible que el auditor sea promotor o fideicomisario con derecho a voto del cliente. Puede presumirse falta de independencia cuando el auditor tenga participación en el capital del cliente o se ha comprometido en adquirirla y la inversión del auditor es importante dentro de su patrimonio personal o le

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provee gran parte de sus ingresos. Distinto es el caso en que el auditor posea una pequeña porción de acciones – empresa muy atomizada que cotiza en bolsa-. “Cuando tuviera intereses significativos en el ente cuya información contable es objeto de la auditoría o en los entes que estuvieran vinculados económicamente a aquel del que es auditor, o los hubiera tenido en el ejercicio al que se refiere la información que es objeto de la auditoría”(2.4) (ej. Cliente o proveedor por montos significativos). “Cuando la remuneración fuera contingente o dependiente de las conclusiones o resultados de su tarea de auditoría”. (2.5) La prohibición de recibir remuneraciones contingentes debe considerarse extensiva a las sindicaturas y revisiones de cuentas que requieren exámenes de informaciones contables. Esta norma no vulnera las disposiciones sobre aranceles profesionales que fijan su monto mínimo sobre la base del activo, pasivo o ingresos por ventas o servicios del ente. “Cuando la remuneración fuera pactada sobre la base del resultado del período a que se refieren los estados contables sujetos a la auditoría” (2.6) No vulneran estas normas las disposiciones sobre aranceles profesionales que fijan su monto mínimo sobre la base del activo, pasivo, o ingresos por ventas o servicios del ente. Vinculación Económica Entre el auditor y su cliente podrían existir vinculaciones económicas que no impliquen dependencia pero sean lo suficientemente fuertes como para afectar su independencia. Se entiende por entes (personas, entidades o grupos de entidades) económicamente vinculados a aquellos que, a pesar de ser jurídicamente independientes, reúnen algunas de las siguientes condiciones: 1. Cuando tuvieran vinculación significativa de capitales. (Soc. controladas) 2. Cuando tuvieren, en general, los mismos directores, socios o accionistas. 3. Cuando se tratare de entes que por sus especiales vínculos debieran ser considerados como una organización económica única. El AICPA presume falta de independencia si los negocios se realizan con el accionista principal o con los administradores del cliente, se crea una comunidad de intereses. También hay vinculación cuando el auditor es deudor, acreedor o garante del cliente por montos significativos en relación con su patrimonio personal o de su estudio o del cliente. Alcance de las Incompatibilidades  Extensión Los requisitos de independencia son de aplicación tanto para el contador público que emite su informe, como para todos los integrantes del equipo de trabajo que intervienen en esa auditoría, ya fueran estos profesionales en ciencias económicas, profesionales en otras disciplinas o no profesionales. En los casos de sociedades de profesionales, las incompatibilidades determinadas en II.A.2., se extienden a todos los socios o asociados del contador público. Auditor - Síndico: Las sindicaturas son órganos de fiscalización interna que deben emitir opiniones sobre los eecc del ente, lo que presupone auditoria y deben cumplir otros deberes que requieren aplicación de procedimientos de auditoria. La superposición de tareas entre el auditor y éste hace que el auditor pueda ejercer la sindicatura. No hay incompatibilidad alguna. Auditor - Miembro del Consejo de Vigilancia: son incompatibles porque el auditor no debe participar en su propia contratación que está a cargo de dicho consejo, cuando existe. Si el auditor presta otros servicios profesionales como ser el asesoramiento impositivo, consultoría en administración, procesamiento contable de datos y selección del personal a nivel gerencial no se considera que exista falta de independencia. La cuestión queda circunscripta a la independencia real. El Código de Ética de Santa Fe considera incompatible la función del auditor con el ejercicio de tareas de gestión en reparticiones públicas, bancos o instituciones privadas en donde el cliente presente estados contables. Auditoria de Entidades Gubernamentales  ley 24156 Auditoria General de la Nación – dirigida por 7 auditores generales.

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El BCRA establece en cuanto a la auditoria de las entidades financieras sujetas a su control que no podrán prestar tales svs a nombre propio ni a través de estudios profesionales, (a) las personas que sean socias o accionistas, directores o administradores de la entidad o de personas o empresas económicamente vinculadas a la misma, (b) se desempeñen en relación de dependencia en la entidad o en empresas vinculadas con esta o (c) no tengan la independencia requerida por las normas de auditoria del CPCE de la jurisdicción respectiva. La CNV también ha determinado normas especiales de independencia para los CPN que ejercen la AE de las sociedades que hacen oferta pública de sus acciones. Sostiene que deben cumplir con las normas de independencia de la RT 7 y además señala que no es independiente si asume actividades de gestión o representación de la compañía auditada, toma decisiones gerenciales o de dirección, entre otras. Medidas para fortalecer la independencia  Auditores nombrados por propietarios  Los miembros de los equipos de un estudio sean rotados: la independencia suele debilitarse en el largo plazo, por lo tanto la rotación solucionaría el problema de que la calidad del trabajo decaiga en el tiempo, aplicando enfoques nuevos, incrementando la competencia de los profesionales. Igualmente la rotación obligatoria tiene sus contras porque las mejores auditorias se hacen cuando mas se conoce del ente y además cuando se realizan primeras auditorias los costos de investigación son mayores.  Se fijen normas acerca de lo que se considera aceptable en materia de regalos de clientes  Estudios profesionales establezcan normas para detectar incompatibilidades  Que ningún informe de CPN sea emitido en papel con membrete del emisor de estados contables  Los miembros de un estudio que intervengan en servicios adicionales a la auditoria no intervengan en ella. En particular el Auditor Interno debe comportase con independencia en relación con el sector con el que está trabajando (nivel jerárquico superior que le permita controlar dentro del ente, al sector controlado). El objetivo individual es que el auditor tenga una actitud Neutral e imparcial, lo que implica un ejercicio de objetividad importante, evitando conflicto de intereses. Es decir que por ética un auditor no participara en actividades o relaciones que puedan perjudicar realmente o que aparentemente perjudiquen su opinión o evaluación imparcial. No se deben divulgar los hechos materiales que se conozcan durante la labor ni muchos menos usarlos para alumbro personal y contra los objetivos de la organización  obligación de confidencialidad, prudencia en el uso y protección de la información adquirida en el uso del trabajo. Integridad  corresponde desempeñar su trabajo con diligencia, honestidad y responsabilidad. No participar a sabiendas de actos ilegales y contrarias a la profesión. Respetar y contribuir a los objetivos éticos de la organización. Respetar las leyes y divulgar lo que corresponda en función de las leyes y la profesión. Competencia  participara en aquellos servicios para los cuales tenga suficientes conocimientos, aptitudes y experiencia. Reconocer sus propias limitaciones. No se debe estancar, debe mejorar la calidad, aptitudes y conocimiento. El auditor interno puede actuar independientemente si su superior jerárquico esta en un nivel adecuado pues le permite evitar presiones de los sectores auditados. Sin embargo su independencia se ve afectada cuando el auditor interno interviene en tareas de gestión. En este caso si ha trabajado transitoriamente en un sector no debe luego auditarlo. En cuanto a al independencia respecto al emisor de los estados contables, el auditor interno no es independiente por encontrarse en relación de dependencia. Los auditores internos pueden ser independientes de los sectores que auditan pero no del ente al cual pertenecen. Por esta razón no seria admisible su colaboración con los auditores externos en el desarrollo del proceso de investigación de la auditoria. Enfoque de auditoría basado en el riesgo (ENFOQUE DE RIESGO) El nuevo enfoque es el denominado enfoque de riesgos, el cual presenta las siguientes características:  Enfoque de arriba hacia abajo: primero se hace un análisis global de la empresa y después se analiza afirmación por afirmación.  Énfasis en el conocimiento del negocio: el auditor debe conocer al máximo el ente el cual está auditando, podemos evidenciar esto en el proceso de aceptación del cliente, donde se hacen todas las averiguaciones pertinentes del cliente.

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Énfasis en el criterio profesional: un aporte muy importante a la auditoría lo hace el criterio profesional del auditor. Enfoque de auditoría a medida: se analizan los factores bajo riesgo significativo, reduciendo el costo y aumentando la eficiencia. Énfasis en la planificación estratégica: se focaliza la atención en lo que se va a hacer, concentrando los esfuerzos en aquellos aspectos más significativos a nivel de riesgos.

Este enfoque de auditoría cuenta con los siguientes pasos: 1. Contacto para realizar el presupuesto: Ejecuto procedimientos de la NIA 220 (aceptación o continuidad del cliente), considero la integridad del cliente, si somos capaces de realizar el trabajo y si cumplimos con los requisitos éticos determinados por la NIA 220. Se hace el proceso de aceptación/continuación del cliente, donde indagamos con terceros, con el auditor anterior para tener referencias del futuro cliente. Si el cliente es aceptado se confecciona una carta-convenio (NIA 210) de servicios profesionales, y se firma entre las partes. Este convenio permite precisar los derechos y obligaciones de las partes y evitar malos entendidos en relación a Alcance del contrato: requerimientos de presentación de reportes específicos de la industria, disponibilidad de personal del cliente y de los datos en el momento. Requerimientos de presentación de reportes, cronogramas y comunicación: cronograma del trabajo de auditoría y fechas límite para emisión, comunicaciones y fechas claves para otros auditores o terceros, fechas claves para discutir con la administración sobre naturaleza, oportunidad y extensión del contrato de auditoría y entregas esperadas que resultan de los procedimientos. 2. Conocer la empresa: implica una serie de pasos establecidos en la NIA 315 que consisten en:  Evaluar el riesgo y la actividad relacionada: Incluye indagaciones a la administración y otros dentro de la entidad, considerar auditores internos, asesores contables y legales, funciones de marketing y ventas; Efectuar procedimientos analíticos o pruebas de razonabilidad a través de ratios; y efectuar una observación e inspección a las operaciones, registros, documentos, reportes e instalaciones. En cuando a la información obtenida de años anteriores (en el caso de ser una auditoría recurrente) determinar si hubo o no cambios. Las posibles líneas de indagación se determinan en 4 preguntas: Que se requiere (alcance, fechas, reportes), capacidad de la firma (tiene equipo, se habló con el auditor anterior), cambios potenciales en el ente (hay problemas nuevos, hay cambios, pueden pagar los honorarios), naturaleza de la administración del ente (hay razones para dudar de la administración, son competentes, hay ambiente de control, hay colaboración).  Entendimiento de la actividad y su entorno incluyendo su entorno interno: 1) 5 aspectos claves: factores de la industria (competencia, suministro de energía, regulación y marco de referencia de la información financiera aplicable), naturaleza (operaciones, estructura de propiedad, tipo de inversiones y como se financia), políticas contables adoptadas y coherencia con el marco de referencia, objetivos y estrategias de la entidad y riesgos de negocios relacionados, medición y revisión del desempeño financiero (impacto de las presiones sobre el desempeño y los errores). 2) Control interno de la entidad: ambiente de control y proceso de evaluación del riesgo de la entidad (si lo tiene entender como funciona identificando los riesgos de negocios relevantes, estimando su importancia, evaluando la probabilidad de ocurrencia, y decidir sobre las acciones para tratar los riesgos; y si no lo tiene discutir sobre los riesgos y evaluar si no es una debilidad sustancial en el control interno). 3) Sistema de información y comunicación: implica entender las transacciones y su procedimiento administrativo, registros contables, proceso de preparación de los estados contables y controles de entrada en el libro diario, y entender como se comunican las funciones y responsabilidades para adentro y como se realizan hacia afuera. 4) Actividades de control: entender solo las que considere relevantes para la auditoría. 5) Monitoreo de los controles: como la entidad se asegura que los controles funcionan y como funcionan las acciones correctivas.  Identificar y evaluar los riesgos de representación errónea de importancia relativa: El auditor debe identificar y evaluar riesgos a nivel de estados financieros y a nivel de aseveración para cada clase de transacción, saldos de cuentas y revelaciones (compromisos). ¿Cómo lo hace? Identifica los riesgos, los evalúa y ve si impactan en conjunto o a aseveraciones, relaciona los riesgos con los controles relevantes y por último considera la probabilidad de representación errónea. Tres consideraciones especiales: riesgos que requieren especial consideración de auditoría (riesgos de fraudes, complejidad de transacciones, incertidumbre

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en mediciones, transacciones inusuales importantes); riesgos para los que los procedimientos sustantivos solos no proporcionan suficiente evidencia apropiada de auditoría (registros inexactos en transacciones importantes) y revisión de la evaluación del riesgo (cuando se ejecutan los procedimientos se puede dar que se modifique el plan).  Analizar la documentación relacionada: implica discusiones entre el equipo que sean relevantes, elementos claves de entendimiento, riesgos identificados y evaluados y riesgos identificados y controles relacionados. Definir la estrategia general de auditoría (objetivos) y confeccionar el plan de auditoría (NIAs 200,220 y 300): en la estrategia general de auditoría se trabaja alcance, objetivos, oportunidad, materialidad, cambios principales, aspectos claves a focalizar, necesidades de personal, equipo de auditoría y enfoque. En el plan de auditoría se da respuesta a los riesgos valorados, naturaleza, oportunidad y extensión de todos los procedimientos de auditoría. Planificar el trabajo de acuerdo al plan de auditoría: En base a los factores de riesgos valorados como significantes y a las evaluaciones de las acciones de la administración para mitigar los riesgos, el auditor “diseña” sus programas de trabajo. Debe desarrollar 4 pasos:  Obtener información: Alcance del contrato: requerimientos de presentación de reportes específicos de la industria, disponibilidad de personal del cliente y de los datos en el momento. Requerimientos de presentación de reportes, cronogramas y comunicación: cronograma del trabajo de auditoría y fechas límite para emisión, comunicaciones y fechas claves para otros auditores o terceros, fechas claves para discutir con la administración sobre naturaleza, oportunidad y extensión del contrato de auditoría y entregas esperadas que resultan de los procedimientos. Factores importantes para que el equipo se focalice: lecciones aprendidas del pasado, determinación niveles de materialidad, identificación de áreas con mayores RDEM, potencial para que los administradores eludan controles, evaluación de los controles internos y discusiones sobre auditoría con el personal de la firma. Cambios significantes que impacten el enfoque.  Valorar riesgos de importancia relativa a nivel de estado financiero: Consiste en evaluar riesgos que afecten al ente como un todo: naturaleza de la industria, competencia, integridad de la administración y actitud frente al control. Si la valoración del riesgo es baja, el impacto sobre las respuestas de auditoría es incrementar la confianza en la administración y a evidencia interna; potencial para usar pruebas de control y capacidad para aplicar procedimientos en fechas intermedias, no solo al final. Si la valoración al riesgo es alta, el impacto es enfatizar el escepticismo profesional en la obtención y evaluación de evidencia, asignar personal más experimentado al equipo y asegurar continuidad en el mismo y obtener mayores evidencias sobre las representaciones de la administración  Desarrollar respuestas generales: considerando toda la información obtenida desarrollar una estrategia general para ejecutar el contrato que contenga el alcance, la oportunidad y enfoque de auditoría que sirva de quía para el plan detallado. Considerar: resultados de experiencia de auditores anteriores, repuestas de administradores a las debilidades de control, recursos de personal requeridos, cronograma de auditoría, etc.  Desarrollar un plan de administración de recursos (NIA 300): El auditor debe planear la naturaleza, oportunidad y extensión de la dirección y supervisión de los miembros del equipo del contrato y de la revisión de su trabajo. Incluye: a.- Selección del equipo del contrato, b.Asignaciones de tiempo, c.- Comunicaciones de roles, responsabilidades, fechas (reuniones, entregas), d.- Administración, dirección y supervisión (plan para supervisión diaria, disponibilidad para resolver problemas, reuniones de avances). Ejecutar el plan de auditoría Determinar los hallazgos: materialidad sobre cifras finales. Poner en discusión los resultados obtenidos con la administración del ente y luego formular la opinión. Confeccionar el trabajo final de auditoría (Informe): Documentación del trabajo realizado (NIAs 230, 300, 315): El auditor debe preparar documentación de la auditoría que ofrezca: un registro suficiente y apropiado de la base para el reporte del auditor; y evidencias de que la auditoría fue ejecutada de acuerdo con las NIAs y los demás requerimientos aplicables. El auditor debe preparar documentación de la auditoría de manera que un tercero, auditor experimentado, entienda: la naturaleza, oportunidad y extensión de los procedimientos ejecutados para cumplir con las NIAs; los resultados de los procedimientos de auditoría y de la evidencia obtenida; y los asuntos significantes y las conclusiones.

