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Oposiciones nivel VII – Edición 2008/2009

Iniciación a la Fiscalidad

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Editado en Barcelona OPO_021_08

Iniciación a la Fiscalidad

Índice

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF 1. Introducción y Tratamiento de las Distintas Rentas

9

2. La Declaración

35

3. Gestión del Impuesto

58

Cuaderno de Trabajo

61

Unidad 2: Fiscalidad de productos financieros 1. Fiscalidad de los Depósitos

7

2. Fiscalidad de los Activos Financieros

9

3. Fiscalidad de los Fondos de Inversión y Acciones

16

4. Fiscalidad de los Seguros para el Ahorro y la Jubilación

23

5. Fiscalidad de los Planes de Pensiones

32

6. Fiscalidad de la Vivienda

37

Cuaderno de Trabajo

41

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones 1. El impuesto sobre el Patrimonio

7

2. Aspectos Generales del Impuesto Sobre Sucesiones y Donaciones (ISD)

12

Cuaderno de Trabajo

19

3

Iniciación a la Fiscalidad

Unidad 4: Impuesto sobre sociedades 1. Cálculo de los Rendimientos Netos

10

2. Imputación de Ingresos y Gastos

18

3. Ajustes extracontables

21

4. La Base Imponible

23

5. La Cuota Íntegra

24

6. Bonificaciones y Deducciones de la Cuota

25

7. Gestión del Impuesto

35

8. Empresas de Reducida Dimensión

37

9. Arrendamiento Financiero

39

Anexo

43

Cuaderno de Trabajo

49

Unidad 5: Tributación País vasco 1. Aspectos Generales de la tributación en País Vasco y Navarra 7

Unidad 6: Tributación Navarra 1. Aspectos Generales de la tributación de Navarra

7

4

1

Fiscalidad básica: el IRPF

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Índice

1. Introducción y Tratamiento de las Distintas Rentas

9

1.1 Cálculo de los Rendimientos Netos

9

1.2 Rendimiento Neto del Trabajo

9

1.3 Rendimiento Neto del Capital Inmobiliario

14

1.4 Rendimiento Neto del Capital Mobiliario

17

1.5 Rendimientos de actividades económicas

21

1.6 Ganancias y pérdidas Patrimoniales

26

1.7 Imputación de Rentas

34

2. La Declaración

35

2.1 Integración y compensación de rentas. Base imponible

35

2.2 Base Liquidable

39

2.3 Mínimo Personal y por Descendientes

40

2.4 Cuota Íntegra

42

2.5 Deducciones

44

2.6 Cuota Líquida

50

2.7 Cuota Diferencial

51

3. Gestión del Impuesto

58

3.1 Tributación familiar

58

3.2 ¿Quién está obligado a declarar en 2007?

59

Cuaderno de Trabajo

61

3 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

En esta Unidad Didáctica Ud. encontrará información sobre… Cómo calcular los rendimientos netos en las diferentes situaciones contempladas por el nuevo Impuesto. El cálculo de las ganancias y pérdidas patrimoniales. El significado del mínimo personal y familiar. Cuándo y de qué forma hay que liquidar el impuesto

Objetivos Conocer el método de cálculo de los diferentes rendimientos netos en el nuevo Impuesto de la Renta de las Personas Físicas. Conocer la liquidación del impuesto, teniendo en cuenta las distintas circunstancias personales y familiares de los contribuyentes

Aplicabilidad El IRPF es un tributo que grava la renta disponible del contribuyente entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley. Es el primer paso para conocer en profundidad como tributan los productos financieros.

5 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

ESQUEMA DEL IRPF Cálculo de la Base Imponible Rendimientos Trabajo Cap. Inmobiliario Cap. Inmobiliario (25.4) Act. Económicas Intereses prést. Vinc. Dividendos ETVE

S/T patrimoniales

Imputaciones rtas. Rentas inmobiliarias Transp. Fiscal internac. Cesión derechos imagen IIC paraísos fiscales Imputaciones AIE y UTE

no derivados de transmisiones

Ganancias

Integración y compensación

Saldo negativo

Pérdidas

Integración y compensación

Saldo positivo

Saldo negativo

Saldo positivo

Compensación hasta 25% del saldo positivo Resto: 4 ej. ss.

BASE IMPONIBLE GENERAL

S/T patrimoniales derivadas de transmisiones (CP y LP: afectas y no afectas)

Rendimientos Cap. Mobiliario (25.1, 2 y 3) Positivos

Negativos

Ganancias

Integración y compensación

Saldo negativo 4 ej. ss. contra su saldo

Pérdidas

Integración y compensación

Saldo positivo

Saldo positivo

BASE IMPONIBLE DEL AHORRO

Saldo negativo 4 ej. ss. contra su saldo

7 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Esquema del IRPF Cálculo del Líquido a ingresar / devolver

BASE IMPONIBLE GENERAL

BASE IMPONIBLE DEL AHORRO

- Reducciones: Aportaciones y contribuciones a planes de pensiones / mutuas de previsión social.

- Remanente reducción por pensiones compensatorias.

BASE LIQUIDABLE GENERAL

BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO

ESCALA PROGRESIVA DEL IMPUESTO

TIPO ÚNICO 18%

- MÍNIMO PERSONAL Y FAMILIAR POR ESCALA

- EXCESO MÍNIMO PERSONAL Y FAMILIAR POR 18%

CUOTA ÍNTEGRA - Deducciones: Æ Vivienda habitual Æ Actividades económicas Æ Donativos Æ Rentas obtenidas en Ceuta o Melilla Æ Protección y difusión del Patrimonio Histórico Español Æ Ahorro – empresa

CUOTA LÍQUIDA - Deducciones por doble imposición internacional - Retenciones / ingresos a cuenta - Pagos fraccionados - Impuesto subyacente TFI / Cesión derechos imagen - IRNR en cambios de residencia - Retenciones Directiva del ahorro

CUOTA DIFERENCIAL - Deducción por maternidad

LÍQUIDO A INGRESAR / DEVOLVER

8 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

1. Introducción y Tratamiento de las Distintas Rentas

1.1. CÁLCULO DE LOS RENDIMIENTOS NETOS

RENDIMIENTOS Trabajo Capital Inmobiliario Capital Mobiliario Actividades económicas

El cálculo del rendimiento neto, para cada uno de los conceptos que suponen fuente de renta en el impuesto, será el resultado de restar a los rendimientos íntegros el importe de los gastos deducibles necesarios para la obtención de aquéllos; aunque en realidad es la norma la que establece cuáles son estos gastos.

Rendimientos Íntegros – Gastos Deducibles = RENDIMIENTO NETO

9 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

1.2. RENDIMIENTO NETO DEL TRABAJO Para calcularlo, se procederá restando al conjunto de todas las contraprestaciones derivadas directa o indirectamente del trabajo personal del contribuyente (que no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas), los gastos necesarios para su obtención que tengan la condición de deducibles.

 Ingresos Íntegros del trabajo Los ingresos íntegros del trabajo personal, dinerarios o en especie, se enumeran por la norma y son, en general, los siguientes: ƒ Sueldos y salarios ƒ Gastos de representación ƒ Aportaciones satisfechas por los promotores a Planes de Pensiones ƒ Prestaciones por desempleo ƒ Pensiones y haberes pasivos ƒ Prestaciones percibidas por los beneficiarios de Planes de Pensiones y de los Planes de Previsión Asegurados ƒ Dietas de viajes ƒ Becas ƒ Pensiones compensatorias recibidas del cónyuge ƒ Retribuciones a los miembros de los Consejos de Administración o de las Juntas equivalentes

Supuesto 1 Indique en que apartado tributa una prestación percibida en forma de capital por el beneficiario de un Plan de Pensiones: ƒ Rendimiento trabajo ƒ Rendimiento capital mobiliario ƒ Ganancia patrimonial ƒ Ninguna de las anteriores

Los rendimientos íntegros se computarán, como regla general, en su totalidad, excepto que les sean de aplicación alguno de los porcentajes de reducción previstos en la ley.

10 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Porcentajes de reducción El 40% cuando el rendimiento tenga un período de generación superior a 2 años. A los rendimientos íntegros derivados del ejercicio de opciones sobre acciones, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción del 40% no podrá superar el salario medio anual del conjunto de los declarantes en el IRPF por el número de años de generación del rendimiento.

En referencia a los rescates de planes de pensiones en forma de capital deberá tenerse en cuenta que para los constituidos con anterioridad al 31.12.2006, podrá aplicarse este porcentaje de reducción (el 40%) siempre y cuando hayan transcurrido más de 2 años desde la primera aportación y que el rescate corresponda a aportaciones realizadas hasta dicha fecha. Los rescates en forma de capital correspondientes a aportaciones posteriores al 31.12.2006 no generarán derecho a percibir esta reducción. Ejemplo El Sr. Ramírez percibe una gratificación, de la empresa donde presta sus servicios, con motivo de sus 25 años de antigüedad. El importe bruto percibido durante el año 2008 es de 5.000 €. ¿Cuál es el importe que consignará en su declaración de IRPF por este concepto? Los ingresos íntegros del trabajo, con un período de generación superior a 2 años, pueden reducirse en un 40%. El importe que consignará serán 3.000 €. (5.000 €– 2.000 €)

 Retribuciones en especie Cuando se perciben las contraprestaciones del trabajo en especie su valoración se realizará respetando las siguientes reglas:

Concepto La entrega, de forma gratuita o por precio inferior al normal del mercado, de acciones o participaciones de la empresa o empresas del grupo ⇒

Utilización de vivienda ⇒

Valoración El valor normal del mercado en lo que exceda de 12.000 Euros anuales por trabajador. Arrendada y no arrendada: 10% del valor catastral de la vivienda utilizada. (5% en el caso de valores catastrales revisados y en vigor desde el 1/1/94) Límite: 10% de las restantes contraprestaciones del trabajo personal.

11 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Concepto

Valoración

Utilización o entrega de vehículos ⇒

Entrega: coste de adquisición Uso: 20% del coste de adquisición Uso y posterior entrega: valoración efectuada teniendo en cuenta la valoración del uso anterior.

Prestaciones por manutención, hospedaje y viajes de turismo. Excesos sobre límites reglamentarios ⇒

Coste para la empresa.

Seguros de enfermedad para el trabajador, su cónyuge y descendientes

La prima satisfecha en lo que exceda de 500 Euros por persona.

Contribuciones satisfechas por los promotores de Planes de Pensiones y aportaciones de empresarios ⇒

Importe de la contribución al plan.

Cantidades para gastos de estudios y manutención, salvo los exigidos para reciclaje de acuerdo con su actividad ⇒

Coste para la empresa.

Préstamos con tipos de interés inferior al legal del dinero ⇒

Diferencia entre interés legal del dinero y el interés pagado

A dicho valor se adicionará el ingreso a cuenta, salvo repercusión al perceptor. En el caso de las contribuciones a planes de pensiones no hay obligación de realizar ingreso a cuenta.

 Gastos deducibles del trabajo Gastos Deducibles ƒ Cotizaciones a la Seguridad Social ƒ Mutualidades obligatorias de funcionarios ƒ Derechos pasivos (para funcionarios) ƒ Cuotas sindicales ƒ Colegios Profesionales, con el límite de 500 € anuales (sólo si la colegiación es obligatoria para el desempeño de la profesión) ƒ Cuotas a colegios de huérfanos ƒ Gastos de defensa jurídica, con el límite de 300 € anuales (sólo para defensa jurídica contra la empresa)

12 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Supuesto 2 En el ejercicio el Sr. Rodríguez ha recibido el siguiente certificado de la empresa: Sueldo Bruto Retribución en especie Seguridad Social Retenciones (10%) e ingresos a cuenta

25.000 4.400 2.000 2.900

Conociendo que la retribución en especie procede de la utilización de un vehículo de la empresa con un precio de 20.000€. Averigüe como ha sido calculado su importe.

 Rendimiento Neto Reducido del Trabajo El rendimiento neto se obtiene de la diferencia entre todos los ingresos íntegros y todos los gastos deducibles. Asimismo, y según el nuevo IRPF, la reducción que anteriormente se aplicaba sobre la base imponible en concepto de este tipo de rendimientos ahora pasa a aplicarse directamente en el cálculo de los rendimientos netos a integrar en la base imponible. De este modo, será de aplicación sobre los rendimientos netos del trabajo la siguiente reducción: El importe así obtenido se minorará en las siguientes cuantías: ƒ 4.080 €; cuando el rendimiento neto sea igual o inferior a 9.180€ ƒ 4.080 € - [ 0,35 x (rendimiento neto – 9.180 €) ], cuando el rendimiento neto esté comprendido entre 9.180,01 y 13.260 € ƒ 2.652 €, cuando el rendimiento neto sea superior a 13.260 €, o cuando se perciban rentas distintas del trabajo superiores a un 6.500 €

Cuantías

Rendimientos neto

4.080

≤ 9.180 Entre 9.180 ↔ 13.260 > 13.260 distintas rentas del trabajo > 6.500€

4.080 – [ 0,35 X (RN – 9.180)] 2.652

Los trabajadores activos mayores de sesenta y cinco años que continúen o prolonguen la actividad laboral, incrementarán en un 100% el importe de la reducción anterior.

13 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Del mismo modo, los contribuyentes desempleados inscritos en la oficina de empleo que acepten un puesto de trabajo que exija el traslado de su residencia habitual a un nuevo municipio, incrementarán también en un 100% la reducción. Ésta última, se aplicará en el periodo impositivo en el que se produzca el cambio de residencia y en el siguiente.

La reducción por rendimiento del trabajo, incrementada en su caso por las reducciones por prolongación de la actividad laboral y movilidad geográfica, tendrá como límite máximo el importe de los rendimientos máximos del trabajo.

Ejemplo En el ejercicio el Sr. Luis obtuvo, en concepto de salario bruto, la cantidad de 40.000 €. Las cotizaciones satisfechas a la Seguridad Social ascendieron a 3.000 €. Determine el rendimiento neto final del trabajo. Ingresos íntegros: Sueldo Bruto 40.000 Gastos deducibles: Seguridad Social -3.000 Reducción por obtención Rendimientos del Trabajo (>13.000 €) -2.600 Rendimiento Neto 34.400

1.3. RENDIMIENTO NETO DEL CAPITAL INMOBILIARIO Son los rendimientos que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, sobre bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos.

14 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

El rendimiento neto se calcula por la diferencia entre:

Gastos deducibles

Ingresos íntegros El importe que por todos los conceptos reciba del arrendatario, o subarrendatario, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble, excluido el IVA.

ƒ Los gastos necesarios para obtención de rendimientos.

la

ƒ Intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora de estos inmuebles ƒ Amortizaciones

Los rendimientos netos con un período de generación superior a 2 años se reducirán en un 40%. Se establecen como gastos deducibles, en particular: ƒ Los intereses de capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora de los bienes o derechos y demás gastos de financiación ƒ Los tributos y recargos no estatales, tasas, recargos y contribuciones especiales estatales ƒ Las cantidades devengadas con motivo de la administración, vigilancia, portería o similares ƒ Los ocasionados por la formalización del arrendamiento, subarriendo o cesión de derechos sobre el inmueble ƒ Los de carácter jurídico relativos a los bienes, derechos o rendimientos como, por ejemplo, el coste de un desahucio. ƒ Los saldos de dudoso cobro ƒ Los gastos de conservación y reparación ƒ Contratos de seguro: responsabilidad civil, incendios, robo, etc. ƒ Servicios o suministros Tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el 3% sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo.

15 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

El saldo de los intereses de capitales ajenos invertidos y los gastos de reparación y conservación del inmueble no puede exceder del rendimiento íntegro percibido. En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto calculado con arreglo a lo dispuesto se reducirá en un 50%. Esta reducción aumenta al 100% cuando el arrendatario tenga entre 18 y 35 años y obtenga unos rendimientos netos del trabajo o de actividades económicas superiores al Indicador Público de Rentas de Efectos Múltiples (IPREM)

Ejemplo Inmueble arrendado por importe de 500 € mensuales. Los gastos ocasionados por el arrendamiento son: IBI 200 €, Intereses préstamo destinado a la adquisición inmueble 4.000 €. Datos complementarios: ƒ Valor adquisición

100.000 €

ƒ Valor catastral

80.000 €

ƒ Suelo

30%

Ingresos íntegros: Gastos: ƒ IBI

200

ƒ Intereses (gastos financieros)

4.000

ƒ Amortización (100.000 x70% (excluido valor suelo) x 3%)

2.100

Rendimiento neto: El resultado es de -300 € es posible, ya que el nuevo IRPF establece la posibilidad de que los rendimientos del capital inmobiliario provenientes del arrendamiento de inmuebles puedan ser negativos, con la limitación únicamente de que los gastos financieros y de conservación deducidos no excedan de los ingresos íntegros declarados. En este caso, los gastos financieros ascienden a 4.000€, cifra inferior a los 6.000 € de ingresos íntegros.

16 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

1.4. RENDIMIENTO NETO DEL CAPITAL MOBILIARIO Se procederá restando al conjunto de todas las contraprestaciones derivadas directa o indirectamente del capital mobiliario del contribuyente, que no se hallen afectos a actividades económicas, los gastos necesarios para su obtención que tengan la condición de deducibles.

 Ingresos Íntegros del Capital Mobiliario Quedan incluidos en esta categoría los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie: ƒ Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier entidad ƒ Cesión a terceros de capitales propios ƒ Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez ƒ Otros (propiedad intelectual, rentas vitalicias y temporales, prestación de asistencia técnica, etc.) Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier entidad Los rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de entidades (acciones y otras participaciones) son: ƒ Dividendos, primas de asistencia a juntas y participaciones en los beneficios, así como cualquier otra utilidad percibida por la condición de socio, accionista o asociado. ƒ Rendimientos procedentes de cualquier clase de activos, excepto la entrega de acciones liberadas, que faculten para la participación de beneficios, ventas, etc., por causa distinta de la remuneración por el trabajo personal. Exemple La incorporación a títulos de los derechos especiales que se reservan los fundadores

ƒ Los rendimientos que se deriven por la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute, cualquiera que sea su denominación, sobre los valores o participaciones que representen la participación en los fondos propios de la entidad. Exemple La constitución de un usufructo sobre unas acciones.

17 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

ƒ Cualquier otra utilidad, distinta de las anteriores, procedente de una entidad por la condición de socio, accionista, asociado o partícipe. Exemple

Los obsequios en especie que una sociedad pueda entregar a sus A diferencia de la legislación anterior, los rendimientos procedentes de la participación en los fondos propios de una entidad deben integrarse por el 100%, no aplicándose, por tanto, los beneficios de la deducción por doble imposición de dividendos. Para contrarrestar dicha modificación, los primeros 1.500 € percibidos por este concepto se consideran exentos de tributación y por tanto, no deberán integrarse en la declaración de la renta.

Ejemplo La Sociedad Rumas, S.A. repartió el 15 de enero del presente ejercicio un dividendo a sus accionistas correspondiendo al Sr. Antonio 1.000 €. ¿Qué importe integrará en su declaración de IRPF por este concepto? SOLUCIÓN: Los primeros 1.500 € percibidos en concepto de dividendos están exentos de tributación en el nuevo IRPF, por lo que el Sr. Antonio no deberá integrar ningún importe en su declaración de este ejercicio por los dividendos percibidos.

 Cesión a terceros de capitales propios Tienen esta consideración las contraprestaciones de todo tipo, cualesquiera que sea su denominación, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.

Ejemplo El Sr. Sergio obtiene, durante el ejercicio, por remuneración de sus cuentas corrientes y de ahorro, la cantidad de 1.700 € netos, siendo la retención de 300 €. Al calcular los rendimientos del capital mobiliario, el Sr. Sergio deberá incluir, como ingresos íntegros, sus intereses de cuentas corrientes por el importe bruto, es decir, 2.000 €.

18 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

En el caso de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de valores, se computa como rendimiento la diferencia entre el valor de transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de los mismos y su respectivo valor de adquisición o suscripción. Los gastos de adquisición y venta serán computados cuando se justifiquen.

Ejemplo El Sr. López adquiere el 30 de octubre del presente ejercicio los siguientes activos financieros: unas Obligaciones del Estado por 5.200 € (más 30 € de gastos) y Letras del Tesoro con vencimiento 12 meses por 9.420 €. En la fecha de reembolso le entregan 10.000 € por las Letras del Tesoro, y al cabo de un mes vende las Obligaciones por 5.300 €. Rendimiento de las Obligaciones del Estado: Valor de transmisión 5.300 Valor de adquisición 5.230 70 Rendimiento de la Letra del Tesoro: Valor de reembolso 10.000 Valor de adquisición 9.470 530 Rendimiento Neto del capital mobiliario 600

Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguro de vida o invalidez El cálculo de los rendimientos obtenidos en estas operaciones requiere de un estudio pormenorizado de cada situación, por ello les remitimos a la unidad de fiscalidad de productos financieros para su análisis.

Retribuciones en especie Se valorarán: El valor de mercado del bien recibido o utilizado + El ingreso a cuenta que le corresponda Para la determinación del valor de mercado se multiplicará el coste de adquisición del bien recibido por 1,20.

19 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

 Gastos deducibles del rendimiento del capital mobiliario RENDIMIENTO NETO Se deducirán de los rendimientos los gastos siguientes los Gastos de administración y depósito de valores negociables

 Rendimiento Neto del Capital Mobiliario Para la determinación del rendimiento neto se deducirán de la totalidad de los ingresos íntegros, los gastos deducibles. La reforma fiscal elimina la reducción del 40% anteriormente aplicada por regla general, a los rendimientos íntegros con periodo de generación superior a los dos años, así como las reducciones del 40% y del 75% aplicables a los Seguros de Capital Diferido. A pesar de ello, en el supuesto que el régimen fiscal establecido en la nueva Ley del IRPF resulte menos favorable que el regulado en la anterior Ley del IRPF, y el instrumento financiero o contrato de seguro con derecho a reducción se haya formalizado con anterioridad a 20 de enero de 2006, el contribuyente podrá aplicar una compensación fiscal por la diferencia entre los dos regimenes fiscales. Ejemplo El Sr. Pérez concertó un contrato de seguro de vida capital diferido el 30 de enero del año 2008 con una imposición de 10.000 €. Transcurridos 4 años, el 30 de enero del año 2012, rescata un importe de 11.034 €. ¿Cómo tributará este rendimiento? El rendimiento obtenido se calcula por diferencia entre la prima satisfecha y el importe del rescate, en este caso 1.034 €. Este importe se integrará dentro de los rendimientos del capital mobiliario del ejercicio.

Realiza el ejercicio Nº 1 de la unidad que encontrarás en el cuaderno de trabajo

20 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

1.5. RENDIMIENTO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS Se consideran rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

RENDIMIENTO NETO ACTIVIDADES ECONÓMICAS

De la diferencia de… (+) Totalidad ingresos (incluyendo autoconsumo, subvenciones, transferencias). (-) Gastos necesarios para su obtención. (-) Importe del deterioro sufrido por los bienes de que procedan los ingresos.

Los rendimientos netos con un período de generación superior a 2 años se reducirán en un 40%. Para la determinación del rendimiento neto no se incluirán las ganancias o pérdidas patrimoniales obtenidas por la venta de ELEMENTOS AFECTOS A LA ACTIVIDAD, ya que se calcularán en el régimen general de las ganancias y pérdidas patrimoniales de capital, junto con el resto de elementos no afectos. No obstante, el contribuyente podrá optar por aplicar las normas de la ley IRPF o por aplicar lo previsto en el Impuesto sobre Sociedades para la reinversión de beneficios.

Los rendimientos se pueden determinar por los siguientes métodos: EDN →

Estimación directa normal

EDS →

Estimación directa simplificada

EO →

Estimación objetiva por signos, índices o módulos

 Determinación del rendimiento neto en estimación directa normal Es la modalidad general de determinación del rendimiento neto de las actividades económicas en tanto no sean de aplicación la modalidad simplificada o el régimen de estimación objetiva.

21 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

El rendimiento neto se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, teniendo en cuenta las siguientes normas especiales: ƒ No tendrán consideración de gastos deducible las donaciones a sociedades de desarrollo industrial, federaciones deportivas españolas y clubes deportivos ƒ No tendrán la consideración de gasto deducible las aportaciones a Mutualidades de Previsión Social del propio empresario o profesional, sin perjuicio de la reducción de la base imponible general que de ello se pueda derivar El Impuesto sobre Sociedades calcula el rendimiento neto partiendo del resultado contable, obtenido por la diferencia entre los ingresos y los gastos propios del desarrollo de la actividad, y se ajustan algunas partidas que, por aplicación de la normativa fiscal, no son deducibles o se imputan en un momento distinto al registrado contablemente.

 Determinación del rendimiento neto en estimación directa simplificada Se aplica a las actividades económicas cuyo importe neto de cifra de negocios, para el conjunto de actividades desarrolladas por el sujeto pasivo, no supere los 600.000 € en el año inmediato anterior, salvo que renuncie a su aplicación. La renuncia tendrá efectos para un período mínimo de 3 años y supondrá que el sujeto pasivo determinará el rendimiento neto de todas sus actividades económicas por la modalidad normal de este régimen. El rendimiento neto se determinará según las normas del régimen de estimación directa, con las especialidades siguientes: ƒ Las amortizaciones del inmovilizado material se practicarán de forma lineal, en función de la tabla de amortizaciones simplificada que se apruebe por el Ministerio de Economía y Hacienda. Sobre las cuantías de amortización que resulten de estas tablas serán de aplicación los incentivos previstos para las empresas de reducida dimensión ƒ El conjunto de las provisiones deducibles y los gastos de difícil justificación se cuantificarán aplicando el porcentaje del 5% sobre el rendimiento neto

22 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Ejemplo Un arquitecto obtuvo durante el ejercicio precedente un volumen de negocio para el conjunto de todas sus actividades, de 48.000 €. Los ingresos para el presente ejercicio ascienden a 60.000 €. Los gastos del ejercicio han sido de: 12.000 € en Sueldos y Salarios, 3.200 € en Seguridad Social, 7.200 € en Arrendamientos, 600 € en Gastos Financieros, 1.500 € en Tributos Estatales, 1.800 € en Suministros (agua, luz y teléfono). El método de estimación de renta es el de estimación directa simplificada porque durante el ejercicio anterior la cifra de negocios es menor a 600.000 € y no ha renunciado a su aplicación. Ingresos Íntegros

60.000

Gastos deducibles Sueldos y Salarios Seguridad Social Arrendamientos Gastos Financieros Tributos Estatales Suministros

26.300 12.000 3.200 7.200 600 1.500 1.800

Rendimiento neto previo Gastos de difícil justificación (5% x 33.700)

33.700

RENDIMIENTO NETO

32.015

1.685

 Determinación del rendimiento neto en estimación objetiva Se aplicará a cada una de las actividades económicas que determine el ministro de Economía y Hacienda, salvo que los contribuyentes renuncien a él o estén excluidos de su aplicación. Este régimen no podrá aplicarse: ƒ Por los contribuyentes cuyo volumen de ingresos del conjunto de sus actividades económicas supere los 450.000 € anuales ƒ Por los contribuyentes cuyo volumen de ingresos del conjunto de sus actividades agrícolas y ganaderas supere los 300.000 € anuales ƒ Que el volumen de compras en bienes y servicios excluidas las adquisiciones de inmovilizado, en el ejercicio anterior supere la cantidad de 300.000 €.

23 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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Recuerda que… … a estos efectos, deberán computarse no sólo el volumen de compras correspondientes a las actividades económicas desarrolladas por el contribuyente, sino también las correspondientes a las desarrolladas por el cónyuge, descendientes y ascendientes, así como por entidades en régimen de atribución de rentas en las que participen cualquiera de los anteriores, en las que concurran las circunstancias arriba señaladas.

El rendimiento neto se determinará por el propio contribuyente mediante la imputación a cada actividad de los módulos que hubiese fijado el Ministerio de Economía y Hacienda. Si la Orden Ministerial lo permite, podrán deducirse las amortizaciones del inmovilizado registradas aplicando la tabla simplificada, aprobada por el Ministro de Economía y Hacienda. La renuncia al régimen de estimación objetiva supondrá la inclusión en el ámbito de aplicación de la modalidad simplificada del régimen de estimación directa. La renuncia tendrá efectos para un período mínimo de 3 años. A continuación le presentamos el esquema de la determinación del rendimiento para cada modalidad de estimación:

ESTIMACIÓN DIRECTA Normal Ingresos (-) Gastos --------------------------------------------------Rendimiento Neto

Simplificada Ingresos (-) Gastos (-) Amortización (lineal y tabla simplificada) -------------------------------------------------------DIFERENCIA (-) 5% de la diferencia, si es positiva (provisiones y gastos de difícil justificación) -------------------------------------------------------Rendimiento Neto

Ámbito de aplicación:

Ámbito de aplicación:

ƒ Régimen voluntario y/o obligatorio

ƒ Régimen voluntario

ƒ Por renuncia a Estimación Directa Simplificada

ƒ No obligados a Estimación Objetiva

ƒ Por superar cifra negocios 600.000€

ƒ Renuncia: efectos 3 años.

ƒ Cifra negocios inferior o igual a 600.000 €

Los contribuyentes a los que les sea de aplicación la estimación directa podrán aplicarse las deducciones previstas en el Impuesto sobre Sociedades, excepto la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios.

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ESTIMACIÓN OBJETIVA Precio módulo (x) Número de módulos (–) Amortización (lineal y tabla simplificada) ------------------------------------------------------------------------------------------------RENDIMIENTO BASE (-) Índices correctores (-) Gastos extraordinarios ------------------------------------------------------------------------------------------------RENDIMIENTO NETO PREVIO Ámbito de aplicación: ƒ Régimen voluntario ƒ No superar límites Orden Ministerial ƒ Renuncia: efectos 3 años ƒ Ingresos inferiores a 450.000 € (actividades agrícolas y ganaderas o volumen de compras de bienes o servicios: 300.000 €) ƒ Volumen de compras inferiores a 300.000 € (incluyendo gastos de cónyuge, ascendientes, descendientes…)

Les son de aplicación las deducciones para el fomento de las tecnologías establecidas en el Impuesto sobre Sociedades.

Supuesto 3 ¿Cuáles de los siguientes conceptos se incluyen en el capítulo rendimientos de las actividades económicas? a) Venta terreno afecto a la actividad b) Alquiler vivienda habitual c) Cuota autónomos d) Amortización inmovilizado afecto a la actividad

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1.6. GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del sujeto pasivo que se pongan de manifiesto como consecuencia de una alteración en la composición del mismo, salvo que se califiquen como rendimiento. Para el cálculo de la variación en el valor del patrimonio se realizarán las siguientes operaciones:

Valor de transmisión Importe real de la transmisión - Gastos y tributos inherentes a la transmisión satisfechos por el transmitente

-

Valor de adquisición Importe real de la adquisición + Inversiones y mejoras en los bienes adquiridos + Gastos y tributos inherentes a la adquisición (excepto intereses) - Amortizaciones

Ganancia o Pérdida Patrimonial

El valor de adquisición se actualizará, exclusivamente en las transmisiones de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado. Como el valor puede estar formado por distintos conceptos correspondientes a diferentes años, los coeficientes habrán de aplicarse:

Sobre…

Atendiendo al año…

El importe real de la adquisición

de compra

Las inversiones y mejoras

de su realización

Las amortizaciones

a que correspondan

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Para las transmisiones realizadas en el año 2008, y en función del período de permanencia del elemento en el patrimonio del sujeto pasivo, los coeficientes son; para inmuebles no afectos a actividades económicas:

Año de la inversión

COEFICIENTE Transmisión 2008

1994 y anteriores

1,2405

1995 (y 31-12-1994)

1,3106

1996

1,2658

1997

1,2405

1998

1,2165

1999

1,1946

2000

1,1716

2001

1,1486

2002

1,1261

2003

1,1040

2004

1,0824

2005

1,0612

2006

1,0404

2007

1,0200

2008

1,0000

No obstante, si el inmueble no afecto hubiese sido adquirido el 31 de diciembre de 1994, será de aplicación el coeficiente 1,3106.

Ejemplo El Sr. Anselmo adquirió un inmueble, como segunda residencia en fecha 30 de diciembre de 1999 por importe de 100.000 €. El 30 de enero de 2008 transmitió este inmueble por importe de 120.000 €. ¿Cuál es el importe de la ganancia patrimonial? Valor adquisición actualizado 100.000 x 1,19468 Valor transmisión Ganancia Patrimonial =

119.460 120.000 540

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Puntualizaciones: ƒ El coste de las inversiones y mejoras que se incluye como mayor valor de adquisición, se define como gastos de conservación y reparación del bien o derecho, con efectos en más de un año ƒ Los gastos y tributos (notario, registro de propiedad, IVA, ITP, etc.) se suman para el cálculo del importe de adquisición siempre que sean satisfechos por el adquirente, a excepción de los intereses ƒ El importe real de transmisión será el efectivamente satisfecho, salvo que sea inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste. El importe de la transmisión se minorará en los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hayan sido satisfechos por el transmitente (comisiones, minutas de abogados, notario, plusvalía municipal, etc.)

Ejemplo La Sra. Susana adquirió una vivienda el día 30 de noviembre de 1998 por importe de 90.000 €, el IVA ascendió a 4.800 €, los gastos de notario y registro ascienden a 2.000 €. El valor de adquisición se forma por la suma del importe efectivamente satisfecho más las inversiones y mejoras y más los gastos pagados por el adquiriente. En el supuesto: 90.000 + 4.800 + 2.000 = 96.800

ƒ Cuando la adquisición o transmisión hubiese sido a título lucrativo (sin contraprestación), se tomará por importe real de los valores de adquisición o transmisión, aquellos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

 Incrementos de Patrimonio Exentos por Reinversión Transmisión por vivienda habitual Se aplica a las ganancias obtenidas por la transmisión de la vivienda habitual, si el importe obtenido del bien que originó la ganancia se reinvierte en la adquisición o rehabilitación de otra vivienda habitual. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia obtenida. Cuando para adquirir la vivienda transmitida, el contribuyente hubiera utilizado financiación ajena, el importe que deberá reinvertirse es el resultante de minorar el valor de transmisión por el principal del préstamo que se encuentre pendiente de amortizar en el momento de la transmisión. La reinversión del importe obtenido en la venta deberá efectuarse en un periodo no superior a 2 años. Igualmente darán derecho a la exención por reinversión en el plazo de los dos años anteriores a la venta.

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NOU PROPIETARI

Transmisión vivienda habitual

Importe obtenido del bien

Reinversión de otra vivienda habitual

Ejemplo El Sr. Francisco realizó la venta de su vivienda habitual el 15 de enero del 2008 por importe de 150.000 €. La citada vivienda fue adquirida en su momento por 100.000 €. El Sr. Francisco calcula la ganancia obtenida a efectos del impuesto en 400.000 €. En la fecha de la venta tienen pendiente de amortizar el préstamo que solicitó para financiarla por importe de 30.000 €. Solución: Debe reinvertir la diferencia entre el precio de venta y el valor pendiente de amortizar (150.000 – 30.000 = 120.000) en la compra de una vivienda habitual, si quiere que la ganancia quede exenta por reinversión, dentro del período comprendido entre el 15/01/08 y el 15/01/2010.

 Reglas especiales de VALORACIÓN en la transmisión de acciones En la transmisión de acciones admitidas a cotización oficial, el valor de transmisión se determinará por el importe real de la enajenación o el de cotización en la fecha de transmisión, si éste última es superior. En la transmisión de acciones no admitidas a cotización oficial, de no ajustarse la transacción a condiciones de mercado, el valor de transmisión se determinará por el mayor de los siguientes: ƒ El valor teórico resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado ƒ El resultado de capitalizar al 20% el promedio de los resultados de los 3 ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto

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 Regímenes: General y Transitorio Valor de Transmisión – Valor de adquisición = Ganancia o pérdida patrimonial GENERAL: Inversiones posteriores al

La nueva legislación en materia de IRPF establece un tipo único de gravamen de las ganancias patrimoniales derivadas de transmisiones, del 18%, con independencia de su periodo de generación.

31/12/94. Para todos aquellos elementos patrimoniales adquiridos antes del 31/12/94, existe un régimen legal transitorio que se expone a continuación: REGLA GENERAL. Una vez determinada la ganancia patrimonial a tributar, se distinguirá la parte de ésta que se haya generado con anterioridad al 20 de enero de 2006 (para ello se contarán los días que han trascurrido desde la fecha de adquisición y el 19 de enero y se contarán los días que han trascurrido desde el 20 de enero y la fecha de transmisión). La parte de la ganancia generada con posterioridad a 20 de enero de 2006 tributará por el 18% (régimen general). La parte de la ganancia generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 se le aplicará el régimen transitorio que a continuación detallamos: Se tomará como período de permanencia en el patrimonio del contribuyente, el número de años que medie entre las fechas de adquisición y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso. El importe de la ganancia se determinará de acuerdo con las reglas y porcentajes siguientes:

VALORACIÓN DE LAS GANANCIAS PATRIMONIALES

1. Tratándose de bienes inmuebles, la ganancia patrimonial se reducirá en un 11,11% por cada año de permanencia TRANSITORIO: Inversiones anteriores al 31/12/94.

2. Tratándose de acciones con cotización oficial, con excepción de las acciones representativas del capital social de Sociedades de Inversión Mobiliaria e Inmobiliaria, la ganancia patrimonial se reducirá en un 25% por cada año de permanencia 3. En el resto de casos, la ganancia patrimonial se reducirá en un 14,28% por cada año calculado hasta 31/12/96 por cada año de permanencia que exceda de dos. REGLA ESPECIAL Esta regla es aplicable a los valores admitidos a negociación en algún mercado secundario oficial. * Si el valor de transmisión de la acción es igual o superior al que tenía en el Impuesto sobre el Patrimonio a 31/12/2005, la parte de ganancia con derecho de aplicación del régimen transitorio (anteriormente visto en la regla general) será: Valor a efectos del IP a 31/12/2005 – Valor de Adquisición El resto de ganancia tributará al 18% * Si el valor de transmisión de la acción es igual o superior al que tenía en el Impuesto sobre el Patrimonio a 31/12/2005, toda la ganancia tiene derecho de aplicación del régimen transitorio (anteriormente visto en la regla general).

