Evidenciação Das Demonstraçoes Contabeis Em Ambiente Internacional.docx

UNIVERSIDADE ESTADUAL DE MONTES CLAROS - UNIMONTES Centro de Ciências Sociais Aplicadas – CCSA Departamento de Ciências Contábeis Curso de Ciências Contábeis

Eliciana Francisco dos Santos Luciana Ferreira Guimarães Maria Elane Silveira Silva Milene Alves de Oliveira Taislane Francisca Dos Santos Silva Tauane Terez Pereira dos Reis

EVIDENCIAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS EM AMBIENTE INTERNACIONAL E O RELATÓRIO DA ADMINISTRAÇÃO

Salinas - MG Julho/2018

Eliciana Francisco dos Santos Luciana Ferreira Guimarães Maria Elane Silveira Silva Milene Alves de Oliveira Taislane Francisca Dos Santos Silva Tauane Terez Pereira dos Reis

EVIDENCIAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS EM AMBIENTE INTERNACIONAL E O RELATÓRIO DA ADMINISTRAÇÃO

Trabalho apresentado como requisito parcial para obtenção de nota na disciplina de Teoria da Contabilidade, referente ao 5º período do Curso de Ciências Contábeis. Professor: Sidnei Pereira da Silva

Salinas - MG Julho/2018

SUMÁRIO 1.

INTRODUÇÃO ............................................................................................................................. 3

2.

OBJETIVOS .................................................................................................................................. 4

2.1

OBJETIVO GERAL ................................................................................................................. 4

2.2

OBJETIVOS ESPECÍFICOS .................................................................................................. 4 EVIDENCIAÇÃO CONTÁBIL ................................................................................................... 5

3. 3.1

Características e objetivos ........................................................................................................ 5

3.2

Formas ........................................................................................................................................ 5

3.3

Métodos de divulgação .............................................................................................................. 6

4.

DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS ........................................................................................... 7

5.

NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE ......................................................... 8

5.1

Contexto Histórico..................................................................................................................... 8

5.2

Adoção de Normas Internacionais no Brasil .......................................................................... 9

5.3

Principais Órgãos normativos ................................................................................................ 11

5.3.1

FASB - Financial Accounting Standards Board ............................................................... 11

5.3.2

IASB - International Accounting Standards Board ......................................................... 11

5.3.3

IAS 1 – Apresentação das demonstrações financeiras ..................................................... 11

5.4

CPC 26 (R1) ......................................................................................................................... 12

5.5

Características gerais das demonstrações contábeis ............................................................ 13

5.6

Estrutura e conteúdo............................................................................................................... 15

5.7

Demonstração de posição financeira - Balanço Patrimonial ............................................... 15

5.8

Demonstração do resultado abrangente ................................................................................ 16

5.9

Demonstração das mutações do patrimônio líquido ............................................................ 16

5.10

Demonstração do fluxo de caixa ............................................................................................ 17

5.11

Notas explicativas .................................................................................................................... 18

5.12

Principais diferenças entre o CPC 26 (R1) e a IAS .............................................................. 19

6.

RELATÓRIO DA ADMINISTRAÇÃO .................................................................................... 21

6.1

Obrigatoriedade ...................................................................................................................... 21

6.2

Padronização ........................................................................................................................... 22

6.3

Elaboração ............................................................................................................................... 22

7.

CONSIDERAÇÕES FINAIS ..................................................................................................... 25

3

1.

INTRODUÇÃO

A evidenciação financeira tem como objetivo apresentar aos distintos usuários da contabilidade, informações corretas e fidedignas para a correta tomada de decisões (IUDÍCIBUS, 2010). A Contabilidade Brasileira passa por constantes mudanças em vários aspectos, dentre essas mudanças destaca-se a harmonização das normas internacionais, conhecida como International Financial Reporting Standars (IFRS). Essa mudança vem afetando vários setores, como os órgãos governamentais, faculdade, empresas, dentre outras, que tem que se adaptar a essa nova realidade (SLAVIERO; PASTRE; DEDONATTO, 2014). No decorrer deste trabalho irão ser apresentados os principais pontos a respeito desta harmonização dos padrões internacionais, assim como assuntos relacionados ao Relatório de Administração que tem como objetivo melhorar a qualidade das informações prestadas aos usuários de forma mais clara.

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2.

OBJETIVOS

2.1

OBJETIVO GERAL

O presente trabalho tem como objetivo apresentar a evidenciação financeira das demonstrações contábeis no ambiente internacional, bem como as respectivas orientações com relação às normas as quais as demonstrações contábeis são elaboradas.

2.2

OBJETIVOS ESPECÍFICOS



Evidenciar as demonstrações contábeis em ambiente internacional;



Apresentar as principais diferenças entre o CPC 26 (R1) e o IAS 1;



Conceituar e exemplificar o Relatório de administração;

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3.

3.1

EVIDENCIAÇÃO CONTÁBIL

Características e objetivos

A evidenciação contábil é a parte da contabilidade que tem como objetivo divulgar as informações contábeis de forma clara, não enviesada, possibilitando a compreensão por parte dos usuários (DANTAS; VIEIRA, 2015). De acordo com Iudícibus (2010), as informações contábeis não devem apresentar exageros no que está sendo analisado, deve ser evidenciado o que for necessário e disponibilizado em tempo hábil para as tomadas de decisões. (IUDÍCIBUS 2010, p. 13) ainda ressalta que:

A Contabilidade integra, hoje, um setor muito importante do conhecimento e constitui parte do que se convencionou chamar a ciência da informática. Ela não esgota, em si, todas as informações necessárias a tomada de decisões, mas dispõe de recursos que lhe permitem registrar dados, levantar posições e apresentar demonstrações do resultado de gestão das entidades.