21

Proceso de valoración del riesgo:  Aplique procedimientos de valoración del riesgo: 1) Indague a la administración. 2) Realice pruebas de razonabilidad. 3) Observación e inspección.  Aborde las áreas que requieren entendimiento de la entidad: Factores externos, naturaleza de la entidad, objetivos y estrategias y medición y revisión del desempeño financiero  Identifique los factores de riesgo  Chequee estos riesgos con la entidad, confírmelos y vea la forma en que la administración valora la probabilidad de ocurrencia y decide las acciones para administrarlos.  Luego para cada riesgo considere: cuales son las implicaciones, que áreas y aserciones del estado financiero so afectadas.  Valorar cada riesgo identificado: probabilidad de ocurrencia (alta, media y baja), impacto monetario de la ocurrencia del riesgo (alta, media y baja).  En base a esto arme el registro de riesgos, determinando factores de riesgos, aserción y valoración para dejar especificada el impacto y la probabilidad de ocurrencia Ejemplos: Valoración de riesgo:

SABALERO SA Valore para cada riesgo en términos de probabilidad e impacto en una escala de 1 a 5, donde 1 es bajo y 5 es alto FACTOR DE RIESGO

IMPACTO EN AFIRMACIONES

QUE PODRÍA ESTAR MAL ?

ACTIVOS

PASIVOS V-E

1 El nivel de rentabilidad viene descendiendo

Aplicación del principio de empresa en marcha

V-E

2 Bonos basados en metas incoherentes

Presión para manipular la información

E-V

3 Crecimiento importante en nivel exportaciones para 2009

Presión para generar convenios con distribuidores espurios

4 Aumento de gastos de ventas por encima % crecimiento

VALORACIÓ

RESULTADOS Probabilidad V-E

1

E-V

4

E-V

E-V

2

Pagos indebidos

E-V

E-V

4

5 Aumento de gastos de MKT por encima crecimiento

Pagos indebidos

E-V

E-V

4

6 Gastos de R&D altos sin impacto en intangibles

Gastos que podrían ser activados

E-V

4

7 Incremento de deudas con proveedores

Intereses + integridad información

E-V

E-V

4

8 Conflicto público socio minoritario por licitaciones

Acuerdos con competencia

E-V

E-V

1

E-V

Memo de planificación: Estrategia general de auditoría: MEMO DE PLANIFICACIÓN Alcance del trabajo a) Tipo de trabajo: No hay variaciones, sigue siendo una auditoría externa de estados contables de cierre de ejercicio. b) Fecha de inicio de actividades con la compañía. Hemos acordado con Castagno Suarez que los sumas y saldos de cierre de ejercicio estarán disponibles el 10 de enero de 2009. A partir de la fecha de firma de la carta compromiso se puede comenzar con el desarrollo de la labor, según lo acordado con la compañía.

Requerimientos: a) Fecha límite entrega reporte:

22

Impa

Nuestro cliente está solicitando tener los estados con la opinión firmada el 15 de marzo de 2009, fecha que tendremos como target original si no existen demoras externas para el suministro de información. b) Fechas previstas de: a) Discusión de riesgos y materialidad con administración: primera semana de noviembre 20081 b) Discusión de definición de enfoque y planeación detallada… c) Varios a incorporar. d) Discusión de hallazgos de auditoría con administración: última semana de febrero 2009. Actualización del conocimiento de la compañía. Del relevamiento efectuado no se observan variaciones críticas para este ejercicio, no obstante los principales puntos de interés son: Confirmación de una tendencia de baja rentabilidad en la compañía, acompañando la situación competitiva de la industria. Altas expectativas en el desarrollo del mercado de exportaciones . Incremento significativo en la composición variable del salario de los principales ejecutivos ( del 15 al 30%). Mediciones del desempeño de la entidad desarticulado con la performance actual de Sabalero SA. El financiamiento pasa a ser un tema crítico: endeudamiento con bancos, necesidades de inversión insatisfechas, alargamiento del plazo de pago a proveedores, aumento del capital de trabajo. Las relaciones con las autoridades de control de las inspecciones por habilitaciones parece haberse deteriorado y existen riesgos de sanciones que pueden afectar la operación. Ambiente de control interno A nivel de estado financiero nuestra evaluación del riesgo es BAJO. Si bien no existe un proceso formal de evaluación de riesgos en lo relativo a la documentación, los riesgos de negocios son seguidos de cerca con el involucramiento directo de Ferraro y están en proceso de contratar una UAI para mitigar los riesgos de control. La política sobre competencia es intachable y con un fuerte sesgo a ser muy agresivos en precios aún a costa de pérdida de rentabilidad para la empresa El caso de un socio minoritario con exposición pública en los medios por una supuesta relación con licitaciones dudosas, no altera nuestra evaluación del riesgo.

Estrategia General 1.- Materialidad La propuesta es bajar el nivel de materialidad de los 154 mil pesos de 2007 a 150 mil para 2008.

1

Todos los análisis preliminares se realizan sobre las cifras de un cierre de mes anterior y el proyectado al final del año. En algunas compañias se trabaja con un cierre fuerte para octubre y luego sobre variaciones hasta diciembre.

23

El umbral de errores significativos a nivel de cuentas pasa de 116 a 113 y el piso de diferencias de auditoría a discutir de 7,7 a 7,5 (todo en miles de pesos) Este año hay que prestar especial atención a los factores cualitativos relacionados con los posibles problemas de habilitaciones. 2.- Equipo de trabajo Equipo anterior: Socio Gerente Junior 1 Junior 2 La supervisión del equipo del año anterior fue satisfactoria. El junior 2 ya no está en la firma y el junior 1 tuvo observaciones relacionadas con las horas reales trabajadas. Equipo propuesto: Utilizar el mismo equipo, reemplazar el junior 2 con alguien que tenga algún tipo de experiencia en empresas industriales. Incrementar la supervisión de los trabajos del junior 1 pero involucrarlo en la discusión de planificación detallada. Periodicidad de las reuniones: Rutina: cada dos semanas una vez definido el plan detallado de auditoría. Viernes 14 hs hasta 18 hs en el estudio. Discusión de materialidad: última semana de octubre. 3.- Focos para concentrar esfuerzos Observaciones auditoría anterior: - Validaciones de importantes inversiones en la planta - Incrementos de inventarios - Recuperabilidad del aumento de activos intangibles - Impacto del significativo aumento de pasivos financieros - Riesgos de pasivos ocultos por importante baja de gastos de MKT - No se le dio el alcance adecuado al software que funciona en Intranet Áreas con mayor riesgo de DEM: -

Financiamiento bancario Habililtaciones. Consultar un experto. Gastos de MKT, Ventas y R&D Deudas con Proveedores Valuación de bienes de uso Autorizaciones de rendiciones de gastos más orientación a controles de fraude por impacto bonos y metas. Cuentas a cobrar Previsiones y Provisiones Software Intranet

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Necesidad de aumentar el escepticismo profesional porque si bien la política es clara relacionada con la competencia el aumento de gastos importante en MKT y Ventas sumado al impacto del socio minoritario, genera la necesidad de mayor evidencia para respaldar esa conducta (al menos hasta que esté funcionando la AIC). 4.- Oportunidad de pruebas de cumplimiento de controles. Noviembre utilizaremos para validar los controles claves de manera de tener tiempos para modificar el plan detallado si existieran sorpresas. 5.- Otros: Implementar acciones para obtener información sobre evolución de rentabilidad de otros laboratorios nacionales de la industria. Analizar si es una tendencia de la industria o un problema de Sabalero SA (por posible impacto concepto de empresa en marcha). Búsqueda de antecedentes sobre niveles gerenciales nuevos para obtener mayor evidencia sobre el ambiente de control. Comprometer nuestra participación en el recuento físico de cierre con una muestra amplia para el cierre de diciembre 2008.

Plan de auditoría

FACTOR DE RIESGO Bonos basados en metas incoherentes Aumento de gtos ventas por encima % crecimiento Aumento de gastos de MKT por encima crecimiento Incremento de deudas con proveedores No se observan mejoras en las cuentas a cobrar Actas de inspección sobre depósito Juicios por montos significativos Aumento del nivel de inventarios Alta participación de bienes de uso en el PN Pedidos de facturac por Intranet controles IT débiles Desafectación de provisiones

ACCIONES DE LA ADMINISTRACION Contratación AIC Castagno autoriza todos los pagos Castagno autoriza todos los pagos Corte de documentación + provisión remitos sin fac Previsión global Respuestas a todo lo que reclaman inspectores Contratación de asesores externos si se pierde Actualización mensual de la previsión inventarios Ninguno Acceso restringido a la facturación Están validadas

RESPUESTA DE AUDITORIA Enfoque a obtención de evidencia externa Revisión conceptual de facturas de gastos del sector Revisión conceptual de facturas de gastos del sector Test de pasivos omitidos + confirmaciones Revisar antigüedad + circularizar + documentación respaldo + foco en gara Entrevista con gestor de la cia + lectura actas de inspeccion + plan de con Circularizar abogado + análisis de la causa Análisis de la composición del inventario + vida útil + rotación + participació Identificación de grandes rubros + recuento + prueba de recuperabilidad Notas de pedido no facturadas: circularizar clientes Causas de la desafectación, validación con abogado interno

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Empresa: SABALERO SA Rubro: VENTAS, COBRANZAS Y CUENTAS A COBRAR PROCEDIMIENTOS

Ref.: Hecho por: Trabajo realizado por Previsto

Real

Tiem pos (horas) Previsto

PT Referencia

Real

IMPORTANTE !!! : VINCULAR CON RDEM VALORADOS 1

2

Sobre la base del listado de saldos individuales de clientes al cierre del ejercicio: a) Compare el monto total con el saldo de cuentas a cobrar del mayor

J1

b) Verifique nombres y cantidades en el mayor auxiliar

J1

2

c) Consulte al personal de cuentas corrientes sobre situaciones no habituales

J1

1,0

d) Compare la evolución mensual de saldos a nivel de cuentas partiendo del cierre anterior

J1

2

a) Control presupuestario de ventas

J1

2

b) Control presupuestario de cobranzas

J1

2

c) Sistemas de pedidos por Intranet

J1

4

a) Definir la muestra a confirmar. Incluir clientes con NC emitidas por Castagno

J2

8

b) Resuma los resultados e investigue diferencias mediante indagaciones

J2

8

c) Contacto telefónico para aquellos clientes que considere problemáticos

J2

2

a) Valuación de cuentas a cobrar y

J1

4

b) TC utilizados para valuar las ventas exports

J1

2

J1

2

a) Analice la recuperabilidad de los saldos de cuentas vencidas (en base a gestión y antec)

J2

8

b) Compare con el saldo acumulado cia y proponga ajuste

J2

2

c) Verifique pagos posteriores al cierre

J2

2

d) Analice NC emitidas con posteriodidad al cierre que impactan en el cierre

J2

4

0,2

Obtener evidencia del cumplimiento de los controles de:

Tests: tres cierres mensuales 3

Solicitar confirmación de saldos de clientes, incluyendo 2 exports en cta cte

Tests: 4

En base a los tipos de cambio de fecha de cierre revisar:

Tests: 5 cierres de mes, incluyendo el cierre de ejercicio 5

Cierre. Releve y documentos datos del corte

6

Previsiones

UNIDAD III: Responsabilidad del Auditor. Proyección e impacto social de la labor de auditoría TEMA A: Normas legales y profesionales. Fraude. Lavado de dinero. Introducción: La acción del contador público como dictaminante de EECC trasciende a terceros. Su informe está dirigido primariamente a su cliente y secundariamente, se dirige a acreedores, banqueros, entes oficiales de control y al público en general. Por la especial naturaleza de sus funciones, el contador público está sujeto a ciertas responsabilidades por actos violatorios de normas legales de orden civil (responsabilidad civil) y penal (responsabilidad penal) aplicables a su actividad. Además, por su condición de miembro de una profesión universitaria legalmente organizada, está sometido a las regulaciones disciplinarias emanadas de la propia profesión. Responsabilidad Penal: Este tipo de responsabilidad se encuentra legislada en el Código Penal y leyes complementarias de idéntica naturaleza. Las penas establecidas en las leyes penales afectan, en ciertos casos, la libertad personal llegando a la privación de ella, o bien son de carácter pecuniario o de inhabilitación para el ejercicio de la actividad profesional. Esta claro que la preparación de los EECC corresponde a la propia organización. Por ende, al auditor externo sólo le compete emitir su informe, en el que deja constancia de su opinión sobre la razonabilidad de los EECC auditados o, en su caso, se abstiene de emitir opinión. La aplicación del derecho penal es restrictiva, vale decir, no cabe la interpretación analógica, por lo que: a) sólo son punibles los delitos específicamente tipificados por la legislación penal; b) los delitos tipificados en leyes especiales se rigen por ellas y solo supletoriamente por el Código Penal;