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Ejemplo El Sr. Javier adquirió un unas acciones admitidas a cotización oficial en fecha 20 de enero de 1989 por importe de 14.000 €. En fecha 20 de enero del presente ejercicio transmite las acciones por importe de 20.000 €. El valor de las acciones a 31/12/2005 es de 18.000 euros. 1ro. Calculamos la ganancia patrimonial aplicando la regla general Valor de adquisición Valor de transmisión Ganancia patrimonial

14.000 20.000 6.000

2do Determinamos que parte de la ganancia es susceptible de reducción 18000 – 14000 = 4000 € con derecho a reducción 20000 – 18000 = 2000 € sin derecho a reducción 3ro. Determinamos la ganancia patrimonial reducida Años trascurridos desde 20 enero de 1999 hasta 31 de diciembre de 1994= 6 Porcentaje de reducción aplicable 6 x 25% = 100% (el tope de reducción es 100%). Ganancia patrimonial reducida y por tanto no sometida a gravamen 4000 x 100% = 4000 € Ganancia patrimonial no reducida y por tanto sometida a gravamen 2000 Cuota íntegra a pagar 2000 x 18%

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Ejemplo El Sr. Marcos adquirió un inmueble que no es su residencia habitual en fecha 20 de enero de 1989 por importe de 100.000 €. En fecha 20 de enero de 2008 transmite el inmueble por importe de 150.000 €. 1ro. Calculamos la ganancia patrimonial aplicando la regla general Valor de adquisición Valor de transmisión Ganancia patrimonial

100.000 150.000 50.000

2do Determinamos que parte de la ganancia es susceptible de reducción Días transcurridos desde el 20 de enero de 1999 hasta 20 enero de 2006= 6205 Días transcurridos desde el 20 de enero de 2006 hasta 20 enero de 2008= 730 Porcentaje de la ganancia reducible = 6205/ 6935 x 100 = 89,47% 3ro. Determinamos la ganancia patrimonial reducida Ganancia que no puede reducirse 50.000 X 0,1053 (100% – 89,47%) = 5265 Ganancia que puede reducirse 50000 x 89,47%= 44735 Años trascurridos desde 20 enero de 1999 hasta 31 de diciembre de 1994= 6 Porcentaje de reducción aplicable 6 x 11,11% = 100% (el tope de reducción es 66,66%). Ganancia patrimonial reducida y por tanto no sometida a gravamen 44735 x 66,66% = 29525,10 € Ganancia patrimonial sometida a tributación 15209,90 (44735 – 29525,10) + 5265 = 20474,90 Cuota integra a pagar 20474,90 x 18% = 3685,48 €

Realiza el ejercicio Nº 2 de la unidad que encontrarás en el cuaderno de trabajo

No se computarán como pérdidas patrimoniales, las derivadas de las transmisiones patrimoniales, cuando el vendedor vuelva a adquirir los mismos elementos dentro del año siguiente a dicha transmisión. Esta pérdida se integrará cuando se produzca la posterior transmisión del elemento patrimonial. Para valores admitidos a negociación opera la misma regla, cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogéneos dentro de los 2 meses anteriores o posteriores a dicha transmisión.

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Integración y compensación de ganancias y pérdidas patrimoniales La integración y compensación de ganancias y pérdidas patrimoniales dependerá de la parte de la base imponible en la que estén incluidas. Atendiendo a este factor y al saldo que se obtenga, tendremos las siguientes posibilidades:

Positivo

Negativo EN BI GENERAL… Se compensarán con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de la BI general, con el límite del 25% del saldo positivo. Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, quedará pendiente de compensar en los próximos 4 ejercicios, siguiendo este mismo orden de compensación.

EN BI GENERAL… Se integran directamente en la base imponible general, con los saldos positivos o negativos de los rendimientos e imputaciones de rentas de la BI general. EN BI DEL AHORRO… Se integran en la BI del ahorro junto con los saldos positivos de los rendimientos del capital mobiliario incluidos en ésta.

EN BI DEL AHORRO… Sólo existe la opción de compensarlos en los próximos 4 ejercicios, contra su saldo.

Ejemplo Rendimiento Neto Trabajo Rendimiento Neto Capital Mobiliario (Depósitos) Rendimiento Neto Capital Inmobiliario Ganancia de ahorro (8 meses) Pérdida de ahorro (6 meses) Solución: Rendimientos para Base Imponible General: (30.000 RNT + 3.000 RNCIM) Composición de la Base Imponible Ahorro: Pérdidas patrimoniales Rendimientos Netos Capital Mobiliario

30.000 1.000 3.000 500 5.000

33.000

-4.500 1.000

Cada uno de estos elementos de la BI del ahorro se compensará con el saldo de su tipo en los próximos 4 ejercicios como máximo.

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1.7. IMPUTACIÓN DE RENTAS Se establece por ley el rendimiento de determinadas rentas presuntas que deben imputarse en cada ejercicio siguiendo las reglas del impuesto, y son:

1. 2. 3.

Rentas inmobiliarias Rentas por la cesión de derechos de imagen Inversión colectiva en paraísos fiscales

En este capítulo sólo analizaremos la primera de las imputaciones por considerar que es la que más puede afectar a un particular.

 Imputación de rentas inmobiliarias En este capítulo se incluyen los bienes inmuebles urbanos, no afectos a actividades ni generadores de rendimientos del capital inmobiliario, excluida la vivienda habitual, el suelo no edificado, los inmuebles en construcción y en los supuestos en que por razones urbanísticas, el inmueble no sea susceptible de uso. La renta imputada se calcula como resultado de aplicar el 2% al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo. En el caso de inmuebles cuyos valores catastrales hayan sido revisados o modificados y hayan entrado en vigor a partir del 1 de enero de 1994, la renta imputada será el 1,1% del valor catastral.

Ejemplo El Sr. Juan posee dos viviendas. Una es su vivienda habitual, adquirida en el año 1980 por 54.000 €, y con un valor catastral de 32.000 €. La otra es una casita que tiene en la playa adquirida en el año 1996 por importe de 150.000 €, con un valor catastral (no revisado) de 80.000 €. ¿Cuál será el importe a imputar como rentas inmobiliarias? Tan sólo imputará la renta presunta de la vivienda de la playa, es decir, el 2% de su valor catastral: 80.000 x 2% = 1.600 €. A la vivienda habitual no se le imputa rendimiento alguno.

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2. La Declaración Una vez analizado en profundidad como integrar los distintos rendimientos en nuestra declaración, hemos de ver los apartados más significativos de la misma. Para ello aconsejamos utilice como guía el esquema de la declaración que encontrará al inicio de esta unidad.

2.1. INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE RENTAS. BASE IMPONIBLE La base imponible se divide en una parte general y una parte del ahorro. En el proceso de liquidación del impuesto, cada parte formará su correspondiente base liquidable que se gravará con un tipo de gravamen distinto.

Parte general de la Base Imponible

El saldo de integrar y compensar los rendimientos netos correspondientes positivos y negativos y las imputaciones de renta.

El saldo positivo y/o negativo de integrar rendimientos del trabajo (sueldos y salarios, gastos de representación, aportaciones satisfechas por los promotores a Planes de Pensiones, prestaciones por desempleo, etc.), inmobiliarios (arrendamientos, derechos sobre inmuebles rústicos o urbanos, etc.), de actividades económicas (desarrollo actividades profesionales. Los saldos positivos por ganancias y/o pérdidas patrimoniales no derivadas de transmisiones. Los saldos negativos se compensarán con el resto de la BI general hasta el 25% de los rendimientos e imputaciones de renta. El saldo negativo se integrará siguiendo este esquema en los siguientes 4 ejercicios.

Parte del ahorro de la Base Imponible El saldo positivo de integrar rendimientos del capital mobiliario (dividendos participaciones de beneficios, operaciones de capitalización, etc.), y ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de transmisiones patrimoniales. Podrán compensarse los saldos negativos de cada tipo de renta del ahorro en los siguientes 4 ejercicios con su saldo (rendimientos negativos sólo con rendimientos positivos, pérdidas sólo con ganancias).

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La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda realizarse fuera de plazo.

Parte General La parte general de la base imponible se formará con la totalidad de la renta del contribuyente excluyendo la mayor parte de los rendimientos del capital mobiliario y las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de transmisiones de elementos patrimoniales, consideradas por la nueva legislación como rentas del ahorro, y estará constituida por: 1. El saldo resultante de integrar y compensar entre sí, sin limitación alguna, en cada período impositivo, los rendimientos y las imputaciones de renta correspondientes.

2. El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada periodo impositivo, las ganancias y pérdidas patrimoniales generadas que no sean consideradas rentas del ahorro.

Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere el punto 2 anterior arrojase saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en el punto 1, con el límite del 25% de dicho saldo positivo. Si tras la compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los 4 años siguientes.

Ejemplo El Sr. Ramírez ha obtenido las siguientes rentas en el ejercicio: ƒ Rendimientos del trabajo

40.000

ƒ Ganancia patrimonial no considerada renta del ahorro

250

ƒ Pérdida patrimonial no perteneciente a las rentas del ahorro

400

Los datos disponibles permiten confirmar que las rentas integradas en la parte general de la BI serán los 40.000 € de rendimientos del trabajo menos la minusvalía de 150 € (250 € – 400 €), que se podrá compensar con los primeros hasta el máximo del 25% de ellos (en este caso, hasta 25% de 40.000 € = 10.000 €). Por lo tanto, la BI general que se obtendría será de 39.850 € (40.000 – 150).

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Parte del ahorro La parte del ahorro de la base imponible estará constituida por el saldo positivo que resulte de integrar y compensar exclusivamente entre sí, en cada periodo impositivo, por una parte los rendimientos del capital mobiliario considerados rentas del ahorro (dividendos y participación de beneficios, cesión a terceros de capitales propios – depósitos, rendimientos de renta fija, etc. – y operaciones de capitalización, de contratos de seguros de vida o invalidez y de imposición de capitales) y, por el otro, las ganancias y pérdidas patrimoniales generadas como consecuencia de transmisiones de elementos patrimoniales, con independencia de su periodo de generación. Si el resultado de la integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe sólo se podrá compensar con los rendimientos o ganancias correspondientes (según fuere) por el mismo concepto (esto es, con su saldo), que se pongan de manifiesto durante los 4 años siguientes. Destacar el hecho de que la parte del ahorro de la base liquidable obtenida a partir de este tipo de rentas no podrá ser jamás negativa dado que se dice expresamente que estará constituida por el saldo positivo.

Ejemplo El Sr. Martínez ha obtenido en el ejercicio las siguientes rentas: ƒ Ganancia patrimonial del ahorro

300 €

ƒ Pérdida patrimonial del ahorro

500 €

Al compensar las ganancias y pérdidas patrimoniales generadas en más de 1 año, nos da un saldo negativo de 200 €. Este importe sólo podrá compensarse con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales del ahorro de los próximos 4 años.

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Esquema general sobre la Integración y Compensación de rentas

Esquema general sobre la Integración y Compensación Rendimientos e imputaciones

-

Saldo

Ganancias y pérdidas corresp.

-

+

Saldo

+

Ganancias y pérdidas + rdtos

-

Saldo

+

Hasta 25% 4 años siguientes

4 años siguientes

Base Imponible General (BIG)

Base Imponible Ahorro (BIA)

BIG Minorada

BIG Minorada

(-) Reducciones

(-) Reducciones

Base Imponible General (BIG)

Base Imponible Ahorro (BIA)

4 años siguientes

Saldo

+ Escala gravamen - Mínimo personal y familiar por escala

18% - Exceso mínimo personal y familiar por 18% Cuota íntegra P. Especial

Cuota íntegra TOTAL

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2.2. BASE LIQUIDABLE

La Base Liquidable se descompone en: General y del Ahorro

 Base Liquidable General Para el cálculo de la Base Liquidable General deberemos reducir a la Base Imponible General los siguientes conceptos: 1. Aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social 2. Pensiones compensatorias y anualidades por alimentos

La Base Imponible General no puede quedar negativa tras la reducción, por lo que el remanente reducirá la base imponible especial. 1. Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social Podrán reducirse de la base imponible las aportaciones a planes de pensiones con los límites siguientes: ƒ Hasta los 50 años, la menor de estas dos cantidades: 10.000 € ó el 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas. ƒ Para mayores de 50 años, la menor de estas cantidades: 12.500 € ó el 50% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas. ƒ Para personas con discapacidad, el límite se establece en 24.250 €.

Supuesto 4 El Sr. Ramírez, de 42 años de edad, realizó en el ejercicio una aportación a un Plan de Pensiones de 7.000 €. Si conoce que la parte general de la Base Imponible asciende a 30.000 € y que sus rendimientos netos del trabajo son de 25.000 € ¿A qué importe asciende la base liquidable?

Los partícipes en planes de pensiones podrán solicitar que las cantidades aportadas, incluidas las contribuciones del promotor que les hubiesen sido imputadas, que por exceder los límites establecidos no hayan podido ser objeto de reducción en la base imponible, lo sean en los 5 ejercicios siguientes.

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2. Reducción por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos El contribuyente podrá reducir las cantidades satisfechas en concepto de pensiones compensatorias al cónyuge por resolución judicial y las satisfechas en concepto de alimentos por resolución judicial a favor de otras personas distintas a los hijos.

Las pensiones compensatorias satisfechas a los hijos por resolución judicial no pueden reducirse ya que para éstos tienen la consideración de rendimiento exento.

 Base Liquidable del Ahorro La Base Liquidable del Ahorro coincide con el importe de la Base Imponible, salvo que sea de aplicación la reducción del exceso resultante del mínimo personal y familiar considerado en el siguiente apartado para la BI general.

2.3. MÍNIMO PERSONAL Y POR DESCENDIENTES El mínimo personal y por descendientes se aplicará en primer lugar a reducir la parte general de la base imponible, sin que pueda resultar negativa tras la reducción, y en segundo lugar se aplicará a reducir la parte del ahorro de la base imponible, que tampoco podrá resultar negativa. De este modo, el mínimo se aplicará en primer lugar a la base liquidable general, multiplicado por la escala de gravamen. El importe sobrante (que supere el importe de la base general) se trasladará a la del ahorro, para aminorarla por el importe excedente del mínimo respecto de la base, importe que se restará una vez aplicado el tipo único del 18%.

 El mínimo personal El Importe del mínimo personal Con carácter general

⇒ 5.151 € anuales

En declaración conjunta, el mínimo personal se verá incrementado en 3.400 € adicionales en caso de unidad familiar convencional (dos cónyuges) o bien en 2.150 € en caso de unidad familiar monoparental (un cónyuge, padre o madre).

40 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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 El mínimo por descendientes La cuantía del mínimo por descendientes es de: Por cada descendiente soltero menor de 25 años o discapacitado cualquiera que sea su edad, siempre que conviva con el contribuyente y que no tenga rentas anuales superiores a 8.000 €:

1.836 € anuales por el primero 2.040 € anuales por el segundo 3.672 € anuales por el tercero 4.182 € anuales por el cuarto y siguientes

 Reducciones por ascendentes y descendentes a) Por cuidado de hijos Reducción de 2.244 euros anuales por cada descendiente menor de 3 años b) Por edad Por cada contribuyente, ascendiente mayor de 65 años o discapacitado cualquiera que sea su edad que dependa y conviva con el contribuyente y que no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000 €, existe una reducción de 918 € anuales.

 Reducciones por asistencia En concepto de asistencia la base imponible se reducirá en 900 € cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 años, siendo en 1.100 € anuales, cuando éste tenga una edad superior a setenta y cinco años.

 Reducciones por discapacidad A efectos del Impuesto, tendrán la consideración de discapacitados, los contribuyentes que acrediten, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan un grado de minusvalía igual o superior al 33%

41 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Adicionalmente a las reducciones anteriores se minorará la base imponible si: ƒ Los contribuyentes, ascendientes o descendientes discapacitados, reducirán la base imponible en 2.316 euros anuales. Dicha reducción será de 6.900 euros, si el grado de minusvalía es igual o superior al 65%. Del mismo modo, para estos últimos que necesitaren ayuda de terceras personas la reducción será de 2.316 euros adicionales ƒ Los contribuyentes discapacitados que obtengan rendimientos del trabajo como trabajadores activos reducirán la base imponible en 3.200 euros anuales. Dicha reducción será de 7.038 euros anuales para los trabajadores activos discapacitados que acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65%

Ejemplo El Sr. Antonio y su esposa tienen a su cargo al padre de Antonio, de 72 años y sin ingresos, y a sus dos hijos: Manuel de 2 años y Sofía de 8 años. La parte general de su base imponible asciende a 41.000 € y la parte del ahorro a 500 €. Determinar la reducción en concepto de mínimo personal y familiar considerando declaración conjunta. Mínimo personal: Con carácter general (2 contribuyentes: Sr. Antonio y esposa) 8.550 Mínimo familiar: Por el primer hijo 1.836 Por el segundo hijo 2.040 Por el hijo menor de 3 años) 2.244

2.4. CUOTA ÍNTEGRA Hasta el momento hemos mantenido separadas la base imponible y liquidable en la parte general y en la parte del ahorro, y el motivo no era otro que el cálculo de la cuota íntegra. Para el cálculo de la cuota íntegra que grava la parte general acudiremos a la Escala de Gravamen, en cambio la cuota íntegra de la parte del ahorro se calcula multiplicando la base por el tipo de gravamen fijo del 18%. Todo ello sin perjuicio de la distinción de cuota estatal y cuota autonómica.

 Cuota de la parte General de la Base Liquidable La cuota se determina mediante la aplicación de la escala de gravamen del ejercicio al importe positivo de la base liquidable sujeta a gravamen. Existen dos escalas de gravamen: la estatal y autonómica. Veámoslo a continuación:

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Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Escala Estatal

Base Liquidable (hasta) ⇓

Cuota íntegra ⇓

Resto Base Liquidable (hasta) ⇓

Tipo Aplicable (%) ⇓

0

0

17.707,20

15,66

17.707,20

2.772,95

15.300,00

18,27

33.007,20

5.568,26

20.400,00

24,14

53.407,20

10.492,82

En adelante

27,13

Escala Autonómica Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado la escala autonómica será aplicable la siguiente escala complementaria:

Base Liquidable (hasta) ⇓

Cuota Íntegra ⇓

Resto Base Liquidable (hasta) ⇓

Tipo Aplicable (%) ⇓

0

0

17.707,20

8,34

17.707,20

1.476,78

15.300,00

9,73

33.007,20

2.965,47

20.400,00

12,86

53.407,20

5.588,91

En adelante

15,87

Hasta el cierre de esta edición, las únicas CCAA que han aprobado sus propias escalas autonómicas son Castilla y León, Madrid, Comunitat Valenciana y La Rioja La cuota íntegra general del impuesto estará formada por la suma de:

La parte estatal, resultante de aplicar a la Base Liquidable General la escala estatal del impuesto más la parte autonómica, resultante de aplicar a la Base Liquidable General la escala autonómica del impuesto

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Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

 Cuota de la parte del ahorro de la Base Liquidable La base liquidable del ahorro se gravará al tipo único del 18%: un 11,1% en la parte estatal y un 6,9% en la parte autonómica.

Realiza e ejercicio Nº 3 de la unidad que encontrarás en el cuaderno de trabajo

2.5. DEDUCCIONES Las siguientes deducciones a las que se tenga derecho, minorarán la cuota íntegra dando como resultado la cuota líquida. En el siguiente cuadro se recogen las deducciones por categorías:

Deducción

% Sobre la base de deducción

Inversión en vivienda habitual utilizando financiación propia o ajena Inversión en cuentas vivienda Inversión en rehabilitación de la vivienda habitual Por maternidad1 Inversiones actividades económicas Donativos Inversión en bienes de interés cultural Rentas obtenidas en Ceuta y Melilla Cuenta Ahorro Empresa

1

15% 15% 20% 1.200 € Algunos de los incentivos del Impuesto sobre Sociedades 10% 15% Deducciones especiales 15%

En el nuevo IRPF, esta deducción se aplica sobre la cuota diferencial, no sobre la cuota íntegra.

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 Por Inversión en Vivienda Habitual Por adquisición de vivienda habitual con financiación propia o ajena: 15%. Serán deducibles las cantidades satisfechas en el ejercicio por la adquisición, construcción, rehabilitación o ampliación de la vivienda que constituya o vaya a constituir la residencia habitual del sujeto pasivo. La base de la deducción será de 9.015,00 € anuales y estará constituida por las cantidades satisfechas incluidos los gastos pagados por el adquirente: notario, registro, IVA, ITP, etc.; y, en el caso de financiación ajena: la amortización, los intereses y demás gastos derivados de la misma. La deducción no podrá exceder del máximo de 1.352 € anuales. La simplificación realizada, reduciendo el porcentaje de deducción al 15% de lo destinado a la adquisición de la vivienda habitual (con límites), sin embargo, no generará perjudicados, puesto que tendrán compensación fiscal las viviendas adquiridas antes del 20 de enero de 2006. Junto a las edificaciones se admite como adquisición de vivienda, la de garajes, jardines, parques, piscinas e instalaciones deportivas y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda habitual propiamente dicha, si se adquieren de forma unitaria con la vivienda, formando parte de un todo indivisible. CONSIDERACIONES: Por residencia habitual se entiende la vivienda en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de, al menos, 3 años. Si la vivienda deja de constituir la residencia habitual antes de finalizar los 3 años (salvo motivo justificado: separación, movilidad laboral, etc.), se pierden las deducciones practicadas, debiendo imputarse su importe al ejercicio en que se haya interrumpido el citado plazo, más los intereses de demora correspondientes. Se equipara a adquisición la construcción o ampliación de la misma. La construcción debe finalizar en un plazo no superior a 4 años desde el inicio de la inversión. La ampliación es deducible si se amplía la superficie habitable de forma permanente y durante todas las épocas del año. La rehabilitación será deducible si está calificada como actuación protegible en materia de rehabilitación por la Administración Pública o bien si tiene por objeto la reconstrucción de la vivienda mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas siempre que el coste global exceda del 25% del precio de adquisición si se hubiese efectuado ésta durante los 2 años anteriores a la rehabilitación, o en todo caso, el valor de mercado que tuviera la vivienda en el momento de su rehabilitación. Para que la deducción por adquisición de vivienda habitual sea procedente debe habitarse de manera efectiva y con carácter permanente por el contribuyente, en un plazo de 12 meses contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. En los supuestos de nulidad, separación o divorcio, el contribuyente podrá seguir aplicándose la deducción por la que fuera su vivienda habitual y continúe siéndolo para los hijos y el progenitor en cuya compañía queden.

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Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Supuesto 5 ¿Constituyen la base de la deducción, por inversión en vivienda habitual, las cantidades pagadas en concepto de IVA, o el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales, pagados por el adquirente en el momento de la compra?

 Por inversión previa en Vivienda Habitual Por las cantidades depositadas en “cuentas vivienda” 15%. Se consideran deducibles las cantidades que se depositen en Entidades de Crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, y que se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, con el límite, conjuntamente con el contemplado en el apartado anterior, de 9.015,00 € anuales, con importe máximo anual de la deducción de 1.352 €. CONSIDERACIONES: Se pierden las deducciones practicadas: ƒ Cuando se disponga de cantidades depositadas para fines distintos de los indicados, en caso de disposición parcial, se entiende que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas. ƒ Cuando transcurran 4 años desde la apertura de la cuenta, sin haber dispuesto del saldo para los fines indicados. ƒ Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a deducción por ese concepto. En cu alquiera de los supuestos, el contribuy ente debe sumar a la cuota del impuesto devengada en el ejercicio en que se incumplieron los requisitos, las cantidades deducidas, más los intereses de demora correspondientes. No se pierde el derecho a la deducción practicada si los fondos, simplemente se transfieren a otra cuenta de estas características. El cómputo de los 4 años se toma a partir de la fecha de apertura de la cuenta abierta en primer lugar. Para las cuentas viviendas formalizadas con anterioridad al 1 de enero de 1999, el plazo máximo para destinar las cantidades ingresadas a la adquisición o rehabilitación de la misma será de 5 años. La cuenta puede tener cualquier denominación pero cada contribuyente sólo puede mantener una cuenta vivienda. En los supuestos de nulidad, separación o divorcio, el contribuyente podrá seguir aplicándose la deducción por la que fuera su vivienda habitual y continúe siéndolo para los hijos y el progenitor en cuya compañía queden.

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Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Supuesto 6 Cuando el contribuyente reside en una vivienda habitual y desea adquirir una nueva de mayor importe ¿Pueden utilizar el mecanismo de la cuenta vivienda para deducir sobre las cantidades que vaya ahorrando?

 Por

Inversión en obras de adecuación de Vivienda Habitual por razones de discapacidad Se establece un 20% de deducción por obras de adecuación de la vivienda habitual por personas con discapacidad, exista o no financiación ajena. Se permite, asimismo, deducir a los vecinos de un inmueble por las obras de adecuación por razones de discapacidad. Por otra parte, se amplía el grado de parentesco con la persona con discapacidad (línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado).

Ejemplo El Sr. Ramírez adquiere su vivienda habitual en mayo de este año por importe de 60.101,21 €. Financia el 90% de su importe con un préstamo concedido por una entidad de crédito. Durante el ejercicio paga cuotas del préstamo por importe de 6.010,12 €. ¿Cuál es la deducción por inversión en vivienda habitual que se podrá practicar en el momento de la declaración de IRPF, el año que viene? Podrá aplicar la deducción siguiente: 15% de los 6.010,12 € pagados este año (entran dentro del límite de la base de deducción, 9.015, 18€)

901,52

Deducción total:

901,52

Supuesto 7 El Sr. Ramírez ha pagado cuotas de su préstamo hipotecario por importe de 601,01 € mensuales. Han transcurrido 3 años desde la adquisición de su vivienda habitual. ¿Qué cantidad podrá deducir en su declaración de IRPF por este concepto?

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 Por maternidad Las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes y que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o Mutualidad, podrán minorar la cuota diferencial hasta en 1.200 euros anuales por cada hijo menor de tres años. Esta deducción es la única que se aplica sobre la cuota diferencial. Esta deducción tendrá por límite para cada hijo, las cotizaciones y cuotas totales a la Seguridad Social y Mutualidades devengadas en cada período con posterioridad al nacimiento o adopción. Además, se podrá solicitar el abono de esta deducción de forma anticipada.

 Inversiones Actividades Económicas A los sujetos pasivos del IRPF que ejerzan actividades económicas les serán, en general, de aplicación los incentivos y estímulos a la inversión empresarial establecidos o que se establezcan en la normativa del Impuesto sobre Sociedades con igualdad de porcentajes y límites de deducción. No obstante, cuando se trate de contribuyentes por este Impuesto que ejerzan actividades económicas y determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva: a)

Les serán de aplicación las deducciones para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación según lo dispuesto en la LIS.

b)

Los restantes incentivos solo serán de aplicación cuando así se establezca reglamentariamente, teniendo en cuenta las características y obligaciones formales del citado método.

 Donativos Los contribuyentes podrán aplicar, en este concepto: a)

Las deducciones previstas en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

b)

El 10% de las cantidades donadas a las fundaciones legalmente reconocidas que rindan cuentas al órgano del protectorado correspondiente, así como a las asociaciones declaradas de utilidad pública, no comprendidas en el punto a.

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 Inversiones y Gastos en Bienes de Interés Cultural El 15% de las inversiones en bienes que estén inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural.

Ejemplo La Sra. María ha formalizado en fecha 30 de noviembre de 2006 una cuenta vivienda, con motivo de la próxima adquisición de su primera vivienda habitual, en la que ha ingresado un total de 3.005,06 €. No ha realizado ninguna otra inversión en el ejercicio. ¿Qué cantidad podrá deducirse de la cuota del IRPF? ¿Qué condiciones debe cumplir para llevar a cabo la deducción? Podrá deducirse 450,76 €. (3.005.06 € x 15%) La condición que debe cumplir, es que antes de pasados 4 años desde la apertura de la cuenta debe destinar este importe a la adquisición o rehabilitación de su primera vivienda habitual.

 Deducción por Rentas Obtenidas en Ceuta Melilla Sólo a efectos de recordatorio existen deducciones especiales para contribuyentes que tienen su residencia habitual en Ceuta y Melilla. Deducciones Autonómicas: Hasta este momento hemos visto todas las deducciones que podemos aplicar a la cuota íntegra, y son las denominadas deducciones estatales. Existen, desde 1997, deducciones autonómicas, las Comunidades Autónomas tienen también capacidad normativa para establecer, para sus propios contribuyentes, deducciones por circunstancias personales y familiares, por inversiones no empresariales y por aplicación de renta (cuantía, límites, requisitos, etc.). DEDUCCION POR CUENTA AHORRO EMPRESA: Son deducibles las cantidades depositadas en el período impositivo en una cuenta ahorroempresa, destinada a constituir una sociedad nueva empresa, con el límite de base de deducción de 9.000 euros anuales, aplicándose el porcentaje del 15%, siempre que se cumpla el requisito de comprobación de la situación patrimonial

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 Tramo Autonómico de la Deducción por Inversión en Vivienda Habitual: La Ley 21/2001, de 27 de diciembre, que regula las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, ha establecido importantes cambios, entre los que se encuentra la asignación de una parte de la deducción de la cuota por vivienda habitual a la cuota autonómica, mientras que hasta el momento la totalidad de la deducción reducía la cuota líquida estatal. Desde el 1 de enero del 2002 existe un tramo autonómico para aquellas comunidades que no hubiesen aprobado el porcentaje previsto por la Ley: 4,95% (autonómico) + 10.05% (estatal) = 15% (tipo general) La nueva legislación en materia de IRPF establece regímenes transitorios en caso de adquisiciones, construcciones, rehabilitaciones o ampliaciones de vivienda habitual anteriores a la reforma, preservando los derechos adquiridos en los términos legalmente marcados.

2.6. CUOTA LÍQUIDA La cuota líquida estará formada por la suma de: ƒ La parte estatal, que será el resultado de disminuir la parte estatal de la cuota íntegra en la parte estatal de la deducción por inversión en vivienda habitual y el 67% del importe de las restantes deducciones estatales.

BASE LIQUIDABLE

ƒ La parte autonómica, que será el resultado de deducir la parte autonómica de la cuota íntegra en el tramo autonómico estatal de la deducción por inversión en vivienda habitual, el 33% de las restantes deducciones estatales y en el importe de las deducciones autonómicas que cada Comunidad Autónoma apruebe.

Cuota íntegra estatal (-) parte estatal deducción vivienda (-) 67% resto deducciones estatales ↓ Cuota líquida estatal Cuota íntegra autonómica (-) parte autonómica deducción vivienda (-) 33% resto deducciones estatales (-) deducciones autonómicas ↓ Cuota líquida autonómica

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2.7. CUOTA DIFERENCIAL La cuota diferencial se consigue tras restar a la cuota líquida: ƒ Las deducciones por doble imposición de dividendos y por doble imposición internacional por rentas obtenidas y gravadas en países extranjeros ƒ Las retenciones y/o pagos a cuenta realizados durante el ejercicio, los pagos fraccionados y las cuotas satisfechas por el Impuesto sobre Sociedades por las sociedades sometidas al régimen de transparencia fiscal ƒ Impuestos satisfechos en el extranjero ƒ Cuotas del Impuesto sobre Sociedades por las sociedades sometidas al régimen de transparencia fiscal internacional

Cuota Integra

(-) Deducciones (ver apartado 2.5)

Cuota Líquida

Cuota Diferencial

(-) Doble Imposición Internacional (-) Retenciones / Ingresos a cuenta (-) Pagos fraccionados (-) Impuestos Extranjero (-) Transparencia Internacional

(-) Deducción por maternidad

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 Doble Imposición Internacional Deducciones por doble imposición Por rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranjero. Se deducirá la menor de:

1. El importe de lo satisfecho en el extranjero, sobre dichos rendimientos, por gravamen de carácter personal.

2. El resultado de aplicar el tipo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.

Ejemplo El Sr. Juan ha calculado su cuota líquida en 6.010,12 €. Le han sido practicadas retenciones durante el ejercicio por importe de 4.808,10 €. Asimismo percibió dividendos de una sociedad anónima española por un importe bruto de 601,01 €. ¿Cuál será la tributación de los dividendos? SOLUCIÓN: Exención aplicable a los dividendos Como los dividendos brutos ascienden a 601,01 € y están en el límite, quedan exentos de tributación. Puede apreciarse que no se aplica deducción por doble imposición al tratarse de dividendos nacionales, pero sí se aplica la exención de los primeros 1.500 € euros en concepto de dividendos.

 Retenciones e ingresos a cuenta Las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta son: ƒ Rendimientos del trabajo ƒ Rendimientos del capital mobiliario ƒ Rendimientos de actividades económicas ƒ Ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de acciones y participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de inversión colectiva ƒ Los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos

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ƒ Los premios ƒ Los rendimientos de la propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, del subarrendamiento sobre los bienes anteriores y los procedentes de la cesión del derecho a la explotación del derecho de imagen Rendimientos del trabajo La retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, el tipo de retención resultante de realizar el precálculo de la liquidación del impuesto sobre la renta contemplando tan solo las rentas procedentes del trabajo. (Ver cálculo de las retenciones sobre rendimientos del trabajo). A las retribuciones que se perciban por la condición de administradores y miembros de los Consejos de Administración, de las juntas que hagan sus veces y demás miembros de otros órganos representativos, se aplicará el tipo de retención del 35%. A los rendimientos derivados de impartir cursos, conferencias, coloquios, seminarios y similares, se aplicará el tipo de retención del 15%. Rendimientos del capital inmobiliario Los rendimientos procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos tienen una retención del 18% sobre la base calculada por todos los conceptos que aparecen en el recibo del alquiler, exceptuando el IVA. Rendimientos del capital mobiliario Con carácter general la retención a practicar es del 18%, es decir, para: ƒ Remuneración por la participación en fondos propios de entidades ƒ Retribuciones procedentes de seguros de vida e invalidez ƒ Operaciones de capitalización ƒ Intereses ƒ Rendimientos por la transmisión, amortización o reembolso de activos financieros2. Con carácter general, constituirá la base de retención la contraprestación íntegra exigible o satisfecha. En el caso de amortización, reembolso o transmisión de activos financieros, constituirá la base de retención la diferencia positiva entre el valor de transmisión y el de adquisición.

Estará exento de retención el rendimiento explícito derivado de la transmisión o reembolso de un activo financiero que esté representado mediante anotaciones en cuenta y que se negocien en un mercado secundario oficial. 2

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Rendimientos de actividades económicas Cuando el rendimiento proceda de una actividad profesional se aplicará, en general, el tipo de retención del 15% sobre los ingresos íntegros satisfechos. Sin embargo, en caso de obtención de estos rendimientos en el desarrollo de actividades agrícolas o ganaderas, el tipo a aplicar será del 2% (con escasas excepciones que tributarán al 1%). Lo mismo sucederá en las actividades forestales. Para el resto de actividades empresariales que determinen su rendimiento neto por el método de estimación objetiva, en los supuestos establecidos, se aplicará el 1% de tributación. Ganancias patrimoniales La regla general es que, cuando no proceda computar las ganancias patrimoniales, éstas no soportarán retención a cuenta del IRPF alguna. La regla especial es que las ganancias patrimoniales obtenidas por la transmisión de acciones y participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de inversión colectiva (IICC), están sujetas a una retención del 18%. La base de retención será la cuantía a integrar en la base imponible del IRPF. Premios La retención a practicar será del 18%, salvo excepciones expresas. Derechos de imagen y otras rentas La retención en los rendimientos derivados de la cesión de derechos de imagen será del 24%.

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CUADRO RESUMEN

Rendimiento

Concepto

Base retención

% Aplicando a la base de retención la escala de gravamen

Trabajo

Retribuciones dinerarias o en especie

Cuantía total de las retribuciones del año natural

Capital inmobiliario

Arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos

Todos los conceptos del recibo excepto el IVA

18%

Participación fondos propios

Contraprestación íntegra

18%

Seguros de vida e invalidez

Cantidad a integrar en la base imponible del IRPF

18%

Operaciones de capitalización

Contraprestación íntegra

18%

Intereses

Contraprestación íntegra

18%

Capital mobiliario

Diferencia positiva entre el Transmisión, amortización o reembolso valor de transmisión y el de adquisición de activos financieros

18%

Actividad profesional

Ingresos íntegros

15%

Actividad agrícola o ganadera

Ingresos íntegros

1% ó 2%

Ganancias patrimoniales

Instituciones Inversión colectiva

Cantidad a integrar en la base imponible del IRPF

18%

Premios

Premios en metálico

Importe

18%

Derechos de imagen

Derechos de imagen

Ingresos íntegros satisfechos

24%

Actividades económicas

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RENTAS EN ESPECIE

CONCEPTO

INGRESO A CUENTA El tipo de retención previsto para las rentas monetarias.

Retribuciones en especie del trabajo ⇒

Retribuciones en especie del capital mobiliario ⇒

Premios en especie ⇒

Exceptuando las contribuciones satisfechas por los promotores a Planes de Pensiones y Mutualidades de Previsión Social, en las que no se realiza ingreso a cuenta. La base de retención resulta de incrementar en un 20% el valor de adquisición o coste del pagador. El ingreso a cuenta será del 18% La base de retención resulta de incrementar en un 20% el valor de adquisición o coste del pagador. La retención será del 18%.

Derechos de imagen ⇒

El ingreso a cuenta será del 18%

 Anexo: Cálculo de las retenciones sobre los rendimientos del trabajo A continuación pasamos a detallar de forma breve el procedimiento para realizar el cálculo del porcentaje de retención aplicable a los rendimientos del trabajo:

1. Calcular la base de la retención: Se determina la cuantía total, dineraria o en especie, que el contribuyente vaya a percibir en el año natural. La cuantía total incluirá tanto las retribuciones fijas como las variables previsibles. Se resta a la cuantía anterior: ƒ Las cotizaciones a la Seguridad Social, a las mutualidades generales obligatorias de funcionarios, detracciones por derechos pasivos y cotizaciones a colegios de huérfanos o entidades similares ƒ El importe del mínimo personal y del mínimo por descendientes ƒ Las reducciones por rendimientos del trabajo, prolongación de la actividad laboral, movilidad geográfica, discapacidad de trabajadores en activo, cuidado de hijos, edad, asistencia y discapacidad ƒ Las pensiones compensatorias al cónyuge, por resolución judicial

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2. Calcular la cuota de retención: ƒ Se obtendrá, con carácter general, aplicando a la base de retención los porcentajes de la escala de gravamen (estatal y autonómica agregadas) ƒ El tipo de retención, expresado en números enteros, se obtendrá multiplicando por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota de retención por la base de retención

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3. Gestión del Impuesto

3.1. TRIBUTACIÓN FAMILIAR Pueden tributar conjuntamente quienes formen parte de una misma unidad familiar, entendida como:

1. La integrada por los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiere: ƒ Los hijos menores, con excepción de los que, con el consentimiento de los padres, vivan independientemente de estos ƒ Los hijos mayores de edad incapacitados judicialmente, sujetos a la patria potestad

2. La formada por el padre o la madre (los que no pueden incluirse en el apartado anterior) y todos los hijos que convivan con uno u otro, y reúnan los requisitos indicados en el número 1 anterior.

