Material Fiscalitate Aptitudini 2018[14966].pdf

FISCALITATE

Conf. dr. Adriana Florina Popa 1. Impozitul pe profit Sfera de cuprindere a impozitului. Contribuabilii și baza de impozitare Perioada impozabilă Cotele de impozitare Cazuri particulare: Contribuabilii care desfășoară activități de natura barurilor de noapte, cluburilor de noapte, discotecilor sau cazinourilor, inclusiv persoanele juridice care realizează aceste venituri în baza unui contract de asociere Organizaţii nonprofit, organizaţiilor sindicale, organizaţiilor patronale, pentru calculul rezultatului fiscal sunt neimpozabile şi alte venituri realizate, până la nivelul echivalentului în lei a 15.000 euro, într-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale neimpozabile

Determinarea rezultatului fiscal + – – + + – – – =

Venituri înregistrate conform reglementărilor contabile Cheltuieli înregistrate conform reglementărilor contabile Venituri neimpozabile Cheltuieli nedeductibile Elemente similare veniturilor Elemente similare cheltuielilor Deduceri fiscale Pierderi fiscale Rezultat fiscal Veniturile neimpozabile Dividendele primite de la o persoană juridică română ori de la o persoană juridică străină Dividendele primite din statele membre ale Uniunii Europene Valoarea titlurilor de participare noi sau sumele reprezentând majorarea valorii nominale a titlurilor de participare existente, înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se deţin titluri de participare

Veniturile din anularea, recuperarea, inclusiv refacturarea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere Veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere Veniturile din restituirea ori anularea unor dobânzi şi/sau penalităţi pentru care nu s-a acordat deducere Veniturile reprezentând anularea rezervei înregistrate ca urmare a participării în natură la capitalul altor persoane juridice sau ca urmare a majorării capitalului social la persoana juridică la care se deţin titlurile de participare Veniturile reprezentând creşteri de valoare rezultate din reevaluarea mijloacelor fixe, terenurilor, imobilizărilor necorporale, după caz, care compensează cheltuielile cu descreşterile anterioare aferente aceleiaşi imobilizări Veniturile din lichidarea unei alte persoane juridice române sau unei persoane juridice străine situate într-un stat cu care România are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri, dacă la data începerii operațiunii de lichidare, potrivit legii, contribuabilul deține pe o perioadă neîntreruptă de 1 an minimum 10% din capitalul social al persoanei juridice supuse operațiunii de lichidare

Cheltuielile cu deductibilitate limitată la calculul impozitului pe profit Cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicate asupra profitului contabil la care se adaugă cheltuielile cu impozitul pe profit şi cheltuielile de protocol Baza calcul

de

= Rezultat brut +

Cheltuieli cu Cheltuieli de Cheltuieli înregistrate cu + * impozitul pe profit protocol TVA colectată cadouri

• Cheltuielile sociale în limita unei cote de până la 5% aplicate asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Codului muncii Scăzămintele, perisabilităţile, pierderile rezultate din manipulare/depozitare, potrivit legii Pierderile tehnologice care sunt cuprinse în norma de consum proprie necesară pentru fabricarea unui produs sau prestarea unui serviciu 50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu sunt utilizate exclusiv în scopul activității economice, cu o masă totală maximă autorizată care să nu depășească 3.500 kg și care să nu aibă mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzând și scaunul șoferului, aflate în proprietatea sau în folosința contribuabilului Cheltuielile cu provizioane/ajustări pentru depreciere și rezerve 1. Rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicate asupra profitului contabil, la care se adaugă cheltuielile cu impozitul pe profit, până ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social subscris şi vărsat sau din patrimoniu. Baza de calcul = Rezultat brut + Cheltuieli cu impozitul pe profit

2. Provizioanele pentru garanții de bună execuție acordate clienților 3. Ajustările pentru deprecierea creanţelor în limita unui procent de 30%, 4. Ajustările pentru deprecierea creanţelor în limita unui procent de 100 Cheltuielile cu amortizarea