26

c)

en el proceso penal, se aplica el principio de inocencia y, en caso de dudas, se beneficia al acusado. En todos los casos se analizará el posible grado de participación en cada uno de los delitos del auditor o del síndico, es decir, si es de carácter de agente directo del delito, cómplice, en su caso, primario o secundario. El delito de balance falso Este delito está legislado en el Código Penal en el artículo 300 inciso 3º. Este artículo puede analizarse de la siguiente manera:  Autores del delito: sólo puede ser cometido por el fundador, el director, el administrador, el liquidador o el síndico de: a) SA y sociedades en comandita por acciones; b) sociedades cooperativas; c) otras personas jurídicas. Obsérvese que el auditor externo no está mencionado expresamente como posible autor.  Clase de delito: es un delito formal  Objetos materiales con los que se perpetra el delito: el balance general o estado de situación patrimonial; el inventario; la cuenta de ganancias o pérdidas, o más propiamente, el estado de resultados.  Momento del nacimiento del delito: Según el artículo 300 inciso 3º: el delito se comete en el momento en que el agente directo, a sabiendas, publicare, certificare, o autorizare el elemento material con el cual se perpetra el ilícito, o informare a la asamblea o reunión de socios, con falsedad o reticencia sobre hechos importantes para apreciar la situación económica de la empresa.  Elemento subjetivo: para que el ilícito quede consumado, es necesario que exista dolo, es decir, que los sujetos activos del delito autoricen y publiquen los documentos falsos, habiendo sabido de su falsedad (acción dolosa de síndicos y directores). Como puede observarse claramente del análisis del artículo 300, el auditor público que actúa como auditor “externo” de EECC no encuadra en la calidad especial de autor requerida por la norma para definir al sujeto activo del delito; por ello, queda claro que a este profesional no le alcanzan las disposiciones de la citada norma. Sin embargo, dado que el auditor externo por ser contador público puede ser el síndico de la sociedad emisora de EECC y el Síndico sí está indicado en el artículo citado como posible autor del ilícito del balance falso, resultaría, en su caso, imputable del delito aludido precedentemente. Tal responsabilidad se asume por ser el síndico y no por ser el auditor externo. Por ende, el auditor externo que no acumula a su función específica la de síndico, no puede ser imputado como autor del delito de balance falso. El Código Penal no legisla sobre dictamen falso del auditor. Por ello y porque no es aplicable por analogía, no resulta posible imputar al auditor de EECC como agente directo del delito de balance falso, a menos que el dictamen falso sea propicio para cometer otro delito, como el de estafa o defraudación. Si bien no puede ser imputado como autor del hecho, el auditor puede encuadrar dentro del artículo 45 del Código Penal, el cuál define quién debe considerarse cómplice primario. Su definición es la siguiente: “los que tomasen parte de la ejecución del hecho o prestasen al autor o autores un auxilio o cooperación sin los cuales no habría podido cometerse tendrán la pena establecida para el delito.” Concluyendo, el auditor externo nunca podrá ser imputado como agente directo del delito de balance falso, pero, bajo determinadas circunstancias, sí podría ser incriminado como cómplice primario de tal ilícito. En este caso, el dictamen podría concebirse como un medio idóneo para encubrir el delito. La defraudación al cliente  El auditor como agente directo del delito: la estafa es una de las formas concretas de cometer defraudación. Consiste en la obtención de un beneficio ilegítimo, en perjuicio de otro, mediante procedimientos delictuosos que la ley determina y su elemento característico es la prestación voluntaria por parte del sujeto pasivo, cuya voluntad, al efecto, ha sido erróneamente desviada por el agente. Por su parte, el artículo 172 del Código Penal establece “será reprimido con prisión de seis meses a ocho años al que defraudare a otro con nombre supuesto, calidad simulada, falsos títulos, influencia mentida, abuso de confianza o aparentando bienes, crédito, comisión, empresa o negociación o valiéndose de cualquier otro ardid o engaño.” El auditor externo puede ser acusado por engañar a su cliente, y por ende puede encuadrar en el marco de agente directo del delito de estafa.

27



El auditor como cómplice secundario: el artículo 46 dice al respecto “los que cooperen de cualquier otro modo a la ejecución del hecho y los que presten una ayuda posterior cumpliendo promesas anteriores al mismo, serán reprimidos con la pena correspondiente al delito, disminuida de un tercio a la mitad.” Por ejemplo, podría considerarse “ayuda posterior”, cuando el auditor no denuncia ante las autoridades del la compañía una alteración de las cifras de ventas que constan en los EECC y que se usan para liquidar las comisiones a los beneficiarios de la maniobra.

La defraudación a terceros En base a lo dicho anteriormente, el auditor puede ser incriminado como cómplice primario (artículo 45) en el delito de defraudación a terceros a través de la emisión de un informe falso o incompleto, o como cómplice secundario (artículo 46) en otros casos. No podrá ser imputado como autor del delito de informe falso pues este delito no está previsto en el Código Penal. Los delitos fiscales (Ley Penal Tributaria) El régimen penal tributario contiene una serie de sanciones penales para aquellos que cometan actos delictivos que permitan la evasión de los tributos, o no actuaren como agentes de retención o percepción en los casos que correspondieran, o no depositaren las sumas retenidas o no se inscribieran o presentaren sus declaraciones juradas estando obligados a hacerlo, etc. El artículo 15 de esta ley, menciona, entre otras, las actividades del contador público en su carácter de auditor de EECC o de síndico. El mencionado artículo dice: “el que a sabiendas dictaminare, informare, diere fe, autorizare o certificare actos jurídicos, balances, estados contables o documentación para facilitar la comisión de delitos previstos en esta ley será pasible, además de las penas correspondientes por su participación criminal en el hecho, de la pena de inhabilitación especial por el doble de tiempo de la condena.” El lavado de dinero El blanqueo de capitales es el proceso mediante el cual los activos de origen delictivo se integran en el sistema económico legal con apariencia de haber sido obtenidos de forma lícita. Responsabilidad civil: De los actos violatorios a las leyes civiles surgen responsabilidades patrimoniales y, en su caso, pueden añadirse sanciones penales y profesionales. 

Responsabilidad contractual: la auditoría de EECC es un contrato de locación de obra. Por ser un contrato está alcanzada por las siguientes disposiciones del Código Civil: 1. Artículo 1197: las convenciones hechas en los contratos forman para las partes una regla a la que deben someterse como a la ley misma. 2. Artículo 1198: los contratos deben celebrarse, interpretarse y ejecutarse de buena fe y de acuerdo con lo que verosímilmente las partes entendieron o pudieron entender, obrando con cuidado y previsión… 3. Artículo 1201: en los contratos bilaterales una de las partes no podrá demandar su cumplimiento, si no probase haberlo ella cumplido u ofreciese cumplirlo. Por todo lo expuesto, conviene que el auditor establezca por escrito: a) normas bajo las cuales se hará la auditoría; b) identificación de los EECC objeto del examen; c) cooperación que recibirá del cliente; d) fechas de entrega de esa documentación, registros contables y fecha en la que el auditor deberá entregar su informe; e) tipos de opinión que pueden resultar del trabajo; f) honorarios que percibirá y modalidad de cobro; g) todas las cuestiones que deban precisarse para evitar inconvenientes en la prestación de los servicios.



Responsabilidad extracontractual: se genera básicamente ante terceros no clientes en los casos en que la actuación profesional cause un daño. Comprende los daños causados por culpa o dolo del agente. Cuando hablamos de un auditor negligente, estamos hablando de que no ejecuta su trabajo o no prepara su informe con el cuidado profesional esperado, sin que esto resulte de la intención de engañar a su cliente o al público. En caso de querer hacerlo, no habría negligencia sino dolo. Cuando se trata de negligencia, es aplicable el artículo 1109 de Código Civil, el cual establece “todo el que ejecuta un hecho que por su culpa o negligencia ocasiona un daño a otro está obligado a la reparación del perjuicio.”

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En cambio, cuando el auditor realizó el hecho a sabiendas de las circunstancias, las normas aplicables son las siguientes: 1. Artículo 1072: el acto ilícito ejecutado a sabiendas con la intención de dañar a la persona o los derecho de otros se llama, en este Código, delito. 2. Artículo 1073: el delito puede ser un hecho negativo o de omisión, o un hecho positivo. 3. Artículo 1077: todo delito hace nacer la obligación de reparar el perjuicio que por él resultare a otra persona. 4. Artículo 1078: obliga a reparar, además, el agravio moral ocasionado pero solo a la víctima directa. 5. Artículo 1079: la obligación de reparar el daño causado por un delito existe no solo respecto de aquel a quien el delito ha damnificado directamente, sino respecto de toda persona que por él hubiese sufrido aunque sea de manera indirecta. 6. Artículo 1081: obliga a todos los autores, consejeros o cómplices del acto ilícito a reparar en forma solidaria, aunque se trate de un hecho no penado por el derecho criminal. Otras diferencias éntrelas responsabilidad contractual y extracontractual: a) Extensión del resarcimiento: En la responsabilidad contractual, el resarcimiento solo comprende las consecuencias inmediatas y necesarias del incumplimiento; en cambio, en la responsabilidad extracontractual, el alcance de la obligación de resarcir comprende las consecuencias mediatas e inmediatas del hecho dañoso. b) Prescripción de la acción: la responsabilidad contractual prescribe a los 10 años, mientras que la responsabilidad extracontractual prescribe a los 2 años. Responsabilidad profesional: Todo profesional debe actuar éticamente. Si no lo hiciera, podría ser objeto de las penas establecidas por la legislación profesional aplicable. 

El Código de Ética Profesional: el propósito del Código de Ética Profesional es enunciar las normas y principios que deben regir la conducta de los contadores públicos matriculados en los consejos profesionales. El preámbulo del Código de la FACPCE, aprobado por la Resolución 14/89 del CPCE de Santa Fe, señala que él “abarca los tres planos que alcanzan los deberes y responsabilidades profesionales: la comunidad, los clientes y los empleadores (para los contadores en relación de dependencia) y los colegas. Todos ellos coexisten al mismo tiempo sin excluirse ni implicar niveles, pero debe tenerse siempre presente la primacía del interés general y luego los deberes para con quienes encomiendan las tareas y para con quienes existan lazos de solidaridad profesional.” Algunas normas de ética aplicables al auditor, a saber: 1) El ejercicio profesional debe ser consciente y digna, y hacer de la verdad una norma permanente de conducta. No debe usarse jamás la técnica para distorsionar la realidad. 2) Los profesionales no pueden asociarse para el desempeño de sus funciones con quienes carezcan de título universitario habilitante. 3) Deben actuar siempre con integridad, veracidad, objetividad y no intervenir en aquellos asuntos en los cuales carezcan de absoluta independencia de criterio. 4) Tienen la obligación de mantener un alto nivel de competencia profesional durante toda su carrera. 5) No deben aconsejar ni intervenir cuando su actuaciónprofesionalpermita, ampare o facilite actos incorrectos o punibles. 6) No deben interrumpir la prestación de servicios profesionales sin comunicarlo al afectado con antelación razonable. 7) Todo informe, certificación de dictamen o actuación profesional, escrito o verbal, debe responder a la realidad y ser expresado en forma clara, precisa, objetiva y completa. 8) No deben intervenir en asuntos en los que actúe otro colega, ni atraer sus clientes. 9) La publicidad que ofrezca sus servicios debe hacerse en forma mensurada, limitándose a enunciar nombre y apellido, título, especialidad, domicilio y teléfono. 10) No deben divulgar asunto alguno sin autorización expresa de su cliente.

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

Medidas disciplinarias: los profesionales incluidos la ley y que transgredieran la misma, pueden ser sancionados con: a) advertencia; b) amonestación privada; c) apercibimiento público; d) suspensión en el ejercicio profesional, de un mes a un año, la que puede darse a publicidad; e) cancelación de la matrícula f) multa. Sin perjuicio de las sanciones citadas, puede aplicarse también multa de hasta diez veces el monto del derecho de ejercicio profesional, vigente al momento de aplicarse. En los casos de cancelación de la matrícula por sanción, no puede solicitarse la reinscripción hasta pasados tres años desde la fecha en que quedó firme la resolución respectiva. Responsabilidad del auditor frente al fraude Las distorsiones en los EECC pueden provenir de la comisión de fraudes o de errores. La diferencia entre estas dos causas radica en que en el caso de fraude existe la intención de cometerlo (dolo), mientras que en el caso de error no existe esa intención. La responsabilidad del auditor es obtener seguridad razonable de que los EECC objeto del examen están libres de distorsiones significativas causadas por fraude o error. No obstante, la norma destaca que debido a las limitaciones inherentes a una auditoría, existe un riesgo inevitable de que ciertas distorsiones significativas pudieran no ser detectadas pese a que la auditoría haya sido adecuadamente planeada y ejecutada. Por otra parte, es preciso mencionar que el riesgo de no detectar fraudes que repercuten en la información contable es más alto que el riesgo de no detectar errores, pues el fraude involucra la perpetración de una maniobra pensada para disimular o encubrir el ilícito de modo de engañar al auditor mientras que el error es espontáneo.

TEMA B: Ética Profesional (Ver Código de Ética de la Provincia de Santa Fe) El auditor como cualquier otro profesional debe actuar con sentido ético. Un profesional actúa éticamente cuando: a) Como cualquier persona, orienta su actuación hacia el bien y respeta al prójimo. b) Se preocupa por satisfacer las expectativas del público al cual sirve, que espera que realice su trabajo cuidadosamente y sea discreto en el manejo de la información durante su ejecución. Se considera falta de ética al mal proceder respecto del cliente, la comunidad y la profesión en su conjunto, o respecto de los colegas individualmente considerados. Si el auditor actúa con sentido ético los beneficiarios de la actuación ética, según CHAPMAN, son: a) El cliente o los clientes, por la forma en que los servicios profesionales satisfacen sus necesidades. b) La comunidad en su conjunto, por los efectos que tales servicios pueden tener sobre ella. c) La profesión toda, por los efectos de los servicios prestados sobre la imagen de ésta o de algunos de sus componentes tomados individualmente. d) El propio profesional, por la obtención de una recompensa espiritual (o intelectual) derivada de los servicios prestados. Normas generales de conducta profesional La norma general de mayor nivel podría enunciarse como obrar bien u obrar de buena fe, lo que implica el respeto por los semejantes. Sin embrago resulta práctico desagregar la norma en tres: a) Respetar a los clientes b) Respetar al público en general c) Respetar a los colegas. Normas particulares de conducta profesional a) Derivadas del principio de respeto por los clientes: por respeto a los clientes ningún profesional debería: 1) aceptar trabajos que no pueda atender satisfactoriamente debido a su magnitud, su complejidad o a que su ejecución requiere conocimientos especializados que no poseen ni él ni quienes podrían asesorarlo; 2) prestar servicios a una empresa competidora de otra en la cual tenga intereses significativos sin informar de ello a la primera; 3) en un litigio, asesorar a una parte después de haberlo hecho con la otra; 4) realizar un trabajo negligentemente; 5) interrumpir la prestación del servicio sin justa causa; 6) retener documentación o registros de propiedad del cliente; 7) divulgar conocimientos adquiridos como resultado de la labor profesional sin la autorización expresa del cliente, salvo que su revelación sea imprescindible para su defensa personal o constituya una obligación legal.