 Particularidades a)

Tributación acumulada de las rentas de todo tipo.

b)

Nadie puede formar parte de dos unidades familiares de forma simultánea. La opción por este régimen: ƒ Obliga a todos los miembros de la unidad ƒ No vincula para períodos sucesivos ƒ La opción no puede ser modificada con respecto a dicho ejercicio ƒ En caso de falta de declaración y salvo expresa notificación se entiende declaración individual

c)

Responsabilidad solidaria de todos los miembros del impuesto devengado.

d)

Posibilidad de compensar pérdidas patrimoniales y bases liquidables negativas entro los contribuyentes integrantes de la unidad familiar.

e)

El contribuyente casado y no separado legalmente que esté obligado a presentar declaración por este impuesto y cuya autoliquidación resulte a ingresar, podrá solicitar, al tiempo de presentar la declaración, la suspensión del ingreso de la deuda, sin pagar intereses de demora, en una cuantía igual o inferior a la devolución a que tenga derecho el cónyuge por este mismo Impuesto3. Para realizar la compensación indicada en el caso de declaraciones separadas se deberán cumplir determinados requisitos formales establecidos en la norma.

3 Establecido por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social.

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3.2. ¿QUIÉN ESTÁ OBLIGADO A DECLARAR EN 2008? No están obligados a declarar los contribuyentes que obtengan rentas exclusivamente de las siguientes fuentes:

Rendimientos del trabajo

Con el límite de 22.000 € brutos anuales en tributación individual o conjunta. El límite será de 10.000 € cuando se perciban de distintos pagadores, salvo que las cantidades percibidas por el segundo y restantes pagadores no supere la cifra de 1.500 €.

Rendimientos del capital mobiliario y ganancias patrimoniales

Sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite de 1.600 € anuales.

Rendimientos procedentes de letras del tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado, conjuntamente con rentas inmobiliarias imputadas.

Límite conjunto de 1.000 euros, siempre que la imputación de rentas provenga como máximo de un solo inmueble

En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos del trabajo, de capital, o de actividades profesionales, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000€ y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 €. Los contribuyentes que no se hallen obligados a presentar la declaración podrán, sin embargo, obtener la devolución del exceso de las retenciones y de los ingresos a cuenta soportados sobre la cuota líquida total del Impuesto minorada en el importe de las deducciones por doble imposición de dividendos e internacional mediante la presentación de una comunicación dirigida a la Administración tributaria, solicitando la devolución. Estarán obligados a declarar los contribuyentes que tengan derecho a deducción por inversión en vivienda, por doble imposición internacional o que realicen aportaciones a Planes de Pensiones o Mutualidades de Previsión Social, cuando ejerciten tal derecho.

59 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Cuaderno de Trabajo

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN A LOS SUPUESTOS DE LA UNIDAD

Supuesto 1(Pág. 10) Rendimientos de trabajo

Supuesto 2 (Pág. 13) Por la utilización de vehículos la retribución en especie se calcula en un 20% del coste de adquisición. A este importe se le añade el ingreso a cuenta. 20.000 x 20% =

4.000 + 10% 4.400

(ingreso a cuenta)

Supuesto 3 (Pág. 25) Venta terreno afecto. Aunque el contribuyente puede optar por tributar como ganancia o pérdida patrimonial de capital. Cuotas autónomos. Sólo en estimación directa Amortización inmovilizado afecto a la actividad. Con los porcentajes permitidos para cada modalidad de estimación de renta.

63 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

Supuesto 4 (Pág. 39) Base Imponible, parte general Reducción por aportación a Planes de Pensiones (límite: 30% de 25.000 € = 7.500 €)

30.000 € -7.000 €

Base Liquidable General

23.000 €

Supuesto 5 (Pág. 46) Sí, todos los gastos pagados por el adquirente, incluidos los impuestos que gravan la vivienda constituyen la base de la deducción.

Supuesto 6 (Pág. 47) No. La finalidad de la cuenta vivienda es el ahorro para invertir en la adquisición o rehabilitación de la primera vivienda habitual del contribuyente.

Supuesto 7 (Pág. 47) El total de lo que aporta anualmente es: 12 mensualidades x 601,01 €

7.212,12 € / año

BI máxima de la deducción: 9.015 €, siendo la deducción máxima de 1.352 € (15% de 9.015 €). Por lo tanto, el total de lo aportado es deducible, ya que la cifra es inferior a los 9.015 €. La deducción será: 15% de 7.212,12 €

1.081,82 €

64 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

EJERCICIOS DE LA UNIDAD

1 El Sr. Raúl ha obtenido durante el ejercicio 2008 rendimientos por los siguientes conceptos: trabajo, capital inmobiliario y capital mobiliario. Con los datos que se facilitan a continuación calcule los rendimientos netos que debería imputar en su declaración del IRPF: El Certificado Rendimientos Trabajo que le ha entregado la Entidad donde presta sus servicios aporta la siguiente información: Sueldo Bruto 20.000 € Seguridad Social 1.260 € Retenciones 2.000 € Reside en una vivienda propiedad de la empresa con un valor catastral de 60.000 € (revisado 13/6/96). Percibió intereses de sus c/c. y ahorro por importe bruto de 300 €. Recibió dividendos de las acciones de la empresa Envesa S.A. por importe de 230 €. Rescató el 30/03/08 un seguro capital diferido por 3.250 € procedente de una imposición realizada a un Unit Linked el 30/06/98 por importe de 2.800 €. Los gastos ocasionados por la administración y custodia de sus acciones ascendieron a 25 € anuales. Las comisiones de mantenimiento de sus cuentas corrientes y de ahorro fueron de 15 € anuales.

65 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

2 El Sr. Ramón ha realizado diversas operaciones durante el ejercicio 2008. A continuación se las detallamos con la finalidad de que usted calcule las ganancias o pérdidas por las que deberá tributar en el IRPF. En marzo vendió su vivienda habitual por importe de 300.000 €. Ésta fue adquirida por 100.000 € en febrero de 1990. En junio de este mismo año reinvirtió todo el importe obtenido en la venta en una nueva vivienda habitual. El importe de ésta última es de 450.000 €. En mayo vendió un inmueble de su propiedad por 120.000 €, el citado inmueble fue adquirido por 100.000 € en febrero de 2002. En junio vendió unas acciones por importe de 5.000 €, éstas habían sido adquiridas por 4.500 € en mayo de 2003. En julio vendió unas participaciones en un Fondo Inversión por 3.000 € Las participaciones fueron adquiridas por 2.800 € en junio de 2001. En agosto realizó el rescate de un seguro capital diferido de 6.200 € por una imposición efectuada en marzo de 2002 de 5.000 €.

3 El Sr. Julián, soltero, sin hijos, con 35 años de edad, ha obtenido en este ejercicio los rendimientos que a continuación se detallan. Calcule la base liquidable del ejercicio: - Rendimiento Neto Trabajo - Rendimiento Neto Capital Mobiliario - Imputaciones de rentas inmobiliarias - Ganancia patrimonial generada en 6 meses - Pérdida patrimonial generada en 8 meses - Pérdida patrimonial generada en 3 años - Ganancia patrimonial generada en 1 año y medio

24.040,48 1.202,02 480,81 300,51 - 450,76 - 320,20 480,81

Considere que todas las ganancias y pérdidas patrimoniales descritas se integran en la base imponible del ahorro.

66 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN A LOS EJERCICIOS DE LA UNIDAD

1 * Rendimiento Neto del Trabajo 20.000- 1260= 18.740 € * Rendimiento Capital Mobiliario Ingresos Íntegros Intereses 300 Unit Linked (3.250 – 2.800) = 450 Dividendos 230 – 1500€ (exentos) = 0 Gastos Deducibles - 25€ Rendimiento neto del capital mobiliario 725€ Por lo tanto, las bases imponibles que se obtendrán a partir de los rendimientos considerados son: Base Imponible General 18.740€ (proviene de los Rendimientos del Trabajo) Base Imponible del Ahorro 725 (proviene de los Rendimientos del Capital Mobiliario)

67 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

2 Transmisión Vivienda Habitual Exenta por reinversión Venta Inmueble Valor transmisión Valor adquisición actualizado (100.000 x 1,1261) Ganancia patrimonial

120.000 112.610 7.390

Venta de Acciones Valor transmisión Valor adquisición Ganancia Patrimonial

5.000 4.500 500

Venta Fondo de Inversión Valor transmisión Valor adquisición

3.000 2.800

Ganancia Patrimonial

200

Rescate Seguro Capital Diferido Rescate Imposición

6.200 5.000

Rendimiento del capital mobiliario

1.200

Rentas del ahorro

9.290

Ganancias patrimoniales Rendimientos capital mobiliario

8.090 1.200

3 Parte del Ahorro de la Base Imponible Ganancias y pérdidas patrimoniales (300,51 + 480,81 – 450,76 – 320,20) Rendimientos del capital mobiliario

1.212,38 10,36 1.202,02

68 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

CUESTIONARIO DE AUTOEVALUACIÓN 1.

Constituyen la renta del contribuyente:

a)

Rendimientos + ganancias y pérdidas patrimoniales + imputaciones de renta

b)

Rendimientos netos + ganancias y pérdidas patrimoniales – mínimo personal

c)

La Base liquidable del sujeto pasivo

d)

Ninguna de las anteriores

2.

La cuota íntegra se obtiene:

a)

Por aplicación a la base imponible del tipo de gravamen

b)

Por la diferencia entre la cuota líquida y las deducciones

c)

Por la aplicación a la base liquidable general del 15% de tipo de gravamen

d)

Ninguna de las anteriores

3.

¿Cuáles de estos conceptos se incluirán como ingresos en los rendimientos de trabajo?

a)

Aportaciones de un promotor a un Plan de Pensiones

b)

Cotizaciones a la Seguridad Social

c)

Salario de los funcionarios

d)

Ninguna de las anteriores

69 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

4.

¿Cómo se calcula el valor de un rendimiento en especie del trabajo?

a)

Coste de la empresa

b)

Valor calculado según reglas del impuesto más el ingreso a cuenta

c)

Coste de adquisición con el límite del 10% de las restantes contraprestaciones

d)

Ninguna de las anteriores

5.

Indique cuáles de las siguientes rentas se incluyen en el capítulo del rendimiento del capital mobiliario:

a)

Intereses de una cuenta corriente

b)

Ganancia por la venta de unas acciones

c)

Ganancia por la venta de unas Obligaciones del Estado adquiridas 30/4/96

d)

Ninguna de las anteriores

6.

¿Qué reducción se aplica a los rendimientos procedentes de unos intereses por una imposición a plazo a 3 años en la que se cobran los intereses al vencimiento, según el nuevo IRPF?

a)

0%

b)

40%

c)

14,28%

d)

Ninguna de las anteriores

7.

Indique cuáles de las siguientes afirmaciones son ciertas:

a)

En la nueva ley IRPF, un contribuyente puede aplicarse, por la adquisición de su vivienda habitual, una deducción del 15%, independientemente del tipo de financiación

b)

En los rendimientos generados con más de 1 año puede aplicarse la reducción 40%

c)

A partir del 1/1/99 las rentas percibidas de contratos de seguro de vida e invalidez tributan como ganancias y pérdidas patrimoniales

d)

Ninguna de las anteriores

70 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

8.

En relación al mínimo personal considerado en el nuevo IRPF:

a)

Puede reducirse exclusivamente de la parte general de la base imponible

b)

Pueden dejar en negativo el importe de la parte general de la base imponible

c)

En general, es de 5.050 € por contribuyente en declaración individual

d)

Ninguna de las anteriores

9.

El Sr. Antonio tiene los siguientes rendimientos, generados en el ejercicio: Rendimiento Neto Trabajo

18.030,36

Rendimiento Neto Capital Mobiliario

601,01

Imputación de rentas inmobiliarias

300,51

Ganancia patrimonial (10 meses)

180,30

Pérdida patrimonial (3 años)

-450,76

Ganancia patrimonial (5 años)

360,61

Pérdida patrimonial (6 meses)

-240,40

¿Si todas las ganancias y pérdidas patrimoniales se corresponden a rentas del ahorro, al igual que los rendimientos del capital mobiliario, podrías indicar cuál crees que es el importe de la parte general de la Base Imponible? a)

18.631,38

b)

18.931,88

c)

18.330,87

d)

Ninguna de las anteriores

10. ¿Dónde se aplican las reducciones por aportaciones del partícipe a Planes de Pensiones? a)

Se restan de la Base Imponible General.

b)

Se restan de la parte del ahorro de la Base Imponible

c)

Se restan del cómputo de rendimientos e imputaciones de renta del ejercicio

d)

Ninguna de las anteriores

71 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

11. Indique cuál/es de las siguientes deducciones está/n vigentes con el nuevo IRPF: a)

Deducción por maternidad

b)

Deducción por gastos de enfermedad

c)

Deducción por doble imposición de dividendos nacionales

d)

Ninguna de las anteriores

12. ¿Qué conceptos, de entre los siguientes, constituyen la base de la deducción por inversión en vivienda habitual? a)

Cuotas de amortización de un préstamo

b)

Intereses de un préstamo

c)

Comisión de apertura de un préstamo

d)

Ninguna de las anteriores

72 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 1. Fiscalidad básica: el IRPF Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN AL CUESTIONARIO DE AUTOEVALUACIÓN DE LA UNIDAD

Nº Pregunta

Autoevaluación

A Nº 1

B

C

3 3

Nº 2 Nº 3

D

3

3 3

Nº 4 Nº 5

3

Nº 6

3

Nº 7

3

Nº 8

3

Nº 9

3

Nº 10

3

Nº 11

3

Nº 12

3

3

3

73 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

2

Fiscalidad de Productos Financieros

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Índice

1. Fiscalidad de los Depósitos

7

1.1 Depósitos

7

2. Fiscalidad de los Activos Financieros

9

2.1 Deuda Pública

9

2.2 Deuda Privada

12

3. Fiscalidad de los Fondos de Inversión y Acciones

16

3.1 Fondos de Acumulación

16

3.2 Fondos de Reparto

17

3.3 Fondos Garantizados

18

3.4 Acciones

19

4. Fiscalidad de los Seguros para el Ahorro y la Jubilación

23

4.1 Seguros de Capital Diferido

23

4.2 Seguros de Rentas

25

4.3 Unit Linked

30

5. Fiscalidad de los Planes de Pensiones

32

5.1 Generalidades acerca del Plan de Pensiones

32

5.2 Fiscalidad de las aportaciones

33

5.3 Fiscalidad del rescate

34

5.4 Plan de Previsión Asegurado

36

3 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

6. Fiscalidad de la Vivienda

37

1. Préstamos para financiar la Vivienda Habitual

37

2. Cuentas de Ahorro-Vivienda

39

Cuaderno de Trabajo

41

4 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

En esta Unidad Didáctica Ud. encontrará información sobre… La fiscalidad de los distintos productos bancarios en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Objetivos Conocer la fiscalidad que afecta a los productos bancarios para mejorar nuestros argumentarios de venta de los mismos.

Aplicabilidad En la coyuntura actual, se precisa dotar de valor real a nuestras relaciones con los clientes. Nos deben percibir como expertos capaces de ayudarles a decidir sobre lo que más le conviene desde el punto de vista fiscal.

5 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

1. Fiscalidad de los Depósitos

1.1. DEPÓSITOS Los depósitos bancarios devengan intereses con una cierta periodicidad, teniendo estos la consideración fiscal de rendimientos de capital mobiliario y computándose por la cuantía bruta devengada durante el periodo impositivo. Dichos rendimientos se integran como rendimiento de capital mobiliario y están sometidos a una retención en origen del 18% (15% en Navarra). En ocasiones los depósitos remuneran a sus titulares con rentas en especie – vajillas, cuberterías, cafeteras, relojes, etc.– que deberán incorporarse a la declaración de renta del contribuyente por su “valor de mercado” (el precio de adquisición para la entidad financiera incrementado en un 20%), más el correspondiente ingreso a cuenta (el 18% del valor de mercado). La obtención de puntos obtenidos como retribución de productos de pasivo permite su posterior canje por regalos, generando rendimientos en especie cuando se produce el canje (no cuando se obtienen los puntos), o cuando su importe se traspasa a una cuenta de otro titular. En este momento el cliente obtiene un rendimiento de capital mobiliario cuya base es el resultado de incrementar un 20% el coste de los puntos canjeados o traspasados, y el se practica un ingreso a cuenta del 18%. Si por el contrario la obtención de puntos obedece a un incentivo por la utilización de productos de activo y servicios (por ejemplo utilización de tarjetas de crédito o débito), cuando se canjean o traspasan dichos puntos se obtiene una ganancia patrimonial sobre la que no se practica ingreso a cuenta.

Una importante modificación introducida en el nuevo IRPF es la eliminación de las reducciones por “rendimientos irregulares”, de modo que con la nueva reforma fiscal se consideran todos los rendimientos del capital mobiliario y ganancias y pérdidas patrimoniales del mismo modo, con independencia de su periodo de generación. Los rendimientos del capital mobiliario, por la diferencia de ingresos íntegros menos gastos deducibles, forman parte de la base imponible del ahorro.

7 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Supuesto 1 Determine el rendimiento del capital mobiliario obtenido: 1.

Intereses de una imposición a un plazo de 3 años, con cobro de los intereses al vencimiento, por importe de 600 euros. brutas

2.

Intereses de cuentas corrientes y de ahorro por importe de 120 euros. brutas

3.

Gastos de mantenimiento de las cuentas corrientes y de ahorro por importe de 18 euros

4.

Regalo con un precio de adquisición de 60 euros entregado al titular de una libreta a plazo por haber realizado una imposición de 6.000 euros

La base para el cálculo de la retención del 18% a los rendimientos del capital mobiliario será el importe que deba computarse como íntegro.

Ejemplo Para unos intereses devengados de 600 euros en 3 años, la retención a practicar sería el 18% de 600.

La reforma fiscal elimina la reducción del 40% anteriormente aplicada por regla general, a los rendimientos íntegros con periodo de generación superior a los dos años. A pesar de ello, en el supuesto que el régimen fiscal establecido en la nueva Ley del IRPF resulte menos favorable que el regulado en la anterior Ley del IRPF, y el instrumento financiero o contrato de seguro con derecho a reducción se haya formalizado con anterioridad a 20 de enero de 2006, el contribuyente podrá aplicar una compensación fiscal por la diferencia entre los dos regimenes fiscales. Junto al depósito tradicional existe una nueva fórmula de depósitos denominados estructurados, por tratarse de un producto financiero que divide la inversión en dos partes; la primera se trata de una inversión en un plazo fijo a corto plazo (máximo 1 año), a un tipo de interés superior a la media para dicho plazo; la segunda suele ser un producto de larga duración y cuya rentabilidad puede fluctuar, ya que depende de la evolución de un índice bursátil como por ejemplo el Bies-35 o el Euro Stoxx-50. La fiscalidad de dicho producto no difiere de la del depósito tradicional.

8 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

2. Fiscalidad de los Activos Financieros

2.1. DEUDA PÚBLICA Tienen la consideración de activos financieros los valores negociables representativos de la captación y utilización de capitales ajenos, con independencia de la forma en que se documenten. En definitiva, se trata de los denominados valores de renta fija (Letras, Bonos, Pagares), que excluyen valores como acciones y participaciones en entidades, representativos de fondos propios. Los valores de la Deuda Pública más importantes son:

1.

2.

3.

Letra del Tesoro

Bonos del Estado

Obligaciones del Estado

Las Letras del Tesoro son activos financieros a corto plazo, en concreto su vencimiento suele ser a 12 ó 18 meses, y emitidos al descuento, por tanto deben situarse dentro del grupo de los activos con rendimiento implícito, el precio que se paga en el momento de la suscripción de las Letras es inferior al valor nominal del activo. En otras palabras, los intereses se descuentan en el momento en que se efectúa la compra. Los Bonos y Obligaciones del Estado son activos financieros a medio y largo plazo. En la actualidad, el Tesoro emite bonos a un plazo de vencimiento de 3 y 5 años, y obligaciones a 10 y 30 años, debiendo situarse ambos dentro del grupo de los activos con rendimiento explícito. El interés percibido por el titular de los bonos u obligaciones se le abona de forma explícita, generalmente de forma anual o semestral, pero, al mismo tiempo, pueden generar también rendimientos por la diferencia entre el precio de adquisición y transmisión, por ejemplo con motivo de una prima de amortización o reembolso. Por los que respecta a los rendimientos derivados de Letras, Bonos y Obligaciones del Tesoro, tanto si consisten en intereses (abonados trimestral, semestral o anualmente), como si se derivan de la transmisión, amortización, reembolso, canje o conversión de los activos, tendrán la calificación fiscal de rendimientos de capital mobiliario. Ambos conceptos, por tanto, tributarán en la Base Imponible del Ahorro. Los rendimientos negativos derivados de las transmisiones de activos financieros se integran en la base imponible del ahorro, salvo cuando el contribuyente haya adquirido activos financieros homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dicha transmisión.

9 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Rendimientos

Intereses Rendimiento Capital Mobiliario Transmisión

Ejemplo El 30/06/04 fueron adquiridas obligaciones del Estado por importe de 6.000 euros, gastos de compra incluidos. Este año han sido todas ellas transmitidas por 6.611 euros, gastos de venta incluidos. Solución: Estos rendimientos del capital mobiliario, con independencia de su periodo de generación, se integrarán en la Base Imponible del Ahorro (tributando al 18%) por el siguiente importe: Valor de transmisión – Valor de Adquisición = 6.611 – 6.000 = 611 €

En relación con el régimen de retenciones, mientras los rendimientos derivados de las Letras del Tesoro no están sometidos a retención alguna, aquellos que se derivan de los Bonos y Obligaciones del Estado tienen una retención del 18%, exceptuando los derivados de la transmisión, canje o amortización (ver cuadro resumen pagina 18). Ejemplo Compra el 30/03/07 una Letra de Tesoro de 5.700 euros y la venta es el 30/03/08 por 6.000 euros. Cobro de intereses por importe bruto de 600 euros procedentes de unos Bonos del Estado Rendimiento derivado de la venta, el 10/04/08, de unas Obligaciones del Estado por importe de 6.000 euros. Las mismas se adquirieron el 30/06/04 por importe de 5.800 euros. Solución: Rendimiento Capital Mobiliario: Letra de tesoro1 Bonos del Estado Obligaciones 2

300 600 200

1

Aplicación de los coeficientes de abatimiento en los casos en que se corresponda, según lo indicado en la página 33 de la Unidad didáctica anterior. 2 Aplicación de los coeficientes de abatimiento en los casos en que se corresponda, según lo indicado en la página 33 de la Unidad didáctica anterior.

10 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Rendimiento neto La retención de los intereses de Bonos del Estado será de (18% de 600 €)

1.100 108

Supuesto 2 El Sr. Pérez adquirió el 10 de enero Letras del Tesoro por un valor nominal de 18.000 euros. El precio de adquisición fue de 15.000 euros y el reembolso de los títulos tuvo lugar el 30 de marzo del mismo año por su valor nominal. Determine el rendimiento del capital mobiliario obtenido.

 Cuentas financieras Las cuentas financieras consisten en una cuenta de depósito asociada a contratos de inversión en valores de la Deuda del Estado anotados –Obligaciones, Bonos y Letras del Tesoro–. Los rendimientos de estas cuentas se califican como rendimientos del capital mobiliario estando sujetos a retención del 18%.

 Cesión temporal de activos con pacto de recompra –repos– Son operaciones de compra –o de venta– de un activo financiero con el acuerdo de venta –o compra– futura, anterior al vencimiento del mismo y a un precio ya convenido. Suelen realizarse sobre activos financieros de renta fija, fundamentalmente Deuda Pública anotada. Las “rentas” generadas por estos productos bancarios se califican como rendimientos del capital mobiliario, sin estar sujetas a retención.

11 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

2.2. DEUDA PRIVADA

 Obligaciones Las obligaciones de empresa son activos financieros emitidos por entidades privadas que generan rendimientos de capital mobiliario, con independencia de que consistan en intereses o que se deriven de la transmisión, amortización, reembolso, canje o conversión de las mismas. En relación con el canje o conversión de obligaciones por acciones se computará como rendimiento del capital mobiliario la diferencia entre el valor de canje o conversión de las obligaciones y su valor de adquisición, tomando como valor de canje o conversión el que corresponda a los valores que se reciban. Los gastos accesorios de adquisición y enajenación serán computados para la cuantificación del rendimiento, en tanto se justifiquen adecuadamente.

Ejemplo El Sr. Juan posee 1.000 obligaciones convertibles adquiridas por un valor nominal de 6 euros. Dichas obligaciones han devengado un interés del 11% anual. El 1 de julio, después de cobrar los intereses se procede a la conversión por acciones de la sociedad, a razón de una acción por cada obligación. El día de la conversión las acciones de 3 euros cotizan al 250%. Determinar el rendimiento íntegro del capital mobiliario. Rendimiento del capital mobiliario Ingresos íntegros: Intereses (6.000 x 11%) Conversión (1.000 x 3 x 250%) – (1.000 x 6 ) Rendimientos íntegros del capital mobiliario

660 1.500

2.160

Supuesto 3 Supongamos que el Sr. Juan (del ejercicio anterior) posee asimismo 1.000 obligaciones de 30 euros nominales suscritas en marzo de 2008 con una prima de emisión del 5%. El día 30 de junio decide amortizarlas por su valor nominal, generándose unos gastos de 60 euros por la transmisión. Determinar el rendimiento íntegro del capital mobiliario.

12 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

 Pagarés de Empresa Estos activos financieros generan rendimientos de capital mobiliario, por la diferencia entre el precio de adquisición y el de precio de transmisión. Están sujetos a una retención del 18%.

Precio adquisición –

Precio de transmisión

Rendimientos del capital mobiliario

Con la nueva reforma fiscal, los rendimientos negativos derivados de la transmisión de títulos con rentabilidad implícita se integrarán en la base imponible del ahorro y compensarse con el resto de rendimientos de este grupo.

Ejemplo El Sr. García realiza las siguientes operaciones: Compra 10 pagarés de la empresa XX, S.A. el 30/06/07 por 600 euros. Vende los 10 pagarés de XX, S.A. el 30/09/07 por 540 euros. Compra el día 30/10/07 10 pagarés de XX, S.A. por 546 euros. Vende el día 30/11/08 los 10 pagarés de XX, S.A. por 661 euros. 30/06/07

30/09/07

30/10/07

30/11/08

Compra 600

Vende 540

Compra 546

Vende 661

Por la venta el 30/09/07 de los pagarés se le genera un rendimiento negativo de 60 euros. Dado que antes de dos meses vuelve a comprar los mismos títulos y el 30/11/08 vende de nuevo los 10 títulos, puede aplicarse el rendimiento negativo, es decir, calculará por diferencia entre 546 euros y 661 euros el rendimiento obtenido: 115, y le restará los 60 euros. El resultado es un rendimiento positivo de 55 euros a computar en la declaración de IRPF del 2008.

13 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Supuesto 4 El Sr. Martínez transmite los siguientes títulos: Un pagaré de la sociedad A, con un valor de reembolso de 5.400 euros, adquirido hace cuatro meses por 5.100 euros con unos gastos de adquisición de 12 euros. Un pagaré de la sociedad B, con un valor de reembolso de 4.500 euros, adquirido hace seis meses por 4.800 euros con unos gastos de adquisición de 12 euros. Determinar el rendimiento íntegro del capital mobiliario.

Los rendimientos negativos derivados de las transmisiones de activos financieros se integran en la base imponible del ahorro, salvo cuando el contribuyente haya adquirido activos financieros homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dicha transmisión.

 Obligaciones bonificadas Persisten en la actualidad determinadas obligaciones emitidas por concesionarias de autopistas de peaje y empresas eléctricas, que anteriormente disfrutaban de una bonificación en la antigua legislación fiscal. Dichas obligaciones tienen una retención efectiva en origen del 1,20%, y además generan para el contribuyente titular de las mismas la posibilidad de deducir de la cuota líquida del IRPF un 24% del rendimiento íntegro (bruto) percibido.

 Participaciones preferentes Las participaciones preferentes son títulos-valores mobiliarios de renta fija, emitidos generalmente por entidades financieras. El orden de prelación, con relación a los acreedores, sitúa a los titulares de participaciones preferentes tras todos los acreedores comunes y subordinados. Tienen la consideración de rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capital integrándose por tanto en la parte del ahorro de la Base Imponible. Están sometidos a una retención en origen del 18%.

14 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Ficha resumen de activos financieros

Activo financiero

Tipo rendimiento

Letras Tesoro

Amortización Transmisión reembolso, canje o conversión

Tributación

Retención

Rendimiento Capital Mobiliario (RCM)

Amortización Transmisión reembolso, canje o conversión

RCM

Intereses

RCM

Amortización Transmisión reembolso, canje o conversión

RCM

Intereses

RCM

18%

Cuentas Financieras

Intereses

RCM

18%

Repos

Precio venta – compra

RCM

Precio venta – compra

RCM

18%*

Intereses

RCM

18%

Precio venta – compra

RCM

18%

Obligaciones Estado

Bonos del Estado

Obligaciones Pagarés Empresa

18%

* No obstante no llevará retención cuando estén negociados en un mercado secundarios oficial español y estén instrumentados en anotaciones en cuenta.

15 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

3. Fiscalidad de los Fondos de Inversión y Acciones

3.1. FONDOS DE ACUMULACIÓN La transmisión o reembolso de participaciones de un fondo de inversión genera una ganancia o pérdida patrimonial, que se calcula conforme a las reglas generales. Existe la obligatoriedad de realizar un pago a cuenta del 18% sobre las ganancias derivadas de las transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de inversión colectiva. Para todas las adquisiciones de fondos de inversión anteriores al 31.12.1994, según lo indicado en la página 30 de la Unidad anterior, existe la posibilidad de aplicar un régimen transitorio más favorable. Les remitimos a dicha unidad para su repaso. En caso de adquisiciones posteriores a esta fecha, la nueva legislación en materia de IRPF no admite la aplicación de estos coeficientes.

Supuesto 5 El Sr. Fernández adquiere el 30 de junio de 1999 participaciones en un Fondo de Inversión por importe de 6.000 euros. El 30 de septiembre del presente ejercicio vende las participaciones por valor de 6.900 euros. ¿Cuál es el importe de las ganancias patrimoniales derivadas de esta operación?

Al transmitir las participaciones de un Fondo de inversión calculamos la ganancia o pérdida patrimonial por diferencia entre el precio de transmisión y el precio de compra de las participaciones.

Precio de transmisión – Precio de compra de las participaciones Ganancia o pérdida matrimonial El resultado obtenido es una ganancia que se integra en la base imponible del ahorro, con independencia de su periodo de generación.

16 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Si el resultado obtenido es una pérdida, debemos tener en cuenta que la ley actual permite su compensación con ganancias patrimoniales integradas en la base imponible del ahorro en los próximos 4 años. Tampoco se computarán las pérdidas patrimoniales de valores no admitidos a negociación cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogéneos en el año anterior o posterior a dichas transmisiones. En ambos casos las pérdidas patrimoniales se integrarán a medida que se transmitan los valores que permanezcan en el patrimonio del contribuyente. Hasta el 31 de diciembre de 2002, se producía una ganancia o pérdida patrimonial cuando el importe obtenido en el reembolso de las participaciones del fondo de inversión se reinvertía en una nueva adquisición de participaciones de otro fondo. Desde el 1 de enero de 1993, el traspaso de fondos no genera ganancias o pérdidas patrimoniales hasta que finalmente no se realiza el rescate de la inversión. Es la llamada exención por reinversión de fondos, aunque realmente se produce un efecto de diferimiento de la tributación.

Supuesto 6 El Sr. Ramírez ha generado las siguientes ganancias y pérdidas patrimoniales durante el ejercicio: ƒ

Ganancia patrimonial por la transmisión participaciones Fondo Inversión “Y” por importe de 180 euros. (antigüedad participaciones 3 años)

ƒ

Pérdida patrimonial por la transmisión participaciones Fondo Inversión “X” por importe de 120 euros. (antigüedad participaciones 2,5 años)

ƒ

Pérdida patrimonial por la transmisión participaciones Fondo Inversión “Y” por importe de 90 euros. (antigüedad participaciones 1 año)

ƒ

Ganancia patrimonial por la transmisión participaciones Fondo Inversión “Z” por importe de 240 euros. (antigüedad participaciones 5 meses)

¿Cómo se integrarán estas rentas?

17 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

3.2. FONDOS DE REPARTO Los rendimientos que el fondo pueda distribuir a los partícipes se califican como rendimientos del capital mobiliario. ƒ Los dividendos o participaciones procedentes de Sociedades y Fondos de Inversión Mobiliaria, de Activos del Mercado Monetario o Inmobiliaria, regulados por la ley 46/1984, se integran en la base imponible de los partícipes, multiplicándolos por el porcentaje del 100%. ƒ El partícipe deberá integrar en cada ejercicio el dividendo percibido íntegramente

Al dividendo íntegro se le aplica una retención del 18%

3.3. FONDOS GARANTIZADOS En los fondos garantizados existe una garantía externa mediante la cual se compensa al partícipe por la posible diferencia entre el valor garantizado y el valor liquidativo del fondo en una fecha determinada. La diferencia entre el valor de adquisición de las participaciones y su valor de reembolso sigue las reglas generales de las ganancias y pérdidas patrimoniales, si bien, cuando no se alcance el mínimo garantizado y opere la garantía, el importe obtenido en virtud de la misma constituirá un rendimiento del capital mobiliario no sujeto a retención del 18%. Respecto a la ganancia o pérdida patrimonial generada, nos remitimos a lo ya comentado para los fondos de acumulación.

Supuesto 7 El Sr. Antonio adquirió, el 30 de julio de 2005, 1.000 participaciones de un Fondo de Inversión Garantizado por un precio de 6 euros la participación. El Fondo garantizaba un valor de transmisión de 6,60 euros la participación en el momento de la venta, en marzo del presente ejercicio. Llegada esta fecha las participaciones han alcanzado un precio de venta de 6,50 euros/participación. ¿Cómo tributará la ganancia obtenida?

18 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

3.4. ACCIONES Las acciones son valores representativos de participaciones en fondos propios de entidades, admitidos o no a negociación en los mercados secundarios oficiales de valores. Las acciones generan dos tipos de rentas:

1. Con motivo de los dividendos que se imputan a los accionistas

2. Por la ganancia o pérdida producida con motivo de la venta de las acciones.

 Dividendos Los dividendos tributan como rendimientos del capital mobiliario.

Retención del 18% Esta retención será de aplicación a aquellos rendimientos del capital mobiliario correspondientes a dividendos que no estén exentos de tributación. En este sentido, desde el 01.01.2007 los primeros 1.500 € obtenidos en concepto de dividendos se consideran exentos de tributación.

19 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Ejemplo El Sr. Rupérez compró el 30/03/08 100 acciones de la sociedad XX, S.A. que cotizan en Bolsa. El 30/06/08 recibió un dividendo bruto de 600 euros, y al cabo de 3 meses las transmitió por 2.975 euros. 30/03/08

30/06/08

30/09/08

Compra

Cobro dividendo

Venta

El Sr. Rupérez integrará en su declaración de IRPF únicamente la cuantía derivada de la transmisión de las acciones, puesto que los dividendos percibidos están exentos (son inferiores a 1.500 €). Por lo tanto, deberá integrar: 2.975 euros – Valor de adquisición (precio adq x 100 acciones) La ganancia patrimonial obtenida, se integrará a la base imponible del ahorro, tributando al 18%.

 Ventas de acciones La plusvalía o minusvalía generada en la transmisión de las acciones tributa como ganancia o pérdida patrimonial. Se calcula la ganancia o pérdida patrimonial por diferencia entre precio de transmisión y precio de adquisición.

Ganancia o pérdida patrimonial

Precio de transmisión – Precio de adquisición En la transmisión de acciones admitidas a cotización oficial, el valor de transmisión se determinará por el importe real de la enajenación siempre que el de cotización en la fecha de transmisión no fuera superior.

20 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

En la transmisión de acciones no admitidas a cotización oficial, el valor transmisión si difiere del valor normal de mercado se determinará por el mayor de los siguientes:

El valor teórico resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha del devengo del Impuesto. El resultado de capitalizar al 20% el promedio de los resultados de los 3 ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.

El resultado obtenido es una ganancia que se integra en la Base Imponible del Ahorro, tributando al 18% con independencia de su periodo de generación. Si el resultado obtenido es una pérdida, debemos tener en cuenta que la ley actual permite su compensación con ganancias del ejercicio integradas en la Base Imponible del Ahorro o con las de este tipo que puedan darse en los próximos cuatro ejercicios.

Supuesto 8 El Sr. Joaquín ha realizado la siguiente compra-venta de acciones: Fecha Compra

Precio Compra

Fecha Venta

Precio Venta

30/01/03 30/07/04 23/01/08 30/01/08 31/12/08

1.803,04 601,01 450,76 751,27 1.803,04

30/06/08 29/07/08 30/08/08 30/09/08 31/12/08

1.742,94 631,06 462,78 811,37 1.682,83

Calcule las ganancias y pérdidas patrimoniales y su compensación.

Cuando se transmitan valores homogéneos (aquellos de igual naturaleza) se considerará que los transmitidos por el contribuyente son los adquiridos en primer lugar (FIFO). Para todas las adquisiciones de fondos de inversión anteriores al 31.12.1994, según lo indicado en la página 30 de la Unidad anterior, existe la posibilidad de aplicar un régimen transitorio más favorable. Les remitimos a dicha unidad para su repaso. En caso de adquisiciones posteriores a esta fecha, la nueva legislación en materia de IRPF no admite la aplicación de estos coeficientes.

21 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Ficha resumen de acciones 45

Dividendos

Venta

Rendimiento Capital Mobiliario

-

Valor adquisición Valor transmisión

18% Retención (para importe excedente de 1.500€)

Ganancias3

Pérdidas

Se aplican las normas generales de integración y compensación de las ganancias y Pérdidas Patrimoniales

Ejemplo El Sr. Ramón, socio de una sociedad que no cotiza en bolsa, posee 500 acciones de esta sociedad desde 1999. El día 30 de septiembre vende sus acciones por importe de 4.800 euros. El valor teórico de una acción según balance cerrado del año n-1 y aprobado el 30 de junio del año n es de: 6 euros. Los beneficios de los 3 últimos ejercicios cerrados han sido los siguientes: n-3: 36.000 euros n-2: 48.000 euros n-1: 60.100 euros El capital de la sociedad está formado por 10.000 acciones de 6,01 euros cada una. Cálculo comparativo: Valor teórico = 500 x 6 =

3.300 euros

Valor según capitalización: (36.000 + 48.000 + 60.100) / 3 =

48.033,33

(48.033,33/20) x 100 =

240.166,65 euros

240.165,65 / 10.000 =

24,02 euros / acción

500 acciones x 24,02 = Valor real de transmisión =

12.010 euros 4.800 euros

Entre los 3 valores escogemos el mayor, 12.010 euros, que se computará como valor de transmisión a efectos del cálculo de la ganancia patrimonial, salvo que el contribuyente consiga acreditar que el importe efectivamente satisfecho asciende a 4.800 euros, y es el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado.