Cheltuielile nedeductibile la calculul impozitului pe profit Dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările și penalitățile datorate către autoritățile române/străine, potrivit prevederilor legale Cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit datorat, inclusiv cele reprezentând diferențe din anii precedenți sau din anul curent, precum și impozitele pe profit sau pe venit plătite în străinătate Cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a mijloacelor fixe amortizabile constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile, precum şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta este datorată potrivit prevederilor titlului VII Cheltuielile făcute în favoarea acționarilor sau asociaților, altele decât cele generate de plăți pentru bunurile livrate sau serviciile prestate contribuabilului, la prețul de piață pentru aceste bunuri sau servicii Pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor, pentru partea neacoperită de provizion, potrivit art. 26 din Codul fiscal, precum şi cele înregistrate în alte cazuri decât următoarele: • punerea în aplicare a unui plan de reorganizare confirmat printr-o sentinţă judecătorească, în conformitate cu prevederile Legii nr. 85/2014 privind procedurile de prevenire a insolvenței și de insolvență, cu modificările și completările ulterioare; • procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii judecătorești; • debitorul a decedat și creanța nu poate fi recuperată de la moștenitori; • debitorul este dizolvat, în cazul societății cu răspundere limitată cu asociat unic, sau lichidat, fără succesor; • debitorul înregistrează dificultăți financiare majore care îi afectează întregul patrimoniu; • au fost încheiate contracte de asigurare. Cheltuielile de sponsorizare și/sau mecenat și cheltuielile privind bursele private, acordate potrivit legii Cheltuielile cu taxele, contribuțiile și cotizațiile către organizațiile neguvernamentale sau asociațiile profesionale care au legătură cu activitatea desfășurată de contribuabili și care depășesc echivalentul în lei a 4.000 euro anual, altele decât taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile datorate către camerele de comerț și industrie, organizațiile patronale și organizațiile sindicale

Pierderile fiscale Creditul fiscal

Plata impozitului și depunerea declarațiilor fiscale

Sistemul trimestrial de declarare și plată a impozitului pe profit Sistemul anual de declarare și plată a impozitului pe profit cu plăți anticipate

Declararea, reținerea și plata impozitului pe dividende 2. Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor Definirea microîntreprinderii Baza impozabilă – – – – – – – – – – + +

+ –

Venituri din orice sursă Venituri aferente costurilor stocurilor de produse (ct. 711) Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie (ct. 712) Venituri din producţia de imobilizări corporale şi necorporale (gr. 72) Venituri din subvenţii (gr. 74, 7584) Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare, care au fost cheltuieli nedeductibile la calculul rezultatului fiscal (781, 786) Venituri rezultate din restituirea sau anularea unor dobânzi şi/sau penalităţi de întârziere, care au fost cheltuieli nedeductibile la calculul profitului impozabil (7581) Venituri realizate din despăgubiri, de la societăţile de asigurare/reasigurare, pentru pagubele produse bunurilor de natura stocurilor sau a activelor corporale proprii (7582) Venituri din diferenţe de curs valutar (765) Venituri financiare aferente creanţelor şi datoriilor cu decontare în funcţie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea sau decontarea acestora (768) Valoarea reducerilor comerciale acordate ulterior facturării (înregistrate în contul 709) Valoarea reducerilor comerciale primite ulterior facturării (înregistrate în contul 609) Diferenţa favorabilă, calculată în trimestrul IV sau în ultimul trimestru al perioadei impozabile, în cazul contribuabililor care își încetează existența, dintre veniturile din diferenţe de curs valutar / veniturile financiare aferente creanţelor şi datoriilor cu decontare în funcţie de cursul unei valute, rezultate din evaluarea sau decontarea acestora, şi cheltuielile din diferenţe de curs valutar / cheltuielile financiare aferente, înregistrate cumulat de la începutul anului Rezervele, cu excepția celor reprezentând facilităţi fiscale, reduse sau anulate, care au fost deduse la calculul profitului impozabil şi nu au fost impozitate în perioada în care microîntreprinderile au fost şi plătitoare de impozit pe profit Valoarea caselor de marcat, în conformitate cu documentul justificativ, în trimestrul punerii în funcţiune, în cazul în care se achiziţionează case de marcat

Impozitul pe veniturile microîntreprinderilor = Baza de impozitare x Cota de impunere

Cotele de impozitare Ieşirea din sistemul microîntreprinderilor

de

impunere

pe

veniturile

4. Taxa pe valoarea adăugată Operaţiunile cuprinse în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată – – – – –

livrarea de bunuri (art. 270); prestarea de servicii (art. 271); schimbul de bunuri sau servicii (art. 272); achiziţiile intracomunitare de bunuri (art. 273); importul de bunuri (art. 274).