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b) Derivadas del principio de respeto por el público en general: por respeto al público, ningún profesional debería: 1) emitir informes de uso público cuando carece de independencia real o aparente; 2) promover sus servicios mediante engaño; 3) transgredir deliberadamente normas legales en vigencia; 4) cooperar con terceros en la comisión de actos incorrectos; 5) realizar negligentemente su trabajo. c) Derivadas del principio del respeto por los colegas: por respeto a los colegas ningún profesional debería: 1) menoscabar el prestigio, conducta o moralidad de ellos; 2) procurar aumentar su clientela mediante prácticas inapropiadas desde el punto de vista profesional; 3) comportarse públicamente de una manera que deteriore la imagen de la profesión. Ética y obtención de clientes Propaganda: acción o efecto de dar a conocer una cosa con el fin de atraer adeptos o compradores. a) Contenido: no debería aceptarse la propaganda que contenga expresiones: 1) falsas, falaces o conducentes a error; 2) de comprobación objetiva imposible; 3) de autoelogio; 4) de menoscabo hacia colegas; 5) de dudosa credibilidad, incluyendo: testimonios de usuarios de servicios del profesional, expresiones de dichos usuarios que respaldan afirmaciones del profesional; 6) de evidente mal gusto. b) Medios: si se efectuara propaganda, deberían emplearse medios adecuados. Probablemente los mejores sean: las revistas dirigidas a empresarios y profesionales; los periódicos de reconocido prestigio; el correo. La cuestión en la Argentina: los códigos de ética de los CPCEs contienen disposiciones preexistentes al decreto 2.284/91, que sólo aceptan algunas formas de ofrecimiento de servicios, cuyo contenido está taxativamente enunciado: nombre del profesional, título, especialización, domicilio y teléfono. La sanción del mencionado decreto obligará a replantearse, entre otras cosas: las restricciones a la oferta de bienes y servicios en todo el territorio nacional; las limitaciones a la información de los consumidores de servicios, sobre precios, calidades técnicas, etc.; ofrecimiento directo de servicios. “Compras” de clientelas: la cartera de clientes de un contador no puede ser vendida porque el profesional no es dueño de contratos transferibles a terceros. Un contador que abandone el ejercicio de profesión puede relacionar a sus clientes con un colega pero ellos son libres de contratarlo o no. Sistemas disciplinarios Los sistemas disciplinarios son necesarios para evitar que las faltas éticas queden impunes y el público pierda la confianza en la profesión considerada en conjunto. Los castigos disciplinarios son adicionales a los de tipo personal y pecuniario que surjan de las responsabilidades civiles y penales que pueden emerger del mal desempeño de la profesión. Para la evaluación de las conductas profesionales deben tenerse en cuenta las normas técnicas vigentes. Toda norma técnica debería ser absolutamente clara y no dar lugar, en lo posible, a interpretaciones alternativas. El juzgamiento y castigo de los profesionales podría estar a cargo de: a) el estado en forma directa; b) organismos creados por el estado pero manejados por los profesionales; c) organismos profesionales. La información necesaria para la iniciación de actuaciones disciplinarias puede obtenerse: a) recibiendo denuncias del público; b) estableciendo mecanismos de control de calidad a cargo del propio ente con potestad disciplinaria, basados en la revisión de informes de auditoría o las evidencias que los respaldan. Los entes a cargo de la potestad disciplinaria deberían entrar en acción apenas conocida la existencia de la presunta infracción por denuncia de terceros o por cualquier otro medio. Régimen de sanciones: 1) Sujetos: cuando la profesión se ejerce individualmente, las sanciones que pudieren corresponder deben aplicarse al firmante del correspondiente dictamen o informe. Más complicados son los casos de desempeño negligente o de cualquier otra falta ética cuando junto a la firma del auditor aparece el nombre del estudio al cual pertenece o cuando la única firma que aparece en el informe es la del estudio. La pregunta a contestar es si debe sancionarse a quien dirigió el trabajo, al estudio al cual pertenece o a ambos. Lo más razonable sería considerar cada caso en particular.

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Tipos: las sanciones tradicionalmente impuestas a los profesionales pueden encasillarse en cuatro grupos: a) advertencias públicas o privadas; b) multas; c) suspensiones en el ejercicio de la profesión; d) revocación de la autorización para ejercer la profesión. En nuestro país y en el caso de las profesiones en ciencias económicas, las sanciones aplicables aparecen en las leyes que regulan su ejercicio dentro de cada jurisdicción. Graduación: ninguna de las leyes vigentes relaciona específicamente las conductas punibles y las sanciones a imponer, quedando su fijación en cada caso particular liberada al criterio de los evaluadores, con el riesgo de que hechos similares sean castigados de diversa manera en distintos momentos. Alcance territorial: en Argentina, las consecuencias del régimen federal es que las sanciones impuestas en una jurisdicción no tienen vigencia en otras. Este problema afecta el interés general pero no puede solucionarse sin recortar las atribuciones de los gobiernos provinciales. Sin embargo, algunos códigos de ética prevén que los respectivos consejos emitan declaraciones de censura con motivo de faltas cometidas por sus matriculados en otras jurisdicciones. Publicidad: la publicidad de la sanción impuesta a un profesional y de sus causas es altamente conveniente: a) por su efecto demostración sobre los colegas del sancionado; b) porque ayuda a clarificar la interpretación de situaciones dudosas; c) porque muestra a la opinión pública los esfuerzos realizados por la profesión para auto disciplinarse.

Ciclo: COMPRAS Y CUENTAS POR PAGAR Concepto de las partidas que integran el componente Gestión de compras: su objetivo es la adquisición de materiales, suministros y servicios necesarios para el desarrollo de la actividad del ente. Este proceso tiene dos efectos contables: 1) registración de un activo (cuando se trata de bienes o servicios productivos) o de un gasto (cuando se trata de un servicio no productivos); 2) contabilización de la correspondiente deuda con el proveedor. Las cuentas a pagar comerciales evidencian la existencia de obligaciones del ente hacia terceros y su cancelación se efectúa generalmente mediante la entrega de valores monetarios. Actividades del componente La función de compras es responsable no sólo del costo de sus materiales, sino también del costo de su obtención. La estructura organizativa y la delegación de autoridad establecen el marco en el que se toman las decisiones de compras. Estas decisiones de “autorización” son el punto de partida para establecer el control interno sobre las operaciones de compra. La posición del máximo responsables de compras en la empresa varía considerablemente. La denominación “jefe de compras” se usa comúnmente para designar el cargo del responsable de las compras. Por lo general, del jefe de compras dependen una serie de ejecutivos de compras que pueden tener a su cargo determinadas clases de bs o ss que adquirir. Las compras pueden ser realizadas de manera centralizada o descentralizada. No obstante, independientemente del grado de centralización, es preciso considerar las siguientes características del control organizativo:  Deberá existir una clara asignación de responsabilidades  Para las categorías específicas de compras que no sean responsabilidad del departamento de compras, deberán estar claramente definidas la autoridad y la responsabilidad por su adquisición y la aprobación de los pedidos.  La autoridad para la aprobación de los compromisos deberá estar claramente definida. Un aspecto importante que el auditor deberá conocer es cómo están organizadas las funciones de compras y quién es el responsable de las actividades. El auditor puede tener interés en conocer la asignación de las responsabilidades correspondientes a las siguientes actividades: establecer cantidades de pedido; aprobar solicitudes que inician el proceso de compra; establecer precios y condiciones de pago aceptables para los artículos comprados; contratar cobertura de envíos que se reciben; negociar y aprobar las condiciones con los proveedores; etc. Cuando la responsabilidad por estas actividades está bien definida, hay menos riesgo de realizar compras en condiciones antieconómicas.

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Es destacable que, para desempeñar correctamente su función, el departamento de compras debe actuar en coordinación con otros departamentos. En general, las actividades que se incluyen en la secuencia del procesamiento del componente compras, cuentas a pagar y pagos son:  Solicitud de compras: la emisión de este documento inicia una transacción de compras. Las solicitudes de compras pueden generarse por pedidos directos de los usuarios de los insumos o servicios, o en un departamento de planificación y control de producción que se encarga de determinar la oportunidad y el volumen de las compras. Una vez aprobada la solicitud por el responsable del sector que efectúo el pedido o del departamento de planificación, se envía al departamento “Compras”.  Orden de compra: el sector “compras” es el encargado de efectuar las gestiones necesarias para adquirir los insumos o servicios solicitados. Dentro de esta gestión un aspecto importante es la selección y evaluación de los proveedores. Una vez determinado el proveedor se emite la orden de compra prenumerada, que debería contener todas las condiciones negociadas con el proveedor. Básicamente su contenido sería: datos sobre el proveedor (nombre, domicilio, etc.); datos sobre el producto o servicio solicitado (cantidad, descripción, etc.); precio; condiciones de pago; aspectos sobre la calidad. Copias de esta orden, debidamente autorizada, deberían ser enviadas a Contaduría, al sector solicitante y a recepción.  Recepción: si se trata de compras de insumos, la recepción se debería efectuar en un sector dedicado exclusivamente a dicha función. En este sector debería contar o pesar los bienes recibidos y comparar las cantidades y cualidades del producto con la orden de compra. En caso de que se apruebe la recepción, se debe emitir el “informe de recepción”, el cual debería contener los datos relacionados con los productos recibidos. Si se trata de adquisición de servicios, el sector usuario del mismo es el encargado de efectuar los controles mencionados y de emitir el correspondiente informe. Los informes deberían ser prenumerados para facilitar los controles correspondientes a la integridad del procesamiento de las compras. Copias de estos informes, debidamente autorizados, deberían ser enviados a contaduría, compras y al sector solicitante.  Pago: el último paso de esta transacción es el pago de la factura correspondiente al bien o servicio recibido. La autorización del pago implica la realización de importantes controles y la existencia de altos niveles de supervisión, puesto que un error en esta transacción podría originar un perjuicio patrimonial a la empresa. La autorización del pago la debería efectuar Contaduría, previo cotejo de toda la documentación en su poder: orden de compra, informe de recepción y factura del proveedor. Esta autorización se evidencia con la emisión de la orden de pago, la cual contiene todos los datos necesarios para la emisión del correspondiente cheque. En el momento en que este sector recibe el informe de recepción, efectúa las registraciones contables correspondientes. Una vez autorizado el pago, el legajo es enviado a Tesorería para la emisión y entrega del correspondiente cheque en el momento acordado con el proveedor. Pautas para la comprensión y análisis del negocio Las características de este componente varían de ente a ente en base al tipo de negocio que desarrolle. Existen distintos aspectos que deben considerarse a fin de evaluar el medio en el cual opera la organización. Pautas a fin de comprender y analizar el negocio en el cual se desenvuelve el ente: 1) Relacionadas con la naturaleza de las compras: a) Importancia financiera de los insumos: en algunas empresas el costo de los insumos y los servicios comprados representa una parte sustancial de cada importe de venta; en otras empresas, en cambio, el costo de los materiales adquiridos es comparativamente pequeño. b) Características de las fuentes de abastecimiento y estabilidad de los precios: si la empresa cuenta con un gran número de proveedores de insumos y servicios y si los precios tienden a ser estables, quizá haya menos motivos para preocuparse por la posibilidad de haber incurrido en costos superiores a los necesarios. En algunos sectores, las compras de materias primas y otras partidas deben hacerse en mercados caracterizados por precios muy inestables. En este caso, los procedimientos de control interno contable deberán detectar situaciones en que sea

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necesario efectuar previsiones para compensar las pérdidas en existencias que resulten de compras sustanciales antes de una importante baja de los precios del mercado. c) Fiabilidad del abastecimiento y previsibilidad de los plazos de entrega: los plazos de producción y entrega en algunas empresas fabriles dependen del cumplimiento oportuno y efectivo por parte de los proveedores o subcontratistas. Si los plazos no pueden proveerse será frecuente que las compras se hagan con urgencia para satisfacer las necesidades de producción. d) Importancia de los costos de transporte: el conocimiento de la naturaleza de los insumos comprados constituye la base para determinar la importancia relativa de los costos del transporte. Si éstos son importantes, la empresa deberá documentar separadamente los procedimientos aplicables en relación con los diversos medios de transporte utilizados. 2) Relacionadas con la vinculación con los proveedores: el auditor deberá estar alerta a la existencia de posibles vinculaciones entre proveedores y accionistas importantes, miembros del Consejo de Administración y empleados. Si existen incompatibilidades eventuales, deberán estudiarse las cuestiones siguientes: a) las operaciones importantes con entidades asociadas pueden exigir una atención especial para determinar si el precio y otras contraprestaciones son equivalentes a las usuales en las operaciones entre entes independientes; b) las políticas y procedimientos aplicados para supervisar y resolver las situaciones de incompatibilidad quizás deban ser revisados. 3) Referidas a la naturaleza estacional del negocio: niveles de producción variables que responden a situaciones estacionales de venta, oferta de mano de obra o de materia prima, pueden afectar las pautas de las compras y la oportunidad y el alcance de ciertos procedimientos de auditoría (pruebas de corte del cierre del período y confirmaciones de saldos con proveedores). 4) Relacionadas con las condiciones económicas, confiabilidad de los proveedores y los precios: cambios en la calidad dl producto; existencia de conflictos laborales en el proveedor que pudieren provocar escasez de productos; demoras en los pagos que ocasionen cambios en los precios, condiciones de entrega o de pago en compras futuras; cambios en los precios de mercado; etc. Aspectos de valuación y exposición Valuación: un aspecto importante a tener en cuenta es el momento en que se debe reconocer una obligación con terceros. Las obligaciones por adquisición se registran cuando el bien o servicio es recibido. Por tal motivo, tiene gran importancia el control que efectúe la empresa sobre el corte de los informes de recepción, puesto que este documento es el que indica el nacimiento de la obligación con el proveedor. Para la valuación de las cuentas a pagar debe considerarse su valor probable de cancelación, es decir, se deben valuar al monto que el proveedor espera recibir por la prestación del servicio o la venta del bien. La cuenta a pagar tienen un plazo de financiación y el correspondiente costo financiero se incluye dentro del precio del bien o servicio, deben ser segregadas de dicho costo financiero implícito. El monto del costo financiero surge como diferencia entre el precio que se fijaría en condiciones de pago al contado y el precio de factura. El hecho generador de estos componentes financieros implícitos es el transcurso del tiempo. Deben ser asignados al período que corresponde en función al tiempo transcurrido. Desde el punto de vista de la auditoría, pueden plantearse dificultades para evaluar la correcta medición de las cuentas a pagar descontadas de los sobreprecios no devengados. Estas complicaciones básicamente se originan en la necesidad de obtener los precios de contado. Pero también se pueden utilizar otros parámetros, como ser índice de inflación o tasa de interés de mercado, para estimar la carga financiera implícita. Exposición: las cuentas a pagar se expondrán como deudas a corto o largo plazo en función de su exigibilidad. Consideraciones de auditoría sobre las cuestiones contables significativas: del análisis de cada una de las situaciones presentes depende el enfoque a emplear. Los aspectos destacables son: método de contabilización de los descuentos por volumen, base de corte de compras al final del período, base de reconocimiento de pérdidas de los compromisos de compra, exposición de compras a las empresas vinculadas, base de contabilización de los intereses implícitos de las cuentas a pagar, base de reconocimiento de ganancias o pérdidas por las compras efectuadas en moneda extranjera. Afirmaciones