3. Aplicación de los coeficientes de abatimiento en los casos en que se corresponda, según lo indicado en la página 33 de la Unidad didáctica anterior.

22 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

4. Fiscalidad de los Seguros para el ahorro y la jubilación

La Ley del IRPF da a los rendimientos que se derivan de estos productos la calificación de rendimientos de capital mobiliario, excepto en aquellos supuestos específicos en que la ley establece que deben tributar como rendimientos del trabajo. La existencia de diferentes modalidades de contratos de seguro de vida no incide en la calificación fiscal otorgada a las rentas generadas por estos productos financieros, únicamente se establecen diferencias fiscales en función de la modalidad que adoptan estos productos –seguros percibidos en forma de capital o renta–, de las percepciones que se derivan de estos contratos y del plazo de las operaciones.

4.1. SEGUROS DE CAPITAL DIFERIDO En los seguros de capital diferido el importe percibido tributa como rendimiento de capital mobiliario por la diferencia entre el capital percibido y la prima/s satisfecha/s. La nueva legislación en materia de IRPF elimina los anteriores coeficientes reductores del 40% y del 75% (según periodo de generación de los rendimientos) que eran de aplicación a los rendimientos obtenidos como consecuencia de seguros de capital diferido. Éstos se integrarán en su totalidad, sin que sea de aplicación reducción alguna. A pesar de ello, en el supuesto que el régimen fiscal establecido en la nueva Ley del IRPF resulte menos favorable que el regulado en la anterior Ley del IRPF, y el instrumento financiero o contrato de seguro con derecho a reducción se haya formalizado con anterioridad a 20 de enero de 2006, el contribuyente podrá aplicar una compensación fiscal por la diferencia entre los dos regimenes fiscales.

23 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Ejemplo El Sr. Gutiérrez realiza la aportación de 6.000 € a un seguro de prima única con vencimiento a 10 años. En la fecha del vencimiento rescata 7.200 €. Considera que la última prima satisfecha es pagada el día 10 de enero de 2007. Solución: Rendimiento capital mobiliario: Seguro capital diferido4

1.200

Rendimiento Neto del Capital Mobiliario

1.200

Retención = 1.200 x 18% =

216 euros

Estos Rendimientos del Capital Mobiliario tributarán al tipo único de la base del ahorro, del 18%.

 Seguros de prima única y seguros de varias primas Los rendimientos obtenidos a partir de este tipo de seguros de vida tributarán al tipo único de las rentas del ahorro, esto es, del 18%. Ya no serán de aplicación, según la nueva legislación en materia de IRPF, los anteriores coeficientes reductores relacionados al periodo de generación de las rentas (40% y 75%). Supuesto 9 El Sr. Antonio suscribió en el año n un seguro de vida, por el que rescatará el 20 de enero del año 2008 un importe de 7.227,16 euros. Las primas satisfechas y el rendimiento obtenido de cada una de ellas es el siguiente: Fecha pago prima

Prima

Rendimiento

15-1-2001

601,01

739,24

15-1-2002

616,04

661,11

15-1-2003

631,06

601,01

15-1-2004

646,09

534,90

15-1-2005

661,11

468,79

15-1-2006

676,14

390,66

Calcule el rendimiento neto del capital mobiliario.

4 5

Rescate 7.200 – prima 6.000= 1.200 Vitalicias: edad; temporales : duración renta

24 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

4.2. SEGUROS DE RENTAS

 Seguros de renta inmediata vitalicia Cuando se percibe una renta derivada de un contrato de seguro se genera para el perceptor un rendimiento de capital mobiliario. Pero la Ley del IRPF establece que no se considerará rendimiento la totalidad de la pensión anual percibida, sino sólo una parte de la misma, la otra parte se considerará amortización o resolución del capital aportado, y, por tanto, no se integrará en la base imponible del IRPF.

Edad

Renta Vitalicia (Inmediata)

En el caso de seguro de renta vitalicia inmediata el importe a integrar como rendimiento de capital mobiliario será el resultado de aplicar a cada anualidad uno de los siguientes porcentajes:

PORCENTAJES

EDAD DEL PERCEPTOR

40%

Menos de 40 años

35%

Entre 40 y 49 años

28%

Entre 50 y 59 años

24%

Entre 60 y 65 años

20%

Entre 66 y 69 años

8%

Más de 70 años

25 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Ejemplo El Sr. Antonio de 66 años realiza la imposición de 90.000 euros en un seguro que le generará a partir de ese instante una renta vitalicia de 240 euros al mes. Solución: RCM = 240 x 12 x 20% = 576 €

 Seguros de renta diferida vitalicia Cuando se trate de rentas diferidas, los porcentajes anteriores se incrementarán en la rentabilidad obtenida hasta la constitución de la renta. Ésta vendrá determinada por la diferencia entre el valor actual financiero-actuarial de la renta que se constituye y el importe de las primas satisfechas. Dicha rentabilidad se repartirá linealmente durante los 10 primeros años de cobro de la renta vitalicia.

Edad

Rentabilidad

Renta Vitalicia Diferida

Renta Vitalicia Diferida Durante los 10 primeros años: Rendimiento = Anualidad x % correspondiente + (Rentabilidad/10) A partir del 11º: Rendimiento = Anualidad x % correspondiente

26 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Ejemplo Imposición de 6.000 euros anuales en un seguro de renta diferida durante 10 años. Al vencimiento se percibe una renta vitalicia anual de 1.800 euros. Información complementaria: Edad perceptor 60 años Valor actual financiero actuarial 80.000 euros Solución: AÑO 1 A 10 Rendimiento Capital Mobiliario: Anualidad x % = 1.800 x 24% = 432 euros Valor actual fº actuarial – primas = 80.000 – 60.000 = 20.000 euros; 20.000/ 10 = 2.000 RCM= 432 + 2.000 = 2.432 euros A PARTIR DEL AÑO 11 Rendimiento Capital Mobiliario: Anualidad x % = 1.800 x 24% = 432 euros

 Seguros de renta inmediata temporal

Renta Temporal (Inmediata)

(Años de renta)

27 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

La renta inmediata anual se integrará como rendimiento del capital mobiliario. El importe a integrar será el resultado de aplicar a cada anualidad uno de los siguientes porcentajes:

DURACIÓN DE LA RENTA

PORCENTAJES 12%

Inferior o igual a 5 años

16%

Superior a 5 e inferior o igual a 10 años

20%

Superior a 10 e inferior o igual a 15 años

25%

Superior a 15 años

 Seguros de renta diferida temporal En el caso de renta temporal diferida los porcentajes anteriores se incrementarán en la rentabilidad obtenida hasta la constitución de la renta.

Renta Temporal (Diferida)

Rentabilidad

Años de renta ƒ La rentabilidad vendrá determinada por la diferencia entre el valor actual financiero-actuarial de la renta que se constituye y el importe de las primas satisfechas

Valor actual financiero-actuarial de la renta – importe de las primas satisfechas Rentabilidad ƒ El resultado se repartirá linealmente, al tratarse de una renta temporal, entre los años de duración de la misma, con el máximo de 10 años

28 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Renta Temporal Diferida Duración inferior a 10 años: Rendimiento = Anualidad x % correspondiente + (Rentabilidad/Años duración renta)

Duración superior a 10 años: Durante los 10 primeros años:

Rendimiento = Anualidad x % correspondiente + (Rentabilidad/ Años duración renta)

A partir del 11º: Rendimiento = Anualidad x % correspondiente

Ejemplo El Sr. Pérez contrató en 1981 con una compañía de seguros, mediante el pago anual de una prima de 3.000 euros, el derecho a percibir a partir del presente ejercicio, una renta anual durante 16 años, de 12.000 euros. Suponiendo que el valor actual financieroactuarial de la renta que se constituye es de 125.000 euros. ¿Cuál es el rendimiento del capital mobiliario? En cada ejercicio el Sr. Pérez deberá computar como rendimiento íntegro del capital mobiliario la cantidad resultante de: Renta diferida temporal (12.000 x 25%) Rentabilidad (125.000 – (3.000 x 26 años)) / 10 años)

3.000 4.700 7.700

29 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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 Régimen especial de las prestaciones en forma de renta En el supuesto de prestaciones por jubilación o invalidez que procedan de un contrato de seguro de vida o invalidez, y en el supuesto de que no haya existido ninguna movilización de las provisiones, se considerará que existe renta del capital mobiliario desde el momento en que el importe de las rentas percibidas exceda del importe total de las primas satisfechas durante la vigencia del contrato. Para la aplicación de éste régimen será necesario que el contrato de seguro se haya concertado, al menos con dos años de anterioridad a la fecha de jubilación. Para la aplicación de este régimen, debe tenerse en cuenta lo siguiente: Las contingencias por las que pueden percibirse las prestaciones serán las previstas en la regulación de los planes y fondos de pensiones: jubilación o situación asimilada, invalidez total y permanente para todo trabajo y la gran invalidez.

4.3. UNIT LINKED El Unit Linked es un seguro de vida cuyo patrimonio (provisiones técnicas) se invierte en varios fondos de inversión, cestas de fondos u otro tipo de activos. La tributación de este producto es idéntica a los seguros de capital diferido ( rentas del ahorro, al 18%). La reforma fiscal elimina las reducciones del 40% y del 75% aplicables a los Seguros de Capital Diferido. A pesar de ello, en el supuesto que el régimen fiscal establecido en la nueva Ley del IRPF resulte menos favorable que el regulado en la anterior Ley del IRPF, y el instrumento financiero o contrato de seguro con derecho a reducción se haya formalizado con anterioridad a 20 de enero de 2006, el contribuyente podrá aplicar una compensación fiscal por la diferencia entre los dos regimenes fiscales.

Ficha resumen de seguros

TIPO SEGURO Capital Diferido

RENDIMIENTO Rescate - Primas RCM

TRIBUTACIÓN

RETENCIÓN

RCM

18% sobre RNCM

30 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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TIPO SEGURO Rentas Inmediatas: - Vitalicias - Temporales

TIPO SEGURO Rentas Diferidas: - Vitalicias - Temporales

6

RENDIMIENTO

TRIBUTACIÓN

RETENCIÓN

Anualidad

Anualidad X%5 RCM

18% sobre RNCM

RENDIMIENTO

TRIBUTACIÓN

RETENCIÓN

Anualidad

Anualidad X% + Rentabilidad6 RCM

18% sobre RNCM

Diferencia entre el valor actual financiero actuarial y las primas.

31 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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5. Fiscalidad de los Planes de Pensiones y de Previsión Asegurados

5.1. GENERALIDADES ACERCA DEL PLAN DE PENSIONES Los planes de pensiones se configuran como instituciones de previsión voluntaria y libre, sin personalidad jurídica, cuyas prestaciones de carácter privado pueden o no ser complemento del sistema de la Seguridad Social obligatoria. Dichos planes definen, entre otros, el derecho de las personas a cuyo favor se constituyen a percibir rentas o capitales por jubilación, invalidez, muerte y dependencia severa o gran dependencia del partícipe, así como las obligaciones de contribución a los mismos. Las prestaciones de los planes de pensiones pueden adoptar las siguientes modalidades:

1. Capital en un pago único

2.

3.

Renta

Mixta o combinación de rentas con un único cobro en forma de capital

ƒ Prestaciones en forma de capital: consistente en una percepción de pago único ƒ El pago de esta prestación podrá ser inmediato a la fecha de la contingencia o diferido a un momento posterior. Si llegado el vencimiento, el beneficiario se opone al cobro del capital, o no señalase el medio de pago, la entidad gestora depositará su importe en una entidad de crédito a disposición y por cuenta del beneficiario, entendiéndose así satisfecha la prestación a cargo del plan de pensiones ƒ Prestación en forma de renta: consistente en la percepción de dos o más pagos sucesivos con periodicidad regular, incluyendo al menos un pago en cada anualidad. La renta podrá ser de cuantía constante o variable en función de algún índice o parámetros de referencia predeterminado ƒ Las rentas podrán ser inmediatas a la fecha de la contingencia o diferidas a un momento posterior ƒ Prestaciones mixtas: que combinen rentas de cualquier tipo con un único pago en forma de capital

 Tratamiento especial para personas con minusvalía Podrán efectuarse aportaciones a planes de pensiones a favor de personas con un grado de minusvalía igual o superior al 65%. Las aportaciones podrán efectuarse por el propio minusválido partícipe como por las personas que tengan con el mismo una relación de parentesco en línea directa o colateral hasta el tercer grado inclusive. En este último caso, las personas con minusvalía deberán ser designadas beneficiarios de manera única e irrevocable para cualquier contingencia (excepto fallecimiento).

32 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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5.2. FISCALIDAD DE LAS APORTACIONES Las aportaciones realizadas por los partícipes en planes de pensiones individuales y las contribuciones empresariales realizadas por los promotores de planes de pensiones de empleados, que hayan sido debidamente imputadas a éstos, reducen en la Base Imponible General con los límites que se indican a continuación.

 Límite a las aportaciones realizadas Podrán reducirse de la Base Imponible las aportaciones a planes de pensiones con los límites siguientes: ƒ Hasta los 50 años, la menor de estas dos cantidades: 10.000 euros o el 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas. ƒ Para mayores de 50 años, la menor de estas cantidades: 12.500 euros o el 50% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas. ƒ Para personas con discapacidad, el límite se establece en 24.250 euros. Como se puede apreciar, se eliminan los anteriores límites incrementados de reducción en la base imponible por aportaciones a instrumentos de previsión social efectuadas por contribuyentes de edad superior a 52 años, así como la posibilidad de duplicar límites de reducción cuando se simultaneen aportaciones individuales y contribuciones empresariales a planes de pensiones del sistema de empleo.

 Aportaciones realizadas por el promotor Las contribuciones del promotor a Planes de Pensiones en favor de sus trabajadores, se imputan como rendimientos del trabajo, sin necesidad de adicionar el ingreso a cuenta. Asimismo se reducen de la Base Imponible General, con el límite comentado en el apartado anterior, en el mismo importe por lo que, tras ello la Base Liquidable no queda afectada por esta cantidad.

33 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Ejemplo El Sr. García viene desempeñando sus funciones en la sociedad XX, S.A. desde hace 10 años. El director general de la empresa decide incentivar al Sr. García por sus años de fidelidad con 1.500 euros que tiene previsto ingresar en un Plan de Pensiones, y le propone dos opciones al Sr. García: Incluir en su nómina 1.500 euros más y que sea el propio Sr. García quien contrate un Plan de Pensiones y realice la aportación. Que sea la sociedad XX, S.A. la promotora del Plan de Pensiones y quien realice directamente la aportación. Solución: Con la opción uno existe el problema de que al incluir en nómina los 1.500 euros la empresa le tendrá que practicar retención y con ella se le modificaría el porcentaje de retención para el resto de remuneraciones. Con la opción 2 el efecto en su declaración de IRPF y en el cálculo de la retención sería nulo.

5.3. FISCALIDAD DEL RESCATE Los beneficiarios de los Planes de Pensiones, sean o no los propios partícipes, tributarán en el IRPF como un Rendimiento del Trabajo a todos los efectos: gastos deducibles, reducciones, obligación de declarar, retenciones, etc. Los Planes de Pensiones pueden generar: ƒ Prestación en forma de capital ƒ Prestación en forma de renta, temporal o vitalicia ƒ Prestación en forma de capital-renta (mixto)

34 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

 Prestación en forma de capital Actualmente, el nuevo IRPF elimina los porcentajes de reducción contemplados en la anterior legislación. De este modo, desde el 01.01.2007 no será de aplicación el 40% de reducción de los rendimientos obtenidos por aportaciones realizadas con posterioridad a esta fecha.

Ejemplo Sr. Roberto, viudo y sin hijos, formalizó un Plan de Pensiones el día 30 de junio de 1991. El día 30 de junio del 2008 el Sr. Roberto se jubila. El 20 de julio del 2008 retira todo el capital acumulado en el citado plan, un total de 30.000 euros. ¿Cuál sería la tributación del rescate del Plan de Pensiones en forma de capital? (no se han realizado aportaciones al plan de pensiones durante los ejercicios 2007 y 2008. Rendimientos del trabajo Ingresos íntegros: Plan de Pensiones

30.000

Rendimiento neto del trabajo 30.000 Reducción para rendimientos netos por aportaciones realizadas antes del 31-12-2006 12.000 RENDIMIENTO DEL TRABAJO

18.000

 Prestación en forma de renta, temporal o vitalicia El importe de la pensión se integrará año a año en la base imponible del beneficiario, dentro del capítulo de rendimientos del trabajo. La retención sobre las prestaciones en forma de renta se practicará atendiendo al importe de las cantidades que se perciban por este concepto durante el año natural.

 Prestación en forma de capital-renta (mixto) La ley de planes y fondos de pensiones no contiene normas específicas para las prestaciones de los planes que se materialicen en forma mixta, sólo establece que cuando las prestaciones se materialicen en forma de capital-renta será de aplicación, según la naturaleza de cada prestación, lo dispuesto en los dos apartados anteriores.

35 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

5.4. PLAN DE PREVISIÓN ASEGURADO Es un seguro de vida que garantiza el dinero aportado y una rentabilidad que permite alcanzar una suma para la jubilación y también capitales para caso de fallecimiento e invalidez. Estas coberturas se otorgan garantizando una rentabilidad mínima para el ahorro que se confíe al PPA y todo con reducción de las primas pagadas en la base imponible del IRPF, en las mismas condiciones que los planes de pensiones.

36 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

6. Fiscalidad de la Vivienda

6.1. PRÉSTAMOS PARA FINANCIAR LA VIVIENDA HABITUAL Con la anterior legislación debíamos diferenciar, en un préstamo destinado a la financiación de la vivienda habitual, varios componentes: los intereses, la amortización financiera, los gastos y las comisiones. El motivo era que, si bien los intereses eran un gasto que se permitía deducir en el cálculo de los rendimientos del capital inmobiliario, la amortización, los gastos y las comisiones del préstamo formaban parte de la base de la deducción por inversión en vivienda habitual. Desde el 01/01/99 la ley del IRPF trata con el mismo rigor cualquiera de estos cuatro conceptos, considerándolos en su conjunto como base de la deducción por inversión en vivienda habitual. La normativa actual establece una deducción del 15% (tipo único) con límite para la base de la deducción de 9.015,00 euros anuales, siendo la máxima deducción anual de 1.352 euros. Algunas Comunidades Autónomas, han modificado el tramo de deducción autonómica por lo que % de deducción varia significativamente. Respecto a la finalidad del préstamo no se ha modificado el tratamiento, ya que siempre va a ser requisito imprescindible que la financiación se haya solicitado para invertir en la vivienda habitual del contribuyente. En referencia a este tema, se realizan una serie de consideraciones:

3 AÑOS Adquisición rehabilitación Ampliación construcción

Habitual 12 meses

37 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Por residencia habitual se entiende la vivienda en la que el contribuyente resida durante un plazo continuado de 3 años. Si la vivienda dejara de constituir la residencia habitual antes de finalizar los 3 años -salvo motivo justificado: separación, movilidad laboral, etc.-, se pierden las deducciones practicadas, debiendo imputarse su importe al ejercicio en que se haya interrumpido el citado plazo, más los intereses de demora correspondientes. Las cantidades destinadas a ampliación de la vivienda habitual son deducibles si se amplía la superficie habitable de forma permanente y durante todas las épocas del año. Se equipara a adquisición la construcción o ampliación de la vivienda habitual. La construcción debe finalizar en un plazo no superior a 4 años desde el inicio de la inversión. Las cantidades destinadas a rehabilitación serán deducibles si esta es calificada como actuación protegible en materia de rehabilitación por la Administración Pública o bien si tiene por objeto la reconstrucción de la vivienda mediante la consolidación y el tratamiento de las estructuras, fachadas o cubiertas, siempre que el coste global exceda del 25% del precio de adquisición si se hubiese efectuado ésta durante los 2 años anteriores a la rehabilitación, o en todo caso, del valor de mercado que tuviera la vivienda en el momento de su rehabilitación. Para que la deducción por adquisición de vivienda habitual sea procedente, debe habitarse de manera efectiva y con carácter permanente por el contribuyente, en un plazo de 12 meses contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras.

Los porcentajes de deducción por adquisición o rehabilitación de vivienda habitual utilizando financiación propia o ajena son del 15%, con un límite máximo de la deducción de 1.352 euros anuales. Se mantienen, sin embargo, los anteriores coeficientes de deducción para los casos de adquisición o rehabilitación anteriores al 20.01.2006. Supuesto 10 El Sr. José adquirió en 1990 una vivienda, que constituye su residencia habitual, cuyo precio aplazó parcialmente mediante un préstamo hipotecario por el que ha satisfecho en el ejercicio, 7.512,65 euros de los que 3.455,82 corresponden a los intereses.

Por otra parte, el nuevo IRPF contempla la posibilidad de aplicarse una deducción del 20% por obras de adecuación de la vivienda habitual por personas con discapacidad, exista o no financiación ajena. Asimismo, se permite deducir a los vencidos de un inmueble por las obras de adecuación por razones de discapacidad. Por otra parte, se amplía el grado de parentesco con la persona con discapacidad (línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el tercer grado).

38 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Realiza e ejercicio Nº 2 de la unidad que encontrarás en el cuaderno de trabajo

6.2. CUENTAS AHORRO-VIVIENDA Se consideran deducibles de la cuota íntegra del impuesto, en un 15%, las cantidades que se depositen en entidades de crédito, en cuentas separadas de cualquier otro tipo de imposición, y que se destinen exclusivamente a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual, con el límite de 9.015,00 euros anuales. La cuenta puede tener cualquier denominación pero cada contribuyente sólo puede mantener una cuenta vivienda. La cuenta deberá identificarse separadamente en la declaración del impuesto, consignando, al menos, los siguientes datos: ƒ Entidad donde se ha abierto la cuenta ƒ Sucursal ƒ Número de la cuenta Se pierden las deducciones practicadas: a) Cuando se disponga de cantidades depositadas para fines distintos de los indicados. En caso de disposición parcial, se entiende que las cantidades dispuestas son las primeras depositadas. Cuando transcurran 4 años desde la apertura de la cuenta sin haber dispuesto del saldo para los fines indicados. Los titulares de una cuenta ahorro-vivienda cuyo plazo de 4 años para materializar la inversión en la compra de una vivienda se cumpla entre el 1 de enero de 2008 y el 31 de diciembre de 2010, dispondrán hasta el 31 de diciembre de 2010 para llevar a cabo la compra de la vivienda (durante el tiempo adicional a los 4 años, las aportaciones realizadas a la cuenta ahorro-vivienda no tendrán desgravación fiscal). El cómputo de los 4 años se realiza a partir de la fecha de apertura de la cuenta abierta en primer lugar. Las legislaciones forales de Navarra y País Vasco establecen plazos distintos a los aquí indicados. b) Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a deducción por ese concepto En cualquiera de los supuestos, el contribuyente debe sumar a la cuota del impuesto devengada en el ejercicio en que se incumplieron los requisitos:

Las cantidades deducidas + Los intereses de demora correspondientes

39 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

No se pierde el derecho a la deducción practicada si los fondos, simplemente, se transfieren a otra cuenta de estas características.

Realiza e ejercicio Nº 3 de la unidad que encontrarás en el cuaderno de trabajo

40 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Cuaderno de Trabajo

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN A LOS SUPUESTOS DE LA UNIDAD

Supuesto 1(Pág. 8) Rendimientos del capital mobiliario: Ingresos: Intereses imposición a plazo Intereses cuentas corrientes y de ahorro Rendimientos en especie

600,00 120,00 84,96

Gastos deducibles: Rendimiento neto

0 804,96

RENDIMIENTO NETO DEL CAPITAL MOBILIARIO

804,96

Cálculo del rendimiento en especie: Valor de mercado = 60 + 20% = Ingreso a cuenta = 72 x 18% = Rendimiento en especie = valor de mercado + ingreso a cuenta =

72,00 12,96 84,96

Supuesto 2 (Pág. 11) Rendimientos del capital mobiliario: Ingresos: Letras del Tesoro (18.000 – 15.000) RENDIMIENTO NETO DEL CAPITAL MOBILIARIO

3.000 3.000

Supuesto 3 (Pág. 12) Rendimiento del capital mobiliario Ingresos íntegros: Transmisión obligaciones [(1.000 x 30) – 60] – (1.000 x 30 x 95%) 29.940 – 28.500 =

1.440

RENDIMIENTOS ÍNTEGROS DEL CAPITAL MOBILIARIO

1.440

43 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Supuesto 4 (Pág. 14) Rendimiento del capital mobiliario Ingresos íntegros: Pagaré de la sociedad A (5.400 – 5.100 – 12)

288

Pagaré de la sociedad B (4.500 – 4.800 – 12)

-312

RENDIMIENTO ÍNTEGRO DEL CAPITAL MOBILIARIO

-24

Supuesto 5 (Pág. 16) Ganancias y pérdidas patrimoniales Valor de transmisión Valor de adquisición Ganancia patrimonial

6.900 6.000 900

Supuesto 6 (Pág. 17) Las ganancias y pérdidas patrimoniales serán imputadas con independencia de su periodo de generación, compensándose saldos positivos con negativos para determinar el importe total de las ganancias o pérdidas patrimoniales del ahorro del ejercicio. Así, por lo tanto, el importe que se integrará en la base imponible del ahorro será: 180 -120 -90 + 240 = 210 euros

Supuesto 7 (Pág. 18) El Sr. Antonio ha recibido 6.600 en la fecha de la venta, por lo tanto la ganancia obtenida asciende a 600 euros. Esta ganancia tiene dos componentes: uno, 500 la ganancia por el incremento del valor de las participaciones, y otro, 100 por la ejecución de la garantía (RKM) . Por lo tanto tributarán como rentas del ahorro, al tipo único del 18% aplicable a las rentas de este tipo, que se integran en la base imponible del ahorro.

44 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Supuesto 8 (Pág. 21) Tendremos que las ganancias y pérdidas patrimoniales generadas por este producto se integran en la base imponible del ahorro, tributando al tipo único del 18% con independencia de su periodo de generación. Tenemos que en el presente ejercicio 2007 se realizan operaciones que generan las siguientes ganancias y pérdidas patrimoniales: 1.742, 94 – 1.803,04 = -60,10 euros 631,06 – 601,01 = 30,05 euros 462,78 – 450,76 = 12,02 euros 811,37 – 751,27 = 60,10 euros 1.682,83 – 1.803,04 = -120,21 euros ----------------------------------------------------TOTAL = - 78,14 euros Esta minusvalía podrá ser compensada con ganancias patrimoniales del ahorro en los próximos cuatro ejercicios.

Supuesto 9 (Pág. 24)

Fecha pago prima

Prima

Rendimiento

15-1-2001

601,01

739,24

15-1-2002

616,04

661,11

15-1-2003

631,06

601,01

15-1-2004

646,09

534,90

15-1-2005

661,11

468,79

15-1-2006

676,14

390,66

Rendimiento neto del capital mobiliario

3.395,71

A integrar en la BI del ahorro, con tributación al tipo único del 18%.

45 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

Supuesto 10 (Pág. 38) La base de deducción por inversión en vivienda habitual incluye tanto el capital amortizado como los intereses pagados. No supera el límite de 9.015 euros en la base de la deducción (1.352 euros de deducción máxima). Por lo tanto, la deducción que se podrá aplicar (aplicando el tipo único del 15%) será de: 15% de 7.512,65 euros = 1.126,89 euros

46 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

EJERCICIOS DE LA UNIDAD

1 Compare la rentabilidad financiero fiscal de una inversión de 6.000 euros que mantenida durante 3 años a contar desde el actual ejercicio, el correspondiente al año 2008, genera al vencimiento un rendimiento de 900 euros. Compare esta operación con los siguientes activos financieros: ƒ Unas acciones ƒ Un seguro de capital diferido ƒ Un depósito a plazo ƒ Un fondo de inversión Nota: Tipo marginal 18%

2 El Sr. Manuel tiene formalizado un préstamo hipotecario para la adquisición de su vivienda habitual por el cual paga unas cuotas de 600 euros mensuales. El préstamo fue formalizado en el año 2006. En Mayo del presente ejercicio contrató un nuevo préstamo, esta vez personal, para la ampliación de la vivienda habitual por el que ha pagado cuotas por un importe total de 500 euros. Se pide calcular los efectos de estas operaciones, considerando el actual tratamiento de la fiscalidad de la vivienda, en su declaración del IRPF.

47 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

3 El Sr. Felipe realizó en 2006 un ingreso de 3.000 euros en una cuenta vivienda recién aperturada para la adquisición de su vivienda habitual. En 2007 practico en su declaración de renta de 2006 la deducción legal permitida En el mes de septiembre del presente ejercicio, ingresó 1.800 euros más. Antes de finalizar este mismo año hizo un reintegro de 1.500 euros para comprar regalos de Navidad. ¿Cuáles serán los efectos fiscales de estos sucesos para este ejercicio?

48 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN A LOS EJERCICIOS DE LA UNIDAD

1 ACCIONES Ganancia patrimonial = 900 euros Tributará en la parte del ahorro de la Base Imponible al 18% de tipo de gravamen: Rentabilidad financiero fiscal = 738 euros SEGURO DE CAPITAL DIFERIDO Rendimiento capital mobiliario = Tributará en la parte del ahorro de la Base Imponible al 18% de tipo de gravamen = Rentabilidad financiero-fiscal = DEPÓSITO A PLAZO Rendimiento capital mobiliario = Tributará en la parte del ahorro de la Base Imponible al 18% de tipo de gravamen = Rentabilidad financiero-fiscal =

162 euros

900 euros

162 euros 738 euros

900 euros

162 euros 738 euros

FONDO DE INVERSIÓN Ganancia patrimonial = 900 euros Tributará en la parte del ahorro de la Base Imponible al 18% de tipo de gravamen: Rentabilidad financiero fiscal = 738 euros

162 euros

Podemos apreciar como las cuatro opciones son equivalentes desde el punto de vista de su rentabilidad financiero fiscal.

49 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

2 Por el préstamo hipotecario puede aplicar una deducción en la cuota del IRPF: 600 € / mes x 12 meses = 7.200 € Deducción al tipo único del 15%, con base máxima de la deducción 9.015 € (deducción máxima anual de 1.352 €) Por lo tanto, la deducción será: 15% de 7.200 € = 1.080 €. La ampliación de la vivienda habitual también genera derecho a aplicarse la anterior deducción, si bien ésta se aplicará al conjunto de los importes destinados a estos fines. De este modo, se podrá aplicar la deducción por este concepto. De los 500 € destinados a la ampliación de la vivienda habitual se aplicará la siguiente deducción: 15% de 500 € = 75 €. En resumen, con el nuevo IRPF, el Sr. Manuel se estará deduciendo 1.155 € de los 7.700 € que ha destinado en este ejercicio para la adquisición y ampliación de su residencia habitual.

3 El ingreso de 1.800 euros puede deducirse de la cuota del IRPF, no supera el límite de 9.015,18 euros, del ejercicio en un 15%, es decir: 270 euros. Para gozar de estas deducciones la finalidad del ahorro debe ser la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente. Si se produce un reintegro para otra finalidad distinta se pierde el derecho a la deducción practicada. Por lo tanto, el reintegro de 1.500 euros pierde el derecho a la deducción del 15%. En este ejercicio debe devolverla añadiendo los intereses de demora de un año. Es decir: 1.500 x 15% = 225 euros + intereses demora

50 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

CUESTIONARIO DE AUTOEVALUACIÓN 1.

Unos rendimientos derivados de intereses de un fondo de inversión, generados en un periodo superior a 2 años, se integrarán, con carácter general:

a)

Reduciendo el Rendimiento Neto en un 40%

b)

Reduciendo el Ingreso Íntegro en un 40%

c)

Sin reducción, integrándolo en la base imponible del ahorro

d)

Ninguna de las anteriores

2.

Pronúnciese acerca de la siguiente afirmación: “ Los rendimientos derivados por la transmisión de Obligaciones y Bonos del Estado tributan como ganancias y pérdidas patrimoniales sujetas a retención”

a)

Verdadero

b)

Falso

3.

Indique cuáles de los siguientes activos tributan en el capítulo de ganancias y pérdidas patrimoniales:

a)

Bonos y Obligaciones del Estado

b)

Cuentas Financieras

c)

Repos de Letras del Tesoro

d)

Ninguna de las anteriores

51 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

4.

El Sr. José adquirió acciones de la sociedad ANGUSTIAS, S.A., no cotizadas, en fecha 30/09/99. A mediados del presente ejercicio percibió el cobro de un dividendo de 60,10 euros. concretamente el 30 de julio. Antes de finalizar el año el Sr. José vendió todas las acciones y no percibe en todo el ejercicio ningún otro dividendo. ¿Cuál será el importe de los rendimientos del capital mobiliario que estarán exentos de tributación en esta operación?

a)

60,10

b)

84,14

c)

75,13

d)

Ninguna de las anteriores

5.

El Sr. Rufino vende unas acciones que adquirió hace 7 meses, obteniendo una ganancia de 3.000 euros como consecuencia de la operación. ¿Podrías indicar cómo tributará esta venta de acciones?

a)

Como un rendimiento del capital mobiliario integrable en la Base Imponible General.

b)

Como un rendimiento del capital mobiliario integrable en la Base Imponible del Ahorro.

c)

Como una ganancia patrimonial integrable en la Base Imponible del Ahorro.

d)

Ninguna de las anteriores

6.

Pronúnciese sobre la siguiente afirmación: “las aportaciones realizadas a Planes de Jubilación, con una duración mínima de 6 años, tienen una deducción de la cuota del 10% si se rescatan este año en forma de capital”.

a)

Verdadero

b)

Falso

7.

La Sra. Isabel tiene concertado un plan de jubilación desde 1998. Ha realizado desde el inicio aportaciones mensuales de 30,05 euros. No ha realizado aportaciones extraordinarias. Tiene previsto realizar el rescate en forma de capital a finales de 2008, cuando se jubila ¿Qué reducción se podrá aplicar sobre el capital rescatado?

a)

Una reducción del 75%, para aquellas aportaciones realizadas con anterioridad a 20 de enero de 2006

b)

Una reducción del 40%

c)

No se aplicará reducción alguna

d)

Ninguna de las anteriores

52 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

8.

El Sr. Agustín formalizó hace 5 años un seguro de vida que le generará rentas vitalicias a percibir desde este año, en 2007. ¿Cómo tributarán estas rentas?

a)

En la Base Imponible General, aplicando la escala de gravamen correspondiente

b)

En la Base Imponible del Ahorro, aplicando la escala de gravamen correspondiente

c)

En la Base Imponible del Ahorro, tributando al tipo único del 18%

d)

Ninguna de las anteriores

9.

El Sr. Antonio realizó una imposición de 3.005 euros el 30 de junio de 2007 en un seguro de capital diferido. En diciembre de este año rescató un importe total de 3.455 euros. ¿Cómo tributaría por el rendimiento obtenido?

a)

Rendimiento del capital mobiliario = 112.5

b)

Ganancia patrimonial = 450

c)

Rendimientos del capital mobiliario = 450

d)

Ninguna de las anteriores

10. El Sr. Manuel, de 45 años y con un grado de minusvalía del 65%, aporta anualmente 14.000 euros a su plan de pensiones. ¿Qué cantidad de estas aportaciones podrá reducirse su la declaración de renta del ejercicio? a)

Únicamente 8.000 euros

b)

10.000 euros de los 14.000 aportados durante el año

c)

Los 14.000 euros

d)

Ninguna de las anteriores

11. ¿Cómo tributarán los ingresos obtenidos en la venta de participaciones de fondos de inversión adquiridos hace un año y medio y rescatados en diciembre de este año? a)

Tributarán dentro de la Base Imponible General, según la escala de gravamen legalmente establecida

b)

Se integrarán en la Base Imponible del Ahorro, tributando al tipo único del 18%

c)

Están exentos de tributación

d)

Ninguna de las anteriores

53 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

12. ¿Cómo pueden compensarse las pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión de participaciones en un fondo de inversión con más de 1 año de antigüedad? a)

Exclusivamente con ganancias del ejercicio, perdiéndose el importe excedente si no es suficiente para compensarlo

b)

Con ganancias del ejercicio o con el saldo positivo de rendimientos del ejercicio con el límite del 10%

c)

Con ganancias del ejercicio o con el saldo positivo de ganancias y pérdidas patrimoniales de la base del ahorro generados en los próximos 4 ejercicios

d)

Ninguna de las anteriores

13. El Sr. José compró participaciones en un fondo de inversión garantizado por importe de 12,02 euros. cada participación. Aseguró un importe de reembolso de 12,62 euros cada una. Al vencimiento las participaciones alcanzan un precio de 12,56 euros ¿Cómo tributará por las ganancias obtenidas? a)

0,6 euros por participación como ganancia patrimonial

b)

0,54 euros por participación como ganancia patrimonial y 0,06 euros por participación como rendimiento del capital mobiliario

c)

0,6 euros por participación como rendimiento del capital mobiliario

d)

Ninguna de las anteriores

14. ¿Cuál es la reducción máxima anual que un partícipe de 60 años se puede aplicar en relación a las aportaciones realizadas a su plan de pensiones? a)

El importe menor entre 10.000 euros y el 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y los rendimientos de las actividades económicas

b)

La cifra más baja de entre 12.500 euros y el 30% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y los rendimientos de las actividades económicas

c)

La cifra más baja de entre 12.500 euros y el 50% de la suma de los rendimientos netos del trabajo y los rendimientos de las actividades económicas

d)

Ninguna de las anteriores

54 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

15. Indique cuál de las siguientes afirmaciones es cierta: a)

A las prestaciones percibidas de un plan de pensiones se les aplica retención a cuenta

b)

Los beneficiarios de un Plan de Pensiones tributarán por el rescate en el IRPF cuando sea el propio partícipe. Si es un beneficiario distinto del partícipe tributaría por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

c)

El rescate de capital en un Plan de Pensiones tributa como un rendimiento irregular del trabajo con reducciones del 40% al 70% en función de la antigüedad de las aportaciones

d)

Ninguna de las anteriores

55 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 2: Fiscalidad de Productos Financieros Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN AL CUESTIONARIO DE AUTOEVALUACIÓN DE LA UNIDAD

Nº Pregunta

Autoevaluación

A

B

C 3

Nº 1

3

Nº 2

3

Nº 3 Nº 4

3 3

Nº 5

3

Nº 6 Nº 7

3

Nº 8

3

Nº 9

3

Nº 10

3 3

Nº 11

3

Nº 12

3

Nº 13

3

Nº 14 Nº 15

D

3

56 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

3

Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

Índice

1. El impuesto sobre el Patrimonio

7

2. Aspectos Generales del Impuesto Sobre Sucesiones y Donaciones (ISD)

12

Cuaderno de Trabajo

19

3 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

En esta Unidad Didáctica Ud. encontrará información sobre… Los principales aspectos que rigen la normativa actual en materia del impuesto sobre el patrimonio. El alcance de la normativa fiscal en materia de impuesto sobre sucesiones y el efecto que ésta tiene sobre situaciones no planificadas adecuadamente. La problemática a la que se enfrentan determinadas empresas de carácter familiar a la hora de establecer el proceso de continuidad societaria.