As informações fornecidas pela Contabilidade não se limitam apenas no balanço patrimonial e nas demonstrações do resultado como é julgado por muitos. Além dessas demonstrações básicas a Contabilidade fornece aos administradores um fluxo contínuo de informações sobre os mais variados aspectos da gestão financeira e econômica das empresas. O administrador que sabe utilizar as informações contábeis e que conhece a suas limitações possui um poderoso instrumento de trabalho que lhe permite tomar decisões corretas (IUDÍCIBUS, 2010).

3.2

Formas

A contabilidade na busca de transparência nas informações vem desenvolvendo diferentes formas de evidenciar as demonstrações elaboradas pelas empresas, podendo ser apresentadas em seus relatórios de forma obrigatória e/ou voluntárias (DANTAS; VIEIRA, 2015).

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A Lei 6404/1976 em seu artigo 176 diz que ao final de cada exercício social a diretoria precisa elaborar as demonstrações financeiras que são o Balanço patrimonial; demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados; demonstração do resultado do exercício; demonstração dos fluxos de caixa; se companhia aberta, demonstração do valor adicionado. As informações voluntárias são todas aquelas que não estão compreendidas no escopo das informações obrigatórias que devem ser divulgadas pelas empresas. São divulgadas com a finalidade de fornecer uma maior transparência aos usuários (UMPIERRI; OTT, 2010).

3.3

Métodos de divulgação

A exposição das informações contábeis pode ser realizada pela utilização de vários métodos, que têm como finalidade evidenciar tanto aspectos quantitativos quanto qualitativos relacionados às atividades realizadas pela empresa (HENDRIKSEN E VAN BREDA, 1999). Hendriksen e Van Breda (1999) salienta que a evidenciação está ligada com a maneira de divulgar as informações contábeis. No entanto, existem vários meios de divulgação que podem ser utilizados, e a escolha do método mais adequado depende do tipo e da importância relativa da informação que se pretende evidenciar. Os métodos mais comuns de divulgação são:  Formato e disposição das demonstrações formais São nas demonstrações contábeis tradicionais (Balanço Patrimonial, Demonstração de resultado, Demonstrações dos Lucros ou prejuízos acumulados, dentre outras) que estão contidas as informações mais relevantes acerca da situação econômico-financeira da empresa. As formas como essas informações estão formatadas podem variar a fim de permitir que os dados mais significativos sejam evidenciados (HENDRIKSEN E VAN BREDA, 1999).  Terminologia e apresentações detalhadas O emprego correto de termos contábeis e a utilização de apresentações detalhadas podem contribuir para o melhor entendimento das informações divulgadas, por parte do leitor. Em relação à terminologia, os autores ressaltam que é necessário ter cuidado para que os termos técnicos não confundam os usuários da informação, por isso é importante utilizar termos que sejam de conhecimento do leitor (HENDRIKSEN E VAN BREDA, 1999).  Informações entre parênteses

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Considerando que é necessário que as informações contábeis sejam relevantes, a contabilidade pode utilizar do recurso “informação entre parênteses” quando o título utilizado na definição de algum item contábil não estiver autoexplicativo (HENDRIKSEN E VAN BREDA, 1999).  Notas explicativas As notas explicativas têm como objetivo divulgar informações que não foram suficientemente evidenciadas ou que não constam nas demonstrações contábeis, a fim de auxiliar na sua análise e compreensão, sempre atentando que não deve ser utilizado em excesso (HENDRIKSEN E VAN BREDA, 1999).  Demonstrações e quadros complementares As demonstrações complementares são utilizadas na evidenciação de informações adicionais, não são necessariamente mais detalhadas que as contidas nas demonstrações tradicionais, mas são organizadas de maneira diferente. Como exemplo de demonstrações complementares tem-se a DVA e o Balanço Social. Os quadros complementares não são demonstrações propriamente ditas e sim um recurso utilizado pela contabilidade para divulgar informações (HENDRIKSEN E VAN BREDA, 1999).  Parecer de auditoria Embora não seja especificamente um método de divulgação elaborado e apresentado pela empresa na evidenciação das informações, caracteriza-se mais como um aprimoramento da informação contábil e serve para conferir a credibilidade das informações prestadas pelas empresas (HENDRIKSEN E VAN BREDA, 1999).  Relatório da administração Este relatório é o documento utilizado pela administração da empresa para se comunicar com o público externo (investidores, credores, clientes e sociedade) (HENDRIKSEN E VAN BREDA, 1999).

4.

DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS

As demonstrações contábeis são instrumentos que fornecem informações aos usuários sobre o desempenho econômico, a situação patrimonial e financeira da entidade, através de comparativos internos e pela publicação dos balanços, disponibilizando uma visão mais ampla do mercado para prover tanto aos seus usuários internos e externos de informações

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úteis e em tempo hábil, sendo o grande instrumento que auxilia a administração a tomar decisões e o faz através de relatórios que expõem resumida e ordenadamente os dados coletados (MARION, 2009). A análise das demonstrações contábeis representa a situação econômico-financeira da entidade, onde demostra sua situação patrimonial, permitindo identificar os aspectos que necessitam ser melhorados e os que estão trazendo retorno. As informações devem ser de qualidade, para ter uma conclusão relevante no processo decisório em uma análise. Sendo assim, é necessário a exatidão dos valores nos registros, visando aos lançamentos, conforme os princípios e normas contábeis à disposição do analista (SLAVIERO; PASTRE; DEDONATTO, 2014),

5.