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El objetivo de auditoría para los componentes es obtener suficiente evidencia de que las afirmaciones correspondientes son válidas. Las afirmaciones constituyen el eje central de la evaluación de riesgos y de controles para la selección de procedimientos de auditoría. 1) Compras de bienes y servicios (ver cuadro 1 página 278 capítulo 15 Slosse) 2) Pagos. Desembolsos por bienes y servicios (ver cuadro 2 página 278 capítulo 15 Slosse) 3) Cuentas a pagar (ver cuadro 3 página 278 capítulo 15 Slosse) Controles 1) Ambiente de control: abarca el enfoque hacia el control por parte de la gerencia o dirección superior y la organización y estructura del ente. El enfoque hacia el control por parte de la gerencia o dirección superior se puede evidenciar mediante: a) La asignación de responsabilidades y evaluación periódica de su cumplimiento. No es suficiente la sola definición de la responsabilidad, además debe existir una actitud directa por parte de la gerencia o dirección que evidencie la exigencia de que los controles definidos para una etapa de la transacción se cumplan. b) Un mayor nivel de control sobre las operaciones que no siguen la rutina normal. c) La existencia de un sistema de información que le permita a la gerencia estar informada sobre el cumplimiento de los controles. d) La organización y la estructura del ente es otro aspecto que tiene gran relevancia en la creación de un “ambiente” que motive al cumplimiento de los controles. 2) Controles directos: a) Pautas básicas: las compras y sus correspondientes cancelaciones es uno de los procesos naturales e indispensables de toda actividad económica, siendo sus transacciones generalmente numerosas y significativas en su conjunto. Estas características (número de operaciones y atomización) originan generalmente que los entes establezcan controles de procesamiento y funciones de procesamiento computarizadas que permiten el proceso de las operaciones. b) Controles gerenciales y controles independientes: enunciación de algunos de ellos: utilización de presupuestos de compras de bs y ss; preparación de informes gerenciales para controlar bienes comprados durante el período, compras a los principales proveedores, etc.; uso de informes de recepción prenumerados sometidos a controles periódicos; preparación de un listado de cuentas a pagar al cierre de los períodos; etc. c) Controles de procesamiento y funciones de procesamiento: cada ente determinará de qué manera llevará a cabo las transacciones y definirá qué controles de procesamiento y funciones de procesamiento computarizadas desea incluir para asegurarse del adecuado control y proceso de las operaciones. 3) Controles generales: si el auditor desea confiar en controles directos, debe evaluar y probar, cuando corresponda, los controles generales que afectan la confiabilidad de esos controles clave potenciales. Es importante considerar que un control realizado por un individuo no resultará efectivo si no es realizado cuidadosamente, si es realizado por una empleado que tiene demasiado trabajo o por una persona que no posee la capacidad o el conocimiento necesario. Una adecuada segregación de funciones incompatibles en el área de compras, cuentas a pagar y pagos se manifiesta si: las funciones de compra y de recepción están segregadas de las funciones de procesamiento de las facturas, cuentas a pagar y mayor general; las funciones de compra y de recepción están segregadas; las funciones de procesamiento de facturas y de cuentas a pagar están segregadas; las funciones de preparación y aprobación de desembolsos están segregadas de las de contabilización de desembolsos y registraciones en el mayor general; las funciones de aprobación de desembolsos y de preparación de los mismos están segregadas; la contabilización de desembolsos está segregada de la función del mayor general. Cuando el auditor desea depositar confianza en los controles o funciones de de procesamiento computarizados, debe evaluar los controles del departamento de sistemas de información,

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especialmente: la eficacia de los procedimientos de operación; la confiabilidad de los controles sobre cambios en los programas; y la eficacia de los controles generales de acceso. Factores de riesgo De la planificación detallada el auditor debe estar alerta a los factores o condiciones que puedan afectar la evaluación del riesgo inherente y de control. Antes de seleccionar los procedimientos de auditoría debe considerar el impacto de los factores de riesgo observados durante la planificación estratégica y asegurarse de que el plan de auditoría toma en cuenta adecuadamente dichos riesgos. Factores de riesgo inherente Factor de riesgo Implicancias para la auditoría Existen variaciones significativas con respecto Análisis de la registración contable de las a los costos estándar. diferencias. Los principales proveedores están Posibles problemas de abastecimiento que experimentando dificultades financieras o afecten el desarrollo de la actividad del ente y el huelgas que amenazan con interrumpir fuentes cumplimiento de sus compromisos. de suministros clave. Los proveedores han modificado las principales Aplicación de procedimientos para verificar el condiciones de garantía, incentivos, descuentos control de dichos cambios. o despachos. Un sistema integrado de compras y cuentas a Aplicación de procedimientos para verificar los pagar permite que varios departamentos controles de acceso a la base de datos. accedan a una base de datos común. A uno de los principales proveedores se le Incrementos de los esfuerzos para obtener la adeuda un monto significativo. confirmación directa del proveedor de los saldos pendientes. Factores de riesgo de control Factor de riesgo Las compras de naturaleza especial son procesadas fuera del sistema habitual. Ha habido un aumento significativo en la cantidad de asientos de ajuste. Los procedimientos de corte de operaciones no han sido aplicados adecuadamente al cierre de cada mes. Se han realizado numerosos pagos duplicados a los proveedores.

Implicancias para la auditoría Aplicación de procedimientos específicos para las transacciones no procesadas por el sistema habitual. Analizar la razonabilidad de los asientos de ajustes inusuales o significativos. Mayor esfuerzo para probar el corte de transacciones al cierre. Ampliar el alcance de la revisión de transacciones de pagos a proveedores.

Enfoque de auditoría El componente incluye partidas que muestran una situación a un momento dado y otras que representan un grupo de transacciones ocurridas durante un período. Esta división permite hablar de subcomponentes de saldos: cuentas a pagar y subcomponentes de transacciones: compras y pagos. Esta división será útil para determinar cuáles el enfoque de auditoría a aplicar. Las transacciones de compras y pagos son normalmente numerosas y atomizadas, por lo que generalmente es más eficiente la obtención de la evidencia de auditoría necesaria, depositando confianza en el sistema de control. La aplicación de procedimientos detallados implica generalmente la revisión de un mayor número de transacciones para obtener la misma evidencia y por lo tanto, un mayor esfuerzo de auditoría. Cuando los controles sean ineficaces o, directamente, no existan, el enfoque de auditoría se vera afectado. Al no se posible obtener evidencia de auditoría a través de la confianza que brindan los controles, se deberían efectuar extensas pruebas de detalle para verificar el cumplimiento de la afirmación.

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Generalmente se utiliza una mayor cantidad de recursos para obtener evidencia sustantiva, que los necesarios para probar el cumplimiento de un control. Por lo tanto, la existencia de controles por parte del ente que aseguren el cumplimiento de las afirmaciones tendrá un efecto directo en el enfoque de auditoría y en la eficiencia del trabajo. Procedimientos de Auditoría 1) Compras de bienes y servicios a) Procedimientos analíticos: a.1) Efectuar un análisis comparativo entre los montos de bienes y servicios por producto o proveedor, y los saldos de las cuentas de gastos, comparando cifras del período con los del ejercicio anterior y los presupuestados; a.2) Considerar la razonabilidad global de las compras multiplicando las unidades compradas por un precio promedio por producto (para saber acerca de la integridad de los registros); a.3) Comparar los totales de compras por mes e investigar fluctuaciones inusuales. b) Pruebas de cumplimiento de controles: en general, las pruebas de cumplimiento de controles consisten en obtener evidencia para confirmar que ciertos controles, considerados por el auditor como claves, operan en forma efectiva. c) Pruebas detalladas de transacciones y saldos: las pruebas detalladas de transacciones y saldos más comunes para este componente son: c.1) Revisión del flujo de documentación que respaldan a las transacciones, esto implica: determinar los objetivos de la prueba; determinar la relación del muestreo con otras revisiones; definir el universo y la unidad de muestreo; determinar el método para seleccionar la muestra, determinar el tamaño de la muestra; efectuar el plan de muestreo (Una vez que la muestra fue seleccionada se aplicarán los siguientes procedimientos: 1) cotejo de la documentación, esto implica revisar la coincidencia en cuanto a tipo de producto, cantidad, proveedor e importe de la solicitud de compra, orden de compra, informe de recepción, factura del proveedor, orden de pago, débito en extracto bancario. Además, se debe verificar la adecuada autorización de cada transacción, la cual se debe evidenciar en los comprobantes que la respaldan, y las sumas y cálculo de las facturas; 2) revisión de imputación en registros contables y auxiliares; 3) cancelación de la documentación de respaldo); evaluar los resultados de la muestra. c.2) Revisión del corte de las operaciones: un corte inadecuado puede ser el resultado de errores de procesamiento no intencionales o de esfuerzos intencionales para acelerar o demorar el reconocimiento de la recepción de bienes o servicios, probablemente para alcanzar los objetivos de niveles de pasivos o gastos previamente establecidos. Si el ente aplica procedimientos de corte efectivos en períodos interinos y también en el cierre del período, se reduce el riesgo de errores no intencionales. Las pruebas del corte deben efectuarse sobre los documentos emitidos antes y después del cierre del período contable. El alcance de las revisiones posteriores debe extenderse hasta la fecha de finalización del trabajo del auditor. El documento básico sobre el cual se efectúan las pruebas de corte de compras es el informe de recepción. Para efectuar las pruebas es necesaria la identificación de los últimos documentos emitidos cada período. La prenumeración correlativa de tales instrumentos es requisito necesario para llevar a cabo este procedimiento. La revisión del corte de las operaciones consiste en verificar que los bienes recibidos antes de la fecha de cierre del período bajo análisis, se registraron en dicho período y que los bienes recibidos con posterioridad, en el siguiente. El procedimiento de auditoría consiste en seleccionar informes de recepción, que es el documento que refleja la recepción del bien o servicio, y verificar que los mismos se registraron contablemente en el período en el cual se emitió el comprobante. El mismo procedimiento debe efectuarse por el camino inverso, partiendo de las registraciones contables.

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El aspecto de mayor importancia en este procedimiento es la forma de selección de la muestra. El procedimiento más común es seleccionar, de acuerdo con el criterio del auditor, los últimos comprobantes emitidos en el período bajo revisión y los primeros del período posterior. 2) Pagos/desembolsos por bienes y servicios a) Procedimientos analíticos: a.1) revisar los asientos por desembolsos en las cuentas del mayor general para identificar partidas significativas. b) Pruebas de cumplimiento de controles: b.1) revisión de los flujos de fondos y presupuestos financieros para verificar la razonabilidad de los desembolsos; b.2) revisión gerencial y requerimiento de información de fluctuaciones en los montos de desembolsos y pagos individuales significativos. c) Pruebas detalladas de transacciones y saldos: pueden ser, al igual que compras, las pruebas pueden ser: c.1) revisión del flujo de documentación que respaldan las transacciones: tiene por objetivo verificar que los pagos fueron realizados a los proveedores respectivos, están adecuadamente autorizados y corresponden a bienes o servicios recibidos. La evidencia de auditoría sobre el cumplimiento de estas afirmaciones se puede obtener probando los controles existentes en el ente, mediante la revisión de la documentación que respalda a cada transacción. c.2) revisión del corte de operaciones: un inadecuado corte de desembolsos, puede ser resultado de errores de procesamiento no intencionales o de esfuerzos intencionales para acelerar o demorar la registración contable de los pagos. Si el ente aplica procedimientos de corte efectivos en períodos interinos y también al cierre del período, se reduce el riesgo de la existencia de errores no intencionales. El documento básico sobre el cual se efectúan las pruebas de corte es la orden de pago, siempre que la misma se emita en el momento de efectuarse el desembolso, es decir, cuando se entrega el cheque al proveedor. Entonces la orden de pago sería el documento que, en función a su correlatividad numérica, indicaría los desembolsos efectuados hasta una determinada fecha. En algunos entes, este documento se emite en el momento en que se aprueba el pago, pudiendo el mismo no coincidir con la fecha en que se debe efectuar el desembolso. En este caso la correlatividad numérica no de las órdenes de pago no tiene relación con los pagos efectuados hasta una fecha. El corte de operaciones en este caso no se debe hacer en función a este documento. Entonces el procedimiento sería revisar el corte de desembolsos conjuntamente con las conciliaciones bancarias. 3) Cuentas a pagar a) Procedimientos analíticos: los procedimientos en este caso consisten en efectuar análisis comparativos entre los montos del año corriente, año anterior y los presupuestados sobre: cuentas a pagar, cuentas a pagar por proveedor, tipo de compra o centro de costos, crédito y bonificaciones como porcentaje de las compras, y plazo medio de pago. Adicionalmente, se pueden identificar partidas significativas o inusuales. b) Pruebas de cumplimiento de controles: los entes generalmente efectúan controles que le permiten asegurar que la información contable es confiable, como ser: b.1) revisión por la gerencia de los estados financieros interinos y las comparaciones con montos presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de las cuentas a pagar; b.2) las conciliaciones de los listados de cuentas a pagar con el mayor general son revisadas y aprobadas por un funcionario del nivel apropiado; b.3) las conciliaciones de los resúmenes de cuenta de proveedores con las cuentas a pagar son revisadas y aprobadas por un funcionario del nivel apropiado; b.4) los informes de recepción y las facturas de proveedores no apareados son revisados al cierre del período para asegurar un adecuado reconocimiento de los pasivos, este procedimiento permite la identificación de pasivos registrados sin haberse recibido el correspondiente servicio o bien y de recepciones no registradas. c) Pruebas detalladas de transacciones y saldos:

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c.1) Circularización de saldos: este procedimiento brinda evidencia sobre la existencia e integridad de las cuentas a pagar. (ver pasos circularización) c.2) Verificación de pagos posteriores: brinda evidencia de evidencia sobre la integridad de los pasivos. Este proceso consiste en seleccionar los pagos posteriores al cierre de los principales proveedores, verificar que por los pagos efectuados después del cierre esté registrado el correspondiente pasivo y, por último, la selección de los pagos posteriores se debería efectuar hasta la fecha del informe del auditor. c.3) Cotejo de la documentación de respaldo: el cotejo de los saldos pendientes por proveedores con su correspondiente documentación de respaldo, tiene por objetivo reunir evidencia sobre la existencia y veracidad (existencia y propiedad según la cátedra)de los pasivos al cierre del período bajo análisis. Implica seleccionar una muestra de transacciones y cotejar informe de recepción, orden de compra y factura del proveedor. c.4) Revisión de la valuación de deudas en moneda extranjera: el procedimiento de auditoría consiste en verificar que las deudas en moneda extranjera se encuentran valuadas al tipo de cambio al cual se liquidaría la operación, vigente al cierre del período bajo análisis.