Objetivos Conocer el método de cálculo de la cuota del impuesto. Conocer la liquidación del mismo, teniendo en cuenta las distintas circunstancias personales y familiares de los contribuyentes. Identificar las ventajas fiscales de una adecuada planificación de las herencias/donaciones.

Aplicabilidad El IP es un impuesto hoy suprimido, pero existen apartados del mismo que son imprescindibles para el desarrollo de otros impuestos. El ISD grava la transmisión de bienes y derechos inter vivos o mortis causa. Los clientes que puedan verse sometidos a este impuesto, deben recibir información adecuada al respecto, con el fin de mitigar el impacto que produce la liquidación del impuesto.

5 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

1. El impuesto sobre el patrimonio

 Situación actual del Impuesto sobre el Patrimonio El Impuesto sobre el Patrimonio se estableció en el año 1977 como un tributo de carácter extraordinario, en el marco de la profunda reforma del sistema tributario iniciada ese año. La vigente Ley del impuesto, la Ley 19/1991, de 6 de junio, supuso la incorporación con carácter estable del Impuesto al sistema tributario, con un triple objetivo: ƒ

Efectuar una función de carácter censal y de control del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

ƒ

Conseguir una mayor eficacia en la utilización de los patrimonios.

ƒ

Obtener una mayor justicia redistributiva complementaria de la aportada por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Sin embargo, desde el momento de su establecimiento, las transformaciones, tanto del entorno económico internacional (en la actualidad existen muy pocos países de la Unión Europea que aún sigan aplicando este impuesto, como las mismas modificaciones introducidas en el tributo, han hecho que pierda su capacidad para alcanzar de forma eficaz los objetivos para los que fue diseñado). Es por ello que el pasado 18 de abril de 2008, se acordó por el Consejo de Ministros la supresión con efectos desde 1 de enero de 2008 del Impuesto sobre el Patrimonio, en el marco de un conjunto de medidas de estímulo para reactivar la economía. Dicha supresión no implica la derogación de la Ley 19/1991, de 6 de junio sobre el Impuesto del Patrimonio, sino que en la práctica lo que se ha introducido es una bonificación del 100 de la cuota íntegra, que exime de pago del impuesto a todos los contribuyentes. El resultado para dichos contribuyentes es el mismo, pero la no derogación obedece a la necesidad de que determinados preceptos de la Ley sigan vigentes en aras al atribución, valoración y control de los patrimonios existentes en España. Es por ello que en este manual hacemos tan solo una breve referencia a esquema del Impuesto sobre el Patrimonio e incidimos en las reglas de valoración del mismo como parte plenamente vigente y aplicable a otros Impuestos.

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Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

 Esquema del Impuesto sobre el Patrimonio:

Naturaleza

Sujeto Pasivo

Hecho Imponible

- Directo - Personal

- Personas Físicas

Titularidad, en la fecha devengo de Impuesto, de Bienes y Derechos de Contenido Económico

Esquema del impuesto sobre el patrimonio

VALOR BIENES Y DERECHOS

CUOTA ÍNTEGRA

DEUDAS, CARGAS Y GRAVÁMENES

100% BONIFICACION

BASE IMPONIBLE – MÍNIMO EXENTO = BASE LIQUIDABLE

BONIFICACIONES Y DEDUCCIONES

TIPO IMPOSITIVO

CUOTA DIFERENCIAL

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Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

 Atribución e Imputación de Patrimonios:

¿Cuáles son los elementos patrimoniales pertenecientes a cada persona física?

La atribución de patrimonios a los sujetos pasivos se realizará según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso. Unidad familiar: Los bienes y derechos pertenecientes a la unidad familiar se imputan a su titular de acuerdo con la normativa civil en materia de regímenes matrimoniales: ƒ

En el régimen de sociedad legal de gananciales, los bienes adquiridos a título oneroso durante el matrimonio son comunes.

Los que hubiesen aportado al matrimonio o los que adquieran durante el matrimonio por herencia, legado o donación son privativos ƒ

En el régimen de separación de bienes, cada cónyuge es titular de sus propios bienes, tanto de los que poseyese antes del matrimonio, como de los que adquiriera durante el mismo.

9 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

 Reglas de Valoración: Los criterios de valoración de los elementos patrimoniales que establece la ley del Impuesto sobre el Patrimonio son los siguientes:

BIENES Y DERECHOS

VALORACIÓN Por el mayor valor de los tres siguientes:

Bienes inmuebles

ƒ

Valor catastral.

ƒ

Precio, contraprestación o valor de la adquisición.

ƒ

Valor comprobado por la Administración a efectos de otros tributos.

Bienes inmuebles fase de construcción

Valor patrimonial del solar más las cantidades efectivamente invertidas en su construcción.

Bienes afectos a actividades empresariales y profesionales no exentos

Bienes y derechos excepto inmuebles: por el valor que resulte de su contabilidad. Inmuebles: idéntica valoración que la consignada anteriormente.

Depósito en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo

Se computarán por el saldo que arrojen en la fecha del devengo del impuesto, salvo que este resulte inferior al saldo medio del último trimestre del año, en cuyo caso se aplicará este último.

Valores representativos de la participación en fondos propios, y de la cesión a terceros de capitales propios negociados en mercados organizados

Se computarán según su valor de negociación (valor de mercado) media del cuarto trimestre de cada año. A estos efectos, el Ministerio de Hacienda publicará cada año la relación de valores que se negocien en Bolsa, con su cotización media correspondiente al cuarto trimestre. Como particularidad, la valoración de las participaciones en Instituciones de Inversión Colectiva se realiza por el valor liquidativo en la fecha de devengo. Valor teórico resultante del último balance aprobado, siempre que se haya sometido a revisión por auditores de cuentas.

Demás valores representativos de la PARTICIPACIÓN EN FONDOS propios de cualquier tipo de entidad

Si el balance no ha sido auditado, la valoración se realizará por el mayor valor de los 3 siguientes: ƒ

Valor nominal.

ƒ

Valor teórico del último balance aprobado.

ƒ

Valor resultante de capitalizar al 20% los beneficios de los 3 ejercicios cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del impuesto.

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Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

BIENES Y DERECHOS

VALORACIÓN

Demás valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios

Se valorarán por su nominal, incluidas las primas de amortización o reembolso.

Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias

Los seguros por su valor de rescate en el momento del devengo; las rentas temporales o vitalicias por su valor de capitalización en la fecha del devengo del impuesto.

Joyas, pieles de carácter suntuario y vehículos, embarcaciones y aeronaves

Se computarán por su valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto.

Objetos de arte y antigüedades

Por el valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto.

Derechos reales

Se valorarán con arreglo a los criterios señalados en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Concesiones administrativas

Se valorarán con arreglo a los criterios señalados en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales.

Derechos derivados de la Propiedad Intelectual e Industrial

Por su valor de adquisición.

Opciones contractuales

Se valorarán con arreglo a los criterios señalados en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Demás bienes y derechos de contenido económico

Se valorarán por su precio de mercado en la fecha de devengo del impuesto.

DEUDAS

VALORACIÓN

Deudas

Se valorarán por su nominal en la fecha de devengo del impuesto y serán deducibles siempre que estén debidamente justificadas.

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Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

2. Aspectos Generales del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) Es importante destacar la cesión total del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones a las CC.AA.del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, lo que implica diferencias en el tratamiento en las distintas Comunidades Autónomas. En este manual por tanto haremos mención tan solo en los aspectos más generales del impuesto, aunque cada omunidad Autónoma realizará una aplicación concreta del mismo.

NATURALEZA

SUJETO

HECHO IMPONIBLE

Directo, personal, subjetivo

Personas físicas

Adquisición de bienes y derechos a título lucrativo

BASE

TIPO

DEVENGO

Valor neto de la adquisición

Escala de gravamen

En adquisiciones mortis causa (herencia) el día de la muerte del causante. En adquisiciones inter vivos (donación), el día en que se cause el acto.

AUTOLIQUIDABLE O LIQUIDABLE POR LA ADMINISTRACIÓN OBLIGACIÓN DE DECLARAR

Hasta la liquidación parcial o total no podrá hacerse uso de los bienes y derechos

¿QUE ES LO QUE OBLIGA A PAGAR EL IMPUESTO? a) Adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio b) Adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “inter vivos” c) La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguro sobre la vida1

Cuando no deban tributar por IRPF como rentas del trabajo derivadas de fórmulas de previsión social y en el caso de que contratante y beneficiario sean personas distintas.

1

12 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

Ejemplo El Sr. Pérez entrega a su hijo una finca sin contraprestación económica. El Sr. Martínez, al morir, deja a su hija un piso. La Sra. Mas, a su hijo, al morir, un seguro de vida. ¿Deberán estas personas tributar por ISD? Sí, la entrega de la finca sin contraprestación tendrá la consideración de donación, dejar un piso y un seguro de vida al morir se considerará herencia, por lo que todos ellos deberán abonar la cantidad resultante en concepto del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

 Sujetos pasivos y responsables Los contribuyentes, personas físicas que deben pagar el impuesto, son: ƒ

CAUSAHABIENTES (persona que se beneficia de la herencia) En adquisiciones "mortis causa".

ƒ

DONATARIO En donaciones y demás transmisiones lucrativas "inter vivos" equiparables.

ƒ

BENEFICIARIOS De los seguros sobre la vida.

Ejemplo El Sr. Ramón contrató un seguro de vida con un capital asegurado para caso de muerte del asegurado de 60.101,21 euros. Estipuló en el contrato que el beneficiario sería el Sr. Juan. Más tarde, en documento privado, señaló que el beneficiario sería el Sr. José. ¿Quién será el beneficiario legal a efectos del impuesto sobre sucesiones? El beneficiario legal será el Sr. Juan, que es quien figura en la póliza original.

Son responsables subsidiarios: En las transmisiones “mortis causa” de Los intermediarios financieros y otras entidades o personas depósitos, garantías o cuentas que entregasen el efectivo y los valores depositados o corrientes: hubieran devuelto las garantías constituidas. Por las entregas de cantidades a los beneficiarios de los contratos.

Las entidades de seguros

Es por ello muy importante que estos intermediarios financieros y entidades de seguros actúen cuidadosamente frente a cualquier operación en la que se produzca un hecho sucesorio.

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Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

 Cálculo de la base imponible en las transmisiones “mortis causa” Está constituida por: ƒ

El valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente. Es decir, el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles de la porción que cada uno recibe del caudal hereditario

ƒ

Los bienes y derechos presuntos (adición de bienes)

a) Los bienes que hubiesen pertenecido al causante de la sucesión hasta un año antes de su fallecimiento, salvo los transmitidos por el causante que se hallen en poder de persona distinta al heredero, legatario, pariente dentro del tercer grado* o cónyuge de cualquiera de ellos o del causante.

ABUELO

HIJO

HIJA

NIETO

NIETA

Sobrino respecto a Tío = (Colateral Tercer Grado)

b) Los bienes y derechos que durante los 3 años anteriores al fallecimiento hubieran sido adquiridos en usufructo por el causante y en nuda propiedad por un heredero, legatario, pariente dentro del tercer grado o cónyuge de cualquiera de ellos o del causante. c) Los bienes y derechos transmitidos por el causante durante los cinco años anteriores a su fallecimiento, reservándose el usufructo de los mismos o de otros del adquirente, salvo cuando se trate de seguros de renta vitalicia contratados con entidades dedicadas a este género de operaciones. d) Los valores y efectos depositados y cuyos resguardos se hubieren endosado, si con anterioridad al fallecimiento del endosante no se hubieren retirado aquellos o tomado razón del endoso en los libros de depositario. Los valores nominativos que hubieren sido igualmente objeto de endoso, si la transferencia no se hubiere hecho constar en los libros de la entidad emisora con anterioridad también al fallecimiento del causante. Ejemplo El Sr. José poseía una vivienda valorada en 90.151,82 euros que fue transmitida 6 meses antes de su muerte a otra persona, que no es pariente, ni heredero, ni legatario. ¿Deberá incluirse esta vivienda en la masa hereditaria? No, si existe prueba de tal transmisión.

14 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

ƒ

Ajuan Doméstico

3% ƒ

El ajuar formará parte de la masa hereditaria y por lo general se valorará en el tres por ciento del importe del caudal relicto del causante. Se entiende por ajuar doméstico el conjunto de ropas, muebles, enseres y objetos de uso personal del causante, no formando parte del mismo las joyas, cuadros, vehículos, embarcaciones, etc.

Cargas Deducibles Serán deducibles las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o redimible que: ƒ Aparezcan directamente establecidas sobre los bienes de la herencia ƒ Disminuyan realmente su capital o valor Ejemplo Una transmisión de terrenos que lleve aparejada una servidumbre de paso.

ƒ

Deudas deducibles Podrán deducirse las deudas que dejare contraídas el causante de la sucesión, y las que se satisfagan por los herederos, albaceas o administradores del caudal hereditario, aunque correspondan a liquidaciones giradas después del fallecimiento.

ƒ

Gastos deducibles En las adquisiciones por causa de muerte son deducibles para la determinación de la base imponible: Los gastos que, cuando la testamentaria o abintestato (sin testamento) adquieran carácter litigioso… Sean de interés común de todos los herederos. Resulten probados con testimonio de autos. Los gastos de última enfermedad, entierro y funeral… cuando se justifiquen. cuando estos dos últimos guarden la debida proporción con el caudal hereditario, conforme a los usos y costumbres de la localidad.

15 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

 Cálculo de la base imponible en las transmisiones “intervivos La base imponible en las donaciones y demás transmisiones, lucrativas "inter vivos” es el valor neto de los bienes y derechos adquiridos. Es decir, el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles. ƒ

Cargas deducibles* * Ver cargas deducibles en adquisiciones mortis causa. (Apartado anterior)

ƒ

Deudas deducibles Del valor de los bienes donados o adquiridos por otro título lucrativo "inter vivos" equiparable, sólo serán deducibles: Las deudas que estuviesen garantizadas con derechos reales que recaigan sobre los mismos bienes transmitidos, siempre que el adquirente haya asumido fehacientemente la obligación de pagar la deuda garantizada

 Comprobación de valores

La Administración podrá comprobar el valor de los bienes y derechos transmitidos.

 Calculo de la deuda tributaria

La BASE LIQUIDABLE es el resultado de aplicar en la base imponible reducciones que minoran su cuantía.

La normativa general establece reducciones en función de la relación de parentesco que existen entre el causante (difunto) y causahabientes, aunque dichas reducciones se modifican por cada Comunidad Autonoma.

16 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

Además, la legislación estatal contempla otras tres reducciones que también son modificadas o complementadas por cada Comunidad Autónoma:

ƒ

Percepciones por los Beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida

ƒ

Transmisión de la Empresa Familiar

ƒ

Adquisiciones "mortis causa" de vivienda habitual de la persona fallecida

La cuota integra se obtiene al multiplicar la base imponible reducida por la escala de gravamen (modificable por cada Comunidad Autónoma). La cuota tributaria (a ingresar) por este impuesto se obtendrá aplicando a la cuota íntegra el coeficiente multiplicador que corresponda en función del patrimonio preexistente del contribuyente y del el grado de parentesco. Finalmente, algunas Comunidades Autónomas establecen bonificaciones a la cuota que pueden anular casi por completo la tributación de dicho impuesto.

 Devengo y prescripción del impuesto El devengo es el momento en que se entiende realizado el hecho imponible. En las adquisiciones por causa de muerte y en los seguros sobre la vida, el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o del asegurado o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, debiendose presentar el Impuesto en los siguientes 6 meses. En las transmisiones lucrativas "inter vivos", El impuesto se devengará el día en que se cause o celebre el acto o contrato, debiendose presentar el impuesto en los 30 días habiles siguientes. El impuesto prescribirá a los cuatro años desde la finalización del plazo voluntario de presentación del impuesto.

17 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Cuaderno de Trabajo

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

CUESTIONARIO DE AUTOEVALUACIÓN

1.

Un matrimonio tiene un cuadro, regalo de bodas, valorado en 16.000 euros por una acreditada galería de arte, en momento de la compra. Este bien, tributará en el Impuesto sobre el Patrimonio valorado por:

a)

El valor de adquisición de quien lo compró para regalar

b)

El 75% de los 16.000 euros

c)

El valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto

d)

Ninguna de las anteriores

2.

La base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, para actos mortis causa, está constituida por:

a)

El valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente

b)

El importe de las viviendas transmitidas por el causante seis meses antes de su legado

c)

El 3% del ajuar doméstico heredado

d)

Ninguna de las anteriores

3.

Serán consideradas cargas deducibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, las siguientes partidas:

a)

Las deudas del causante con terceras personas

b)

El pago de deudas con el Ayuntamiento por impuestos que recaen sobre los bienes inmuebles.

c)

Las deudas de juego contraídas por el causante

d)

Ninguna de las anteriores

21 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

4.

La base liquidable del impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por actos mortis causa resulta de:

a)

Sumar a la base imponible el importe resultante de la escala que corresponda según el parentesco del sujeto pasivo

b)

Restar las reducciones que correspondan por parentesco a la base imponible del impuesto

c)

Restar las reducciones correspondientes a la cuota integra del impuesto

d)

Ninguna de las anteriores

5.

Pronúnciese sobre la siguiente afirmación “En las transmisiones lucrativas inter vivos, El impuesto se devengará el día en que se cause o celebre el acto o contrato, debiendose presentar el impuesto en los 30 días naturales siguientes”

a)

Verdadero

b)

Falso

22 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 3: Impuesto sobre el Patrimonio e Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN AL CUESTIONARIO DE AUTOEVALUACIÓN DE LA UNIDAD

Nº Pregunta

Autoevaluación

A

B

Nº 1 Nº 2

C

D

9 9

9

Nº 3

9

Nº 4

9

Nº 5

9

23 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

4

Impuesto sobre Sociedades

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Índice

1. Cálculo de los Rendimientos Netos

10

1.1 Amortizaciones

11

1.2 Provisiones

15

1.3 Gastos fiscalmente no deducibles

17

2. Imputación de Ingresos y Gastos

18

3. Ajustes extracontables

21

3.1 Diferencias permanentes

21

3.2 Diferencias temporales

22

4. La Base Imponible

23

5. La Cuota Íntegra

24

6. Bonificaciones y Deducciones de la Cuota

25

6.1. Bonificaciones y deducciones por doble imposición

25

6.2 Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades

25

7. Gestión del Impuesto 7.1 Pagos a cuenta del Impuesto sobre Sociedades

35 35

3 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

8. Empresas de Reducida Dimensión

37

8.1 Condiciones para aplicar este Régimen

37

8.2 Incentivos Aplicables

37

9. Arrendamiento Financiero

39

9.1 Concepto de Leasing

39

9.2 Aspectos Fiscales

40

9.3 Comparación Leasing y Renting

42

Anexo

43

Cuaderno de Trabajo

49

4 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

En esta Unidad Didáctica Ud. encontrará información sobre… El Impuesto de Sociedades: su definición y características, cómo obtener el resultado fiscal partiendo del contable y cómo liquidar el impuesto.

Objetivos Determinar el resultado fiscal de los sujetos pasivos obligados. Identificar las ventajas fiscales de determinados productos que afectan al resultado fiscal de la sociedad.

Aplicabilidad El IS es una herramienta de gran interés a la hora de conocer el funcionamiento de una sociedad. Una adecuada interpretación de la liquidación del impuesto nos puede ayudar a tomar decisiones en materia de riesgo crediticio. Además, existen situaciones fiscales en las que un adecuado tratamiento de determinados productos, puede representar un ahorro importante a nivel impositivo.

5 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

¿Quién está obligado a liquidar el Impuesto sobre Sociedades? Como regla general están sujetos al impuesto las sociedades mercantiles.

¿Por qué deben presentar la liquidación? Constituye el hecho imponible del impuesto la obtención de rentas, cualesquiera que sea su fuente u origen.

¿Qué cantidad deberán pagar por este impuesto? Para hallar la Base Imponible del Impuesto se parte del resultado contable al que se deberán practicar, en su caso, los correspondientes ajustes fiscales. Una vez se ha hallado la base imponible se debe calcular la cuota íntegra aplicando sobre aquella un tipo impositivo general del 30% o, en el caso de las pymes, el 25% por la parte de base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros, y por el resto al tipo general. A la cuota íntegra resultante se le aplican las bonificaciones y deducciones que correspondan y finalmente se restan las retenciones, pagos a cuenta y pagos fraccionados.

¿Con qué periodicidad se paga? El período impositivo coincidirá con el ejercicio económico de la entidad sin sobrepasar los 12 meses. El impuesto se devengará el último día del período impositivo. El ámbito de aplicación del impuesto es todo el territorio español, sin perjuicio de regímenes tributarios forales o tratados y convenios internacionales.

7 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

 Devengo y obligación tributaria Como se ha indicado, el devengo del impuesto se establece en el último día del período impositivo, sin embargo la obligación tributaria, es decir, el momento en que nace la obligación de pago al Estado, se establece en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores al término del período impositivo. No obstante, si al inicio del plazo indicado no se hubiera determinado por el Ministerio de Hacienda la forma de presentar la declaración de ese período impositivo, el sujeto pasivo podrá optar entre1: ƒ Presentarla en el plazo indicado anteriormente cumpliendo los requisitos formales que se hubieran establecido para la declaración del período impositivo precedente ƒ Presentarla dentro de los 25 días naturales siguientes a la fecha de entrada en vigor de la norma que determina la forma de presentar la declaración para ese período impositivo

Supuesto 1 La sociedad PASCUAL, S.A. establece su ejercicio económico desde el 1 de agosto hasta el 31 de julio. ¿Cuándo se devenga el impuesto de sociedades? ¿Cuándo nace la obligación tributaria?

1

Aspecto introducido por la Ley 14/2000 de Medidas fiscales, administrativas y de orden social

8 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Esquema del Impuesto sobre Sociedades

x RENDIMIENTOS NETOS

+ GANANCIAS Y PÉRDIDAS DE PATRIMONIO

± AJUSTES EXTRACONTABLES

= BASE IMPONIBLE PREVIA

TIPO IMPOSITIVO

=

CUOTA ÍNTEGRA

BONIFICACIONES Y DEDUCCIONES

=

COMPENSACIÓN DE B.I. NEGATIVAS

=

CUOTA LIQUIDA

RETENCIONES Y PAGOS A CUENTA

= BASE IMPONIBLE

CUOTA DIFERENCIAL

9 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

1. Cálculo de los Rendimientos Netos Para calcular la Base Imponible (B.I.) partimos de la cuenta de Pérdidas y Ganancias de la sociedad, que está constituida por el conjunto de ingresos y gastos propios del desarrollo de la actividad, y se ajustan algunas partidas de manera extracontable para conciliar la cuenta de resultados contable con aquella que se deriva de la aplicación de la normativa fiscal.

INGRESOS CONTABLES menos

RESULTADO CONTABLE

GASTOS CONTABLES

igual

- Más - Menos

RESULTADO FISCAL = B.I.

AJUSTES EXTRACONTABLES Y Compensación BASES IMPONIBLES NEGATIVAS

igual

¿Cuáles son los gastos que la sociedad contabiliza pero no comportan una salida patrimonial? Respuesta: Principalmente, LAS AMORTIZACIONES Y LAS PROVISIONES2. Son dos de las partidas contables a las que la ley del Impuesto sobre Sociedades va a prestar mayor atención para evitar que su contabilización persiga el objetivo de pagar menos impuestos.

2 La amortización se utiliza contablemente para reflejar la depreciación de los elementos del inmovilizado. Las provisiones reflejan la pérdida de valor, con carácter reversible, de los bienes y derechos de la empresa.

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Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

1.1. AMORTIZACIONES Amortización de bienes de inmovilizado material e inmaterial.

Criterio contable

Criterio fiscal

Se amortizan los bienes del inmovilizado que sufren depreciación por su funcionamiento (por lo tanto los terrenos y las inmovilizaciones en curso no se amortizan).

Se amortizan los bienes del inmovilizado que sufren depreciación por su funcionamiento (por lo tanto los terrenos y las inmovilizaciones en curso no se amortizan).

La amortización se calcula de acuerdo con la vida útil estimada del bien, es decir, el período de tiempo durante el cual se espera que esté funcionando. Se puede utilizar cualquier método de amortización con independencia de criterios fiscales o de rentabilidad.

Los métodos de amortización permitidos son: amortización según tablas, amortización aplicando un porcentaje constante, método de suma de dígitos, mediante la aplicación de un plan formulado por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración Tributaria o bien pueda justificar el importe de la depreciación sufrida.

Serán deducibles fiscalmente las cantidades en concepto de amortización del inmovilizado material o inmaterial resultantes de aplicar: 1.

Los coeficientes de amortización lineal establecidos en las tablas de amortización oficialmente aprobadas.

2.

Un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización. El porcentaje constante se determinará ponderando el coeficiente de amortización lineal, según tablas de amortización oficiales, por los siguientes coeficientes: ƒ 1,5 si el elemento tiene un período de amortización inferior a 5 años ƒ 2 si tiene un período de amortización entre 5 y 8 años ƒ 2,5 si tiene un período de amortización igual o superior a 8 años

El porcentaje constante no podrá ser inferior al 11%. Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante porcentaje constante. 3.

El método de los números dígitos. Los edificios, mobiliario y enseres no podrán acogerse a la amortización mediante números dígitos.

4.

Un plan formulado por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración.

5.

El que pueda justificar su depreciación.

Con el primer método la sociedad realiza una amortización lineal del bien, con el segundo la amortización es decreciente y con el tercero puede escoger entre decreciente y creciente.

11 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Cuando se haya elegido un método de amortización ya no se puede cambiar de método, salvo casos justificados. Véase cuál sería la amortización anual deducible con cada uno de los 3 primeros métodos citados:

Ejemplo El Sr. García es titular de un comercio al por menor de bombones y caramelos. En enero de este año adquirió unas vitrinas y mostradores para exponer sus productos por un importe de 60.101,21 euros. Considera que su vida útil será de 10 años. Según las tablas de amortización, específicas para la actividad de comercio, el coeficiente máximo es de 12% y el período máximo de amortización es de 18 años. Solución: Amortización según tablas: Dotación máxima amortización = 60.101,21 x 12% = 7.212,15 euros. Dotación mínima amortización = 60.101,21 / 18 = 3.338,96 euros. Se puede cambiar el coeficiente de un ejercicio a otro, siempre dentro de los límites de las tablas. Amortización por el método del porcentaje constante: Coeficiente de amortización lineal: 100/10 años = 10% Porcentaje constante: 10% x 2,5 (vida útil > 8 años) = 25% Ejercicio 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

Base Amortización 60.101,21 45.075,91 33.806,93 25.355,20 19.016,40 14.262,30 10.696,72 8.022,54 6.016,91 4.512,68

Amortización 15.025,30 11.268,98 8.451,73 6.338,80 4.754,10 3.565,58 2.674,18 2.005,64 1.504,23 4.512,68

Valor Pendiente 45.075,91 33.806,93 25.355,20 19.016,40 14.262,30 10.696,72 8.022,54 6.016,91 4.512,69 0,00

Amortización números dígitos: Asignamos a cada año de la vida útil del bien un dígito y los sumamos. En nuestro caso: 1+2+3+4...+ 10= 55 Dividimos la base de la amortización por la suma del total de números dígitos, en nuestro caso: 60.101,21 / 55 = 1.092,75

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Como ya hemos indicado anteriormente, con este sistema de amortización se puede escoger entre una amortización decreciente o creciente. a) Dígitos decrecientes:

b) Dígitos crecientes:

Año

Dígito

Cociente

Amortización

Año

Dígito

Cociente

Amortización

1

10

10/55

10.927,49

1

1

1/55

1.092,75

2

9

9/55

9.834,75

2

2

2/55

2.185,50

3

8

8/55

8.741,99

3

3

3/55

3.278,25

4

7

7/55

7.649,24

4

4

4/55

4.371,00

5

6

6/55

6.556,50

5

5

5/55

5.463,75

6

5

5/55

5.463,75

6

6

6/55

6.556,50

7

4

4/55

4.371,00

7

7

7/55

7.649,24

8

3

3/55

3.278,25

8

8

8/55

8.741,99

9

2

2/55

2.185,50

9

9

9/55

9.834,75

10

1

1/55

1.092,75

10

10

10/55

10.927,49

 ¿Qué es el fondo de comercio? Es el conjunto de bienes inmateriales, tales como la clientela, nombre o razón social, localización, cuota de mercado y niveles de competencia de la empresa, capital humano, canales comerciales y otros de naturaleza análoga, que impliquen valor añadido para la empresa.

NOMBRE O RAZÓN SOCIAL CLIENTELA LOCALIZACIÓN CUOTA DE MERCADO NIVELES DE COMPETENCIA DE LA EMPRESA CAPITAL HUMANO

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Amortización del Fondo de Comercio y otros Activos Inmateriales

CRITERIO CONTABLE

CRITERIO FISCAL

Se amortiza el Fondo de Comercio (adquirido a título oneroso) durante el período previsto de generación de ingresos, sin que dicho período pueda superar el límite de 20 años.

Se permite la amortización del Fondo de Comercio con el límite máximo de la veinteava3 parte de su importe, siempre que sea adquirido a título oneroso y con restricciones en caso de vinculación.

El Fondo de Comercio sólo puede contabilizarse y amortizarse cuando ha sido adquirido a título oneroso. Adquirir algo de forma onerosa significa pagar un precio por ella. El Fondo de Comercio aparece cuando se adquiere una empresa y el precio pagado por este concepto se calcula por la diferencia entre el precio efectivamente pagado por la empresa adquirida y su valor neto patrimonial. Siguiendo el criterio contable, fiscalmente se permite la deducibilidad de las dotaciones a la amortización del fondo de comercio con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe, con determinadas restricciones para las sociedades vinculadas. La amortización de las marcas y los derechos de traspaso se regirán por el mismo régimen que el fondo de comercio, salvo que los derechos de traspaso tuvieran una duración inferior a 10 años, en cuyo caso, el límite máximo para el cálculo de la amortización será la duración del contrato. Amortización de los Gastos de I+D

Gastos de Investigación

Podrán amortizarse libremente, los gastos de investigación activados como inmovilizado inmaterial, y los elementos del inmovilizado material e inmaterial, excluidos los edificios, afectos a las actividades de I+D. Los edificios podrán amortizarse durante un período de 10 años, en la parte afecta a dichas actividades.

Introducido por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre, con efectos 1 de enero de 2002. Con anterioridad el límite anual máximo era de la décima parte (1/10) de su importe. 3

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1.2. PROVISIONES

 Provisión por insolvencias Serán deducibles fiscalmente las dotaciones para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias: ƒ Que haya transcurrido el plazo de SEIS MESES desde el vencimiento de la obligación ƒ Que el deudor esté declarado en quiebra, concurso de acreedores, suspensión de pagos o incurso en un procedimiento de quita y espera ƒ Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes ƒ Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro No serán deducibles las dotaciones respecto de los siguientes créditos, excepto que sean objeto de un procedimiento judicial o arbitral: ƒ Los adeudados o afianzados por entidades de derecho público ƒ Los afianzados por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca ƒ Los garantizados mediante derechos reales, pacto de reserva de dominio y derecho de retención, excepto en los casos de pérdida o envilecimiento de la garantía ƒ Los garantizados mediante un contrato de seguro de crédito o caución ƒ Los que hayan sido objeto de renovación o prórroga expresa

PROVISIÓN POR INSOLVENCIAS Criterio contable

Criterio fiscal

Pueden dotarse provisiones siempre que el riesgo Desde el momento en que se tenga conocimiento de insolvencia esté justificado: deudor en quiebra, de una posible insolvencia deben realizarse las créditos reclamados judicialmente, créditos morosos correcciones valorativas que procedan, dotando la (transcurridos al menos 6 meses desde su correspondiente provisión. vencimiento).

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Supuesto 2 La sociedad Dagados, S.A. contrajo los siguientes créditos: ƒ Con el Ayuntamiento de Cuenca un crédito de 6.010,12 euros con vencimiento 10 de febrero del año n: ƒ Con la empresa Contratas, S.Coop. un crédito de 12.020,24 euros con vencimiento 20 de marzo del año n-1 ƒ Con la empresa Cobiertas, S.A. un crédito de 18.030,36 euros con vencimiento 30 de junio del año n-1 afianzado con unas acciones Llegado el vencimiento ninguna de la empresa hizo efectivo el importe de sus créditos y no se acordó renovación o prórroga del plazo para su pago. ¿Qué cantidad puede deducir en concepto de provisión por insolvencias a 31/12 del año n?

 Provisión por depreciación del inmovilizado

Criterio contable = Criterio fiscal

Las pérdidas de carácter reversible en el inmovilizado motivan la dotación de una provisión por la diferencia entre el valor de mercado y el valor contable del elemento, siendo gastos fiscalmente deducibles. La recuperación de valor del elemento que hace desaparecer las causas que motivaron la dotación, supone contabilizar el importe de la provisión como ingreso. En cualquier caso, el importe de la recuperación de valor debe integrarse en la base imponible. Provisión por depreciación de la cartera de valores

Criterio contable

Criterio fiscal

Dotar al final del ejercicio la provisión por depreciación necesaria cuando su valor de mercado sea inferior a su valor de contable.

Se permite dotar provisiones por depreciación a los valores representativos de la participación de fondos propios de entidades que no coticen y por valores de renta fija admitidos a cotización, con ciertos límites. El resto no pueden provisionarse.

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La norma fiscal admite como deducibles las provisiones por depreciación de valores que se exponen a continuación: ƒ Valores de renta variable no cotizados La provisión por depreciación no puede exceder de la diferencia entre los valores teórico contables al inicio y al cierre del ejercicio ƒ Valores de renta fija cotizados La provisión por depreciación no puede exceder de la depreciación global sufrida en el período impositivo.

1.3. GASTOS FISCALMENTE NO DEDUCIBLES Entre los gastos que se considerarán gastos fiscalmente no deducibles señalamos los más importantes: ƒ Los que representen una retribución de los fondos propios ƒ Los derivados de la contabilización del Impuesto sobre Sociedades ƒ Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones y autoliquidaciones ƒ Las pérdidas en el juego

 Los donativos y liberalidades Excepto los gastos por relaciones públicas con clientes y proveedores ni los que con arreglo a los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios. ¿En qué momento es fiscalmente deducible un gasto? Respuesta: Cuando se devengue, con independencia del momento del pago. Un gasto no contabilizado, en general, no es deducible.

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2. Imputación de Ingresos y Gastos Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia de su cobro o pago. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo que la norma fiscal expresamente lo permita, como sucede con el leasing y con la libertad de amortización.

 Excepción: las ventas a plazos La norma fiscal permite aplicar el criterio de caja a las ventas y ejecuciones de obra con precio aplazado. Siempre que el tiempo transcurrido entre la entrega y el vencimiento del último o único plazo sea superior a 1 año, podrán imputarse las ventas en la medida en que se efectúen los correspondientes cobros. No se aplica la excepción en caso de endoso, descuento o cobro anticipado de los importes aplazados.

Ejemplo Una sociedad vende el día 30 de septiembre del año n una partida de su producto por importe de 60.101,21 euros estableciendo unas condiciones de pago que son: el 50% del importe pago al contado, el 25% al cabo de 6 meses y el 25% restante al cabo de 18 meses. En este caso la empresa puede acogerse a la imputación de ingresos a medida que se efectúen los cobros, es decir: en el año n los 30.050,61 euros, en el año n+1 15.025,3 euros y en el año n+2 15.025,3 euros.

 La reinversión Desde el 1 de enero del 2002 en caso de reinversión ya no existe la posibilidad de diferir el beneficio obtenido de la transmisión de bienes del inmovilizado material o inmaterial o de valores representativos de la participación en el capital o fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5%, poseídos al menos, con un año de antelación. Tal posibilidad fue eliminada por la Ley 24/2001, de 27 de diciembre “De Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social” que derogó el artículo de la LIS que lo permitía.

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Dicho beneficio fiscal fue sustituido por una deducción por reinversión de beneficios extraordinarios la cual, como se verá en el correspondiente apartado de deducciones, contiene los mismos requisitos que se establecían en el art. 21 de la LIS derogado. No obstante, la citada Ley 24/2001, reguló, en una Disposición Transitoria, la situación de aquellos sujetos pasivos que tengan rentas acogidas a dicho beneficio fiscal. En consecuencia, aquellos sujetos pasivos que tuvieran rentas acogidas a la reinversión de beneficios extraordinarios prevista en el derogado art. 21 se regirán por las siguientes reglas: Regla general Se regularán por lo establecido en el art. 21 y sus normas de desarrollo, según su redacción vigente hasta el 1 de enero de 2002, aún cuando la reinversión se produzca en períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2002. Reglas especiales: ƒ Si la reinversión se realizó en ejercicios anteriores al 1 de enero de 2002: Posibilidad de incluir en la base imponible de la primera declaración del Impuesto sobre Sociedades que presentaron a partir del 1 de enero del 2002, total o parcialmente, dichas rentas, aplicando la deducción prevista ƒ Si la reinversión se realiza en un período iniciado a partir del 1 de enero de 2002: El sujeto pasivo podrá aplicar la deducción a condición de que la totalidad de la renta diferida se integre en la base imponible en dicho período Dado que muchas sociedades pueden seguir aplicando lo previsto en el derogado art. 21, a continuación recordamos lo que en él se establecía: Plazo de reinversión: La reinversión debe efectuarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a fecha de entrega o puesta a disposición y los 3 años posteriores Forma de integrar la renta en la base imponible: ƒ Por partes iguales en los períodos impositivos concluidos en los 7 años siguientes al cierre del período impositivo en que venció el plazo de 3 años citado ó, a elección del sujeto pasivo, ƒ En los períodos impositivos en que se amorticen los elementos patrimoniales en los que se materialice la inversión

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Ejemplo Una empresa vende en enero una maquinaria y obtiene en la operación unos beneficios de 360.607,26 euros, en el mismo ejercicio invierte el citado importe en una nueva maquinaria. El importe del beneficio obtenido queda exento por reinversión, por lo tanto podemos restarlo en el ejercicio antes del cálculo del impuesto de sociedades, y deberemos imputarlo proporcionalmente en los 7 ejercicios siguientes al tercer año de la venta. Año Resultado contable

Ajuste extracontable

Base Imponible

0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10

- 360.607,26

240.404,84 601.012,1 601.012,1 601.012,1 652.527,42 652.527,42 652.527,42 652.527,42 652.527,42 652.527,42 652.527,42

601.012,1 601.012,1 601.012,1 601.012,1 601.012,1 601.012,1 601.012,1 601.012,1 601.012,1 601.012,1 601.012,1

+ 51.515,32 + 51.515,32 + 51.515,32 + 51.515,32 + 51.515,32 + 51.515,32 + 51.515,32

20 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

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3. Ajustes Extracontables Como hemos visto, en ocasiones, pueden producirse diferencias entre el resultado contable y el resultado fiscal (Base Imponible), por diferencia de criterio entre lo que podríamos considerar un gasto o un ingreso desde el punto de vista fiscal y contable. Dividimos este tipo de diferencias en:

DIFERENCIAS PERMANENTES

DIFERENCIAS TEMPORALES

3.1. DIFERENCIAS PERMANENTES Las diferencias permanentes provienen de una diferente interpretación del gasto o del ingreso desde el punto de vista fiscal y contable que no revierten en periodos subsiguientes. De modo que deberán restarse o sumarse al beneficio contable también con carácter permanente. Los ejemplos de diferencias permanentes son: ƒ Liberalidades, salvo las de atenciones a clientes y las que se hacen acorde con los usos y costumbres. No se consideran gasto fiscalmente deducible, aunque contablemente se consideren gasto, el importe de las mismas se añadirá al beneficio contable, obteniendo así el resultado contable ajustado ƒ Provisiones por insolvencias dotadas sobre créditos afianzados o garantizados, o aquéllas en las que en deudor sea una entidad pública ƒ Amortizaciones y provisiones por depreciación no deducibles fiscalmente ƒ Gastos no deducibles fiscalmente Las diferencias permanentes modifican el resultado contable a los efectos de calcular el importe del gasto por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio, el denominado Impuesto sobre Sociedades devengado.