NORMAS INTERNACIONAIS DE CONTABILIDADE

As normas trazem consigo regulamentação de certo ponto específico, que restringe propositalmente algumas escolhas de atividades de determinada pessoa em ambiente social (CARDOSO et al, apud 2009 PASINI, 2015). Sendo assim, as Normas Internacionais de Contabilidade IFRS (International Financial Reporting Standards), emitidas pelo IASB (International Accounting Standards Board) desenvolveram-se com o objetivo de criar um padrão, em nível mundial, de normas contábeis, tendo em vista o crescimento da economia globalizada. Essa padronização das normas abrange a adoção de um novo padrão contábil que oferece mudanças na forma de evidenciação, mensuração, reconhecimento e divulgação de fatos contábeis. Isso conduz a impactos na representação do cenário patrimonial, econômico e financeiro das empresas (PONTE; FREITAS; OLIVEIRA, 2013 apud PASINI, 2015).

5.1

Contexto Histórico

A primeira influência internacional na contabilidade brasileira, veio da Itália, o método das partidas dobradas em 1494 cujo codificador foi um frei franciscano chamado Irmão Luca Pacioli (SILVA, 2016).

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A obra de Luca Pacioli representou a principal inspiração da Escola Contista, cuja preocupação principal remetia ao enfoque nas contas, decorrentes da ligação com as origens do Crédito, o qual foi uma consequência do fim do feudalismo, do aumento dos meios de produção e do aumento de transações praticadas pelas mesmas pessoas (SÁ, 2010 apud SILVA, 2016, p. 26).

A Escola Contista foi estendida pela Escola Administrativa também conhecida como Lombarda, marcada pela Revolução Industrial e pelo crescimento dos meios de produção, tendo como finalidade saber qual administrador seria responsável pelo patrimônio, esta escola aplica partidas dobradas na forma real, por aprofundar a teoria personalista. A Escola Contábil italiana foi perdendo visibilidade e, a partir do no ano 1920, com a ascensão econômica e cultural norte-americana, ocorreu a invasão norte-americana (SILVA, 2016). No século XX os Estados Unidos se destacava devido o surgimento de grandes corporações, constitui um campo fértil para o avanço das teorias e práticas contábeis americanas, vale ressaltar que os Estados Unidos herdou um conhecimento magnífico no campo de auditoria da Inglaterra, onde foi possível criar sólidas raízes na área Contábil (SILVA, 2016). Uma das importantes contribuições dos EUA foi em 1894, através do AAPA (American Association of Publici Accountants) onde adotou uma resolução a qual instituía que o balanço fosse do item mais líquido ao menos líquido, demonstrando aos credores de forma mais clara possível (HENDRIKSEN; VAN BREDA, 1999).

5.2

Adoção de Normas Internacionais no Brasil

Consoni; Colauto (2016) retrata a adoção obrigatória do conjunto de normas internacionais de contabilidade, International Financial Reporting Standards (IFRS). O International Accounting Standards Board (IASB) assumiu integralmente em 2001 a responsabilidade pela configuração dessas normas, a fim de criar princípios contábeis comuns, compreensíveis e exigíveis globalmente.

No Brasil, diferentemente dos demais países, o processo de convergência ocorreu em fases distintas e sucessivas. A primeira fase, caracterizada como de transição, teve início em 2008, após a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), a alteração da Lei 6.404/76 e a instituição do regime de transição tributária. A segunda fase começou em 2010, com a obrigatoriedade das empresas de adotarem plenamente as novas normas contábeis (CONSONI; COLAUTO, 2016, p. 659).

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Silva (2016) descreve que a necessidade de convergência das normas contábeis brasileiras com as normas internacionais originou com a globalização, visto que este processo de normatização aqui no Brasil foi impulsionado por dois importantes fatores: a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) e a publicação da lei 11.638/07. No Brasil, o processo de normatização foi com a lei 11.638/2007 onde revoga partes da lei 6.404/74, sendo essa norma embasada nas Normas Internacionais de Contabilidade, que são IFRS. A lei foi elaborada com base na legislação dos Estados Unidos e de países da Europa, dentre as modificações da lei destaca se que a norma baseia muito mais em princípios do que em regras (SAIKI; ANTUNES, 2010 apud PASINI, 2015). Com a legislação 11. 638/07, a qual revoga partes da lei 6.404/76 trouxe consigo um maior poder de julgamento dos fatos contábeis, onde exige dos profissionais contábeis uma postura mais ativa na forma de pensar, a referida lei tem por desígnio trazer maior credibilidade aos investidores, que agora conseguem avaliar o resultado financeiro e econômico das organizações e podem ainda comparar os resultados alcançados com os resultados planejados, bem como, amparar o processo de tomada de decisão e confecção de relatórios gerenciais (PEREIRA FILHO; RIBEIRO, 2010 apud REIS, 2017). O direito Brasileiro é baseado no direito code Law com o processo de convergência das normas contábeis brasileiras às IFRS houve uma migração do direito code Law para o common Law, em que neste predomina a essência sobre a forma onde as normas são baseadas mais em princípios do que em regras (MACEDO et al., 2011 apud PASINI, 2015). Segundo Iudícibus (2010, p.21).

A adoção das IFRS e a prevalência da essência sobre a forma devem ser de amplo conhecimento tanto do contador quanto do auditor, no que tange à operação a ser contabilizada e as circunstâncias que as cercam. Não basta apenas contabilizar o que está escrito, ou seja, há que ter certeza de que o documento formal represente, de fato, a essência econômica dos fatos sendo registrados.

Conforme Silva (2016) o grande avanço pela harmonização aconteceu em 2005 com a criação do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) aprovado pela Resolução CFC 1.055/05, na qual proporcionava às empresas, principalmente as listadas em bolsa, a posse de suas informações contábeis fáceis de comparabilidade, gerando uma confiança maior dos investidores.

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5.3

Principais Órgãos normativos

5.3.1 FASB - Financial Accounting Standards Board

FASB foi derivado do órgão AICPA (American Institute of Certified Public Accountants — Instituto Americano de Contadores Públicos Certificados) que surgiu nos Estados Unidos em meados de 1917 cuja denominação era AIA (Amercican Institute of Accountants) tornando definitivamente AICPA no ano de 1957, e em 1973 o FASB (Financial Accounting Standard Board) tendo como finalidade proporcionar padronização, melhorar a eficiência na economia e nas decisões tomadas pelas empresas, fornecendo maior clareza nas informações (SILVA, 2016).