CICLO COMPRAS – EXISTENCIAS – COSTOS Y CUENTAS POR PAGAR Bienes de cambio Descripción y contenido del componente Concepto de las partidas que integran el componente Los bienes de cambio de una empresa constituyen uno de los activos que mejor caracterizan a la actividad de la misma. Se incluyen en este componente, aquellos bienes que se encuentren en proceso de producción para ser luego incluidos en la comercialización de bienes o servicios. También se incluyen los activos que formarán parte del proceso productivo: materias primas, y materiales destinados a la producción de mercaderías. Estos bienes una vez vendidos, se transforman en costo de ventas, integrante del estado de resultados y principal partida a comparar con los ingresos para reconocer el resultado operativo de la empresa. Importancia relativa de las partidas que integran el componente Los bienes de cambio constituyen un activo que, normalmente, representa montos significativos en relación con el patrimonio del ente en cuestión. Sin embargo, los esfuerzos que últimamente vienen realizando las empresas para mejorar su situación financiera incluyen la disminución de los volúmenes de bienes de cambio. De esta forma, se tiende a minimizar las inmovilizaciones de bienes, aumentando las posibilidades de destinar fondos a otras inversiones o reduciendo el endeudamiento. Esta disminución en los volúmenes de bienes de cambio se logra a través de una mayor rotación de stocks, lo que implica compras de cantidades menores pero realizadas con una frecuencia mayor. Estas prácticas encuadran en la filosofía del “just in time”. Desde el punto de vista del auditor, la implantación de un sistema “just in time” destinado a disminuir los niveles de inventarios tendrá efectos en su planificación de los procedimientos a aplicar. Descripción de las actividades incluidas en el componente  Un sector, generalmente Almacén solicita mercaderías y confecciona Informe de Requerimiento de materiales (preimpresa y preenumerada) y lo manda al Responsable de compras.  Compras solicita presupuestos a distintos proveedores, teniendo en cuenta precio, cantidad, fecha de entrega. Una vez que se reciben los presupuestos se comparan y se elige el proveedor.  Compras emite la orden de compra  Ingreso a Almacenes de materias primas y materiales por compras: la aprobación ó rechazo de los productos recibidos por parte del sector Control de calidad, debería tener inmediata repercusión en los sectores de Cuentas a pagar o similares. El visto bueno constituirá el aval necesario para proceder al pago de la factura del proveedor. Los sectores de Almacenes propiamente dichos, serán responsables por la custodia de las materias primas y materiales recibidos del sector de Control de Calidad.

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La mercadería se recibe con el Remito del proveedor, y hay que cotejar la orden de compras, Remito y Requerimientos de materiales. Transferencias de MP y materiales a centros productivos: las autorizaciones de vales de entrada (informe de recepción, que tiene la misma información que el remito) y salida, constituyen los medios por los cuales ingresan y salen artículos de los almacenes con la consecuente asignación de responsabilidades que significan las firmas de quien entrega la mercadería y de quien recibe la misma. El procesamiento en tiempo adecuado de los vales de transferencia de materiales es de vital importancia si la empresa lleva registros de inventario permanente. Las salidas de almacenes a los centros productivos deben responder a las necesidades reales de la línea de producción establecidas en las órdenes de producción, para evitar la generación de pequeños depósitos al pie de la cadena productiva. Proceso de producción y empaque: los procedimientos administrativos deben prever el control adecuado sobre la integridad de los bienes de producción. Un aspecto que puede acarrear algún tipo de complicación son las mermas de producción, por los posibles daños a la entidad. Un control adecuado sobre las normas de producción debe prever: - un porcentaje de mermas que debe considerarse normal, un responsable del análisis y aclaración de las causas por las cuales las mermas han excedido los parámetros normales. De este control dependerá en definitiva, la eficiencia del sistema productivo. Transferencia de productos elaborados al Almacén de despachos: con esta operación llega a su término el ciclo productivo. Con la entrega de los productos a este sector, se produce el contacto con las actividades de venta de la entidad. Contabilidad con la información que le brinda el informe de requerimientos de materiales, orden de compras, remito y factura arma el “Legajo de compras” y después lo pasa a Finanzas.

Pautas para la comprensión y análisis del negocio El auditor logrará analizar el “negocio” de la empresa y especialmente comprender la influencia en el mismo del componente “bienes de cambio” y “costos” cuando tenga información sobre aspectos tales como los que se enuncian a continuación: 1. Características de los productos: tipos, procedimientos de producción, productos perecederos, su relación con los avances tecnológicos, facilidad de traslado, la relación de los costos de materiales, MO y gastos de fabricación con el costo unitario de los bienes de cambio, etc. 2. Naturaleza del proceso productivo: la complejidad del proceso de producción, la existencia y comercialización de subproductos. 3. Prácticas de distribución y almacenamiento: el tipo de canales de distribución utilizado, si la venta es a granel, si los puntos de almacenamiento son o no centralizados. 4. Condiciones económicas, competencia y tendencias empresarias: economía estable ó inflación, efecto de nuevos productos introducidos por la empresa o por competidores, efecto de nuevas reglamentaciones de protección al consumidor, etc. 5. Contratos a largo plazo: el método de identificación de los costos de proyectos o contratos, la existencia de controles de calidad. Aspectos de medición y exposición contable El criterio de medición contable al costo El criterio de medición contable de los bienes de cambio al costo consiste en reflejar el “sacrificio económico” que fue necesario solventar para adquirir los bienes o servicios que integran estos componentes. En general se adopta el método de costeo completo, que considera los provenientes de los factores de comportamiento variable y fijo que intervienen en la producción. El costo de los bienes producidos no debe incluir: improductividades físicas o ineficiencias en el uso de los factores en general; la ociosidad producida por la falta de aprovechamiento de los factores fijos. Aspectos específicos de medición contable Bienes de cambio: El criterio de medición contable de este rubro es el de costo, en sus variantes de costo incurrido o costo de reposición. Existe una tendencia generalizada, en especial en economías de hiperinflacionarias, a utilizar los valores corrientes para la medición contable. Algunos de los aspectos especiales a considerar en la medición contable de los bs de cambio, son: segregación de sobreprecios implícitos, valor recuperable, utilización del valor neto de realización como

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criterio de medición contable para bienes fungibles, mercado transparente, etc; activación de resultados financieros. Costos de producción y ventas: las alternativas presentadas para los bienes de cambio, también son aplicables a los costos y ventas. Es importante también aquí, la segregación de componentes financieros contenidas en las compras, caso contrario implicaría dejarlos dentro del costo de ventas en vez de exponerlo como rdo financiero. Aspectos de exposición (bienes de cambio y costo de ventas) segregación del componente bienes de cambio en “corriente” y “no corriente”. (aunque la mayoría es realizable en menos de un año) exposición del costo de las mercaderías vendidas. (en el caso que la empresa utilizara el criterio de costo corriente, el resultado obtenido de CMV contendrá el costo de los bienes vendidos y el resultado por tenencia). Partidas regularizadoras: se presenta la necesidad de disminuir el valor de los bienes de cambio por conceptos tales como obsolescencia, irrecuperabilidad de los valores de costo, etc. Afirmaciones El objetivo de auditoria para los componentes es obtener suficiente evidencia de que las afirmaciones correspondientes son válidas. Puede resultar conveniente segregar el componente bienes de cambio en varias subcategorías, por ejemplo: costos de producción, costo de ventas, bienes de cambio. (ver cuadros pág 324 y 325 – Cap 16 – Slosse) Controles: Ambiente de control, controles directos y controles generales Ambiente de Control La evaluación del ambiente de control permitirá al auditor detectar distintas situaciones en entes diversos. Así, un ambiente de control débil se reflejará en el área de bienes de cambio en aspectos tales como: diferencias de inventario recurrentes, movimientos de artículos dentro de los almacenes sin respaldo documental, ausencia de una política definida sobre niveles de inventario y seguimiento de las metas prefijadas. La evaluación del ambiente de control por parte del auditor es un aspectos que tendrá relación directa con el enfoque de auditoria a aplicar. En un ambiente de control débil, el enfoque sustantivo resultará más apropiado, especialmente en lo que se refiere a la verificación del cumplimiento de las afirmaciones relacionadas con la “veracidad” o “integridad” de los bienes de cambio. Controles directos 1. Controles gerenciales y controles independientes:  utilización de presupuestos de ventas, niveles de bienes de cambio, actividades de producción, mano de obra y gastos de fabricación.  Los procedimientos empleados por la gerencia para revisar y realizar un seguimiento de la información financiera interina relativa a los bienes de cambio y a los costos de producción y ventas.  Preparación de informes gerenciales y de “excepciones” para controlar: cantidad de bienes de cambio y costos de producción, precios de compra, mano de obra, gastos de fabricación sobre o subabsorbidos, márgenes brutos, bienes de cambio obsoletos, devueltos, etc.  Conciliaciones entre los registros permanentes de bienes de cambio y los mayores generales.  Conciliación de las cantidades despachadas con las cantidades pedidas y con las facturadas. 2. Controles de procesamiento y funciones de procesamiento:  Verificación de que el acceso al procedimiento de los costos de producción y a los registros de datos relacionados esté restringido.  Aprobación de los documentos de requisición de los materiales en el sector de producción.  Revisión y aprobación de los registros de pago de horas trabajadas en cada área de producción.  Determinación en forma precisa del cargo a producción por los materiales utilizados, la mano de obra asignada a los bs de cambio y los gastos de fabricación.  Control y verificación de las cantidades de producción en proceso, antes de ser transferidas a producción terminada. (ver otros procesos en libro, pág 328)

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3. Controles para salvaguardar activos Estos controles proporcionan satisfacción de auditoria principalmente con respecto a la “veracidad” y tienen especial importancia en aquellos casos en que la sustracción de bienes es posible. Controles aplicables:  Seguridad en el almacenaje de bienes de cambio.  Restricción de acceso físico a las áreas de almacenes.  Adecuada aprobación de todos los documentos que respaldan la recepción y transferencia de bienes de los almacenes. Controles Generales: Una adecuada segregación de funciones incompatibles en las áreas relacionadas con los bienes de cambio y los costos se verificará en aquellas situaciones en que:  Por un lado se encuentran las funciones de producción, de planificación de existencias, custodia de bienes de cambio; y por el otro, las funciones de contabilización de costos, de los registros y del mayor general.  Las responsabilidades por la supervisión de los recuentos físicos y realización de ajustes, están segregadas de la custodia, despacho, adquisición y recepción de bienes de cambio. Factores de riesgo Factores de Riesgo Inherente FACTOR DE RIESGO Los márgenes brutos han significativamente.

variado

Los precios de los materiales han fluctuado significativamente. La demanda de productos, los niveles de bs de cambio han cambiado significativamente. Se han introducido nuevos productos, avances técnicos y modificaciones de ingeniería. Las variaciones con respecto a los costos estándar son significativas. Factores de Riesgos de Control Se ha descubierto un defecto significativo en un producto. La seguridad física de los bienes de cambio es inadecuada. Los procedimientos aplicados en los recuentos físicos son inadecuados Se han identificado montos significativos de bs de cambio obsoletos, que no han sido investigados ni contabilizados. Los registros permanentes de bs de cambio no son confiables Se está implantando un nuevo sistema contable de costos o de control de bs de cambio

IMPLICANCIAS PARA LA AUDITORIA Aplicación de procedimientos para verificar el recupero de los costos de producción insumidos. Verificación de los procedimientos utilizados para la medición contable del rubro. Se debe prestar atención a los “sobre-stocks” y a la sobre o sub-absorción de gastos. Mayores posibilidades que los productos de la empresa pasen a ser obsoletos. Prestar atención al proceso de cálculo de los estándares.

Posibles reclamos de clientes perjudicados pueden representar daños para el ente. Mayores pruebas para comprobar la integridad de los inventarios Buscar método alternativo para el recuento físico. Ampliar procedimientos dirigidos a verificar las posibilidades de recupero del valor de los activos. Se deben analizar y evaluar los riesgos de que esas mercaderías ya hubieran sido vendidas sin conocimiento de la empresa. Efectuar procedimientos adicionales de evaluación de los nuevos sistemas o incrementar los procedimientos sustantivos mientras dure el período de implantación de los nuevos sistemas.

Enfoque de auditoría El componente “bienes de cambio y costos” incluye partidas que expresan transacciones relativamente homogéneas, por lo que es más adecuado un enfoque de confianza en los controles y pruebas de

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cumplimiento. Es importante también conocer el criterio de medición contable aplicado. Si se aplica el criterio de costo incurrido, el componente será más proclive a un enfoque de controles que si se emplea el criterio de valores corrientes. Procedimiento de auditoría 1. Costos de producción Procedimientos analíticos: efectuar un análisis comparativo entre los montos del período, de igual período del año anterior y los presupuestados con respecto a: variaciones en la producción (unid y valores); volumen de producción; porcentaje de MP, mano de obra y gastos indirectos en los costos de producción; costos unitarios; estándares de mano de obra, de gastos indirectos; etc. La forma en el que el auditor efectúe su análisis dependerá, principalmente, de la forma en que se encuentre compilada la información. El grado de satisfacción de auditoria que puede proveer un procedimiento, depende del grado de conocimiento que posea el auditor de las actividades de la empresa y del medio económico en la que la misma interactúa. Pruebas de cumplimiento de controles: algunos controles típicos del componente costo de producción y su posible contribución a la obtención de satisfacción de auditoria, pueden ser los siguientes:  revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de costos y variaciones en la producción, volumen de producción, datos sobre calidad de producción, etc.  Revisión y modificación periódica por funcionario competente de los costos estándar de los materiales, mano de obra, gastos, etc.  Conciliación de gastos de fabricación y mano de obra asignados con los realmente incurridos.  Utilización de documentos de requisición prenumerados siendo los documentos faltantes investigados en forma oportuna.