Livrarea de bunuri Livrarea de bunuri reprezintă transferul dreptului de a dispune de bunuri ca şi un proprietar. Livrarea intracomunitară reprezintă o livrare de bunuri, care sunt expediate sau transportate dintr-un stat membru în alt stat membru de către furnizor sau de persoana către care se efectuează livrarea ori de altă persoană în contul acestora. Condiţii: – beneficiarul comunică un cod valabil de înregistrare în scopuri de TVA atribuit de autoritățile fiscale din alt stat membru; – bunurile sunt expediate sau transportate către un stat membru, altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor. Prestarea de servicii Achiziţia intracomunitară de bunuri Achiziţia intracomunitară de bunuri reprezintă obţinerea dreptului de a dispune, ca și un proprietar, de bunuri mobile corporale expediate sau transportate la destinaţia indicată de cumpărător, de către furnizor, de către cumpărător sau de către altă persoană, în contul furnizorului sau al cumpărătorului, către un stat membru, altul decât cel de plecare a transportului sau de expediere a bunurilor.

Locul operaţiunilor cuprinse în sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugată Operațiune

Locul operațiunii

Livrarea de bunuri

locul unde se găsesc bunurile în momentul când începe expedierea sau transportul, în cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate de furnizor, de cumpărător sau de un terţ locul unde se efectuează instalarea sau montajul, de către furnizor sau de către altă persoană în numele furnizorului, în cazul bunurilor care fac obiectul unei instalări sau al unui montaj locul unde se găsesc bunurile atunci când sunt puse la dispoziţia cumpărătorului, în cazul bunurilor care sunt expediate sau transportate locul de plecare a transportului de pasageri, în cazul în care livrările de bunuri sunt efectuate la bordul unui vapor, avion sau tren

În cazul livrării de gaz, al livrării de energie electrică ori al livrării de energie termică sau agent frigorific prin intermediul reţelelor de încălzire ori de răcire: locul în care comerciantul persoană impozabilă îşi are sediul activităţii economice / un sediu fix pentru care se livrează bunurile / domiciliul stabil sau reşedinţa sa obişnuită, dacă livrarea se face către un comerciant persoană impozabilă locul în care cumpărătorul utilizează şi consumă efectiv bunurile, dacă livrarea se face către alte persoane decât comercianţi Prestarea servicii

de

locul unde beneficiarul este stabilit, în relaţia persoană impozabilă către persoană impozabilă (B2B) locul unde prestatorul este stabilit, în relaţia persoană impozabilă către persoană neimpozabilă (B2C)

Achiziţia intracomunitară de bunuri

locul unde se găsesc bunurile în momentul în care se încheie expedierea sau transportul bunurilor

Importul de bunuri

pe teritoriul statului membru în care se află bunurile când intră pe teritoriul european

Faptul generator şi exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată Faptul generator și exigibilitatea pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii „Faptul generator intervine la data livrării bunurilor sau la data prestării serviciilor (...).” (art. 281-(1))

„Exigibilitatea taxei intervine la data la care are loc faptul generator.” (art. 282-(1)) „Prin excepţie (...), exigibilitatea taxei intervine: a) la data emiterii unei facturi, înainte de data la care intervine faptul generator; b) la data la care se încasează avansul, pentru plăţile în avans efectuate înainte de data la care intervine faptul generator. Avansurile reprezintă plata parţială sau integrală a contravalorii bunurilor şi serviciilor, efectuată înainte de data livrării ori prestării acestora; c) la data extragerii numerarului, pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii realizate prin maşini automate de vânzare, de jocuri sau alte maşini similare.” (art. 282-(2)) d) Sistemul TVA la încasare Exigibilitatea pentru livrări intracomunitare de bunuri, scutite de taxă „Prin excepţie de la prevederile art. 282, în cazul unei livrări intracomunitare de bunuri, scutite de taxă conform art. 294 alin. (2), exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii prevăzute la art. 319 alin. (15) sau, după caz, la emiterea autofacturii prevăzute la art. 319 alin. (9) ori în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator, dacă nu a fost emisă nicio factură/autofactură până la data respectivă.” (art. 283-(1)) Faptul generator şi exigibilitatea taxei pentru achiziţii intracomunitare de bunuri „În cazul unei achiziţii intracomunitare de bunuri, faptul generator intervine la data la care ar interveni faptul generator pentru livrări de bunuri similare, în statul membru în care se face achiziţia.” (art. 284-(1)) „În cazul unei achiziţii intracomunitare de bunuri, exigibilitatea taxei intervine la data emiterii facturii prevăzute în legislaţia altui stat membru la articolul care transpune prevederile art. 222 din Directiva 112 sau, după caz, la data emiterii autofacturii prevăzute la art. 319 alin. (9) ori în cea de-a 15-a zi a lunii următoare celei în care a intervenit faptul generator, dacă nu a fost emisă nicio factură/autofactură până la data respectivă.” (art. 284-(2)) Faptul generator şi exigibilitatea taxei pentru importul de bunuri „În cazul în care, la import, bunurile sunt supuse taxelor vamale, taxelor agricole sau altor taxe europene similare, stabilite ca urmare a unei politici comune, faptul generator şi exigibilitatea taxei pe valoarea adăugată intervin la data la care intervin faptul generator şi exigibilitatea respectivelor taxe europene.” (art. 285-(1))