Supuesto 3 Supongamos que una empresa ha dotado una provisión de insolvencias sobre un crédito de un importe de 6.000 euros del Ayuntamiento, por estar pendiente desde hace más de un año. ¿Es deducible fiscalmente la provisión de insolvencias?

21 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

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53.2. DIFERENCIAS TEMPORALES Las diferencias temporales provienen de la diferente consideración temporal del gasto o ingreso desde el punto de vista fiscal y contable que sí revierten en periodos subsiguientes. Calculada la cuota íntegra sobre el resultado contable ajustado, añadiremos o deduciremos las diferencias temporales, para obtener la cuota a pagar. Ésta diferencia tendrá la consideración contable de impuesto anticipado o diferido que deberá cancelarse en los próximos ejercicios. Así se puede encontrar, por ejemplo, con: ƒ Las amortizaciones ƒ Las operaciones de leasing ƒ Las operaciones de venta a plazos ƒ Reinversión de beneficios procedentes de la venta de inmovilizado (para aquellos sujetos pasivos que se acogieron al dicho beneficio fiscal en transmisiones realizadas antes del 1.1.02) Las diferencias temporales no modifican el resultado contable a los efectos del cálculo del cálculo del Impuesto sobre Sociedades Devengado, sino que tan sólo deben considerarse a los efectos del cálculo del Impuesto sobre Sociedades a Pagar. Ejemplo Una empresa realiza una venta a plazos por un importe de 60.000 euros de las que ha cobrado en el presente ejercicio, año 2007, 6.000 euros y el resto será abonado mediante pagos trimestrales en los próximos 2 años. La cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio arroja un saldo positivo de 480.000 euros. BENEFICIO CONTABLE...........................…………………….…… 480.000Tipo Impositivo............................…………………………………...……32,5% IMPUESTO DEVENGADO...............………………………………… 156.000IMPUESTO DIFERIDO...............................………………………… ..17.550(54.000 X 32,5%) IMPUESTO A PAGAR .............................…………..…………..…… 138.450En el año siguiente, el 2008, obtendrá 540.000 euros de beneficios (aplicando, en este supuesto, el 30%): BENEFICIO CONTABLE..........……………...………………........…540.000Tipo impositivo............................………………….…………….....… x 30% IMPUESTO DEVENGADO.............…………………………. ......... 162.000IMPUESTO DIFERIDO.............................………...……………... …+8.100(54.000 / 2 = 27.000 x 30%) IMPUESTO A PAGAR ............……………………………….......... 170.100Y, en el año siguiente, de idéntica forma, imputaríamos 27.000 x 30% al impuesto de beneficios obtenido.

22 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

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4. La Base Imponible La base imponible estará constituida por el importe de la renta en el período impositivo, tras la realización de los ajustes extracontables pertinentes, minorada por la compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. Las bases imponibles negativas podrán ser compensadas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatos y sucesivos.

RENDIMIENTOS NETOS

+ GANANCIAS I PÉRDIDAS DE PATRIMONIO

± AJUSTES EXTRACONTABLES

= BASE IMPONIBLE PREVIA

COMPENSACIÓN DE B.I. NEGATIVAS = BASE IMPONIBLE

Repase el contenido antes de continuar, y conteste las preguntas 1 a 7 del Cuestionario de Autoevaluación.

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5. La Cuota Íntegra La cuota íntegra (CI) es el resultado de aplicar a la base imponible el tipo impositivo correspondiente, de tal manera que:

Cuota Integra = Base Imponible x Tipo

El tipo de gravamen aplicable a las sociedades con carácter general es del… … si bien hay excepciones que se aplican tipos distintos Asimismo, las empresas de reducida dimensión (cifra neta de negocios inferior a 8 millones de euros) tributarán por la base imponible comprendida entre 0 y 120.202,41 euros al 25% y por la parte de base imponible restante al tipo general del 30%

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6. Bonificaciones y Deducciones de la Cuota De la cuota íntegra se han de restar las bonificaciones y deducciones de las que puede beneficiarse la sociedad, éstas suelen cumplir dos objetivos: ƒ Corregir la presión tributaria ƒ Incentivar la actividad económica de las empresas Por este motivo tanto las bonificaciones, como las deducciones, como su cuantía, porcentaje y limitaciones sufren cambios frecuentes en función de los objetivos que se marque cada año el Ministerio de Economía y Hacienda en los Presupuestos Generales del Estado. En la actualidad se contemplan las siguientes bonificaciones y deducciones5:

6.1. BONIFICACIONES Y DEDUCCIONES DE LA CUOTA Se restan a la cuota íntegra hasta el límite de dejar la cuota a cero. Deducciones por doble imposición: Pueden ser por doble imposición interna o doble imposición internacional. En caso de no poderse deducir por insuficiencia de cuota podrán deducirse en los 7 ejercicios siguientes. Bonificaciones: Podemos encontrar dos tipos de bonificaciones, por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla y por actividades exportadoras (cine, libros…). A diferencia de las deducciones por doble imposición, no pueden trasladarse a los ejercicios siguientes.

6.2. DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR LA REALIZACIÓN DE DETERMINADAS ACTIVIDADES Las deducciones que se detallan en este apartado no podrán exceder conjuntamente del 35% de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones.

5

Ver “Bonificaciones y Deducciones” en el glosario de términos.

25 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

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No obstante, dicho límite se elevará hasta el 50% cuando el importe de la deducción prevista por Investigación Científica e Innovación Tecnológica (ICIT) y por Fomento de las Tecnologías de la Información y de la Comunicación (FOTIC), esta última destinada a las PYMES, que corresponda a gastos del propio período, exceda del 10% de la cuota íntegra minorada en las deducciones por doble imposición y las bonificaciones. Las cantidades no deducidas podrán aplicarse, respetando igual límite, en las liquidaciones de los períodos impositivos que concluyan en los DIEZ AÑOS inmediatos y sucesivos. No obstante, el plazo se incrementa hasta los 15 AÑOS inmediatos y sucesivos para las deducciones relativas a investigación y desarrollo e innovación tecnológica (art. 33 LIS) y para las del fomento de las tecnologías de la información de la comunicación (art. 33 bis LIS) EL plazo previsto para aplicar la deducción se podrá diferir hasta el primer ejercicio en que, dentro del periodo de prescripción, se produzcan resultados positivos en el caso de entidades de nueva creación o aquellas que saneen pérdidas de ejercicios anteriores mediante la aportación efectiva de nuevos recursos. Las deducciones contempladas en el nuevo IRPF son las mismas que en el ejercicio anterior, si bien han padecido importantes cambios como consecuencia de la actual reforma. Atendiendo al impacto de la reforma fiscal con vigor desde el 1 de enero de 2007, podemos agrupar las distintas deducciones en 3 grandes grupos:

 GRUPO 1: Incentivos a extinguir 1.

Gastos de formación profesional

2.

Por la protección del medio ambiente

3.

Para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación (Internet)6

4.

Por contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo o a mutualidades de previsión social que actúen como instrumento de previsión social empresarial

5. Régimen fiscal de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas Los incentivos incluidos en este grupo se van reduciendo de manera gradual un 20% anual a contar desde 2007 hasta su desaparición definitiva, en el 2011, excepto en el caso de que el derecho a percibir la deducción de este grupo se hubiese adquirido con anterioridad al 1 de enero de 2007. En caso contrario, habrá que aplicar esta reducción en las deducciones que se explican a continuación:

6 Esta deducción sólo es aplicable a las empresas consideradas por esta Ley como de pequeña dimensión -pequeñas y medianas empresas-.

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1. Gastos de formación profesional La realización de actividades de formación profesional dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra del 5% de los gastos efectuados en el período impositivo. En el caso de que los gastos efectuados sean mayores que la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el 5% hasta dicha media, y el 10% sobre el exceso respecto de la misma.

¿Qué se entiende por formación? La propia normativa nos indica que es el conjunto de acciones formativas desarrolladas por una empresa, directamente o a través de terceros, para la actualización, capacitación o reciclaje del personal y exigido por el desarrollo de sus actividades o características de sus puestos de trabajo. También se considera formación los gastos efectuados para habituar a los empleados en la utilización de nuevas tecnologías (conexión a internet, adquisición de equipos y terminales…). Ejemplo Una empresa incurre en unos gastos de formación profesional por importe de 30.050,61 euros en el ejercicio 2006, los gastos por el mismo concepto en el año 2005 fueron de 18.030,36 euros y en el año 2004 fueron de 24.040,48 euros ¿Cuál será el importe de la deducción en el año 2006? Primero debemos calcular la media de los 2 últimos ejercicios = (18.030,36 + 24.040,48) / 2 = 21.035,42 euros. La deducción se aplicará en un 5% sobre esta media y en un 10% sobre el exceso: (21.035,42 x 5%) + (9.015,18x 10%) = 1.953,29 euros.

2. Por protección del medio ambiente El importe de la inversión realizada en bienes del activo material destinados a la protección del medio ambiente tiene deducción de la cuota del 10%.

27 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

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3. Para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación (internet) Dado que esta nueva deducción del 10% sólo es aplicable a las empresas que son consideradas de reducida dimensión nos remitimos a lo indicado en el apartado 8.2 que trata de los beneficios fiscales aplicables a estas entidades.

4. Por contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo o mutualidades de previsión social Se puede practicar una deducción del 10% de las contribuciones empresariales imputadas a favor de los trabajadores con retribuciones brutas anuales inferiores a 27.000 euros. En el caso de retribuciones superiores la deducción se aplicará sobre la parte proporcional de las contribuciones que correspondan al importe indicado de 27.000 euros.

5. Régimen fiscal de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas Las sociedades que tengan por objeto social exclusivo el arrendamiento de viviendas gozan de un régimen especial que consiste en: ƒ Bonificación del 85% de la cuota íntegra del I.S. que corresponda a rentas derivadas del arrendamiento de viviendas calificadas como protegidas o que, sin serlo, no tengan una antigüedad superior a los tres años. Además, entre otros requisitos, su superficie debe ser inferior a 110 metros cuadrados. ƒ Bonificación del 97% de la cuota íntegra del I.S. si además las viviendas se alquilan a precios tasados por la ley

 GRUPO 2: Incentivos a reducir 1.

Por actividades de exportación

2.

Donaciones en bienes de interés cultural ƒ Los incentivos incluidos en este grupo ven reducidos los porcentajes de deducción en caso de haber sido adquirido el derecho a estos incentivos con posterioridad al 1 de enero de 2007. De nuevo, conviene recordar que la adquisición de estos incentivos con anterioridad al 2007 permite mantener los coeficientes anteriores, indicados a continuación:

28 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

1. Por actividades de exportación Se practicará el 12% del importe de las inversiones que se realicen en la creación de sucursales o establecimientos permanentes en el extranjero, así como en la adquisición de participaciones de sociedades extranjeras o constitución de filiales directamente relacionadas con la actividad exportadora de bienes o servicios, siempre que la participación sea como mínimo del 25% del capital social de la filial y que el derecho a deducción se haya adquirido con posterioridad al 1 de enero de 2007. En caso de que el derecho se hubiese adquirido con anterioridad a la fecha indicada, el porcentaje de deducción será del 25%. Las actividades financieras y de seguros no se considerarán directamente relacionadas con la actividad exportadora. Se practicará el 12% del importe satisfecho en concepto de gastos de propaganda y publicidad de proyección plurianual para lanzamiento de productos, de apertura y prospección de mercados en el extranjero y de concurrencia a ferias, exposiciones y otras manifestaciones análogas, incluyendo las celebradas en España con carácter internacional siempre que dichos gastos hayan tenido lugar con posterioridad al 1 de enero de 2007. En caso contrario, el porcentaje será del 25%. No podrán deducirse las cantidades invertidas en territorios calificados como paraísos fiscales.

2. Deducción en bienes de interés cultural. La deducción que contemplaba la Ley hasta el año pasado era del 10% de las inversiones y gastos en locales para prestar el primer ciclo de educación infantil a los hijos de los trabajadores de la entidad y los gastos derivados de la contratación de este servicio por un tercero autorizado. Estas condiciones se mantendrán para las empresas que hayan adquirido el derecho a deducción con anterioridad al 1 de enero de 2007. En caso contrario, se aplicará el mismo tipo de reducción del porcentaje de deducción que en la deducción por actividades exportadoras de libros y películas. Por otra parte, conviene tener presente que los locales deben estar homologados por la Administración pública competente.

29 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

 GRUPO 3: INCENTIVOS A MANTENER 1.

Por la realización de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (I+D+I)

2.

Por creación de empleo para trabajadores minusválidos

3.

Por reinversión de beneficios extraordinarios ƒ Los incentivos incluidos en este grupo se mantienen con carácter indefinido, si bien también padecen cambios en los coeficientes aplicables. El interés económico de las áreas de aplicación de estas deducciones ha llevado a asegurar a las autoridades competentes su mantenimiento en la legislación futura del impuesto, aunque sea con mínimos cambios. Asimismo, conviene recordar que, en caso de haberse adquirido los derechos a las deducciones con anterioridad al 1 de enero de 2007, se mantendrán los porcentajes de la anterior normativa.

1. Por la realización de actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (I+D+I) La realización de actividades de investigación y desarrollo dará derecho a practicar una deducción de la cuota íntegra del 30% de los gastos efectuados en el período impositivo. Asimismo, en el caso de que los gastos efectuados sean mayores que la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el 30% hasta dicha media, y el 50% sobre el exceso respecto de la misma. Además existe otra deducción adicional del 20% del gasto del personal de investigación de la entidad y los que deriven de contratos con determinadas entidades (Organismos públicos, Centros de Innovación y Tecnología…) La realización de actividades de innovación dará derecho a una deducción del 20% cuando su realización se encargue a Universidades, Organismos Públicos de Investigación o Centros de Innovación Tecnológica reconocidos. Para las demás actividades de innovación la deducción será del 10%. En caso de haberse adquirido el derecho a deducción por cualquiera de los conceptos hasta ahora señalados en este apartado con posterioridad al 1 de enero de 2007 supondrá aplicar porcentajes distintos a los señalados. Estos porcentajes serán los resultantes de multiplicar los actuales (30%, 50%, 20% y 10%) por el coeficiente 0,92 (esto es, serán 27,6%, 46%, 18,4% y 9,2%, respectivamente). La distinción entre Investigación, desarrollo e innovación no es fácil. Veamos a continuación como podemos diferenciar cada concepto. La INVESTIGACIÓN persigue descubrir nuevos conocimientos.

30 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

El DESARROLLO es la aplicación de los resultados de la investigación y cualquier otro tipo de conocimiento científico para, a)

La fabricación de NUEVOS materiales o productos.

b)

El diseño de NUEVOS procesos o sistemas de producción

c)

MEJORA TECNOLÓGICA SUSTANCIAL de productos, procesos y sistemas ya existentes.

La INNOVACIÓN tecnológica persigue el diseño de nuevos productos o procesos de producción o mejoras sustanciales de las ya existentes. Pero ¿Qué diferencia existe entre los “nuevos productos o procesos de producción” en DESARROLLO y los “nuevos productos o procesos de producción en INNOVACIÓN? En “desarrollo” debe ser un producto totalmente nuevo en el mundo de la ciencia y de la técnica, mientras que en “innovación” es un producto nuevo en cuanto a que tiene unas características y aplicaciones distintas de lo existente anteriormente. Y ¿qué diferencia existen entre “mejora tecnológica sustancial de productos” en DESARROLLO y “mejoras sustanciales ya existentes” en INNOVACIÓN? En DESARROLLO la mejora se consigue de un nuevo conocimiento científico en el mundo de la ciencia y de la técnica, el cual ha sido obtenido previamente de una actividad de investigación. Por el contrario en INNOVACIÓN la mejora se consiga con conocimientos ya existentes en el mercado estaremos ante una mejora que, aunque sea sustancial, tendrá la consideración de innovación. También se establece una del 10% de las inversiones en elementos de inmovilizado material e inmaterial, excluidos los terrenos los inmuebles y terrenos, siempre que estén afectos exclusivamente a las actividades de investigación y desarrollo. En caso de haber adquirido el derecho a esta deducción con posterioridad al 1 de enero de 2007, el porcentaje a aplicar será del 9,2%. Finalmente, una novedad introducida por la nueva reforma fiscal, es la que se refiere a la introducción de una bonificación del 40% de las cuotas de la Seguridad Social del personal investigador, siendo incompatible con la deducción fiscal.

2. Por creación de empleo para trabajadores minusválidos

6.000 euros

Se establece como deducible la cantidad de 6.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de la plantilla de trabajadores minusválidos contratados por tiempo indefinido a jornada completa, respecto de la plantilla media de trabajadores minusválidos del ejercicio inmediatamente anterior con el mismo tipo de contrato.

31 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

3. Por reinversión de beneficios extraordinarios. En caso de que el derecho a deducción se hubiese adquirido con anterioridad al 1 de enero de 2007, se deducirá de la cuota íntegra el 20%7 del importe de las rentas positivas obtenidas en la transmisión onerosa de bienes del inmovilizado material o inmaterial o de valores representativos de la participación en el capital o fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5%, poseídos al menos, con un año de antelación y siempre que la reinversión se realice en bienes de la misma naturaleza y que los bienes del inmovilizado material o inmaterial se hallen afectos a actividades económicas. La deducción será7 del 10%, del 5% o del 25% cuando la base imponible tribute a los tipos del 25%, del 20% o del 40%, respectivamente. Esta deducción cubre el espacio dejado por el derogado art. 21 (reinversión de beneficios extraordinarios). Recordar que este beneficio fiscal de reinversión de beneficios extraordinarios no era una exención sino un diferimiento del Impuesto durante un periodo de tiempo. El tiempo o plazo establecido para reinvertir el beneficio obtenido se mantiene en la presente deducción. En caso de adquisición del derecho a esta deducción con posterioridad al 1 de enero de 2007, bajo la nueva reforma fiscal el porcentaje de deducción será del 14,5% en 2007 sobre la plusvalía obtenida, con lo que la tributación efectiva se sitúa en el 18%. Deberán adquirirse activos de inmovilizado material o inmaterial, valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios que otorguen una participación mayor o igual al 5%, transmitidos afectos a actividades económicas y en funcionamiento un año antes de la transmisión. Según la nueva reforma fiscal, no se considerará realizada la reinversión cuando la adquisición se realice a otra entidad de un mismo grupo o se realice mediante operaciones acogidas al régimen especial de concentración realizadas entre entidades de un mismo grupo. Por otra parte, conviene tener presente que no son aptos los valores transmitidos o reinvertidos que no otorguen participación en el capital, participaciones en entidades no residentes cuyas rentas no puedan acogerse al régimen de exención, que sean representativos de IICC financieras, o de entidades dedicadas a la gestión de patrimonio mobiliario o inmobiliario, o de entidades cuya mayor parte de su activo no sea inmovilizado material, inmaterial o participaciones de más del 5% del capital de otras entidades. Finalmente, si la reinversión se realiza en la adquisición de valores, estos no generan derecho a practicar cualquier otro incentivo fiscal a nivel de base imponible o cuota íntegra. Plazo de reinversión: La reinversión debe efectuarse dentro del plazo comprendido entre el año anterior a fecha de entrega o puesta a disposición y los 3 años posteriores. Porcentaje establecido por la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social., aplicable desde 1.1.03. Con anterioridad el porcentaje era del 17% en general y del 7%, 2% y 20% en los demás supuestos particulares con tipos impositivos especiales. 7

32 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Incompatibilidad con los gastos que pueda generar: En el caso de que la adquisición o utilización de los elementos patrimoniales genere gastos deducibles, se deberá elegir entre aplicar la deducción o deducirse los mencionados gastos. Mantenimiento de la inversión: Los elementos patrimoniales deberán permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdida justificada, hasta que se cumpla el plazo de cinco años, o de tres años si se trata de bienes muebles, excepto si su vida útil conforme a los métodos de amortización legalmente de los admitidos que se aplique fuere inferior. Calendario de supresión del resto de incentivos a determinadas actividades:

Modalidad

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013

2014

Edición de libros

5

4

4

3

2

2

1

-

Producción cinematográfica

18

18

18

18

18

-

-

-

Coproductor financiero

5

5

5

5

5

-

-

-

Medioambientales: Instalaciones y energías renovables

8

6

4

2

-

-

-

-

Medioambientales: Vehículos industriales

10

8

5

3

-

-

-

-

Transporte por carretera

8

6

4

2

-

-

-

-

Empresas exportadoras

12

9

6

3

-

-

-

-

Investigación y desarrollo

27/46

25/42

25/42

25/42

25/42

-

-

-

Investigación tecnológica

9/13

8/12

8/12

8/12

8/12

-

-

-

Fomento tecnologías información y comunicación

12

9

6

3

-

-

-

-

Bienes de interés cultural

14

12

10

8

6

4

2

-

Formación profesional

4/8

3/6

2/4

1/2

-

-

-

-

Reinversión de beneficios

14,5

12

12

12

12

12

12

12

33 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Modalidad

2007

2008

2009

2010

2011

2012

2013

2014

Contribuciones a planes de pensiones y patrimonios protegidos

8

6

4

2

-

-

-

-

Servicios de guardería infantil

8

6

4

2

-

-

-

-

extraordinarios

34 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

7. Gestión del Impuesto

7.1. PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

1 Pagos fraccionados realizados a cuenta del impuesto, en las liquidaciones parciales efectuadas durante el año, en los primeros veinte días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre:

2 Retenciones soportadas en dividendos y demás rendimientos de capital mobiliario, cobrados de otras sociedades y entidades financieras.

 Pagos fraccionados El pago fraccionado se efectuará dentro de los 20 primeros días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre del año. Se establecen dos posibilidades para el cálculo de los pagos fraccionados: 1ª OPCIÓN. Efectuar un pago fraccionado del 18% de la cuota íntegra correspondiente al último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido el día uno de los citados meses. 2ª OPCIÓN. Efectuar un 21% a la parte de base imponible de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural, deduciendo las retenciones e ingresos a cuenta practicados sobre los ingresos del sujeto pasivo, así como los pagos fraccionados efectuados8. La opción debe manifestarse dentro de los dos primeros meses de inicio del período impositivo y es vinculante durante ese ejercicio y los siguientes hasta que renuncie.

Este porcentaje es el resultado de multiplicar por 5/7 el tipo gravamen de la entidad redondeado por defecto, para el tipo de gravamen general 30%.

8

35 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Véase la aplicación práctica de los pagos fraccionados con un ejemplo:

Ejemplo La empresa TRANSCOOPER debe realizar el pago a cuenta de fecha 20 de octubre de n+1. Su base imponible hasta el 30.9.06 es de 12.020,24 euros, y las retenciones soportadas ascienden a 1.202,02 euros. La cuota íntegra del ejercicio n fue de 6.010,12 euros. La primera opción es calcular el pago a cuenta en base a la cuota ingresada en el último ejercicio cerrado, que en octubre corresponde a n: 6.010,12 x 18% = 1.081,82 euros. La segunda opción es calcular 5/7 partes del tipo de gravamen (5/7 x 32,5% = 23,21%) sobre la base imponible hasta el 30 de septiembre del año n+1 = 12.020,24 x 23,21% = 2.789,89; y restarle las retenciones soportadas = 2.789,89 – 1.202,02 = 1.587,87 euros.

 Declaración del Impuesto sobre Sociedades La declaración y liquidación del impuesto es bastante compleja, teniendo la sociedad que utilizar los impresos oficiales que establece el Ministerio de Economía. En ellos han de consignarse correctamente los datos esenciales del hecho imponible, sus elementos y demás circunstancias, ajustándose a la contabilidad que de modo obligatorio debe llevar la entidad y conforme al modelo oficial. Al presentar la declaración debe efectuarse el ingreso o solicitar la devolución de la cuota diferencial. La declaración se presenta en el modelo 200 (de uso general) o en el modelo 201 (simplificado). Para el plazo de presentación ver la introducción de esta Unidad.

36 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

8. Empresas de Reducida Dimensión 8.1. Condiciones para aplicar este régimen Una empresa se considerará de reducida dimensión cuando en el período impositivo inmediato anterior el importe de su cifra de negocios sea inferior a 8 millones de euros, cualquiera que sea el volumen de la cifra de negocios del propio período impositivo. Hay que tener en cuenta: ƒ En el supuesto de que el período impositivo inmediato anterior tuviese una duración inferior al año, el importe neto de la cifra de negocios se eleva al año ƒ En las empresas de nueva creación, el importe de la cifra de negocios se referirá al primer período impositivo ƒ Las sociedades de nueva creación no podrán conocer si es de aplicación el régimen fiscal especial en tanto no concluyan su primer período impositivo

8.2. INCENTIVOS APLICABLES ƒ La libertad de amortización para las inversiones realizadas en elementos de activo material nuevos que generen creación de empleo dentro de los 24 meses siguientes a la fecha del inicio del período impositivo de que los bienes entren en funcionamiento El incremento de plantilla debe mantenerse durante un período adicional de otros 24 meses. La cuantía de inversión que puede beneficiarse del régimen de libertad de amortización es la que resulta de multiplicar la cifra de 120.202,41 euros por el incremento medio de la plantilla, calculado con dos decimales.

Incremento de plantilla = durante 24 meses

37 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

ƒ Libertad de amortización para las inversiones realizadas en elementos de escaso valor. La inversión debe efectuarse en elementos del inmovilizado material nuevo cuyo valor unitario no exceda de 601,01 euros. Del volumen total de inversión en un mismo período impositivo, la libertad de amortización, además, está limitada a 12.020,24 euros ƒ Aceleración de la amortización: Activo material e inmaterial nuevos. Las inversiones en estos elementos, no asociados con creación de empleo, pueden amortizarse en el porcentaje que resulte de multiplicar por 1,5 el coeficiente de amortización lineal máximo previsto en las tablas de amortización Reinversión. Sobre los elementos del inmovilizado material en los que se materialice la reinversión se permite aplicar una amortización acelerada que resulta de multiplicar por 3 el coeficiente de amortización de tablas. ƒ Dotación de una provisión por posibles insolvencias de deudores de forma global, sobre el saldo de deudores existentes a la conclusión del período impositivo. El importe de la dotación para la cobertura del riesgo derivado de posibles insolvencias de deudores, deducible a efectos de determinar la base imponible del impuesto sobre sociedades, no puede sobrepasar el 1% del saldo de los deudores existentes a la conclusión del período impositivo. A efectos de determinar el saldo de deudores, no se incluyen los que individualmente tengan el riesgo de insolvencia cubierto, ni aquellos deudores cuya dotación tenga la consideración fiscal de no deducible ƒ Las cuotas derivadas de contratos de arrendamiento financiero -“leasing”- (a que se refiere el apartado 1º de la disposición adicional 7ª de la Ley 26/1998 de 29 de julio, sobre Disciplina e Intervención de las Entidades de Crédito) satisfechas por la sociedad y que correspondan a la recuperación del coste del elemento son deducibles con el límite del triple de la amortización lineal según tablas ƒ Deducción para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación. Sólo este tipo de sociedades tienen derecho a una deducción del 10% del importe de las inversiones y gastos del período relacionados con la utilización de Internet así como con la mejora de los procesos internos mediante el uso de las tecnologías de la información y de la comunicación (internet, presencia en internet y comercio electrónico, entre otros), siempre y cuando el derecho a aplicarse esta deducción se haya adquirido con anterioridad al 1 de enero de 2007. En caso contrario, se reducirá este incentivo en un 20%.

Realiza e ejercicio Nº 1 de la unidad que encontrarás en el cuaderno de trabajo

38 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

9. Arrendamiento Financiero

9.1. CONCEPTO DE LEASING El leasing (ley 26/88) es un contrato de arrendamiento financiero que tiene por objeto exclusivo la cesión del uso de bienes muebles o inmuebles, adquiridos por el cedente para dicha finalidad según las especificaciones del usuario. Obligatoriamente en todo contrato de leasing deben figurar de forma expresa la existencia de la opción de compra a favor del usuario, con un precio, aunque no se especifique el compromiso inicial de ejercitarla. El usuario abonará periódicamente unas cuotas y al finalizar el contrato podrá adquirir el bien, siempre y cuando pague la “opción de compra”. Las cuotas de arrendamiento financiero deberán aparecer expresadas diferenciando la parte que corresponda a la recuperación del coste del bien por la entidad arrendadora, excluido el valor de la opción de compra y la carga financiera exigida por la misma. Asimismo, el importe anual de la cuota correspondiente a la recuperación del valor del bien deberá permanecer igual o tener carácter creciente a lo largo del período contractual. La compañía de leasing adquiere en propiedad los bienes objeto del contrato y simultáneamente cede su uso al arrendatario durante un tiempo convenido por un precio distribuido en cuotas periódicas. Al cumplirse el plazo de vigencia establecido, y según la modalidad de leasing, se cancelará el arrendamiento, se renovará, o el arrendatario ejercerá la opción de compra, que es lo más habitual. La regulación del leasing queda contemplada, entre otras, en la Ley 26/1988 de 29 de julio, sobre Disciplina e Intervención de la Entidades de Crédito. También se regula en la Ley del Impuesto de Sociedades y en el Plan General de Contabilidad. Los bienes que pueden financiarse mediante leasing son:

Bienes muebles: Destinado a la adquisición de todo tipo de maquinaria, material informático, elementos de transporte, equipos médicos, y en general cualquier elemento de activo empresarial o profesional.

39 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Bienes inmuebles: Son susceptibles de ser considerados objeto del contrato de leasing aquellos bienes inmuebles cuya finalidad sea una actividad agraria, industrial, comercial, de servicio o profesional quedando excluidas, por tanto las viviendas propias del arrendatario. Entre los principales tipos inmobiliarios destacamos: Edificios y locales, Naves industriales, Oficinas y despachos profesionales, Fábricas, etc. Algunas notas a tener en cuenta son: ƒ Se integran en el concepto de inmueble los ya construidos, los que están en construcción y los pendientes de construir ƒ Los terrenos y solares son susceptibles de ser objeto del contrato de leasing, pero no gozan de la deducción fiscal ya que no son amortizables

Dependiendo del objeto del contrato, la legislación establece los siguientes plazos mínimos de duración de los contratos de leasing:

Bienes Muebles

2 años

Bienes Inmuebles

10 años

No obstante se podrán establecer otros plazos mínimos de duración en función de las características de los diferentes bienes que puedan constituir su objeto.

9.2. ASPECTOS FISCALES

Criterio contable

Criterio fiscal

Se amortizan de acuerdo con la vida útil del Pueden deducirse como gasto las cuotas que bien, determinada teniendo en cuenta criterios correspondan a la recuperación del precio de estrictamente económicos. adquisición o coste de producción del bien, con el límite del doble de la amortización lineal según tablas. La carga financiera es gasto contable. La carga financiera es gasto fiscal.

40 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible, por un lado la carga financiera, y por otro la parte de las cuotas de arrendamiento financiero a satisfacer por el arrendatario que correspondan a la recuperación del precio de adquisición o coste de producción del bien, con el límite del doble de la amortización lineal según tablas. El exceso no deducido en el período impositivo podrá deducirse en períodos impositivos posteriores. En los contratos de arrendamiento con opción de compra que no cumplan los preceptos de la Ley 26/88 tendrán las amortizaciones un tratamiento fiscal simétrico al contable.

Ejemplo La empresa TRANSCOOPER, S.L. compró un camión a través de un leasing, con una duración de 2 años. El valor al contado del bien es de 60.101,21 euros. Las cuotas del leasing ascienden mensualmente a 3.606,07 euros de las cuáles 2.404,05 euros forman parte de la recuperación del coste del bien, y 1.202,02 euros son los intereses. El coeficiente de amortización máxima según tablas es del 20%. El leasing cumple las condiciones para acogerse al régimen especial, por lo tanto podrá deducirse como gasto la recuperación del coste del bien, es decir, 28.848,58 euros (2.404,05 x 12 cuotas), con el límite máximo del doble de la amortización lineal, es decir, con el límite de 24.040,48 euros (60.101,21 x 20% x 2). El desarrollo de los ajustes que se producirían en los 5 años siguientes sería el siguiente: Año

Amortizació

Amortizaci

Resultado

Ajuste

Resultado

n contable

ón Fiscal

contable

extracontable

Fiscal

1

12.020,24

24.040,48

42.070,85

- 12.020,24

30.050,61

2

12.020,24

24.040,48

36.060,73

- 12.020,24

24.040,48

3

12.020,24

12.020,24

39.065,79

----------------

39.366,29

4

12.020,24

----------------

40.568,32

+12.020,24

52.588,56

5

12.020,24

----------------

43.573,38

+12.020,24

55.593,62

Es decir, durante la vigencia del contrato de leasing el resultado contable deberá ajustarse por la diferencia entre la amortización contable y la fiscal, y en general, el resultado fiscal será menor al contable. Terminado el contrato de leasing, la empresa sigue amortizando contablemente el inmovilizado, pero fiscalmente la amortización ya ha sido deducida, el ajuste extracontable será entonces a la inversa, la diferencia entre la amortización contable y la fiscal deberá sumarse al resultado contable.

41 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

9.3. COMPARACIÓN LEASING Y RENTING La característica principal del renting es la simplicidad de su contabilidad desde el punto de vista del cliente. Al configurarse formalmente el contrato como alquiler puro, el cliente se limita a contabilizar cada renta como gasto, sin tener que efectuar el proceso contable del leasing. Fiscalmente todo el gasto devengado por el renting es deducible sin necesidad de practicar ningún ajuste extracontable. El arrendatario puede usar el bien sin necesidad de realizar un desembolso por la totalidad de la inversión. No inmoviliza recursos que puede destinar a inversiones con una mayor rentabilidad. Mejora los ratios de rentabilidad, no incrementa el balance y no empeora el ratio de apalancamiento.

CUOTAS

9

LEASING

RENTING

Recuperación del coste del bien

Deducible fiscalmente como gasto con el límite del duplo de la amortización lineal contable9.

Deducibles como gasto.

Intereses

Deducibles como gasto.

Deducibles como gasto ---

Opción de compra

Deducible fiscalmente como gasto con el límite del duplo de la amortización lineal contable.

En principio, no se contempla.

En empresas de reducida dimensión el límite es del triple.

42 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Anexo

 Sujetos Exentos Están exentos del impuesto sobre sociedades: ƒ El Estado, las Comunidades Autónomas, las Entidades Locales y sus Organismos Autónomos ƒ El Banco de España, los Fondos de Garantía de Depósitos y los Fondos de Garantía de Inversiones ƒ Las entidades públicas encargadas de la gestión de la Seguridad Social ƒ Los entes públicos, excepto las Sociedades Estatales ƒ El Instituto de España y las Reales Academias Oficiales e Instituciones análogas a la de la Real Academia Española de las Comunidades Autónomas con lengua oficial

 Tablas de amortización La tabla de amortización para los elementos característicos de la Agrupación 61 – COMERCIO es la siguiente: Coeficiente lineal máximo, en porcentaje

Período máximo en años

Decoración en general (excluido mobiliario)

18

12

Instalaciones de escaparates y estanterías, vitrinas y mostradores

12

18

Instalaciones exteriores y portadas

15

14

Instalaciones luminosas y rótulos en general: En interiores En exteriores

15 20

14 10

Sistemas de cédula eléctrica en puertas y alarmas Maniquíes decorativos

15 30

14 8

Cabinas y probadores

12

18

Máquinas de venta automática

20

10

43 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

El resto de elementos comunes a toda actividad, se aplica la tabla siguiente:

Coeficiente lineal máximo, en porcentaje

Período máximo en años

- Edificios industriales y almacenes………………………………

3

68

- Edificios administrativos, comerciales, de servicios y viviendas……………………………………………………..

2

100

- Casetas, cobertizos, tinglados, barracones y similares de construcción liviana fija…………………………………………..

7

30

b) Viales, patios pavimentados, aparcamientos al aire libre y similares (excluidos terrenos):

5

40

c) Pozos:

3

68

d) Infraestructuras de transporte sobre raíles, carriles y cable

4

50

e) Parques

10

20

- Madera……………………………………………………...

20

10

- Alambre…………………………………………………….

10

20

- Otros……………………………………………………….

5

40

2

100

- Líneas y redes de distribución, centros de transformación y elementos de control……………………………………..

8

25

- Grupos electrógenos y auxiliares………………………….

10

20

12

18

- Red distribución……………………………………………

5

40

- Depósitos y tanques de almacenamiento…………………

4

50

- Instalaciones anticontaminantes………………………..

15

14

12

18

10 8

20 25

1. Edificios y otras construcciones a) Edificios y construcciones:

f) Vallado:

g) Resto de obra civil 2. Instalaciones: a) Eléctricas:

b) Tratamiento de fluidos: Aire, aire acondicionado, humidificado, comprimido, agua, vapor, calefacción, refrigeración, frío industrial y combustibles (excepto almacenamiento)

c) Telecomunicaciones: Telefonía, megafonía, telegrafía y televisión en circuito cerrado d) De pesaje e) Señalización de infraestructuras de transporte sobre raíles, carriles y

44 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Coeficiente lineal máximo, en porcentaje

Período máximo en años

f) De control y medida

12

18

g) Seguridad, detección y extinción de incendios

12

18

- Carretillas transportadoras, grúas, palas cargadoras, cabrestantes y otros equipos de transporte………………………

12

18

- Ascensores y elevadores…………………………………

10

20

- Escaleras mecánicas……………………………………...

12

18

- Gabarras, gánguiles e instalaciones de carga y descarga en embarcaderos…………………………………………...