5.3.2 IASB - International Accounting Standards Board

O IASB surgiu através do IASC (International Accountig Standard Comitte) sendo este fundado em 1973 baseado na linha anglo-saxônica, em 2000 deu origem ao IASB sendo este como finalidade promover harmonização internacional das normas contábeis para diminuir as diferenças nas práticas contábeis entre os países (SILVA, 2016).

5.3.3 IAS 1 – Apresentação das demonstrações financeiras

A Norma Internacional de Contabilidade - IAS 1 consiste em um pronunciamento emitido pelo IASC (Comitê de Pronunciamentos Contábeis Internacionais) que em 2001 foi substituído pelo IASB (Colegiado de Padrões Internacionais de Contabilidade), cuja organização busca formular e divulgar padrões contábeis a serem seguidos na apresentação de relatórios financeiros, além de promover a aceitação e observação de tais normas em âmbito internacional (SILVA, 2016). Para Ernst & Young e Fipecafi (2010) o principal objetivo da IAS 1 é definir de forma clara e objetiva as demonstrações financeiras bem como a sua finalidade, estabelecendo

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assim requisitos gerais para a apresentação de demonstrações financeiras, bem como as diretrizes para sua estrutura e os requisitos mínimos para apresentação de seu conteúdo. De acordo com Ernst & Young e Fipecafi (2010), a atual versão da IAS 1, revisada em 2007, entrou em vigor no dia 1º de janeiro de 2009, substituindo a IAS 1, versão 2003, que foi complementada em 2005 e vigorou até 31 de dezembro de 2008.

5.4

CPC 26 (R1)

O CPC (Comitê de Pronunciamentos Contábeis), foi criado pela resolução CFC nº 1.055/05 e tem como intuito a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre procedimentos de Contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza. Os órgãos reguladores do CPC são: ABRASCA- Associação Brasileira das Companhias Abertas; APIMEC NACIONAL – Associação dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de Capitais; BM&FBOVESPA S.A. Bolsa de Valores, Mercadorias e Futuros; CFC – Conselho Federal de Contabilidade; IBRACON – Instituto dos Auditores Independentes do Brasil; FIPECAFI – Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuarias e Financeiras (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE). A partir dos pronunciamentos técnicos, orientações e interpretações emitidos pelo CPC, os órgãos reguladores irão emitir suas normas próprias, permitindo a uniformização do processo de produção de normas (CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE). O CPC 26 (R1) surgiu da alteração do CPC 26, que trata da apresentação das demonstrações contábeis, foi formalizado pelo Conselho Federal de Contabilidade na Resolução CFC nº 1.185/2009 que aprova a NBC TG 26, alterada e consolidada em 11/dez/2013 como NBC TG 26 (R1), e posteriormente - NBC TG 26 (R5), quinta revisão publicada no Diário Oficial da União em 22 de dezembro de 2017 (ERNST & YOUNG E FIPECAFI, 2010). De acordo CPC 26 (R1), as demonstrações contábeis são fundamentais para apresentar apropriadamente a posição patrimonial e financeira, o desempenho financeiro e os fluxos de caixa da entidade, bem como definir: a base para a apresentação das demonstrações contábeis, para assegurar a comparabilidade tanto com as demonstrações contábeis de períodos anteriores da mesma entidade quanto com as demonstrações contábeis de outras entidades. Nesse cenário, este Pronunciamento estabelece requisitos gerais para a apresentação das

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demonstrações contábeis, diretrizes para a sua estrutura e os requisitos mínimos para seu conteúdo (CPC 26 (R1), p. 2).

Segundo Ernst & Young e Fipecafi (2010) o CPC 26 (R1) é substancialmente a tradução da IAS 1, pois a adotou praticamente em sua totalidade, se diferenciando apenas em alguns aspectos por imposições legais.

5.5

Características gerais das demonstrações contábeis Segundo Ernst & Young e Fipecafi (2010), a IAS 1 define um conjunto completo

de demonstrações financeiras compreendendo os seguintes relatórios: (a) Uma demonstração da posição financeira no final do período; (No Brasil, no CPC 26 (R1) essa demonstração da posição financeira é denominada Balanço Patrimonial). (b)Uma demonstração do resultado abrangente para o período; segundo IAS 1; (c) Demonstração das mutações no patrimônio líquido; (d) Demonstração dos fluxos de caixa; (e) Notas explicativas. As entidades poderão utilizar títulos diferentes daqueles utilizados pelo IAS 1 para denominar as demonstrações desde que não contrarie a legislação societária vigente (ERNST & YOUNG E FIPECAFI, 2010). A apresentação pelas entidades de outros relatórios, tais como o relatório da administração, demonstração do valor adicionado e balanço social são aceitos, no entanto estão fora do escopo do IAS 1 (ERNST & YOUNG E FIPECAFI, 2010). De acordo o CPC 26 (R1) p. 6, as demonstrações contábeis devem fornecer informações sobre:

(a) ativos; (b) passivos; (c) patrimônio líquido; (d) receitas e despesas, incluindo ganhos e perdas; (e) alterações no capital próprio mediante integralizações dos proprietários e distribuições a eles; e (f) fluxos de caixa.