Baza de impozitare Nu intră în baza de impozitare: – rabaturile, remizele, risturnele, sconturile şi alte reduceri de preţ, acordate de furnizori direct clienţilor la data exigibilităţii taxei; – dobânzile, percepute după data livrării sau prestării, pentru plăţi cu întârziere; – valoarea ambalajelor care circulă între furnizorii de marfă şi clienţi, prin schimb, fără facturare etc.

Baza de impozitare se reduce în următoarele situaţii: – în cazul desfiinţării totale sau parţiale a contractului pentru livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, înainte de efectuarea acestora, dar pentru care au fost emise facturi în avans; – în cazul refuzurilor totale sau parţiale privind cantitatea, calitatea ori preţurile bunurilor livrate sau ale serviciilor prestate; – în cazul în care rabaturile, remizele, risturnele şi celelalte reduceri de preţ sunt acordate după livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor; – în cazul în care cumpărătorii returnează ambalajele în care s-a expediat marfa, pentru ambalajele care circulă prin facturare etc.

Cotele de taxă pe valoarea adăugată Operaţiunile scutite de taxa pe valoarea adăugată Operaţiunile scutite de taxă cu drept de deducere sunt cele pentru care nu se datorează taxa, dar este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii. Aceste operaţiuni sunt enumerate în cadrul art. 294-296 din Codul fiscal. În această categorie se includ: – exporturile; – prestările de servicii direct legate de exportul de bunuri; – prestările de servicii direct legate de importul de bunuri; – prestările de servicii efectuate în România asupra bunurilor mobile achiziţionate sau importate în vederea prelucrării în România şi care ulterior sunt transportate în afara Uniunii Europene; – transportul internaţional de persoane; – livrările intracomunitare; şi – transportul internaţional şi intracomunitar de bunuri. Operaţiunile scutite de taxă fără drept de deducere sunt cele pentru care nu se datorează taxa şi nu este permisă deducerea taxei datorate sau achitate pentru achiziţii. Aceste operaţiuni sunt enumerate în cadrul art. 292 din Codul fiscal. În această categorie se includ: – spitalizarea, îngrijirile medicale şi operaţiunile strâns legate de acestea; – prestările de servicii efectuate în cadrul profesiunii lor de către stomatologi şi tehnicieni dentari, precum şi livrarea de proteze dentare efectuată de aceștia; – prestările de îngrijire şi supraveghere efectuate de personal medical şi paramedical; – transportul bolnavilor şi al persoanelor accidentate, în vehicule special amenajate în acest scop, de către entităţi autorizate; – activitatea de învăţământ, formarea profesională a adulților, precum şi prestările de servicii şi livrările de bunuri strâns legate de aceste activităţi, efectuate de instituţiile publice sau de alte entităţi autorizate; – prestările de servicii de natură financiar-bancară (numai anumite servicii); – operaţiunile de asigurare şi/sau de reasigurare, precum şi prestările de servicii în legătură cu acestea; – arendarea, concesionarea, închirierea şi leasingul de bunuri imobile, acordarea unor drepturi reale asupra unui bun imobil, precum dreptul de uzufruct şi superficia;

–

livrarea de construcţii / părţi de construcţii şi a terenurilor pe care sunt construite, precum şi a oricăror alte terenuri.

Regimul deducerilor „Dreptul de deducere ia naştere la momentul exigibilităţii taxei.” (art. 297-(1)) „Dreptul de deducere a TVA aferente achiziţiilor efectuate de o persoană impozabilă de la o persoană impozabilă care aplică sistemul TVA la încasare (...) este amânat până la data la care taxa aferentă bunurilor şi serviciilor care i-au fost livrate/prestate a fost plătită furnizorului/prestatorului său.” (art. 297-(2)) „Dreptul de deducere a TVA aferente achiziţiilor efectuate de o persoană impozabilă care aplică sistemul TVA la încasare (...) este amânat până în momentul în care taxa aferentă bunurilor şi serviciilor care i-au fost livrate/prestate a fost plătită furnizorului/prestatorului său, chiar dacă o parte din operaţiunile realizate de persoana impozabilă sunt excluse de la aplicarea sistemului TVA la încasare (...).” (art. 297-(3)) Limitări speciale ale dreptului de deducere Se limitează la 50% dreptul de deducere a taxei aferente cumpărării, achiziţiei intracomunitare, importului, închirierii sau leasingului de vehicule rutiere motorizate şi a taxei aferente cheltuielilor legate de vehiculele aflate în proprietatea sau în folosinţa persoanei impozabile, în cazul în care vehiculele nu sunt utilizate exclusiv în scopul activităţii economice.