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Pruebas detalladas de transacciones y saldos: observar el proceso de producción y confirmar que el material, la mano de obra y los gastos de fabricación están siendo utilizado en la producción. Revisar la formación de costos estándar y la asignación de cada uno de sus elementos, para algunos productos seleccionados. Analizar la sub o sobre-asignación de costos indirectos a bienes de cambio o costo de ventas.

2. Costo de Ventas Procedimientos analíticos:  explicar movimientos e investigar relaciones no esperadas entre los montos del período y los presupuestados con respecto a: costo de ventas por producto, margen bruto, disminución de los bs de cambio, pérdida por desperdicios, rotación de bs de cambio.  Revisar los asientos por costo de ventas en las cuentas del mayor general para identificar ítems significativos o inusuales.  Considerar la razonabilidad global del costo de ventas: multiplicando las unidades vendidas por un costo promedio por producto, o calcular sobre una base anual los costos de venta mensuales.

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Pruebas de cumplimiento de controles: revisión por la gerencia de los EECC interinos, y las comparaciones con montos presupuestados, para verificar la razonabilidad del costo de ventas, margen bruto, ajustes por inventario físico, etc. Revisión y aprobación por un funcionario competente de las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las pedidas y las registradas en el costo de ventas. Prenumeración de documentos de despacho e investigación de aquellos que faltan oportunamente. Pruebas detalladas de transacciones y saldos: obtener un listado de costo de ventas por un período y comparar los totales seleccionados, investigar las partidas inusuales. Para los documentos de despacho seleccionados: comparar con el listado de costo de ventas del período, comparar con la documentación de respaldo para detectar la evidencia del despacho, comparar la baja de cantidades en los registros de bienes de cambio permanentes.

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Realizar pruebas de corte para documentos de despacho seleccionados emitidos antes y después de FCE.

3. Bienes de Cambio Procedimientos analíticos:  explicar los movimientos e investigar relaciones no esperadas entre los montos del período y los presupuestados con respecto a: bienes de cambio por producto , por establecimiento, por componente de costos (materiales, MO, gastos), por categoría (MP, productos en proceso, terminados), etc. Las variaciones en los saldos de bienes de cambio pueden responder a causas diversas como: políticas de reducción o aumentos de inventarios, variaciones en los costos de los productos, evolución de las políticas de ventas, etc. Las explicaciones de las variaciones surgirán del conocimiento que tenga el auditor del negocio de su cliente.  revisar los asientos en las cuentas del mayor general de bienes de cambio y de previsión para bs de cambio obsoletos, para identificar las partidas significativas o inusuales.  Revisar las conciliaciones de los registros permanentes de bienes de cambio con el mayor general.  Revisar los ajustes por inventarios físicos e investigar las partidas significativas o inusuales.

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Pruebas de cumplimiento de controles: revisión por la gerencia de los EECC interinos y las comparaciones con montos presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de bs de cambio en sus diferentes formas. Las revisiones hechas por los niveles superiores de información resumida sobre las principales variaciones de este componente puede resultar un control adecuado. Revisión y seguimiento por parte de la gerencia de informes de rotación de bs de cambio, de anticuación, de devaluación, de ajustes de inventarios, etc. Revisión y aprobación de las conciliaciones de los registros permanentes de bs de cambio por un funcionario de nivel superior. Revisión y aprobación de recuentos físicos periódicos y de los ajustes resultantes por un funcionario. Depósito de los bienes de cambio en áreas custodiadas. Restricción del acceso a las áreas de depósito de bienes de cambio. Transferencia de los bienes de cambio a áreas de depósito sólo con documentos aprobados. Pruebas detalladas de transacciones y saldos: asistir a los recuentos físicos y observar los procedimientos de recuento del cliente. Obtener la conciliación del listado de bienes de cambio físicos con el mayor general y: comparar los montos con la documentación de respaldo adecuada. Obtener una lista de los bs de cambio en poder de terceros y comparar con el mayor general, confirmar las cantidades directamente con los terceros, etc. Obtener un análisis de previsión por bienes de cambio obsoletos o de poco movimiento y comparar el total con el mayor general, comparar con la documentación de respaldo. Determinar la razonabilidad de la previsión al cierre del período y de los cargos en el estado de resultados correspondiente.

Recuento físico de bienes e cambio Este es uno de los procedimientos típicos de auditoria y cuya realización provee una gran satisfacción de auditoria. En general, un adecuado control de los inventarios incluye la realización de recuentos físicos periódicos con el propósito de: corregir los desvíos que existieran en el sistema de información sobre los bienes de cambio reales de bienes en inventario. Evaluar la efectividad con que funcionaron los sistemas de entradas de almacenes, incluyendo si son documentadas las entradas y salidas de bienes de almacenes y si el procesamiento de esa documentación es correcto y oportuno. Asignar responsabilidades por las diferencias que pudieran observarse en el recuento.

CICLO VENTAS Y CUENTAS POR COBRAR

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Descripción y contenido del componente Concepto de las partidas que integran el componente Los ingresos por ventas representan montos originados en transferencias de productos, prestación de servicios o cualquier otro concepto análogo. Por su parte las cuentas a cobrar por ventas representan derechos del ente contra terceros originados por la venta o prestación de servicios; generalmente la cancelación se produce con la cobranza o su anulación por la incobrabilidad. La importancia de las partidas que integran el rubro esta dada porque las ventas y su posterior cobranza representan la culminación natural del proceso del negocio y son partidas significativas en el estado de resultados. Dentro del este ciclo vamos a tener ciertas actividades en cuya secuencia nos encontramos con los siguientes documentos: Ordenes de pedido, Despacho de bienes o prestación de servicios, Facturación y cobranzas. Ordenes de pedido: Normalmente una transacción se inicia con una orden de pedido de un cliente, donde estas pueden generarse vía e-mail, teléfono o personalmente. Dichas órdenes se someten a ciertos controles y autorizaciones tendientes a disminuir el riesgo de la venta y asegurar al cliente las mejores condiciones. Los controles que se pueden dar se presentan a través de informes, como ser informes de clientes con exceso de crédito, falta de artículos en existencia, detalle de pedidos procesados, detalle de pedidos rechazados, etc. Una vez aprobada la orden se generan la orden de despacho y posteriormente se realizan las conciliaciones entre dichos documentos, a fin de asegurar que se han procesado todas las transacciones (numerarlas correlativamente). El pedido se acepta en cuanto al cliente, precio y cantidad. Es importante tener lista de precios actualizadas. Movimiento de las mercaderías: Los bienes salen de almacén con un comprobante, generalmente interno, Nota de despacho. Este es un movimiento de almacén a expedición. Despacho de bienes o prestación de servicio: Se emplean para la selección física de los bienes o para la prestación efectiva del servicio, por ejemplo la existencia del remito cuando se entrega la mercadería o se la transporta, con su posterior firma de conformidad del cliente. Es conveniente que los remitos se enumeren correlativamente para facilitar los controles sobre la integridad de los procesos. Un punto fuerte de control interno consiste en que una copia del remito sea firmada por el cliente, “remito conformado”, evidencia del despacho y recepción de los bienes por parte del cliente. Facturación: En base a los remitos, la orden de pedido, los precios y las condiciones de venta se generan las facturas correspondientes. Existen informes para efectuar un control sobre la facturación del ente, como ser informes diario de facturas de venta, el cuál me permite la conciliación de las facturas con los remitos, ordenes de despacho y/o pedidos; e informes de despachos no facturados, los cuales deben ser analizados para evaluar sus causas. Cobranzas: Se puede realizar a través de cobradores o el cliente directamente. Se detallan en informes diarios que son controlados y conciliados con los fondos o valores ingresados. Pueden presentarse diversos informes relativos a las cobranzas como cobranzas no apareadas a una cuenta corriente, totales de cobranzas por cobrador, totales de cobranzas por días, totales de cobranzas por cliente. Es conveniente el depósito integro de las cobranzas en las cuentas corrientes bancarias y su registración en la cuenta corriente del cliente de manera inmediata, a fin de realizar informes sobre créditos, límite de créditos, antigüedad de las cuentas corrientes, morosidades, etc. Pautas para el análisis del negocio: Las características de este componente varían según el tipo de ente y al tipo de negocio. Es por ello que existen pautas a fin de comprender y analizar el negocio para así determinar el enfoque de auditoría a realizar:  Relacionados con la línea de productos, métodos de comercialización y políticas de venta: margen de productos vendidos, tipos de productos, relación con proveedores, garantías otorgadas, estacionalidad del negocio, volumen de transacciones, etc.  Referidos a las características de los deudores: grado de dependencia hacia ellos, concentración de deudores en un mercado en particular, volumen de operaciones recurrentes, acuerdos contractuales a largo plazo, etc.  Relacionados con las condiciones y tendencias económicas del mercado: cambios en la participación del mercado, condiciones económicas adversas, cambios en los precios, términos y políticas, cambios en la calidad del producto, etc.

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Aspectos de medición y exposición Criterio de realización: Las ventas se reconocen contablemente por la realización, es decir cuando se produce el hecho sustancial que las perfecciona. En el caso de venta de cosas muebles el hecho sustancial es la tradición de la cosa vendida, en la prestación de servicios es en el momento de finalización de la prestación efectiva, y en la venta de inmuebles con la escrituración o con la realización del boleto de compra-vente y su la posesión. Sin embargo se reconocen excepciones, como ser el caso de bienes sin esfuerzo significativo de venta (metales preciosos) o en otros en que difiera su reconocimiento por la existencia de riesgo de no concreción de la transacción. Medición contable:  Cuentas a cobrar: Debe considerarse su valor probable de realización, y en los casos de existir la intención de negociar, transferir o ceder el crédito la medición se hará a su valor de realización. Al momento de la medición contable las cuentas deben reflejar el precio de contado más los sobre precios asignables a períodos transcurridos desde el origen hasta su medición (importes o intereses devengados). Desde el punto de vista de la auditoría debe evaluarse las dificultades para determinar la verdadera y correcta valuación de las cuentas a cobrar descontados los sobre precios no devengados.  Ventas: Deben informarse en el estado de resultados a su valor de contado, ya que los demás componentes como ser intereses, bonificaciones y/o descuentos otorgados deberán incluirse en resultados financieros. Exposición:  Las cuentas a cobrar por ventas se expondrán como créditos a CP o LP dependiendo el plazo de exigibilidad, por otro lado pueden distinguirse las documentados de las no documentadas o las con o sin garantías. Consideraciones de auditoría: Del análisis de cada una de las siguientes situaciones presente dependerá el enfoque a emplear:  Base de selección para el reconocimiento contable de ingresos.  Reconocimiento contable de los ingresos cuando existe el derecho a devolución.  Reconocimiento del leasing como venta.  Base para el reconocimiento y registración de los componentes financieros.  Base para el corte del ingreso al cierre del período contable.  Exposición de las cuentas de ventas de empresa vinculadas.  Método para la determinación de la previsión de créditos incobrables.  Utilización de la previsión. Afirmaciones: OBJETIVOS Ingreso por ventas:  Veracidad: Los montos sean derivados de la venta de bienes o prestación de servicios, reducidas las bonificaciones y descuentos reales y estas estén autorizadas.  Integridad: Se encuentren todas las ventas registradas y las mismas sean del período en cuestión.  Medición y exposición: Que las ventas, descuentos y bonificaciones estén debidamente calculadas, de acuerdo a la naturaleza del ente y a las normas contables profesionales. Cobranzas de deudores:  Veracidad: Que el efectivo u otro medio de pago ha sido recibido  Integridad: Que todas las cobranzas están registradas y contabilizadas, y las mismas son del período bajo análisis.  Medición y exposición: Los recibos, descuentos y la conversión de moneda extranjera están correctamente calculados. Cuentas a cobrar por ventas:  Veracidad: Representen los derechos exigibles por la venta de bienes o prestación de servicios.  Integridad: Todos los saldos de las cuentas están contabilizados y correctamente acumulados en los registros.

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Medición y exposición: Los saldos de cuentas a cobrar reflejan todos los hechos o circunstancias que afectan su medición contable de acuerdo a las normas contables aplicables, y la previsión para incobrabilidades es apropiada.

Controles: ambiente de control, controles directos y controles generales Ambiente de Control: Algunas pautas que revelan errores o irregularidades como consecuencia de un débil ambiente de control son:    

Alteración de la información de ventas, cuentas por cobrar y cobranzas. Registro de transacciones sin respaldo. Aplicación indebida de normas contables. Omisión de la información significativa sobre las ventas, cuentas por cobrar y cobranzas

La Auditoria debe prestar atención en los temas relacionadas con la veracidad e integridad de las transacciones. Muchas veces las organizaciones pueden delegar estas funciones a individuos no apropiados o volcarle toda la responsabilidad a uno de ellos. Controles Directos: Pautas Básicas: hay que considerar que estos componentes se caracterizan por un gran numero de transacciones distribuidas durante todo del periodo. Controles Gerenciales y Controles Independientes: existen diversos controles gerenciales e independientes como ser: utilización de planes anuales de venta y presupuestos; procedimientos de la gerencia para controlar los márgenes de ganancia bruta por producto, preparación de informes generales para controlar cambios en los deudores, anticuacion de las cuentas a cobrar, análisis de la previsión para incobrables, actividad de los diferentes departamentos, análisis de las devoluciones y reclamos, flujos de ordenes de pedidos; utilización de procedimientos para detección de cuentas de morosos; conciliación de las cuentas con el mayor general, control numérico (correlatividad) de los despachos, cotejar información entre todos los comprobantes. Controles de Procesamiento y funciones de procedimientos: a continuación se incluyen algunos controles y funciones de procesamiento: -Acceso al procesamiento de las ordenes de pedido y determinación de los precios esta restringido -Las lista de precios y los cambios son aprobados por el funcionario del nivel adecuado. -Los pedidos son aprobados por el funcionario del nivel apropiado. -Todos los pedidos y datos sobre precios son ingresados correctamente. -Los documentos de despacho son aprobados por el nivel apropiado. -El acceso a funciones de procesamiento del despacho esta restringido. -Las facturas y notas de créditos son registradas en las cuentas de los deudores. -Los bienes despachados y servicios prestados son facturados con los datos y condiciones autorizadas. -Las facturas son elaboradas correctamente y en el momento oportuno. -Las cobranzas son identificadas y registradas adecuadamente. -Los datos de cobranza son registrados en forma completa. Controles Generales: Pautas básicas: Una adecuada segregación de funciones incompatible en el área de ventas y cuentas por cobrar se manifiesta específicamente si: -las funciones de ingresos de pedido, asignación del crédito, despacho y facturación estén a cargo de diferentes personas encargadas de cuentas por cobrar, registración y caja. -las funciones de asignación de créditos, facturación y cajas están segregadas. -la custodia de bienes de cambio y los despachos, están segregado de los pedidos de deudores y la facturación. -las funciones de caja están segregadas del procesamiento de despacho, facturación y registración contable. -las funciones de cobranzas están segregadas de los pagos.