Ainda com base no CPC 26 (R1), as informações contábeis devem ser apresentadas conforme algumas características gerais: A) Apresentação apropriada e conformidade com as práticas contábeis brasileiras:

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As demonstrações contábeis devem representar a posição financeira e patrimonial, o desempenho e fluxos de caixa da entidade. Para que seja apresentada de forma adequada é necessário a representação verdadeira das transações de acordo com os critérios estabelecidos na Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro. As entidades cujas demonstrações contábeis estão de acordo com os Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e Orientações do CPC devem declarar de maneira explicita essa conformidade nas notas explicativas (CPC 26 (R1)). B) Pressuposto de continuidade: As demonstrações contábeis devem ser elaboradas no pressuposto da continuidade, a não ser que a administração tenha finalidade de cessar seus negócios ou descontinuidade das suas atividades. Quando a administração tiver dúvidas sobre a capacidade que a entidade terá em continuar operando no futuro previsível, essas incertezas devem ser divulgadas (CPC 26 (R1)). C) Regime de competência: As demonstrações contábeis devem ser elaboradas utilizando-se o regime de competência, em que as transações são reconhecidas quando ocorrem e são lançados nos registros contábeis no período a que se refere; exceto a demonstração dos fluxos de caixa (CPC 26 (R1)). D) Materialidade a agregação: As demonstrações contábeis resultam do processamento de transações ou eventos que são agregados em classes de acordo com a sua natureza ou função (CPC 26 (R1)). E) Compensação de valores: Os ativos e os passivos, as receitas e as despesas devem ser informadas separadamente pela entidade. A compensação desses elementos no balanço patrimonial ou na demonstração do resultado prejudica a compreensão das transações e eventos por parte dos usuários (CPC 26 (R1)). F) Informação comparativa: A menos que um Pronunciamento Técnico, Interpretação ou Orientação do CPC permita ou exija de outra forma, a entidade deve divulgar informação comparativa com período anterior para todos os montantes apresentados nas demonstrações contábeis do período corrente (CPC 26 (R1)).

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5.6

Estrutura e conteúdo

De acordo com o CPC 26 (R1), as demonstrações financeiras deverão ser claramente identificadas e diferenciadas de outras informações publicadas no mesmo documento. Para a devida compreensão das informações a serem divulgadas, é necessário apresentar de forma destacada as seguintes informações: (a) o nome da entidade às quais as demonstrações contábeis dizem respeito ou outro meio que permita sua identificação, bem como qualquer alteração que possa ter ocorrido nessa identificação desde o término do período anterior; (b) se as demonstrações contábeis se referem a uma entidade individual ou a um grupo de entidades; (c) a data de encerramento do período de reporte ou o período coberto pelo conjunto de demonstrações contábeis ou notas explicativas; (d) a moeda de apresentação, tal como definido no Pronunciamento Técnico CPC 02 (R2) – Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis IAS 21; e (e) o nível de arredondamento usado na apresentação dos valores nas demonstrações contábeis. 5.7

Demonstração de posição financeira - Balanço Patrimonial

O IASB, em 2007, alterou o nome do balanço patrimonial para Demonstração da Posição Financeira, pois esse novo nome reflete de maneira mais apropriada o objetivo da demonstração. No entanto, o IASB não impossibilita a utilização da nomenclatura antiga, no Brasil esta demonstração continua sendo denominada como Balanço Patrimonial (ERNST & YOUNG E FIPECAFI, 2010). O CPC 26 (R1) não determina uma ordem ou formato que deva ser utilizado na apresentação das contas do balanço patrimonial, no entanto a ordem legalmente instituída no Brasil deve ser observada, o CPC 26 (R1) nas páginas 17-18 apenas lista itens que são suficientemente diferentes na sua natureza ou função para assegurar uma apresentação individualizada no balanço patrimonial, que são:

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(a) caixa e equivalentes de caixa; (b) clientes e outros recebíveis; (c) estoques; (d) ativos financeiros (exceto os mencionados nas alíneas “a”, “b” e “g”); (e) total de ativos classificados como disponíveis para venda e ativos à disposição para venda de acordo com o CPC 31 – Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada; (f) ativos biológicos dentro do alcance do CPC 29; (g) investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial; (h) propriedades para investimento; (i) imobilizado; (j) intangível; (k) contas a pagar comerciais e outras; (l) provisões; (m) obrigações financeiras (exceto as referidas nas alíneas “k” e “l”); (n) obrigações e ativos relativos à tributação corrente, conforme definido no Pronunciamento Técnico CPC 32 – Tributos sobre o Lucro; (o) impostos diferidos ativos e passivos, como definido no Pronunciamento Técnico CPC 32; (p) obrigações associadas a ativos à disposição para venda de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 31; (q) participação de acionistas não controladores apresentada de forma destacada dentro do patrimônio líquido; e (r) capital integralizado e reservas e outras contas atribuíveis aos proprietários da entidade.

Quando for necessário deverão ser apresentadas rubricas adicionais, títulos e subtotais para melhor compreensão da posição financeira da entidade (CPC 26 (R1)).

5.8

Demonstração do resultado abrangente

Conforme o CPC 26 (R1) resultado abrangente é a alteração que acontece no patrimônio líquido durante um período que resulta de transações e outros eventos que não sejam derivados de transações com os sócios na sua qualidade de proprietários. A demonstração do resultado abrangente deve iniciar com o resultado líquido apurado na Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), seguido de outros resultados abrangentes que compreendem itens de receita e despesa (incluindo ajustes de reclassificação), classificados conforme sua natureza (CPC 26 (R1)).