Deducerea taxei pentru persoana impozabilă cu regim mixt şi persoana parţial impozabilă Pro rata se determină ca raport între: Suma totală, fără taxă, dar cuprinzând subvenţiile legate direct de preţ, a operaţiunilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii care permit exercitarea dreptului de deducere Suma totală, fără taxă, a operaţiunilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii care permit exercitarea dreptului de deducere şi a operaţiunilor constând în livrări de bunuri şi prestări de servicii care nu permit exercitarea dreptului de deducere

Pro rata definitivă se determină anual, iar calculul acesteia include toate operaţiunile pentru care exigibilitatea taxei ia naştere în timpul anului calendaristic respectiv. Următoarele elemente sunt excluse din calculul pro rata: – valoarea oricărei livrări de bunuri de capital care au fost utilizate de persoana impozabilă în activitatea sa economică; – valoarea oricăror livrări de bunuri sau prestări de servicii către sine efectuate de persoana impozabilă; – valoarea operaţiunilor precum prestările anumitor servicii de natură financiarbancară, operaţiunile de asigurare şi/sau de reasigurare, prestările de servicii în legătură cu operaţiunile de asigurare şi/sau de reasigurare efectuate de

persoanele impozabile care intermediază astfel de operaţiuni şi a operaţiunilor imobiliare, în măsura în care acestea sunt accesorii activităţii principale.

Perioada fiscală Măsuri de simplificare Codul fiscal prevede: „Operaţiunile pentru care se aplică taxarea inversă sunt: a) livrarea următoarelor categorii de bunuri: 1. deşeuri feroase şi neferoase, de rebuturi feroase şi neferoase, inclusiv produse semifinite rezultate din prelucrarea, fabricarea sau topirea acestora; 2. reziduuri şi alte materiale reciclabile alcătuite din metale feroase şi neferoase, aliajele acestora, zgură, cenuşă şi reziduuri industriale ce conţin metale sau aliajele lor; 3. deşeuri de materiale reciclabile şi materiale reciclabile uzate constând în hârtie, carton, material textil, cabluri, cauciuc, plastic, cioburi de sticlă şi sticlă; 4. materialele prevăzute la pct. 1-3 după prelucrarea/transformarea acestora prin operaţiuni de curăţare, polizare, selecţie, tăiere, fragmentare, presare sau turnare în lingouri, inclusiv a lingourilor de metale neferoase pentru obţinerea cărora s-au adăugat alte elemente de aliere; b) livrarea de masă lemnoasă şi materiale lemnoase (...); c) livrarea de cereale şi plante tehnice, inclusiv seminţe oleaginoase şi sfeclă de zahăr, care nu sunt în principiu destinate ca atare consumatorilor finali (...); d) transferul de certificate de emisii de gaze cu efect de seră (...), precum şi transferul altor unităţi care pot fi utilizate de operatori în conformitate cu aceeaşi directivă; e) livrarea de energie electrică către un comerciant persoană impozabilă, stabilit în Româ-nia (...); f) transferul de certificate verzi (...); g) construcţiile (...), părţile de construcţie şi terenurile de orice fel, pentru a căror livrare se aplică regimul de taxare prin efectul legii sau prin opţiune; h) livrările de aur de investiţii efectuate de persoane impozabile care şi-au exercitat opţiunea de taxare şi livrările de materii prime sau semifabricate din aur cu titlul mai mare sau egal cu 325 la mie, către cumpărători persoane impozabile; i) furnizările de telefoane mobile, şi anume dispozitive fabricate sau adaptate pentru utilizarea în conexiune cu o reţea autorizată şi care funcţionează pe anumite frecvenţe, fie că au sau nu vreo altă utilizare; j) furnizările de dispozitive cu circuite integrate, cum ar fi microprocesoare şi unităţi centrale de procesare, înainte de integrarea lor în produse destinate utilizatorului final; k) furnizările de console de jocuri, tablete PC şi laptopuri.” (art. 331-(2))

Înregistrarea în scopuri de taxă pe valoarea adăugată Regimul special de scutire pentru întreprinderile mici Înregistrarea specială în scopuri de TVA