6

34

- Locomotoras y equipos de tracción………………………

7

30

- Vagones, motovagonetas, carros, remolques y volquetes…….

8

25

- Automóviles de turismo…………………………………...

16

14

- Autobuses y microbuses de servicio privado……………..

16

14

a) Frigoríficos

18

12

b) Resto

16

14

a) Frigoríficos

18

12

b) Resto

cable, de viales y aparcamientos

3. Elementos de transporte a) Interno. Equipos de carga, descarga y demás transporte interno (excepto construcción y minería):

b) Externo (excepto sector de transporte):

- Autocamiones de servicio privado:

- Furgonetas y camiones ligeros (de menos de 4 toneladas)….

16

14

- Motocarros, triciclos, motocicletas de distribución………

16

14

- Remolques………………………………………………….

10

20

- Contenedores………………………………………………

8

25

4. Mobiliario y enseres a) Mobiliario, enseres y demás equipos de oficina (excluidos los de tratamiento informático por ordenador)

10

20

b) Máquinas copiadoras y reproductoras, equipos de dibujo industrial y comercial…………………………………………..

15

14

5. Útiles, herramientas y moldes: - Herramientas y útiles………………………………………

30

8

25

8

- Moldes, estampas y matrices

45 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Coeficiente lineal máximo, en porcentaje

Período máximo en años

33

6

6. Equipos para tratamiento de la información 7. Sistemas y programas informáticos

25 33

8 6

8. Equipos electrónicos diferenciados destinados a al automatización, regulación y supervisión de máquinas, procesos industriales, comerciales y de servicios (las máquinas y elementos afectos a los citados procesos se amortizarán de acuerdo con el coeficiente y período que específicamente les corresponda)

15

14

9. Equipos de mantenimiento

12

18

10. Equipos de laboratorio y ensayos

15

14

11. Vehículos teledirigidos para usos industriales

15

14

12. Centrales de cogeneración de producción de energía eléctrica

8

25

- Planos y modelos…………………………………………..

 Gastos fiscalmente no deducibles Además de los comentados en la documentación, tampoco son deducibles: ƒ El saneamiento de activo, es decir la adecuación del valor contable de los activos a su valor real ƒ Las dotaciones imputadas al resultado contable que tienen por objeto constituir fondos internos para cubrir contingencias análogas a los planes y fondos de pensiones. En el período impositivo en que se abonen las citadas prestaciones tendrá la consideración de gasto a efectos fiscales ƒ Gastos de servicios en operaciones con empresas residentes en paraísos fiscales

 Tipos impositivos Determinadas entidades se aplican un tipo distinto:

- Cooperativas fiscalmente protegidas de crédito ................................................................................. 25 % - Sociedades de garantía recíproca......................................................................................................... 25 % - Resto cooperativas fiscalmente protegidas......................................................................................... 20 % - Fundaciones incluidas en la Ley 30/1994 ............................................................................................. 10 % - Sociedades y Fondos de Inversión Mobiliaria e Inmobiliaria .............................................................. 1 % - Fondos de Pensiones ............................................................................................................................... 0 %

46 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

 Deducciones y bonificaciones Bonificaciones de la cuota Las bonificaciones se restarán de la cuota integra. Tendrán una bonificación del 50% de la parte de la cuota íntegra que corresponda a rentas obtenidas por entidades que operen efectivamente en Ceuta, Melilla o sus dependencias; la parte de la cuota íntegra que corresponda a rentas procedentes de la actividad exportadora de producciones cinematográficas o audiovisuales españolas y las rentas derivadas de la prestación de servicios comprendidos en los artículos 25 y 36 de la Ley 7/1985 de Bases de Régimen Local. Para gozar de esta bonificación se han de cumplir los requisitos establecidos en la LIS. Deducción por doble imposición interna Cuando entre las rentas del sujeto pasivo se computen dividendos o participaciones de beneficios de otras entidades residentes en España, se deducirá el 50% de la cuota íntegra que corresponda a la base imponible derivada de dichos dividendos o participaciones en beneficios. La deducción será del 100%: ƒ Cuando procedan de entidades participadas, directa o indirectamente, en al menos un 5%, siempre que dicha participación se hubiere poseído de manera ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya ƒ Cuando procedan de mutuas de seguros generales, entidades de previsión social, sociedades de garantía recíproca y asociaciones La deducción por doble imposición también se aplicará a los siguientes casos: ƒ liquidación de sociedades ƒ adquisición de acciones o participaciones propias para su amortización. ƒ separación de socios. ƒ disolución sin liquidación en las operaciones de fusión, escisión total o cesión global del activo y el pasivo. Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los 7 años inmediatos y sucesivos.

47 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Deducción por doble imposición internacional: impuestos soportados en el extranjero Se permite la deducción de los impuestos pagados por el propio sujeto pasivo residente por las rentas de fuente extranjera y gravada en el extranjero, y se deducirá de la cuota íntegra la menor de estas dos cantidades: ƒ El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto de Sociedades ƒ El importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por las mencionadas rentas si se hubieran obtenido en territorio español Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra podrán deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los 7 años inmediatos y sucesivos.

Deducción por doble imposición internacional: dividendos y participaciones en beneficios Se deducirá el 100% de la cuota íntegra que corresponda a los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos por entidades no residentes. La deducción se aplicará también en los casos de liquidación de sociedades, adquisición de acciones y participaciones propias para su amortización, separación de socios y disolución sin liquidación. Cuando entre las rentas del sujeto pasivo se computen plusvalías derivadas de la transmisión de valores representativos de capitales o fondos propios de entidades no residentes, se deducirá de la cuota íntegra el resultado de aplicar al incremento de beneficios no distribuidos el tipo impositivo. Esta deducción es incompatible con el diferimiento estudiado para los beneficios reinvertidos. Para que puedan aplicarse las deducciones anteriores es requisito indispensable que se cumpla: ƒ que la entidad participada esté sujetas a un impuesto análogo al impuesto de sociedades ƒ que la participación con anterioridad a la transmisión sea al menos del 5% ƒ que dicha participación se hubiera mantenido al menos durante el año anterior a la transmisión ininterrumpidamente ƒ que las rentas procedan de un país con el que España tenga un convenio para evitar la doble imposición internacional

48 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Cuaderno de Trabajo

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN A LOS SUPUESTOS DE LA UNIDAD

Supuesto 1(Pág. 8) El impuesto de sociedades se devenga el 31 de julio. La obligación tributaria nace el 1 de febrero hasta el 25 de febrero (25 días naturales después de los 6 meses siguientes al cierre del ejercicio). No obstante, si al inicio del plazo indicado no se hubiera determinado por el Ministerio de Hacienda la forma de presentar la declaración de ese período impositivo, el sujeto pasivo podrá optar entre: a) Presentarla en el plazo indicado anteriormente cumpliendo los requisitos formales que se hubieran establecido para la declaración del período impositivo precedente. b) Presentarla dentro de los 25 días naturales siguientes a la fecha de entrada en vigor de la norma que determina la forma de presentar la declaración para ese período impositivo.

Supuesto 2 (Pág. 16) Contablemente puede deducirse los 3 créditos en concepto de provisión por insolvencias, pero fiscalmente sólo podrá deducirse la deuda la empresa Contratas, S.Coop. porque su antigüedad supera a 6 meses. El crédito del Ayuntamiento de Cuenca no es deducible porque es una entidad de derecho público. El crédito de Cobiertas, S.A. no es deducible fiscalmente porque está afianzado, aunque supere la antigüedad de 6 meses.

Supuesto 3 (Pág. 21) Contablemente es correcto, pero fiscalmente no es deducible por tratarse de una entidad de derecho público. Si sus beneficios durante el período impositivo considerado fueron de 300.000 euros la cantidad a ingresar en concepto del impuesto de sociedades quedará como sigue: BENEFICIO CONTABLE Diferencia Permanente

300.000'+6.000'-

BENEFICIO AJUSTADO Tipo impositivo… x30 IMPUESTO A PAGAR

306.000'91.800-

51 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

EJERCICIOS DE LA UNIDAD

1 El Sr. Corbacho es titular de un comercio al por menor de electrodomésticos. La forma jurídica de la empresa es una sociedad anónima, por lo que debe liquidar el Impuesto sobre Sociedades. El volumen de facturación de la empresa en el año anterior ascendió a 1.442.429,05 euros, experimentando un aumento significativo en este ejercicio ya que ha sido de 1.953.289,34 euros. Los beneficios después de impuestos obtenidos por la empresa, extraídos de su contabilidad, han sido para este ejercicio de 150.253,03 euros. El impuesto sobre beneficios calculado por la empresa, y contabilizado como gasto, ha sido de 48.080,97 euros. Para la realización de los ajustes y deducciones pertinentes pasamos a comentarle determinadas operaciones que ha realizado la empresa durante el ejercicio: La empresa adquirió un expositor el 30 de junio de este año por importe de 60.101,21 euros. La amortización contable practicada ha sido de 3.005,06 euros. aplicando el coeficiente de amortización según tablas del 10%. Se realizó la venta de un ordenador el día 3 de julio del año anterior por importe de 601,01 euros. Su valor neto contable era cero. La empresa procedió, ese mismo año, a la reinversión del importe obtenido por esta venta en la compra de otro ordenador que costó 1.502,53 euros. El coeficiente de amortización según tablas oficiales es del 25%. El 1 de diciembre de este año adquirió una furgoneta mediante leasing. Su valor al contado es de 12.020,24 euros. En el contrato se especifica que, por las cuotas pagadas en este ejercicio, 150,25 euros corresponden a intereses y 332,86 euros. corresponden a recuperación del coste del bien. El porcentaje de amortización según tablas es del 16%. La sociedad acudió como expositor a una feria internacional celebrada en Barcelona el 3 de mayo del año. Los gastos incurridos en el montaje y alquiler del stand han ascendido a 1.202,02 euros. Uno de los empleados de la empresa ha realizado un curso para aprender a montar escaparates. El coste para la empresa ha sido: 1.803,04 euros pagados a la empresa encargada de realizar la formación, más 601,01 euros por el desplazamiento y estancia del empleado en Madrid. La media de los gastos en formación de los dos años anteriores fue de 1.502,53 euros. Fue contratado, el 30 de junio, un trabajador minusválido con contrato indefinido y a jornada completa. Las cuotas del impuesto sobre sociedades correspondientes a N-2 y N-1 ascendieron a 30.050,61 euros y 42.070,85 euros, respectivamente. Las retenciones que le han sido practicadas a la empresa ascienden a 1.202,02 euros. SE PIDE: Realiza la liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio N.

3

52 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN A LOS EJERCICIOS DE LA UNIDAD

1 Resultado contable

150.253,03 Aumentos

Transparencia fiscal Amortización libre y acelerada Operaciones de arrendamiento financiero Dotaciones contables no deducibles fiscalmente Impuesto sobre Sociedades Otros gastos contabilizados no deducibles fiscalmente Aplicación del valor normal de mercado Corrección de rentas por efecto de la depreciación monetaria Dotaciones contables no deducibles fiscalmente Reinversión de beneficios extraordinarios Gastos o ingresos contabilizados en ejercicios diferentes al de su devengo Operaciones a plazo o con precio aplazado Subcapitalización Aportaciones y colaboración ent. Ley 30/94 Reg.fiscal art. 48 a 57 Ley 30/94 Reg. Fiscal entidades parcialmente exentas Valoración bienes y derechos cap. VIII Ley 43/95 Reg.fiscal entd. Tenencia valores Otras correcciones Cooperativas Reducción reserva Canarias Reducción por factor agotamiento Compensación B.I. Negativas ej. Ant.

-1.502,53 -175,30 48.080,97

48.080,97 Base Imponible Tipo de gravamen Hasta 120.202,41 25% Exceso 76.453,76 al 32,5%

Disminuciones

-1.677,83 196.656,17

30.050,60 24.847,47

Cuota íntegra Bonificación D.A.5ª Ley 19/94 Bonificación Ley 20/90 Bonificación art. 31 y 32 Ley 43/95 Otras bonificaciones Deducciones por doble imposición Bonificaciones art. 76 Ley 19/94

54.898,07

53 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Cuota íntegra ajustada positiva

54.898,07

Apoyo fiscal a la inversión y otras Deducciones D.Tª 11ª ley 43/95 Deducciones D.A. 7ª ley 39/92 Deducción creación Empleo ej. anteriores Deducciones capítulo IV ley 43/95 Deducciones Proyecto Cartuja Deducciones inversión Canarias

-3.525,89

Cuota líquida positiva

51.372,18

Reducción art. 55 Ley 30/94 Cuota reducida positiva

51.372,18

Deducción programa PREVER Retenciones e ingresos a cuenta Retenciones e ingresos a cuenta imputados sociedad transparente

-1.202,02

Cuota a ingresar o devolver

50.170,16

Pagos fraccionados 1ª Pagos fraccionados 2ª Pagos fraccionados 3ª

-5.409,11 -7.572,75 -7.572,75

Cuota diferencial

29.615,55

Deducciones capítulo IV Ley 43/95 Protección medio ambiente Creación empleo a minusválidos Gastos I+D Reinversión Bienes interés cultural Empresas exportadoras Gastos formación profesional Edición libros Inversiones Año Jacobeo Total (no supera el límite conjunto) Límite conjunto : 35% de la cuota íntegra ajustada positiva Resultado contable

3.000,00 120,20 300,51 105,18

3.525,89 19.214,32 150.253,03

54 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Aumentos Transparencia fiscal Amortización libre y acelerada Operaciones de arrendamiento financiero Dotaciones contables no deducibles fiscalmente Impuesto sobre Sociedades Otros gastos contabilizados no deducibles fiscalmente Aplicación del valor normal de mercado Corrección de rentas por efecto de la depreciación monetaria Dotaciones contables no deducibles fiscalmente Reinversión de beneficios extraordinarios Gastos o ingresos contabilizados en ejercicios diferentes al de su devengo Operaciones a plazo o con precio aplazado Subcapitalización Aportaciones y colaboración ent. Ley 30/94 Reg.fiscal art. 48 a 57 Ley 30/94 Reg. Fiscal entidades parcialmente exentas Valoración bienes y derechos cap. VIII Ley 43/95 Reg.fiscal entd. Tenencia valores Otras correcciones Cooperativas Reducción reserva Canarias Reducción por factor agotamiento Compensación B.I. Negativas ej. Ant.

-1.502,53 -175,30 48.080,97

48.080,97 Base Imponible Tipo de gravamen Hasta 120.202,41 25% Exceso 76.453,76 al 32,5%

Disminuciones

-1.677,83 196.656,17

30.050,60 24.847,47

Cuota íntegra Bonificación D.A.5ª Ley 19/94 Bonificación Ley 20/90 Bonificación art. 31 y 32 Ley 43/95 Otras bonificaciones Deducciones por doble imposición Bonificaciones art. 76 Ley 19/94

54.898,07

Cuota íntegra ajustada positiva

54.898,07

Apoyo fiscal a la inversión y otras Deducciones D.Tª 11ª ley 43/95 Deducciones D.A. 7ª ley 39/92 Deducción creación Empleo ej. anteriores

55 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

Deducciones capítulo IV ley 43/95 Deducciones Proyecto Cartuja Deducciones inversión Canarias

-2.929,94

Cuota líquida positiva

51.968,13

Reducción art. 55 Ley 30/94 Cuota reducida positiva

51.968,13

Deducción programa PREVER Retenciones e ingresos a cuenta Retenciones e ingresos a cuenta imputados sociedad transparente

-1.202,02

Cuota a ingresar o devolver

50.766,11

Pagos fraccionados 1ª Pagos fraccionados 2ª Pagos fraccionados 3ª

-5.409,11 -7.572,75 -7.572,75

Cuota diferencial

30.211,50

Deducciones capítulo IV Ley 43/95 Protección medio ambiente Creación empleo a minusválidos Gastos I+D Reinversión Bienes interés cultural Empresas exportadoras Gastos formación profesional Edición libros Inversiones Año Jacobeo Total (no supera el límite conjunto) Límite conjunto : 35% de la cuota íntegra ajustada positiva

2.404,05 120,20 300,51 105,18

2.929,94 19.214,32

56 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

CUESTIONARIO DE AUTOEVALUACIÓN

1.

Son sujetos pasivos del impuesto sobre sociedades

a)

Empresarios individuales

b)

Sociedades anónimas

c)

Comunidades de bienes

d)

Ninguna de las anteriores

2.

A efectos del impuesto sobre sociedades, un local comercial no puede amortizarse mediante el método de:

a)

Amortización lineal de acuerdo con las tablas oficiales

b)

Un porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización

c)

Un plan formulado por el sujeto pasivo

d)

Ninguna de las anteriores

3.

¿Cuáles de los siguientes conceptos de gasto no es deducible desde el punto de vista fiscal?

a)

Amortización del fondo de comercio

b)

Amortización de gastos de investigación y desarrollo

c)

Provisiones por insolvencias de un crédito garantizado con una hipoteca

d)

Ninguna de las anteriores

57 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

4.

Podrá deducirse una provisión por insolvencias de un crédito incobrable si cumple alguna de las siguientes circunstancias:

a)

Si han transcurrido más de 6 meses desde el vencimiento de la obligación

b)

Si el deudor está declarado en suspensión de pagos

c)

Si el deudor es una entidad de derecho público

d)

Ninguna de las anteriores

5.

Comente la siguiente afirmación: "Cuando se reinviertan los beneficios obtenidos por la venta de elementos del inmovilizado, dentro del año anterior a la entrega o de los 3 años posteriores, estos quedarán exentos de tributación"

a)

Verdadero

b)

Falso

6.

Se difiere el pago del Impuesto sobre Sociedades, por ejemplo, con

a)

Los contratos de arrendamiento financiero

b)

Las operaciones de ventas a plazos

c)

Con la aplicación del sistema de amortización degresiva a porcentaje constante

d)

Ninguna de las anteriores

7.

Al practicar la liquidación del Impuesto sobre Sociedades siempre encontraremos un ajuste al resultado contable con motivo de:

a)

Los Pagos fraccionados realizados durante el ejercicio

b)

El gasto contabilizado por el Impuesto sobre Sociedades

c)

Las deducciones por doble imposición

d)

Ninguna de las anteriores

58 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

8.

Los sujetos pasivos del impuesto de sociedades pueden deducirse en concepto de creación de empleo una cuantía que se determinará para cada ejercicio

a)

Por cada contrato indefinido que formalicen

b)

Por el incremento de plantilla de trabajadores minusválidos con contrato indefinido

c)

Por cada contrato formalizado a personas mayores de 45 años

d)

Ninguna de las anteriores

9.

Pronúnciese sobre la siguiente afirmación: “Las deducciones por creación de empleo no aplicadas en el ejercicio por insuficiencia de cuota íntegra se pierden”

a)

Verdadero

b)

Falso

10. El devengo del impuesto se producirá: a)

Siempre el 30 de diciembre de cada año

b)

Depende del momento que decidiese iniciar la actividad económica

c)

El último día del período impositivo

d)

Ninguna de las anteriores

59 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

Unidad 4: Impuesto sobre Sociedades Iniciación a la Fiscalidad

SOLUCIÓN AL CUESTIONARIO DE AUTOEVALUACIÓN DE LA UNIDAD

Nº Pregunta

Autoevaluación

A

B

Nº 1

9

Nº 2

9

Nº 3 Nº 4

9

9 9

9

9

Nº 7

9

Nº 8

9

Nº 9

9

Nº 10

D

9

Nº 5 Nº 6

C

9

9

60 PROCESO DE PROMOCIÓN POR CAPACITACIÓN AL NIVEL PROFESIONAL X – CONVOCATORIA 2008

5

Tributación País Vasco

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

Índice

1. Aspectos Generales de la tributación en País Vasco y Navarra

7

1.1. Concepto de residente en País Vasco

7

1.2. IRPF

8

1.3. Impuesto sobre sociedades

26

1.5. Impuesto sobre sucesiones

44

3 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

En esta Unidad Didáctica Ud. encontrará información sobre… Las particularidades de los impuestos y tributos a pagar en los territorios forales del Estado Español, en concreto los referidos al País Vasco.

Objetivos Conocer las singularidades de tributación en vigor en determinados territorios.

Aplicabilidad Directa para las oficinas situadas en estos territorios, Ampliación de conocimientos para el resto.

5 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

1. Aspectos Generales de la tributación en País Vasco y Navarra

La normativa básica en que se fundamenta el régimen tributario para la Comunidad Autónoma del País Vasco se contiene en la L 12/2002, por la que se aprueba el Concierto Económico con el Estado, con efectos desde el 1-1-2002.

1.1. CONCEPTO DE RESIDENTE EN PAIS VASCO. Se entiende que las personas físicas residentes tienen su residencia habitual en el País Vasco aplicando sucesivamente las siguientes reglas: 1° Cuando permanezca en dicho territorio un mayor número de días: ƒ del período impositivo, en el IRPF; ƒ del año inmediato anterior, contado de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo, en el ISD, en el ITP y AJD y en el Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. En el resto de tributos, la residencia habitual de las personas físicas es la misma que corresponde para el IRPF a la fecha de devengo de aquéllos. Para determinar el período de permanencia se computan las ausencias temporales. Salvo prueba en contrario, se considera que una persona física permanece en territorio vasco cuando radique en él su vivienda habitual. 2° Cuando tengan en territorio vasco su principal centro de intereses, considerando como tal el territorio donde obtenga la mayor parte de la base imponible del IRPF. A estos efectos, se excluyen las rentas y ganancias patrimoniales derivadas del capital mobiliario. 3° Cuando sea el territorio vasco el de su última residencia declarada a efectos del IRPF. Casos particulares: Se consideran residentes en el territorio del País Vasco: a) Las personas físicas residentes en territorio español, que no permanezcan en dicho territorio más de 183 días durante el año natural, cuando en el territorio del País Vasco radique el núcleo principal o la base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses económicos. b) Las personas físicas residentes en territorio español, porque residen habitualmente en el País Vasco su cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependen del contribuyente.

7 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

 Domicilio Fiscal: A efectos del Concierto Económico, se entienden domiciliados fiscalmente en el País Vasco: a) Las personas físicas que tienen su residencia habitual en el País Vasco. b) Las personas jurídicas y demás entidades sometidas al IS que tienen en el País Vasco su domicilio social. c) Los establecimientos permanentes cuando su gestión administrativa o la dirección de sus negocios se efectúe en el País Vasco. d) Las sociedades civiles y los entes sin personalidad jurídica, cuando su gestión y dirección se efectúa en el País Vasco. Si con estos criterios fuese imposible determinar su domicilio fiscal, debe atenderse al territorio donde radique el mayor valor de su inmovilizado.

1.2. IRPF El Concierto Económico dispone que el IRPF es un tributo concertado de normativa autónoma. La competencia normativa de los Territorios Históricos (Álava, Guipúzcoa y Vizcaya), respecto de este impuesto, es plena. La normativa básica del impuesto en cada Territorio es: ƒ Álava: NF Álava 3/2007; ƒ Guipúzcoa: NF Guipúzcoa 10/2006; y ƒ Vizcaya: NF Vizcaya 6/2006. El impuesto se exige por la Diputación Foral competente por razón del territorio cuando el contribuyente tenga su residencia habitual en el País Vasco. Si los miembros de una unidad familiar tuvieran su residencia habitual en territorios distintos y optasen por la tributación conjunta, es competente la Administración del territorio donde tenga su residencia habitual el miembro con mayor base liquidable.

 Principales Diferencias: Rentas no sujetas: No están sujetas las siguientes rentas: a) Las que se encuentren sujetas al ISD (igual que en el régimen común). b) Las percibidas de los padres en concepto de anualidades por alimentos en virtud de decisión judicial (en territorio común estas rentas se declaran exentas)

8 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

a) Rentas Exentas: ƒ Las indemnizaciones por despido del trabajador están exentas hasta el límite que fije el ET para los despidos que hayan sido producidos por un ERE ó amparado en un contrato de sustitución. ƒ En Guipúzcoa y Vizcaya se eximen de tributación las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social, o entidades que la sustituyan, como consecuencia de incapacidad permanente total cualificada de mayores de 55 años, absoluta o gran invalidez; frente a la legislación estatal donde sólo se exime la absoluta y gran invalidez. En Alava la exención alcanza también a las lesiones permanentes no invalidantes ƒ La exención por percibir becas para el estudio se amplia para las becas recibidas por entidades sin fines de lucro ƒ En la exención de las prestaciones por desempleo, cuando se perciben en la modalidad de pago único, en ningún caso se establece el límite a que se refiere la LIRPF en su Art.7. ƒ Además se califican como rentas exentas las siguientes (en el territorio común no se reconocen como tales): a)

Las percepciones derivadas de contratos de seguros por daños psíquicos, físicos y morales, hasta 150.000 € (en Álava, 160.000 €), 200.000 € si la lesión inhabilita para la realización de cualquier ocupación o actividad y a 300.000 € si, adicionalmente, se necesita la existencia de otra persona para los actos más esenciales de la vida diaria.

b)

El 50% de los rendimientos de trabajo personal obtenidos por los tripulantes, con ocasión de la navegación realizada en buques inscritos en determinados registros.

c)

Las rentas positivas que se pongan de manifiesto como consecuencia de la enajenación de un buque pesquero, cuando el adquirente proceda en el plazo de un año al desguace del mismo, y perciba la correspondiente ayuda comunitaria por la paralización de la actividad pesquera.

d)

Las subvenciones de capital concedidas a quienes exploten fincas forestales siempre que el período de producción medio sea igual o superior a treinta años.

e)

Las cantidades percibidas por los candidatos a jurado y por los jurados titulares y suplentes consecuencia del cumplimiento de sus funciones. No obstante, en el régimen estatal esta exención es recogida en el apartado de dietas dentro de los rendimientos del trabajo y por lo tanto también están exentas.

f)

En Alava, las ayudas prestadas por la Sociedad Pública Arabarri para el fomento de las actuaciones destinadas a la conservación del patrimonio cultural edificado y el 100% ó 50% de las ayudas financiadas con cargo al Fondo Europeo de Orientación y Garantía Agraria, de explotaciones calificadas como prioritarias.

g)

Se añaden entre los premios exentos, los relacionados con la defensa y promoción de los derechos humanos..

h)

La percepción de ayudas públicas que tengan por objeto reparar la destrucción, por incendio, inundación o hundimiento, de elementos patrimoniales.

i)

La percepción de ayudas al abandono de la actividad de transporte por carretera.

9 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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j)

En la exención de prestaciones familiares y pensiones y haberes pasivos de orfandad, los territorios forales amplían los supuestos de hecho a las prestaciones reconocidas a socios cooperativistas por entidades de previsión social voluntaria (EPSV). El límite de la exención en los supuestos descritos está constituido por la cantidad máxima reconocida por la Seguridad Social para idénticas situaciones. En consecuencia, el contribuyente tributará por el exceso.

k)

En Guipúzcoa, las rentas consecuencia de transferencias de cantidades de referencia de leche de vaca autorizada.

b) Atribución de Rentas: Suponen que los rendimientos de la misma se atribuyan a los partícipes que intervengan de forma habitual, personal y directa en la misma. Además, se añade que esos rendimientos tendrán la calificación de provenientes del capital, para los partícipes que no realicen la mencionada intervención cuando su participación en la entidad se limite a la mera aportación de un capital. En este supuesto, se considera, salvo prueba en contrario, que el rendimiento imputable es, como máximo, del 15% del capital aportado.

c) Tributación Conjunta e Individual: a)

Los territorios forales regulan las modalidades de unidad familiar y las reglas a aplicar en la opción de tributación conjunta, advirtiéndose las siguientes diferencias:

b)

En Guipúzcoa y Álava, la opción por tributación conjunta en un período impositivo puede modificarse posteriormente, hasta el momento que se realice cualquier actuación por la Administración tributaria. En Vizcaya la opción puede ser modificada hasta la fecha de finalización del período voluntario de declaración del impuesto, o hasta la fecha de percepción de la devolución si ésta fuera anterior.

c)

Cuando los miembros de una unidad familiar residan en territorios distintos y opten por la tributación conjunta, tributarán a la Diputación Foral en cuyo territorio tenga su residencia habitual el miembro de la unidad familiar con mayor base liquidable, de acuerdo con las reglas de individualización del impuesto.

d)

A diferencia de la normativa estatal, en el caso de fallecimiento de algún miembro de la unidad familiar, los restantes miembros podrán optar junto con las rentas del fallecido por la tributación conjunta

e)

En los casos de separación legal o cuando no exista vínculo matrimonial o pareja de hecho, y en los casos de existencia de resolución judicial al efecto, el criterio a seguir es el acuerdo entre progenitores y si no consta habrá que seguir el criterio del cuidado de los hijos de forma exclusiva en virtud de resolución judicial.

f)

Los importes y límites cuantitativos establecidos a efectos de la tributación individual, se aplican en idéntica cuantía en la tributación conjunta, sin que proceda su elevación o multiplicación en función del número de miembros de la unidad familiar. No obstante:

g)

Si existe más de un perceptor de rentas del trabajo, la bonificación se aplica en función de la totalidad de rendimientos del trabajo, independientemente del número de perceptores.

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h)

Los límites de deducción para el arrendatario en la deducción por alquiler de vivienda habitual se aplican individualmente

i)

La deducción por inversión en vivienda habitual, se aplicará individualmente por contribuyente, no obstante, la deducción máxima anual en tributación conjunta no podrá superar los 2.160 o 2.760 euros, para las unidades familiares monoparentales. En el caso de unidad familiar con cónyuges no separados o parejas de hecho, el importe se duplicará

j)

Cuando se opte por la tributación conjunta, habiendo existido fallecimiento, a los efectos de aplicación de las deducciones personales y familiares, éstas no se reducen proporcionalmente a la fecha de fallecimiento.

d) Cálculo de la Base Imponible: No existen los mínimos personales y familiares, así como determinadas reducciones. Tampoco legislan aspectos relacionados con la transparencia fiscal internacional y derechos de autor y de imagen.

e) Rentas del Trabajo: Los territorios forales incluyen entre los considerados rendimientos de trabajo en especie las contribuciones o aportaciones satisfechas por los socios protectores de las Entidades de Previsión Social Voluntaria (EPSV). Además, existen reglas especiales de valoración para las rentas procedentes de: 1) La utilización de vivienda ya que ésta se presume en un 2% del valor catastral (0,25% para valores catastrales revisados o modificados y en vigor a partir de 1994 2) La utilización de vehículos ya que si éste se destina a fines particulares y laborales, la valoración de la retribución en especie se estima en un 50% del resultado de su valoración, puntualización que se omite en el régimen común. ƒ

Reducción general sobre rendimientos irregulares

Aunque con distintos matices existe lar educción del 40% para rendimientos de trabajo generados en más de dos años. Si embargo, el porcentaje de integración se establece en el 50% cuando los rendimientos tengan un período de generación superior a cinco años y no se obtengan de forma periódica o recurrente o se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. ƒ

Reducción sobre rendimientos derivados de sistemas de previsión social

Las pensiones y haberes pasivos y las prestaciones en forma de capital derivadas de sistemas de previsión social, a excepción de las derivadas de contratos de seguros colectivos (nº 662), se integran en un 60%, se reducen en un 40%, en los siguientes supuestos:

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a) Cuando se trate de la primera prestación percibida por cada una de las diferentes contingencias, incluyendo los supuestos de enfermedad grave y desempleo de larga duración, siempre y cuando hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El cumplimiento de este plazo no es necesario para el supuesto de invalidez o dependencia. b) Cuando se trate de sucesivas prestaciones, siempre y cuando se perciban transcurridos cinco años desde la anterior prestación por dicha contingencia, y siempre que las aportaciones guarden periodicidad y regularidad suficientes. c) Cuando se trate de la primera prestación percibida por motivos distintos del acaecimiento de las diferentes contingencias cubiertas, así como cuando se trate de sucesivas cantidades percibidas transcurridos cinco años desde la anterior percepción por dichos motivos, y siempre que guarden periodicidad y regularidad suficientes. ƒ

Gastos deducibles

Dentro de los gastos deducibles, además de los establecidos en el régimen común, se incluyen las cantidades que satisfagan los contribuyentes a las entidades que hayan asumido la prestación de determinadas contingencias correspondientes a la Seguridad Social. También, las cantidades aportadas, obligatoriamente a su organización política, por los cargos políticos de elección popular, así como los de libre designación No se consideran gastos deducibles las aportaciones obligatorias a colegios profesionales. En los tres territorios, las cuotas satisfechas a sindicatos de trabajadores, en lugar de considerarse gasto deducible, dan derecho a deducción en la cuota íntegra y, además, se elimina la deducción de los gastos de defensa jurídica por litigios ƒ

Bonificaciones

Se aplican sobre la diferencia positiva entre ingresos íntegros y gastos deducibles, sin que su aplicación pueda dar lugar a un rendimiento negativo. En la actualidad las bonificaciones son las siguientes:

Importe íntegro - Gastos deducibles Igual o inferior a 7.500 euros Entre 7.500,01 euros y 15.000 euros

Bonificación 4.650 euros 4.650 euros - [(Importe íntegro-gastos deducibles) - 7.500 euros] × 0,22

Superior a 15.000 euros

3.000 euros

Si en la base imponible hay rentas no procedentes del trabajo que excedan de 7.500 euros

3.000 euros

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Para trabajadores activos discapacitados, estas bonificaciones se incrementan: ƒ en un 100% para aquéllos con un grado de minusvalía igual o superior al 33% e inferior al 65%; ƒ en un 250% para aquéllos con un grado de minusvalía igual o superior al 33% e inferior al 65% que se encuentren en estado carencial de movilidad (RD 1971/1999) y para trabajadores activos discapacitados con un grado de minusvalía igual o superior al 65%. ƒ

Dietas

Los territorios forales presentan la siguiente diferencia Gastos de locomoción en caso de no utilización de medios de transporte público: Quedan exceptuadas de gravamen las cantidades destinadas a gastos de locomoción a 0,20 euros por kilómetro recorrido, siempre que se justifique la realidad del desplazamiento, más los gastos que se justifiquen de peaje y aparcamiento. ƒ

Retenciones e ingresos a cuenta

A diferencia con la normativa estatal, el cálculo de la retención a practicar sobre los rendimientos íntegros del trabajo se realiza de una manera mucho más simplificada en los ya que tan sólo depende de dos variables, la retribución anual y el número de descendientes que dan derecho a deducción.

f) Rendimientos de capital Inmobiliario En los territorios forales, sólo tributan las rentas procedentes de la cesión de bienes inmuebles, habiéndose eliminado la imputación de rentas por la mera titularidad de inmuebles. La novedad más significativa es que los rendimientos de capital inmobiliario procedentes de viviendas formarán parte de la base imponible del ahorro. ƒ

Ingresos íntegros

Es significativo respecto a la normativa estatal, el diferente criterio que existe al imputar los rendimientos de carácter irregular. En el régimen foral, salvo en los rendimientos procedentes de viviendas (al tributar en la base imponible del ahorro), se considera rendimiento íntegro el 60% de éstos cuando tengan un período de generación superior a dos años; 50% cuando el período de generación sea superior a cinco años o sean obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo; y el 100% cuando procedan de la constitución de derechos reales de uso o disfrute. En el régimen estatal la reducción es, en todo caso, del 40%, porcentaje que se aplica sobre el rendimiento neto

13 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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ƒ

Gastos deducibles y bonificaciones

Respecto al cálculo del rendimiento neto proveniente del arrendamiento de bienes inmuebles o de la cesión de derechos sobre los mismos, existen diferencias significativas respecto a la normativa estatal. La normativa foral distingue entre rendimientos procedentes de viviendas y el resto de inmuebles: a)

En los rendimientos procedentes de viviendas, a diferencia de la normativa estatal, se aplica una bonificación del 20% sobre los rendimientos íntegros obtenidos por cada inmueble. (En Álava, la primera vez que se declaren se aplica por una sola vez una bonificación del 25%). Además en los territorios forales es deducible, exclusivamente, el importe de los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición, rehabilitación o mejora. La suma de la bonificación y del gasto deducible no podrá dar lugar, para cada inmueble, a un rendimiento neto negativo.

b)

En el resto de arrendamientos, los rendimientos se minoran en los mismos gastos deducibles que la normativa estatal, si bien no existe límite específico para los gastos de conservación y los de financiación, pero si genérico al no permitirse en los territorios forales que la suma de los gastos deducibles pueda dar lugar para cada inmueble a un rendimiento neto negativo. Las diferencias más significativas con la normativa estatal son que el cálculo de la amortización del inmueble, se establece a razón de un 3% del coste de adquisición únicamente Y que en la normativa foral no hay ningún beneficio en virtud de la identidad del inquilino.

ƒ

Rendimiento neto

En los territorios forales es el resultado de minorar los rendimientos íntegros en los gastos deducibles y la bonificación. ƒ

Imputación de rentas inmobiliarias

En los territorios forales no existe rendimiento por este tipo de rentas, a diferencia de lo que ocurre en territorio estatal.

g) Rendimientos de Capital Mobiliario.

ƒ

Clases de rendimientos del capital mobiliario

Pueden distinguirse, al igual que en la normativa estatal, los siguientes tipos de rendimientos. a) Rendimientos derivados de la participación en fondos propios: aunque no existen diferencias entre los regímenes forales y el estatal, hay que destacar que el mantenimiento del régimen de sociedades patrimoniales en los territorios forales, supone la no integración de los dividendos y participaciones en beneficios que procedan de entidades que hubieran tributado en dicho régimen. b) Cesión a terceros de capitales propios: no existen diferencias significativas entre los regímenes forales y el estatal, si bien hay que destacar que en Vizcaya, la no estimación de rendimiento de capital mobiliario en las transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente

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c) Contratos de seguro de vida e invalidez: no existen diferencias significativas entre los regímenes forales y el estatal d) Otros rendimientos: no existen diferencias significativas entre los regímenes forales y el estatal ƒ

Gastos deducibles y reducciones

Existen diferencias significativas entre los regímenes forales y el estatal, en la medida en que en los territorios forales no se pueden deducir los gastos de administración y depósito de valores negociables. Además, existe un criterio distinto al previsto en la normativa estatal al imputar los rendimientos de carácter irregular (sólo de aplicación a los denominados «otros rendimientos de capital mobiliario» que tributan en la base imponible general), ya que en el régimen foral el rendimiento neto con un período de generación superior a dos años se integra al 60%, y al 50% cuando el período de generación sea superior a cinco años o sea obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo. En el régimen estatal la reducción es en todo caso del 40%

h) Rendimientos de Actividades Económicas:

ƒ

Delimitación y reglas comunes

En el ámbito foral se encuentran las siguientes diferencias respecto al estatal ƒ Se incluyen las ganancias o pérdidas patrimoniales de bienes afectos a la actividad como parte del rendimiento de ésta, siendo de aplicación la exención por reinversión. ƒ En los supuestos de cese en el ejercicio de la actividad, se entiende que se ha producido desafectación previa de los elementos patrimoniales, salvo que el contribuyente reanude el ejercicio de cualquier actividad económica en el plazo de los tres años siguientes contados desde la fecha de cese en la actividad. ƒ Los rendimientos netos de la actividad económica que tengan un período de generación superior a 5 años, y no se hayan obtenido de forma periódica o recurrente, así como los obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se computan en un 50%. ƒ La estimación directa y la objetiva son compatibles si ninguna de las actividades que están en estimación directa es susceptible de determinarse mediante la modalidad de signos, índices o módulos. ƒ Los territorios forales no contemplan las reducciones de cuantías fijas sobre el rendimiento neto ƒ Los territorios forales siguen exigiendo para la consideración como actividad económica tanto del arrendamiento como de la compraventa de inmuebles, que se cumpla con los requisitos de utilizar persona empleada con contrato laboral y a jornada completa y contar con un local destinado exclusivamente a la gestión de la actividad, mientras que en la normativa estatal se ha limitado al caso del arrendamiento.