5.9

Demonstração das mutações do patrimônio líquido

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Ernst & Young e Fipecafi (2010, p.3) “A posição financeira da entidade é afetada pelos recursos econômicos que ela controla, sua estrutura financeira, sua liquidez e solvência, e sua capacidade de adaptação às mudanças no ambiente em que opera”. Ernst & Young e Fipecafi (2010) retrata que as demonstrações financeiras demandam uma avaliação da capacidade que a entidade tem em gerar caixa ou equivalente caixa, tendo informações acerca da época e do grau de certeza dessa geração, conforme retratado pelo autor os usuários poderão avaliar com melhor aptidão a capacidade do caixa, se lhe forem fornecidas informações que centralize a posição financeira, as mutações e o desempenho na posição financeira da entidade. Conforme o CPC 26 (R1) as informações a serem apresentadas na demonstração das mutações do patrimônio líquido inclui as seguintes informações:

(a) o resultado abrangente do período, apresentando separadamente o montante total atribuível aos proprietários da entidade controladora e o montante correspondente à participação de não controladores; (b) para cada componente do patrimônio líquido, os efeitos da aplicação retrospectiva ou da reapresentação retrospectiva, reconhecidos de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 23 – Políticas Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro; (c) para cada componente do patrimônio líquido, a conciliação do saldo no início e no final do período, demonstrando-se separadamente (no mínimo) as mutações decorrentes: (Alterada pela Revisão CPC 12); (i) do resultado líquido; (ii) de cada item dos outros resultados abrangentes; e (iii) de transações com os proprietários realizadas na condição de proprietário, demonstrando separadamente suas integralizações e as distribuições realizadas, bem como modificações nas participações em controladas que não implicaram perda do controle.

Segundo Ernst & Young e Fipecafi (2010) os ativos, os passivos e o patrimônio líquido são elementos diretamente relacionados a mensuração da posição financeira. O CPC 26 (R1) retrata que as mutações patrimoniais são formadas por dois conjuntos de valores: transações de capital com os sócios e resultado abrangente total. Ernst & Young e Fipecafi (2010) as mutações na posição financeira da entidade são benéficas para estimar-se as suas atividades de investimento, de financiamento e operacionais durante o período abrangido pelas demonstrações financeiras.

5.10

Demonstração do fluxo de caixa

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De acordo SALOTTI e YAMAMOTO (2008), a Demonstração do Fluxo de Caixa, nos moldes em que é apresentada atualmente, é extremamente nova no campo da contabilidade. Sendo que suas primeiras aparições dataram na década de 80 e surgem substituindo à DOAR (Demonstração de Origens e Aplicações de Recursos), que, em ambiente internacional, também é conhecida como Demonstração das Mutações da Posição Financeira.

No Brasil, essa tendência de substituição da DOAR pela DFC (Demonstração de Fluxo de Caixa) também sempre existiu, porém, até 2007, a divulgação da DFC ainda não era obrigatória, mas incentivada. Esse processo de estimulação foi iniciado pela CVM (Comissão de Valores Mobiliários) no parecer de orientação nº 24, de 15 de janeiro de 1992, que já citava a publicação da DFC como uma demonstração complementar. Com a Lei nº 11.638/07, a divulgação da DFC passou a ser obrigatória, inclusive substituindo a da DOAR (SALOTTI e YAMAMOTO,2008, p. 02).

A Demonstração do Fluxo de Caixa: A informação sobre fluxos de caixa proporciona aos usuários das demonstrações contábeis uma base para avaliar a capacidade da entidade para gerar caixa e seus equivalentes e as necessidades da entidade para utilizar esses fluxos de caixa (CPC 26 (R1)). De acordo Farber et al (2014) o Fluxo de Caixa é uma ferramenta financeira que auxilia na análise e na tomada de decisões no que diz respeito ao comprometimento das disponibilidades e caso haja necessidade seleciona de maneira eficaz a captação de recursos.

5.11

Notas explicativas O Pronunciamento Técnico CPC 26 (R1) – Apresentação das Demonstrações

Contábeis, se expressa ao apresentar as Notas Explicativas que contêm informações adicionais em relação às apresentadas nas demonstrações contábeis, as mesmas oferecem descrições narrativas ou segregações e aberturas de itens divulgados nessas demonstrações, informações esses acerca de itens que não se enquadram nos critérios de reconhecimento apresentados nas demonstrações contábeis.

.De acordo o item 112 do CPC 26 (R1), as notas explicativas devem: (a)

apresentar informação acerca da base para a elaboração das demonstrações

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contábeis e das políticas contábeis específicas; (b) divulgar a informação requerida pelos Pronunciamentos, Orientações e Interpretações que não tenha sido apresentada nas demonstrações contábeis; e (c) prover informação adicional que não tenha sido apresentada nas demonstrações contábeis, mas que seja relevante para sua compreensão.

5.12

Principais diferenças entre o CPC 26 (R1) e a IAS

Segundo Ernst & Young e Fipecafi (2010) existem diferenças entre a IAS 1 e o CPC 26 (R1), no entanto tais diferenças não são consideradas relevantes, as mesmas são decorrentes de imposições legais que não puderam ser ainda contornadas, no entanto as companhias brasileiras com registro em bolsas estrangeiras devem levar em consideração sua divulgação especial no esforço da boa relação com os investidores, algumas diferenças tais como: a) O CPC 26 (R1) utiliza o termo Balanço Patrimonial (como consta na Lei nº 6.404/76), enquanto o IAS 1 utiliza o termo Demonstração da Posição Financeira. b) Assim como a IAS 1, o CPC 26 (R1) determina que outros resultados abrangentes compreendem itens de receita e despesa (incluindo ajustes de reclassificação) que não são abrangidos

na demonstração do resultado como requerido ou permitido por outros

Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e Orientações. c) A IAS 1 permite que se preparem demonstrações financeiras para períodos quebrados, por exemplo, 52 semanas. Enquanto no Brasil essa prática não é permitida legalmente. Salienta-se que a lAS 1 e o CPC 26 (R1) mencionam que períodos superiores e inferiores a 12 meses são permitidos, porém no Brasil isso só ocorre quando há mudança da data de encerramento do exercício social, desde que se divulguem e justifiquem as razões para tanto. d) O CPC 26 (R1) não prescreve a ordem ou o formato que deva ser utilizado na apresentação das contas do balanço patrimonial, mas devem ser respeitadas a ordem legalmente instituída no Brasil. Já o IAS 1 não determina a ordem ou formato para a apresentação das contas patrimoniais. e) No CPC 26 (R1) a DVA (Demonstração do Valor Adicionado) deve ser apresentada, sempre que exigida por lei ou órgão regulador, assim como permite sua apresentação voluntária. Sua obrigatoriedade no Brasil é válida para as companhias aberta, enquanto que no IAS 1 essa demonstração financeira não é requerida.