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-las funciones de cobranzas están segregadas de la preparación y la aprobación de las conciliaciones bancarias. Factores de Riesgos Factores de Riesgo Inherente FACTOR DE RIESGO Existe cantidad significativa de nuevos deudores Los procedimientos de cobranzas han sido cambiados Los productos están sujetos a cambios de precios Aumentan las devoluciones de clientes Introducción de nuevos productos por parte de los competidores, modificando la participación en el mercado Las ventas son contabilizadas aún cuando exista el derecho a devolución Existe deterioro significativo en la antigüedad de las cuentas por cobrar Factores de Riesgos de Control La empresa no ha presentado un análisis confiable de las cuentas vencidas Existe un aumento en la cantidad y monto de las notas de débito Los límites a los créditos son informales Las cantidades despachadas difieren de las cantidades pedidas, o no concuerdan con las facturas Existen transacciones no procesadas o partidas pendientes en la conciliación de los registros No existe un proceso de control de las factoras con los remitos

IMPLICANCIAS PARA LA AUDITORIA Aplicación de procedimientos para asignar límites de créditos y seguimiento Aplicación de procedimientos para asegurar la oportuna cobranza y adecuación al cambio Análisis del margen de contribución Análisis detallados de las notas de débito Desarrollo de nuevos productos para mantener la utilidad Detalle de los hechos posteriores al cierre del período para asegurar la integridad y medición Análisis de incobrabilidad y recuperabilidad de los créditos

Incremento de las pruebas analíticas y de saldos a cobrar Mayores pruebas sobre la recuperabilidad de las cuentas a cobrar Mayores esfuerzos en comprobar la veracidad de las cuentas a cobrar y su recuperabilidad Mayores pruebas para probar la integridad de las cuentas a cobrar Problemas potenciales en la integridad de los ingresos por ventas y cuentas a cobrar. Analizar los diferentes documentos de manera de comprobar que sean correlativos

Enfoque de auditoría Ingreso por ventas y cuentas por cobrar incluyen partidas que muestran una situación a un momento dado y otras que representan un grupo de transacciones ocurridas durante un período. Esta división entre cuentas por cobrar y el subcomponente de transacciones (ingresos por ventas y cobranzas a deudores) es útil para desarrollar distintos tipos de enfoques para cada grupo. Donde en aquellos aspectos que participe el control interno (subcomponente de transacciones) el auditor de acuerdo al análisis desarrollado deberá desarrollar pruebas de cumplimiento de esos sistemas; mientras que en el componente cuentas por cobrar desarrollará pruebas sustantivas. En un ambiente de control adecuado el sistema cuenta con los siguientes controles: Estricto control presupuestario de ventas. Mensualmente un empleado ajeno a facturación y a despacho efectúa una conciliación de los despachos con las facturas e investiga las diferencias obtenidas. Al cierre de cada mes un empleado de contaduría investiga las órdenes de venta pendientes de cumplimiento y evalúa las causas. Resulta evidente que con un control interno fuerte el auditor encarará el trabajo con pruebas sustantivas reducidas, a fin de verificar saldos.

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Ahora bien si la empresa no cuenta con controles como lo antes mencionados, el auditor encarará su trabajo de otra manera. Donde no será posible desarrollar pruebas de cumplimiento y los procedimientos a aplicar serán analíticos como comparativos de ventas, pruebas de despachos comparando con la facturación. Generalmente se deberá destinar mayor cantidad de recursos para obtener evidencia sustantiva de aquello necesario para comprobar el cumplimiento de un control. Las pruebas de cumplimiento se van a desarrollar en las visitas preliminares mientras que las pruebas sustantivas se efectuarán en la visita final. Para el caso de que no existan controles que respalden las afirmaciones, no queda otra que desarrollar pruebas sustantivas, están pueden ser: circular un alto número de clientes, analizar cobranzas posteriores al cierre, examinar cartas de abogados por litigios con clientes, analizar la antigüedad de las cuentas, evaluar la suficiencia de la previsión para incobrables, etc. Procedimientos de auditoría Ingreso por ventas: Procedimientos analíticos:  Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período, del anterior y lo presupuestado en relación a ventas del producto, márgenes brutos, ventas del mes anterior y posterior al cierre y devoluciones y descuentos. Para llevar a cabo esto el auditor debe obtener información contables como ser resumen de ventas por producto o acumulación de venta por períodos contables.  Revisar las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las pedidas y las descargadas del costo de venta. El auditor debe coordinar los controles de este rubro con los controles sobre stock y costos y gastos del estado de resultados.  Considerar la razonabilidad global de las ventas multiplicando las unidades por un precio de venta promedio por producto. Permite al auditor satisfacerse sobre la integridad del registro de las transacciones.  Comparar las ventas máximas posibles con las contabilizadas y con las compras de insumos o con estadísticas de producción. Pruebas analíticas de cumplimiento de controles:  Revisión gerencial de los estados financieros y comparación con montos presupuestados u otros datos financieros para verificar la razonabilidad de ventas, márgenes brutos, gastos relacionados y devoluciones, descuentos y bonificaciones.  Revisión gerencial y seguimiento de la información de fluctuaciones en el volumen de ventas, márgenes por productos, ventas individualmente significativas y cambios en los precios. Estos controles generales constituyen revisiones establecidos por los entes para verificar la integridad, veracidad y autorización de ventas. El auditor debe determinar si estos controles se llevan a cabo determinando el nivel gerencial q los efectúa, el grado de análisis, la relación de la información revisada con la contabilidad y la periodicidad de las revisiones.  Las conciliaciones de las cantidades facturadas con las despachadas, si son controladas u autorizadas. Si esta conciliación es efectuada periódicamente y de forma apropiada, el auditor puede descansar en este control clave, de lo contrario debe revisar las conciliaciones.  Las listas de precios y cambios a las mismas son aprobadas por el funcionario del nivel adecuado. En general son los funcionarios del área de comercialización quienes los aprueban. El auditor puede utilizar muestras para verificar como se realiza, y determinar si se hace de manera adecuada o no.  Aprobación por parte de funcionarios del nivel apropiado de los pedidos de clientes en cuando a plazos y crédito, documentos de despacho antes del envío, las facturas y notas de crédito. Para la aprobación los funcionarios deben considerar varios aspectos como ser: los documentos de despachos identifican al deudor, las cantidades detalladas y en base a los pedido; las facturas son realizadas de forma precisa y oportuna: las facturas son identificables con las órdenes de despacho y pedido; Etc. Pruebas detalladas de transacciones y saldos: Incluye la selección de una muestra de documentos sobre los cuales tendrán lugar ciertas conciliaciones.  Para una muestra de facturas tener en cuenta la comparación con el listado de facturas emitidas, con el detalle de notas de despachos, verificar la exactitud matemática, compararlas con la cuenta del deudor, compararlo con la anticuación de cuentas a cobrar, etc.

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Para los remitos y documentos, compararlos con los detalles de cada factura correspondiente y con el detalle de facturas emitidas. Para las notas de créditos seleccionadas, compararla con el listado de notas de créditos del período, con la documentación de respaldo, con una verificación matemática, etc. Revisión del corte de las operaciones. Un corte inadecuando puede ser resultado de errores de procesamiento inadecuado tendientes a lograr o alcanzar los objetivos fijados, como ser reconocimientos de ingresos para lograr un % de ventas establecidos por la gerencia. Las pruebas de corte deben efectuarse con comprobantes emitidos antes y después del corte del período para compararlos con los registros contables. Generalmente se seleccionan los remitos y las facturas, controlando la correlatividad de los mismos y las fechas de estos, con las de la salida de los bienes de cambio.

Cobranzas de deudores Procedimientos analíticos:  Efectuar un análisis comparativo entre los montos del período, del anterior y lo presupuestado en relación a cobranzas de deudores, y cobranzas en relación a las tendencias de ventas. Para llevar a cabo esto el auditor debe obtener información obtenida de los registros de caja, registros de cobranzas bajo el sistema de recaudaciones a depositar, resúmenes bancarios, etc.  Revisar los asientos por cobranzas de deudores en las cuentas del mayor general para identificar ítems significativos.  Compara el nivel de cobranzas por cada deudor Pruebas de cumplimiento de controles: Las pruebas sobre las cobranzas pueden efectuarse de manera sorpresiva haciéndose presente el auditor en el momento en que se abre la correspondencia o antes de realizar los depósitos en el banco. Algunos de los controles típicos son:  Revisión y seguimiento gerencial de informes relativos a cobranzas de deudores previas al despacho de bienes; cobranzas significativas y partidas inusuales en las conciliaciones bancarias.  Los cheques son endosados en forma restrictiva al ser recibidos. El auditor puede evaluar este control cuando realiza arqueos de fondos o valores, ya que el endoso permite el deposito en la cuenta corriente de la empresa.  Se emite un recibo a los clientes por cada cobranza efectuada en el que se detallan los documentos cancelados. Un recibo enumerado constituye el documento que acredita el pago para el deudor, entonces el auditor debe asegurarse de que así se haga.  Las cobranzas son correctamente aplicadas a los saldos a cobrar. Se deben verificar los controles existentes para garantizar que los montos cobrados sean acreditados a las cuentas de los clientes que lo efectúen.  Las cobranzas son identificadas e incluidas en un detalle diario, semanal o mensual.  Todos los datos de cobranzas son ingresados en la contabilidad, de manera integra y oportuna. Pruebas detalladas de transacciones y saldos: Se basa en el análisis de los documentos intervinientes, en este caso es el recibo. Una vez emitido el recibo se lo puede comparar con las boletas de depósitos, con el listado de cobranzas o con la cuenta individual del deudor. Cuentas por cobrar Procedimientos analíticos:  Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, del año pasado y los presupuestos, explicando movimientos inusuales o inesperados con relación a cuentas por cobrar, días de calle, anticuación de las cuentas a cobrar, previsión para deudores incobrables y cargos por deudores incobrables.  Revisar las conciliaciones de los listados de cuentas a cobrar con la cuenta control del mayor general. Esta tarea puede llevarla a cabo el auditor o los funcionarios de la empresa, en el caso de que la realice la empresa, el auditor debe obtener elementos de juicio válidos y suficientes de tal forma que le permitan determinar que dicha conciliación se realiza de forma correcta.  Comparar las cobranzas posteriores al cierre con la cuentas a cobrar a dicha fecha. Una revisión de los cobros posteriores al cierre constituye una prueba de auditoría suficiente como para considerar la integridad y veracidad de la información contable. Para realizar esto pueden analizarse los

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comprobantes de caja, o bien los registros auxiliares de cuentas a cobrar posteriores al cierre del período. Pruebas de cumplimiento:  Revisión por la gerencia de los estados financieros interinos y las comparaciones con montos presupuestados para verificar la razonabilidad de las cuentas por cobrar, la previsión para incobrables y los cargos por deudores incobrables.  Revisión y seguimiento por la gerencia de los informes de ventas significativas, notas de crédito, saldos acreedores en cuentas bancarias, cuentas dudosas o litigiosas, saldos significativos vencidos, cambios en los límites de crédito, cuentas pasadas a incobrables, etc.  Aprobación y revisión de las conciliaciones de los listados de cuentas a cobrar con la cuenta del mayor general, por parte del funcionario de nivel apropiado. El auditor debe asegurarse que el proceso de aprobación de las conciliaciones no es de carácter rutinario y basado en la confianza, sino que es un mecanismo de control apropiado. Pruebas detalladas de transacciones y saldos:  Circulación a los clientes-deudores, es un mecanismo típico en la mayoría de los trabajos de auditoría.  Obtener anticuación de las cuentas a cobrar y efectuar sobre ellas algunas de las siguientes comprobaciones: comprobar el total con el mayor, probar la exactitud matemática, observar la documentación respaldatoria y evaluar la razonabilidad global de la anticuación de las cuentas a cobrar  Realizar la previsión para incobrables aplicando: exactitud matemática, procedimientos de razonabilidad, revisando la documentación de las cuentas dadas de baja y la documentación respaldatoria de créditos dados de baja años anteriores. Otros de los factores a tenerse en cuenta para la confección de la previsión es la historia de los clientes, la objetividad de las estimaciones de la gerencia en años anteriores, las políticas y prácticas de cobranzas y el estado de las cuentas. Circulación de cuentas a cobrar: Es uno de los mecanismos más utilizados en estos rubros y consiste básicamente en un procedimiento de auditoría planteado por las NIA en el cual se le remite un documento al deudor para que confirme las condiciones de su deuda hacia el ente o empresa auditada. En cuanto a sus características podemos decir que:  Puede confirmar saldos, transacciones y hasta proporcionar información a cerca de los sistemas de control del ente.  Existen dos tipos de circulación: -Positiva: se solicita a los deudores que respondan si aprueban o no el saldo. -Negativa: se le solicita a los deudores que respondan solamente si no aprueban el saldo. -Ciega: se les solicita a los deudores que informen el saldo según su contabilidad sin exponer el del ente auditado.  La selección de circulaciones debe hacerse teniendo en cuentas aquellas con saldos 0 o con saldos acreedores, y realizarse de forma sistemática o al azar.  Puede llevarse a cabo antes de fecha de cierre, a menos que el sistema de control tenga significativas debilidades.  Hay que tener en cuenta que muchos deudores no contestarán lo requerido, por ende se le debe anexar detalles que indiquen las transacciones pendientes de pago, fechas de contestación, enviar varios pedidos por distintas vías de comunicación. Valoración del Riesgo: Análisis de la entidad y su entorno - Factores de la industria: crecimiento, precio, producción - Naturaleza de la entidad: empresa familiar/comercial, estructura, reuniones, rotación. - Políticas de contabilidad - Objetivos y estrategias de negocios: ampliar el mercado, exportar, calidad, precios razonables. - Medidas de desempeño Documentos a observar: - Organigrama - Cursograma

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Contrato Plan de negocio Acta de reuniones Contrato social Correspondencia con el banco

Ratios: o o o o o o

Margen de utilidad = Utilidad neta / Ventas Retorno sobre activos = Utilidad neta / Total Aº Retorno sobre capital = Utilidad neta / PN Días de inventario = 365 / rotación de inventarios  (CV/Inventarios) Período de cobro = 365 / rotación de cuentas a cobrar  (Ventas / Cuentas a cobrar) Unidades de pago = 365 / rotación cuentas a pagar  (Compras / Cuentas a pagar)

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