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5.13

Vantagens e desvantagens

Segundo Alezander e Jermakowicz (2006) apud Dantas et al (2010) sobre as demonstrações financeiras, destaca que as informações podem ser percebidas, apresentadas e interpretadas por pessoas distintas e de forma distinta e pode considerar a flexibilidade e a inventividade da mente humana, regulamentos detalhados podem nunca ser suficientes, completos, nem considerado relevantes para dizer adequadamente o que os contadores devem fazer. Com isso, uma harmonização absoluta seria considerada impossível tanto quanto sua natureza e filosoficamente. Conforme Pasini (2015) a adoção das normas internacionais de contabilidade aumenta a relevância da informação para o mercado de capitais brasileiros. Em decorrência da importância dos números contábeis associados com o disclousure dos ajustes de reconciliação do lucro líquido e do patrimônio líquido no período de transição entre o padrão contábil brasileiro e as normas de IFRS, demonstrando que tais eventos econômicos quando apurados por diferentes normas aumenta as expectativas dos investidores, em decorrência valoriza o preço das ações. Conforme IASB (2015) apud SILVA (2016, p.31) as vantagens de adoção das IFRS são:  Transparência, reforçando a comparabilidade e a qualidade da informação financeira internacional, permitindo que investidores e outros participantes do mercado possam tomar decisões com base nas informações financeiras;  Estímulo da responsabilização através da redução de lacuna de informação entre os fornecedores de capital e as pessoas a quem tenha sido confiado o seu dinheiro;  Estabelecimento de uma fonte de informações globalmente comparáveis, por ser também de vital importância para os reguladores de todo o mundo;  Contribuição para a eficiência econômica, ajudando os investidores a identificar oportunidades e riscos em todo o mundo, aprimorando assim a alocação de capital. Para as empresas, o uso de uma única linguagem contábil confiável reduz o custo de capital e diminui os custos internacionais de relato.

As críticas a esse modelo concentram-se, na subjetividade de julgamento profissional, o que pode induzir ou facilitar o gerenciamento de resultados, bem como a perda da comparabilidade, tendo em vista que cada profissional pode julgar questões se assemelhar de forma divergente (DANTAS et al 2010). De acordo Santos Junior; Silva (2011) apud Pasini (2015), devido as demonstrações posteriores a transição terem sido elaboradas conforme a IFRS com base no princípio da essência econômica sobre a forma, a comparabilidade entre os exercícios anteriores será

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prejudicada por mudanças nas métricas dos balanços e escolhas contábeis dos diferentes adotantes.

6.

RELATÓRIO DA ADMINISTRAÇÃO

Conforme Martins et al (2013, p. 816):

O relatório deve ser um forte instrumento de comunicação entre a entidade, seus acionistas e a comunidade na qual se insere, posto que sua adequada elaboração proporcionará tomadas de decisões de melhor qualidade.

O Relatório da Administração é um informe que apresenta os principais resultados alcançados pela entidade, bem como as informações úteis para a correta tomada de decisões, tais como os objetivos e políticas adotadas pela empresa, em complemento às peças contábeis e notas explicativas contidas nas Demonstrações Financeiras, o RA possui grande relevância no sistema de divulgação dos resultados aos acionistas, investidores, órgãos governamentais e credores (MARTINS et al , 2013).

6.1

Obrigatoriedade

O Relatório da Administração expõe um quadro completo das posturas e do desempenho da administração na gestão e alocação dos recursos que se encontram a ela confiado, embora não faça parte das demonstrações. Conforme Martins et al (2013, p. 816): Sua exigência em empresas de capital aberto e a obrigatoriedade da sua divulgação ocorrem de acordo com a Lei nº 6.404/76, alterada pela Lei n.º 10.303/ 2001 no art. 133, diz que: Os administradores devem comunicar, até 1 (um) mês antes da data marcada para a realização da assembléia-geral ordinária, por anúncios publicados na forma prevista no artigo 124, que se acham à disposição dos acionistas: I - o relatório da administração sobre os negócios sociais e os principais fatos administrativos do exercício findo;

Além da obrigatoriedade básica descrita no inciso I, temos na citada lei mais as seguintes exigências de divulgação no Relatório de Administração, conforme quadro a seguir:

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Quadro 1 – Itens de divulgação no RA conforme Lei n.º6.404/1976 ITENS DE DIVULGAÇÃO NO RA CONFORME LEI N.º 6.404/1976 a) art. 55, § 2º (aquisição de debêntures de emissão própria); b) art. 118, § 5º (política de reinvestimento de lucros e distribuição de dividendos, constantes de acordo de acionistas); c) art. 243 (modificações ocorridas no exercício nos investimentos em coligadas e controladas). d) relação dos investimentos em sociedades coligadas e/ou controladas evidenciando as modificações ocorridas durante o exercício (art. 243). Fonte: Lei n.º 6.404/1976 (Elaborado pela autora).

6.2

Padronização Não existe um modelo padrão para elaboração do RA, sendo a responsabilidade

designadas as companhias, o que favorece flexibilidade para sua elaboração (MUNARIA E LORANDI, 2014). 6.3

Elaboração A elaboração do Relatório da Administração deve se atentar a sua certificação, ou

seja, as informações nele contidas devem apresentar de fato e de forma real a situação da empresa naquele período, a elaboração deste relatório é de livre posição do profissional que o estrutura, devido ao fato de não estar estabelecida a regulamentação quanto ao processo de elaboração. Sendo assim, o mesmo está sujeito a adequações conforme o interesse da organização (MUNARIA E LORANDI, 2014). Segundo Martins et al (2013, p. 816):

Existe um consenso preliminar quanto à forma de apresentação do Relatório da Administração. Essa forma não significa uma padronização, para não prejudicar a flexibilidade que esse relatório deve apresentar, mas inclui os requisitos básicos a serem observados em sua elaboração. O guia é dividido em cinco sessões: 1. divulgação financeira; 2. divulgação não financeira; 3. assembleias; 4. calendário e meios de divulgação; 5. boas práticas para cumprimento.

Ainda conforme Martins et al (2013), o objetivo do guia é de ilustrar a convergência de opiniões a respeito do conteúdo das divulgações de governança corporativa, onde se insere o Relatório de Administração, o mesmo incentiva também que os países e empresas apliquem,

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da melhor forma, as práticas internacionais de divulgação, sem deixar de atender às exigências legais. Conforme Parecer de Orientação do CVM n.º 15/1987, o relatório deve apresentar em seu contexto os seguintes itens, relacionados no quadro a seguir: Quadro 2 – divulgação no RA conforme Parecer de Orientação n.º 15/1987 CVM

ITENS DE DIVULGAÇÃO NO RA CONFORME PO n.º 15/1987 CVM a) Descrição dos negócios, produtos e serviços: histórico das vendas físicas dos últimos dois anos e vendas em moeda de poder aquisitivo da data do encerramento do exercício social. Algumas empresas apresentam descrição e análise por segmento ou linha de produto, quando relevantes para a sua compreensão e avaliação. b) Comentários sobre a conjuntura econômica geral: concorrência nos mercados, atos governamentais e outros fatores exógenos relevantes sobre o desempenho da companhia. c) Recursos humanos: número de empregados no término dos dois últimos exercícios e " turnover" nos dois últimos anos, segmentação da mão-de-obra segundo a localização geográfica; nível educacional ou produto; investimento em treinamento; fundos de seguridade e outros planos sociais. d) Investimentos: descrição dos principais investimentos realizados, objetivo, montantes e origens dos recursos alocados. e) Pesquisa e desenvolvimento: descrição sucinta dos projetos, recursos alocados, montantes aplicados e situação dos projetos. f) Novos produtos e serviços: descrição de novos produtos, serviços e expectativas a eles relativas. g) Proteção ao meio-ambiente: descrição e objetivo dos investimentos efetuados e montante aplicado h) Reformulações administrativas: descrição das mudanças administrativas, reorganizações societárias e programas de racionalização. i) Investimentos em controladas e coligadas: indicação dos investimentos efetuados e objetivos pretendidos com as inversões. j) Direitos dos acionistas e dados de mercado: políticas relativas à distribuição de direitos, desdobramentos e grupamentos; valor patrimonial das por ação, negociação e cotação das ações em Bolsa de Valores. k) Perspectivas e planos para o exercício em curso e os futuros: poderá ser divulgada a expectativa da administração quanto ao exercício corrente, baseada em premissas e fundamentos explicitamente colocados, sendo que esta informação não se confunde com projeções por não ser quantificada.

Ainda conforme Parecer de Orientação n.º 15/1987 CVM, quando se tratar de companhia de participações, o relatório deve contemplar as informações acima mencionadas, mesmo que de forma mais simplificada, relativas às empresas investidas, no entanto convém observar que essas sugestões não devem inibir a criatividade da administração em elaborar o seu relatório. A CVM emitiu a Deliberação nº 676/2011 que aprovou o pronunciamento CPC 26 (R1), e que aborda, dentre outros quesitos, sobre o conteúdo mínimo do Relatório de Administração publicado pelas companhias abertas (MARTINS et al, 2013.). Conforme o CPC 26 (R1), p. 07, muitas entidades apresentam, fora das demonstrações contábeis, comentários da administração que descrevem e explicam as características principais do desempenho e da posição financeira e patrimonial da entidade e as principais incertezas às quais está sujeita. Esse relatório pode incluir a análise:

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(a) dos principais fatores e influências que determinam o desempenho, incluindo alterações no ambiente em que a entidade opera, a resposta da entidade a essas alterações e o seu efeito e a política de investimento da entidade para manter e melhorar o desempenho, incluindo a sua política de dividendos; (b) das fontes de financiamento da entidade e a respectiva relação pretendida entre passivos e o patrimônio líquido; e (c) dos recursos da entidade não reconhecidos nas demonstrações contábeis de acordo com os Pronunciamentos Técnicos, Interpretações e Orientações do CPC.

25

7.

CONSIDERAÇÕES FINAIS

As informações contábeis evidenciam o quão importante são as divulgações das demonstrações contábeis para os diversos usuários da contabilidade, visto que em face do atual cenário que as empresas tendem a enfrentar, as tomadas de decisões são ferramentas de sucesso para determinar a saúde financeira da empresa. O presente trabalho abordou sobre a harmonização das demonstrações contábeis em ambiente internacional, que tem sido um longo processo, no entanto sempre buscando respeitar as diferenças de cada país, visto que a contabilidade é afetada por vários aspectos como economia, cultura, política, dentre outras. Esse processo de harmonização tem como intuito projetar as empresas brasileiras em ambiente internacional, a fim de uma maior captação de recursos no exterior, e além disso possibilitar uma maior compreensão e transparência das demonstrações contábeis brasileiras em vários países. No decorrer do trabalho também foi abordado sobre o relatório de administração que é uma ferramenta importante, pois expõe todos os resultados de uma empresa durante um período, sendo que as informações contidas nesse relatório devem ser transparentes e fidedignas para a que os usuários possam tomar as decisões corretas.

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ANEXOS