15 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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ƒ

Estimación directa

Este método se aplica como régimen general. El método de estimación directa en su modalidad normal se regula en los mismos términos que en el territorio común, a excepción de que en la normativa estatal se considera gasto deducible las primas por seguro de enfermedad de los hijos que sean menores de 25 años, mientras que los Territorios Históricos amplían la deducibilidad en cuanto sean menores de 30 años. El método de estimación directa en su modalidad simplificada se aplica a determinadas actividades económicas si su volumen de operaciones en el ejercicio inmediato anterior no supera los 600.000 euros. En los territorios forales, el rendimiento neto de la modalidad simplificada de la estimación directa se calcula de diferente manera que en la normativa estatal. Se califican y cuantifican los ingresos y gastos, a excepción de las provisiones, las amortizaciones y las ganancias y pérdidas patrimoniales; sobre la diferencia resultante se minora un 10% en concepto de amortizaciones, provisiones y gastos de difícil justificación. La cantidad obtenida se verá incrementada o disminuida en función de las variaciones patrimoniales de los elementos afectos a la actividad. ƒ

Individualización e imputación temporal

A diferencia de la normativa estatal en territorio foral los contribuyentes que desarrollen actividades económicas a las que apliquen para la determinación de su rendimiento neto la modalidad simplificada del método de estimación directa, pueden optar, para dichas actividades, por el criterio de «cobros y pagos» para efectuar la imputación temporal de los ingresos y los gastos, siempre que se cumplan los siguientes requisitos: ƒ que no origine alteración alguna en la calificación fiscal de los ingresos o los gastos; ƒ que se manifieste al presentar la declaración correspondiente al ejercicio en que deba surtir efecto; ƒ que, en ningún caso, los cambios de criterio de imputación temporal comporten que algún gasto o ingreso quede sin computar, debiendo practicar la oportuna regularización con carácter previo al cambio de criterio de imputación. El criterio de imputación ha de ser el mismo para todos los ingresos y gastos de la actividad económica a la que se aplique el criterio de «cobros y pagos», se entiende aprobado por la Administración tributaria por el solo hecho de así manifestarlo en la correspondiente declaración, y debe mantenerse durante un plazo mínimo de tres años.

ƒ

Estimación objetiva

A diferencia de lo previsto en la normativa estatal, la aplicación de este método, en cualquiera de sus dos modalidades, por convenios o por signos, índices o módulos, nunca puede dejar sin gravar los rendimientos reales de la actividad económica. Si se produjera diferencia entre el rendimiento real y el derivado de la aplicación correcta de esta modalidad, se procederá al ingreso o devolución de la cuota, sin que sea exigible recargo por ingreso fuera de plazo, intereses de demora ni sanciones. La modalidad de estimación objetiva a través de convenios se aplica a determinados sectores, a los que se establecen cifras individualizadas de rendimientos que afecten a varios períodos impositivos, previa aceptación de los contribuyentes.

16 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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ƒ

Pagos fraccionados

Como ocurre en la normativa estatal, los contribuyentes que realicen actividades económicas están obligados a efectuar pagos fraccionados. Como excepción a dicha obligación se encuentran los profesionales cuando al menos el 70% de sus ingresos hubieran sido en el año anterior objeto de retención. Con carácter general, el importe del pago fraccionado es del 5% de los rendimientos netos obtenidos en el penúltimo año. No obstante, en Vizcaya pueden optar por ingresar el 20% de los rendimientos netos devengados en cada trimestre natural en el caso de estimación directa. En las actividades sometidas a estimación objetiva, se puede optar por calcular el importe del pago fraccionado en función de un 5% de los rendimientos netos resultantes de la aplicación de dicho método teniendo en cuenta los datos-base del primer día del año.

i) Variaciones Patrimoniales: En cuanto a las transmisiones lucrativas de las empresas o participaciones existen dos diferencias reseñables: a) Se estima que no es ganancia o pérdida patrimonial aun cuando se transmita a favor de ascendientes. b) El donatario debe mantener lo recibido durante cinco años, frente a los diez del régimen estatal. En Vizcaya, la no estimación como ganancia patrimonial de la denominada plusvalía del muerto , se extiende a los casos en los que se efectúe el uso del poder testatorio por el comisario, y a los casos en que la transmisión lucrativa se efectúe por cualquier título sucesorio con eficacia de presente Asimismo, en caso de enajenación de bienes que pertenecen a una herencia que se halla pendiente del ejercicio de un poder testatorio, se toma como valor de adquisición para calcular la ganancia o pérdida patrimonial el valor del elemento patrimonial en el momento en que se ejercite el poder testatorio. En los territorios forales, los coeficientes de abatimiento por adquisiciones realizadas con anterioridad al 31-12-1994, tienen su vigencia hasta 31-12-2006. Por tanto, en los territorios forales no se tiene en cuenta la fecha de 20 enero de 2006 de la normativa estatal ƒ

Reglas generales de cálculo de ganancias y pérdidas

El tratamiento de este apartado es idéntico al señalado en la normativa estatal. La única diferencia existente es respecto a los coeficientes de actualización. Coeficientes de actualización Los valores de adquisición a efectos de calcular el importe de la variación patrimonial en una transmisión onerosa o lucrativa que tenga lugar durante 2007, se actualizan en función del año adquisición conforme a la siguiente tabla:

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Año de adquisición

Coeficiente

1994 y anteriores 1995 y 31-12-1994 1996 1997 1998 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008

1,385 1,471 1,417 1,385 1,354 1,317 1,273 1,225 1,182 1,150 1,116 1,080 1,045 1,020 1,000

j) Reducciones del rendimiento A efectos de computar los rendimientos (que forman parte de la base imponible general) generados en más de dos años en los Territorios Históricos, estos se benefician del mismo porcentaje del 40% de reducción que en el territorio estatal (aunque con diferente «formato», pues se trata de una integración al 60%). Sin embargo, se benefician de un mayor porcentaje tanto para los rendimientos notoriamente irregulares, como para el caso en que además de no haber sido obtenidos de una forma periódica o recurrente, tengan un período de generación superior a los cinco años, ya que el porcentaje de integración se establece en el 50%

k) Clases de renta La única diferencia pero muy significativa con la normativa estatal, es que la normativa foral incluye los rendimientos de capital inmobiliario por arrendamiento de vivienda en la renta del ahorro.

l) Integración y compensación de rentas No existe ninguna diferencia con la normativa estatal en este apartado, salvo el efecto que genera la peculiaridad foral de incluir los rendimientos de capital inmobiliario por arrendamiento de viviendas en la renta del ahorro. El efecto produce que esos rendimientos se integran y compensan con los rendimientos del capital mobiliario incluidos en la renta del ahorro.

m) Base imponible general y del ahorro No existe ninguna diferencia con la normativa estatal en este apartado, salvo que al incluirse los rendimientos de capital inmobiliario por arrendamiento de vivienda en la renta del ahorro, éstos aparecen englobados en la base imponible del ahorro.

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n) Determinación de la base liquidable La base liquidable es la suma de las bases liquidables general y del ahorro. La base liquidable general es el resultado de aplicar determinadas reducciones a la base imponible general. Estas reducciones coinciden con algunas de las establecidas en el régimen común, no obstante existen algunas diferencias, por lo que se analizan a continuación. La base liquidable del ahorro, a diferencia de la normativa estatal, será el resultado de disminuir la base imponible del ahorro en el remanente, si lo hubiera, únicamente de la reducción por abono de pensiones compensatorias y anualidades por alimentos. En la normativa estatal además de esta reducción, también se reduce el exceso de reducción por tributación conjunta. A diferencia de lo que ocurre en la normativa estatal, en los territorios forales no existen mínimos personales y familiares, ya que se articulan como deducciones en la cuota (ver nº 1090 s.). ƒ

Reducciones

La base liquidable general es el resultado de practicar en la base imponible general, en su caso, las siguientes reducciones: ƒ Por abono de pensiones compensatorias y anualidades por alimentos. ƒ Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social. ƒ Por tributación conjunta. Una diferencia reseñable es el orden en la aplicación de las reducciones, que es el señalado anteriormente, de modo que, en primer lugar, se aplica la de abono de pensiones compensatorias y anualidades por alimentos; a continuación, la de aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social; y, finalmente, la de tributación conjunta si se opta por ella. Las reducciones sólo se aplican si no dan lugar a una base liquidable negativa, o al incremento de la misma. Las restantes reducciones que se contemplan en la normativa estatal, o no tienen cabida en la normativa foral o se arbitran como gasto deducible del rendimiento o como deducción en la cuota. ƒ

Reducción por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social

Las aportaciones del contribuyente a estas entidades reducen la base imponible con el límite máximo de 8.000 euros anuales. Adicionalmente, la cantidad anterior se incrementa en 1.250 euros por cada año de edad del partícipe que exceda de 52; y se fija en 24.250 euros, para aportantes de 65 años o más. Además, para las contribuciones empresariales realizadas a favor del contribuyente e imputadas al mismo, actúa como límite máximo anual, un importe idéntico al mencionado anteriormente. Además de lo anterior, los contribuyentes cuyo cónyuge o pareja de hecho no obtenga rentas a integrar en la base imponible general o las obtenga en cuantía inferior a 8.000 euros, pueden reducir las aportaciones realizadas a favor de dicho cónyuge o miembro de la pareja de hecho con el límite de 2.400 euros anuales. Esta es una diferencia significativa respecto al régimen establecido en la normativa estatal, al margen, obviamente, de la regulación de las entidades de previsión social voluntaria (EPSV).

19 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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También reducen la base imponible las aportaciones realizadas a favor de personas con discapacidad, hasta 8.000. Incluyendo las propias aportaciones de la persona con discapacidad, éstas no pueden exceder de 24.250 euros. Si los importes satisfechos fueran superiores a los señalados, se aplican en primer lugar las aportaciones realizadas por la persona con discapacidad y el exceso reduce la base imponible del aportante o aportantes, sin que, en ningún caso, el conjunto de las reducciones practicadas por todos éstos exceda de 24.250 euros. ƒ

Reducción por tributación conjunta

Cabe valorar como reducción propia la motivada por la opción de la tributación conjunta. Así, por este concepto, se reduce la base imponible general en el importe de 3.876 euros anuales por autoliquidación, aunque puede ser tan sólo de 3.366 euros cuando se trate de unidades familiares constituidas por un solo progenitor debido a separación legal o a la no existencia de vínculo matrimonial. ƒ

Base liquidable del ahorro

La base liquidable del ahorro, a diferencia de la normativa estatal, es el resultado de disminuir la base imponible del ahorro en el remanente, si lo hubiera, únicamente de la reducción por abono de pensiones compensatorias y anualidades por alimentos,

o) Cuota íntegra La base liquidable del ahorro se grava al tipo fijo del 18%, ya que en los territorios forales no hay desglose entre cuota estatal y autonómica como ocurre en la normativa estatal. A la base liquidable general se le aplica la siguiente tarifa progresiva y única.

Base liquidable general hasta (euros)

Cuota íntegra (euros)

Resto base liquidable hasta (euros)

Tipo aplicable (porcentaje)

0 14.280 28.560 42.840 60.000

0,00 3.284,40 7.282,80 12.280,80 19.624,80

14.280 14.280 14.280 18.360 En adelante

23,00 28,00 35,00 40,00 45,00

No existe la especialidad aplicable en los supuestos de anualidades por alimentos a favor de los hijos que contempla el régimen estatal.

p) Cuota líquida La cuota líquida es el resultado de minorar la cuota íntegra en las deducciones previstas en las distintas normas forales, sin que pueda dar resultado negativo.

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Las deducciones que presentan diferencias con las establecidas en el régimen común son las siguientes: ƒ Deducción general ƒ Deducciones familiares y personales ƒ Deducción por aportaciones realizadas al patrimonio protegido de la persona con discapacidad ƒ Deducciones por vivienda habitual ƒ Deducciones para el fomento de actividades económicas ƒ Deducciones por donativos ƒ Otras deducciones ƒ

Deducción general

En la normativa estatal no existe este tipo de deducción, que asciende a 1.275 euros anuales y se practica por autoliquidación. ƒ

Deducciones personales y familiares

En el régimen común no existen este tipo de deducciones, sino que se sustituyen por unos mínimos personales y familiares. No obstante en los tres territorios forales se mantienen este tipo de deducciones. Deducción por descendientes Las deducciones por descendientes que convivan con el contribuyente son las siguientes: a)

En Vizcaya y Alava 536 euros anuales por el primero. En Guipúzcoa 510 euros.

b)

En Vizcaya y Alava 663 euros anuales por el segundo. En Guipúzcoa 612 euros.

c)

En Vizcaya y Alava 1.122 euros anuales por el tercero. En Guipúzcoa 1.020 euros.

d)

En Vizcaya y Alava 1.326 euros anuales por el cuarto. En Guipúzcoa 1.224 euros.

e)

En Vizcaya y Alava 1.734 euros anuales por el quinto y por cada uno de los sucesivos descendientes.

f)

En Guipúzcoa 1.632 euros.

Cuando el descendiente sea menor de 6 años los importes de la deducción se incrementan en 306 euros anuales. No se practica esta deducción cuando el descendiente: ƒ tiene más de treinta años, salvo que sea persona con discapacidad en los términos del nº 1110; ƒ obtiene rentas anuales superiores al salario mínimo interprofesional; ƒ forma parte de otra unidad familiar en la que cualquiera de sus miembros tiene rentas anuales superiores al salario mínimo interprofesional; ƒ presenta autoliquidación por este impuesto.

21 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

Deducción por abono de anualidades por alimentos Esta deducción se aplica en caso de que por decisión judicial se satisfagan anualidades por alimentos a favor de los hijos. La deducción es del 15% de las cantidades abonadas por ese concepto con el límite, para cada hijo, del 30% del importe que corresponda de la deducción general por descendientes. Deducción por ascendientes La cuantía de la deducción es de 255 euros, que se aplica por cada ascendiente que conviva de forma continuada y permanente durante todo el año natural con el contribuyente. Se asimila a esa convivencia, los supuestos en los que el descendiente satisfaga cantidades a residencias donde el ascendiente viva de forma continua y permanente durante todo el año. Se requiere que el ascendiente no tenga rentas anuales superiores al salario mínimo interprofesional, que no forme parte de una unidad familiar en la que cualquiera de sus miembros tenga rentas anuales superiores a dicho salario y que no presente declaración. En Alava se matiza que las residencias no deben encontrarse incluidas en la red foral o asimilada de servicios sociales. Deducción por discapacidad Por cada contribuyente que sea persona con discapacidad se aplica, además de las deducciones que procedan,: ƒ Igual o superior al 33% e inferior al 65%: 714 euros. ƒ Igual o superior al 65%: 1.020 euros. ƒ Igual o superior al 75% y obtener entre 15 y 39 puntos de ayuda de tercera persona: 1.224 euros. ƒ Igual o superior al 75% y obtener entre 40 ó más puntos de ayuda de tercera persona: 1.530 euros. Deducción por edad Los contribuyentes mayores de 65 años disfrutan de una deducción de 306 euros, que será de 561 euros si la edad es superior a 75 años. Deducción por dependencia de personas mayores Únicamente en Guipúzcoa, los contribuyentes mayores de 60 años que sean calificados en situación de dependencia, en función de su grado, disfrutan de la siguiente deducción: ƒ Dependencia moderada: 1.020 euros. ƒ Dependencia severa: 1.224 euros. ƒ Gran dependencia: 1.530 euros. Además las personas dependientes que no se correspondan con ninguna calificación de las anteriores: 700 euros.

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La deducción podrá ser aplicada por determinadas personas con las que conviva la persona en situación de dependencia, si esta última no la aplica. Esta deducción es incompatible con la deducción por discapacidad. Deducción por aportaciones al patrimonio protegido de personas con discapacidad Los contribuyentes podrán aplicar una deducción del 30%, con el límite anual máximo de 3.000 euros, por las aportaciones al patrimonio protegido de la persona con discapacidad, regulado en la L 41/2003. ƒ

Deducción por vivienda habitual

Las normativas forales distinguen entre: ƒ Deducción para el arrendatario por el alquiler de vivienda habitual ƒ Deducción por adquisición de vivienda habitual Deducción para el arrendatario por alquiler de vivienda habitual Los contribuyentes menores de 35 años y los titulares de familia numerosa pueden deducir un 25% de las cantidades que satisfagan por el alquiler de su vivienda habitual con el límite de 2.000 euros anuales. El resto de los contribuyentes deducen un 20% con el límite de 1.600 euros anuales. Deducción por adquisición de vivienda habitual La deducción por inversión en vivienda habitual tiene sus propias características respecto a las de régimen común: a)

Esta deducción se puede aplicar por inversión y financiación en vivienda habitual. El periodo de vida de las cuentas ahorro vivienda es de 6 años.

b)

La deducción es el resultado de aplicar los siguientes porcentajes. El 18% de las cantidades invertidas en la adquisición de vivienda habitual en el ejercicio y de los intereses satisfechos en el ejercicio La deducción máxima anual será de 2.160 euros (12.000 al 18%). La deducción será del 23% (excepto para las cantidades que se materialicen en cuenta vivienda) cuando el contribuyente tenga una edad inferior a 35 años o cuando sea titular de familia numerosa. En estos supuestos la deducción máxima anual será de 2.760 euros (12.000 al 23%).

c)

Además del límite de deducción máxima anual, hay que tener en cuenta el siguiente: la suma de importes deducidos por cada contribuyente a lo largo de los sucesivos períodos impositivos (teniendo en cuenta lo deducido desde 1-1-1999), más la cantidad que resulte de aplicar el 18% a la ganancia patrimonial exenta por reinversión (si se acogen a esta opción), no puede superar la cifra de 36.000 euros. Si se opta por el acogimiento a la exención por reinversión, el contribuyente vendrá obligado a imputar en el ejercicio de enajenación de la vivienda habitual, y en primer lugar, el 18% de la ganancia patrimonial exenta.

23 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

ƒ

Deducción para el fomento de actividades económicas

Los contribuyentes que realicen actividades económicas en régimen de estimación directa, pueden aplicar las deducciones para incentivar las inversiones en activos fijos materiales nuevos y la realización de determinadas actividades previstas para el IS, teniendo en cuenta que los límites de deducción establecidos para las mismas se aplican sobre la cuota íntegra correspondiente a la base imponible general integrada por los rendimientos de actividades económicas. Las deducciones no aplicadas por insuficiencia de cuota pueden aplicarse, respetando igual límite, en los períodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos. ƒ

Deducción por participación de los trabajadores en la empresa

Se prevé una deducción por participación de trabajadores en la empresa y que consiste en aplicar un 10%, con el límite máximo anual de 1.800 euros, por las cantidades en metálico satisfechas por los trabajadores por adquisición de acciones o participaciones de la empresa donde trabajan o en cualquiera de las que pertenecen al mismo grupo de empresas, siempre que: ƒ los valores no estén admitidos a negociación en mercados regulados; ƒ las entidades tengan la consideración de PYME; ƒ la adquisición derive de una oferta realizada a todos los trabajadores en igualdad de condiciones; ƒ cada trabajador, junto con su cónyuge o pareja de hecho, y familiares hasta cuarto grado no tengan una participación superior al 5%; y ƒ las acciones se mantengan en su patrimonio al menos 5 años. ƒ

Deducción por depósitos en entidades de crédito para el inicio de una actividad económica

En Álava y Vizcaya se establece una deducción del 10% con un límite máximo anual de 2.000 euros, que se efectúa una única vez, por depositar cantidades en cuentas de entidades de crédito, siempre que las mismas, antes del transcurso de 3 años desde la apertura de la cuenta, se destinen a la realización de los gastos e inversiones necesarios para el inicio de una actividad económica. Se requiere para la aplicación de esta deducción que el contribuyente no haya ejercido con anterioridad la actividad económica, que se inicie en el plazo de 3 años la actividad y que si materializa las cantidades en suscripción de participaciones en entidades que: participe directamente en un 20% del capital social y ejerza funciones de dirección en la misma o tenga contrato laboral a jornada completa, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50% de la base imponible. Álava incrementa la deducción al 15% con un límite de 3.000 euros para los contribuyentes que sean mujeres o menores de 35 años.

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ƒ

Deducción por donativos

Los contribuyentes pueden aplicar las deducciones previstas para este impuesto en la normativa reguladora del régimen fiscal de fundaciones y de incentivos fiscales a la participación privada en actividades de interés general (NF Álava 16/2004; NF Guipúzcoa 3/2004; NF Vizcaya 1/2004). La base de la deducción no puede exceder del 30% de la base liquidable de este impuesto. Álava añade que podrán deducir un 10% de las cantidades donadas a fundaciones legalmente reconocidas que rindan cuentas al órgano del protectorado correspondiente, y a asociaciones declaradas de utilidad pública, no comprendidas en las normas reseñadas anteriormente. ƒ

Deducción para incentivar la actividad económica

Los contribuyentes aplicarán una deducción de 400 euros anuales. Esta deducción se practicará por cada autoliquidación. ƒ

Otras deducciones

Deducción por doble imposición internacional Al igual que en la normativa estatal, mediante esta deducción se corrige la doble imposición de las rentas gravadas en el extranjero. Deducción por cuotas satisfechas a los sindicatos de trabajadores El contribuyente puede aplicar una deducción del 30% de las cuotas satisfechas a sindicatos de trabajadores. Cuota diferencial La cuota diferencial en los territorios forales, a diferencia de la normativa estatal, es el resultado de minorar la cuota líquida, únicamente, en las siguientes cuantías: ƒ las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados previstos en las normas forales; ƒ cuando el contribuyente adquiera su condición por cambio de residencia, las retenciones e ingresos a cuenta, así como las cuotas satisfechas del IRNR y devengadas durante el período impositivo en que se produzca el cambio de residencia. Los trabajadores por cuenta ajena que no sean contribuyentes, pero que vayan a serlo, podrán comunicarlo a la Administración a los efectos de que el pagador de los rendimientos le considere contribuyente. Asimismo, la Administración expedirá un documento a los trabajadores que lo soliciten, en el que comunicarán al pagador de los rendimientos la fecha a partir de la cual practicarán la retenciones por este impuesto.

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1.3. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES La delimitación de las relaciones tributarias entre el Estado y el País Vasco, y diversas cuestiones relacionadas con la gestión del IS y de otros tributos, se encuentran reguladas dentro de la Ley de Concierto Económico, afectando uniformemente a las tres Diputaciones Forales. En orden a delimitar la normativa aplicable en cada caso -estatal o foral- y la Administración a la que corresponde exigir el impuesto, cabe distinguir: a) Sujetos pasivos a los que les sea de aplicación exclusivamente la normativa foral y, además, les corresponda tributar sólo ante la Hacienda Foral. b) Sujetos pasivos a los que les sea de aplicación la normativa estatal y tributen sólo a la Hacienda del Estado. c) Sujetos pasivos que deban tributar en ambas Administraciones con sujeción a las normas del País Vasco. d) Sujetos pasivos que deban tributar tanto en la Administración del Estado como en la Foral, con sujeción a la normativa común. De acuerdo con lo anterior, se aplica la normativa foral a las siguientes entidades: ƒ las que tributen exclusivamente en las Diputaciones Forales ƒ las que tributen conjuntamente en ambas Administraciones, pero que tengan su domicilio fiscal en el País Vasco y realicen en territorio común menos del 75% de sus operaciones totales. Corresponde aplicar la normativa común a las siguientes entidades: ƒ las que tributen exclusivamente en la Administración del Estado; ƒ las que tributen conjuntamente en ambas Administraciones, pero tengan su domicilio fiscal en el País Vasco y realicen en territorio común el 75% o más de sus operaciones totales.

 Tributación interna del País Vasco Las Diputaciones Forales han regulado las competencias sobre aquellas entidades a las que sea de aplicación la normativa autónoma y tengan que tributar simultáneamente en varios de los Territorios Históricos. a) Competencia para la exacción. Las sociedades que se encuentren en estas circunstancias tributan a las diferentes Diputaciones Forales en proporción al volumen de operaciones realizado en cada territorio durante el ejercicio, determinado de acuerdo con los puntos de conexión del Concierto. b) Normativa aplicable. Con carácter general, se aplica la vigente en el Territorio Histórico en que la sociedad tenga su domicilio fiscal. Si la entidad opera sólo en el País Vasco y su domicilio fiscal se encuentra situado en territorio de régimen común, se aplica la normativa del Territorio Histórico donde se realice el mayor número de operaciones.

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CUADRO RECAPITULATIVO

Domicilio fiscal

Vol. operac. ejercicio anterior

Operac. otro territorio

Hasta 6.000.000 €

Indiferente 0%

País Vasco

Más de 6.000.000 €

Menos de 75% 75% ó más

Tributación P. Vasco

Normativa/ Inspección Foral

Conjunta

100% Hasta 6.000.000 € Territorio común

Indiferente

Territorio común

0% Más de 6.000.000 €

Menos de 75% 75% o más 100%

Territorio común

Conjunta P. Vasco

Foral

c) Exacción del impuesto La competencia del Estado y las Diputaciones Forales para exigir el IS se determina en función del volumen de operaciones del sujeto pasivo en el ejercicio anterior y su domicilio fiscal: ƒ Si el volumen de operaciones no hubiese excedido de 6.000.000 euros, el sujeto pasivo ha de tributar ante la Administración -estatal o foral- en la que se encuentre su domicilio fiscal. ƒ Si, por el contrario, hubiese excedido de 6.000.000 euros, hay que distinguir: ƒ Los sujetos pasivos que operen exclusivamente en un territorio, tributan a la Administración, estatal o foral, que corresponda a ese territorio. ƒ En el caso de sujetos pasivos que operen a la vez en varios territorios, han de tributar conjuntamente a la Administración del Estado y a la Diputación Foral competente, en proporción al volumen de operaciones realizado en cada territorio durante el ejercicio. ƒ Las empresas que no realicen entregas de bienes o prestaciones de servicios, de acuerdo con la definición que para ellas establece el IVA, tributan a la Administración del territorio en el que se encuentre su domicilio fiscal. ƒ Obtención de rentas por entidades no residentes: ƒ Sin establecimiento permanente: la exacción corresponde a la Administración del territorio en que se entiendan obtenidas las rentas. ƒ Con establecimiento permanente: la exacción corresponde a una u otra Administración, o a ambas, de acuerdo con las mismas reglas establecidas en los apartados anteriores. ƒ La exacción del Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles corresponde a la Administración en la que esté situado el inmueble gravado.

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d) Volumen de operaciones El concepto incluye el importe total de las contraprestaciones, sin IVA, o sin recargo de equivalencia, en su caso, obtenido por la empresa en las entregas de bienes y prestaciones de servicios en el ejercicio de su actividad. En los supuestos de comienzo de actividad, para el cómputo del límite de los 6.000.000 € se atiende a las operaciones realizadas en el primer ejercicio. Si este es inferior al año, el volumen de operaciones efectuadas se ha de elevar proporcionalmente a un año. Mientras no se conozcan el volumen y lugar de realización de las operaciones, se toman provisionalmente como tales, a todos los efectos, los que la empresa estime en función de sus previsiones para el ejercicio inicial de la actividad. e) Lugar de realización de las operaciones Con carácter general, se entiende que una empresa realiza operaciones en un determinado territorio, cuando efectúa en él entregas de bienes o prestaciones de servicios: ƒ

Entregas de bienes

El lugar de su realización varía según la naturaleza del bien: ƒ Bienes muebles corporales: ƒ Como regla general, su entrega se considera realizada en el territorio en el que se produce la puesta a disposición de los bienes al adquirente. Cuando para ello deban ser objeto de transporte, se entienden realizadas en el lugar en que se encuentren los bienes al iniciarse la expedición o el transporte. ƒ Reglas especiales: ƒ bienes fabricados o transformados por quien realiza la entrega: la operación se considera realizada en el territorio en que estén situados los centros fabriles o de transformación. Si la empresa posee centros en diferentes territorios, las entregas se imputan a aquel en que se realice el último proceso de transformación sobre los bienes; ƒ cuando se realice la instalación de elementos industriales en territorio distinto al de su entrega, esta se entiende hecha en el territorio en el que se efectúen los trabajos de preparación y fabricación. Sin embargo, si el coste de la instalación o montaje excede del 15% del total de la contraprestación, la operación se entiende realizada en el territorio de la instalación o montaje; ƒ entregas realizadas por explotaciones agrícolas, forestales, ganaderas o pesqueras y armadores de buques de pesca, de productos naturales no sometidos a procesos de transformación que procedan directamente de sus cultivos, explotaciones o capturas: se consideran efectuadas en el territorio donde radique el domicilio fiscal de la entidad que las realice. ƒ Bienes inmuebles, incluidos los derechos reales sobre los mismos: su entrega se considera realizada en el territorio en el que estén situados. ƒ Energía eléctrica: las entregas de energía eléctrica realizadas por los productores de la misma se entienden efectuadas en el territorio en que radiquen los centros generadores.

28 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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ƒ

Prestación de servicios

Se entienden realizadas: ƒ en general, en el territorio donde se efectúan; ƒ las prestaciones de servicios directamente realizadas con bienes inmuebles, en el territorio donde radican estos bienes; ƒ los servicios de transportes, en donde radique el domicilio fiscal de la entidad que presta el servicio; ƒ las operaciones de seguro y capitalización, en el territorio de localización del riesgo o del compromiso. El territorio de localización se determina de acuerdo con las siguientes reglas: ƒ En los seguros sobre inmuebles (incluido o no el contenido), en el lugar en que estos se encuentren. Si el seguro se refiere exclusivamente a bienes muebles que se encuentran en un inmueble, exceptuados los bienes en tránsito comercial, en el lugar en que este se encuentre. Si el seguro cubre riesgos de inmuebles situados en territorio foral y territorio común, se localiza en función del valor de los inmuebles situados en cada territorio. ƒ En el caso de seguros sobre vehículos, el lugar de matriculación. ƒ En los seguros referidos a riesgos que sobrevengan durante un viaje o fuera del domicilio habitual del tomador y su duración sea inferior o igual a 4 meses, el lugar de la firma del contrato. En los demás casos, el lugar de localización del riesgo es el territorio de residencia habitual del tomador si es persona física; o el del domicilio social o territorio en que se encuentre la sucursal a que se refiere el contrato, si es persona jurídica. ƒ En los seguros sobre la vida el lugar de residencia habitual del tomador si es persona física, o de su domicilio social o territorio en que se encuentre la sucursal a que se refiere el contrato, si es persona jurídica. ƒ

Operaciones realizadas en el extranjero

Se atribuyen a una u otra Administración en igual proporción que las operaciones interiores, sin tener en cuenta el volumen de operaciones realizadas en el extranjero durante cada ejercicio f) Gestión del impuesto En relación con la gestión del Impuesto, en los casos de tributación a ambas Administraciones, se han de aplicar las siguientes reglas: ƒ El resultado de las liquidaciones del Impuesto se imputa a las Administraciones del Estado y del País Vasco en proporción al volumen de operaciones realizadas en uno y otro territorio en cada período impositivo ƒ Lugar de presentación de las declaraciones. Los sujetos pasivos que deban tributar a ambas Administraciones han de presentar en la Delegación de Hacienda que corresponda y en la Diputación Foral de cada uno de los territorios en que operen, dentro de los plazos y con las formalidades reglamentarias, los documentos y las declaraciones-liquidaciones procedentes, en las que ha de constar, en todo caso, la proporción aplicable y las cuotas o devoluciones que resulten ante cada una de las Administraciones.

29 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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ƒ Devolución de oficio. Las devoluciones que procedan se efectúan por la respectivas Administraciones en la proporción que a cada una le corresponda. g) Liquidación Una vez determinada la Administración competente para exigir el impuesto, se procede a su liquidación conforme a la normativa que corresponda: ƒ Si la tributación debe realizarse en un único territorio, se procede a liquidar e ingresar el impuesto en este, según el procedimiento general. ƒ Si la tributación debe realizarse en varios territorios, el cálculo de la cuota que corresponde al Estado y a las Diputaciones Forales se realiza del siguiente modo: ƒ Se liquida el impuesto conforme a la normativa que sea de aplicación, hasta obtener la cuota diferencial o cuota del ejercicio a ingresar o devolver, que es la cuota líquida positiva disminuida en el importe de las retenciones soportadas e ingresos a cuenta efectuados. ƒ La cuota así obtenida se imputa a la Administración del Estado y a las distintas Diputaciones Forales, en proporción al volumen de operaciones realizadas en cada territorio durante el período impositivo objeto de declaración. ƒ De la cuota imputada han de deducirse los pagos fraccionados realizados a cada Administración. El resultado es la cuota del ejercicio a ingresar o a devolver que corresponde a cada una de las Administraciones. Si procede, dicha cuota tiene que ser incrementada o disminuida, a su vez, por los conceptos siguientes: ƒ por la pérdida de beneficios fiscales ƒ por los intereses de demora devengados por el motivo anterior; ƒ por la posible compensación de cuotas negativas de ejercicios anteriores; ƒ por el importe (ingresado o devuelto, con el signo que proceda) de la declaración originaria, cuando la que se presenta es complementaria de otra previa. ƒ

Pagos a cuenta

Los sujetos pasivos que tributen a varias Administraciones han de ingresar en las mismas el pago exigible, en proporción al volumen de operaciones realizado en cada territorio, aplicando la proporción determinada en la última declaración liquidación del impuesto. Los pagos efectivamente satisfechos a cada Administración se deducen de la parte de la cuota que le corresponda. A las retenciones e ingresos a cuenta del IS les son aplicables los criterios establecidos para el IRPF

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 Base imponible Las diferencias fundamentales respecto a la normativa común en el ámbito de la base imponible son las relativas a: ƒ normas generales ƒ amortizaciones ƒ provisiones ƒ gastos no deducibles ƒ reglas de valoración ƒ imputación temporal e inscripción contable de ingresos y gastos ƒ rentas exentas ƒ regímenes de diferimiento del Impuesto (reinversión de beneficios extraordinarios) ƒ compensación de pérdidas a) Normas generales La normativa foral no presenta diferencias significativas en esta materia con lo contemplado en la normativa estatal salvo en la presunción de onerosidad y las ayudas a la política agrícola y pesquera comunitaria. ƒ

Presunción de onerosidad

Al igual que en territorio común, las cesiones de bienes y derechos se presumen retribuidas salvo prueba en contrario, pero el primer criterio al que debe de acudir la Administración para estimar su importe es el que resulte de la contabilidad del sujeto pasivo. Sólo cuando por irregularidades en la contabilidad, esta no represente la imagen fiel de la situación patrimonial, la estimación se hace computando la cesión por el valor normal de mercado, salvo prueba en contrario. ƒ

Ayudas a la política agrícola y pesquera comunitaria

En los tres Territorios Históricos no se integran en la base imponible las rentas positivas que se ponen de manifiesto en los mismos supuestos que los regulados en la normativa estatal, con la única diferencia de que en Guipúzcoa, para los períodos impositivos iniciados a partir del 1-1-2005, se establece la no integración de las rentas obtenidas como consecuencia de la transmisión de la cuota láctea. El cálculo de la renta no integrada en la base imponible ha de tener en cuenta tanto el importe de las ayudas o de la renta obtenida, como las pérdidas patrimoniales producidas en los elementos afectos a las actividades. Si el importe de las ayudas es inferior al de las pérdidas en esos elementos, puede integrarse en la base imponible la diferencia negativa. Cuando no existan pérdidas, sólo se excluye de gravamen el importe de las ayudas.

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b) Amortizaciones En esta materia la normativa foral presenta respecto a lo dispuesto en territorio común diferencias que afectan a: ƒ la aplicación de los sistemas de amortización ƒ la libertad de amortización ƒ

Sistemas de amortización

Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1-1-2005 en Alava y Guipúzcoa y para los períodos impositivos que finalicen a partir del 14-3-2005 en Vizcaya se establece que en los elementos del inmovilizado material se considera que la depreciación es efectiva cuando: a)

sea el resultado de aplicar los coeficientes y métodos de amortización que se aprueben reglamentariamente;

b)

se ajuste a un plan de amortización formulado a la Administración tributaria;

c)

se justifique su importe.

A continuación se detallan las principales diferencias existentes en los distintos sistemas de amortización frente a la normativa del territorio común: Amortización según tablas En Vizcaya y Guipúzcoa se regula una tabla más sencilla que la prevista en el territorio común. Se considera que la depreciación es efectiva cuando se adecue a los coeficientes de la siguiente tabla:

Elementos

Coeficiente anual máximo

Años período máximo

Edificios para casa-habitación y oficina, uso comercial y/o servicios Edificios y pabellones para uso industrial

3

50

5

30

Instalaciones

15

10

Maquinaria para usos industriales

15

10

Maquinaria para otros usos

10

15

Buques y aeronaves Autobuses, camiones, furgonetas y similares Vehículos de turismo

10

15

20

8

20

8

Moldes, modelos, troqueles y matrices

33

5

Utiles y herramientas

30

5

Mobiliario

15

10

Equipos informáticos

25

6

Películas de vídeo para alquilar

50

3

Otros elementos no especificados

10

15

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La vida útil se entiende prorrogada por el período de inactividad si existe paralización temporal de actividades cuando la misma sea superior al año, durante dicho plazo no se practique amortización, se identifiquen las instalaciones afectadas y se justifique la causa de la paralización. Amortización degresiva según porcentaje constante La limitación establecida en Territorio Común respecto al porcentaje constante mínimo no se recoge en la normativa foral. Además, se especifica que, cuando el saldo pendiente de amortización antes del cierre del ejercicio sea inferior al importe de la cuota lineal, dicho saldo puede amortizarse en el mismo ejercicio. Respecto a los bienes que no pueden acogerse a este sistema de amortización, a los edificios, mobiliario y enseres, se añaden los bienes que se adquieran usados. Amortización por el sistema de números dígitos Respecto a la regulación del Territorio Común se amplía la lista de bienes que no pueden acogerse al mismo, con la inclusión de los bienes usados. Asimismo, se especifica que la aplicación de este método no puede dar lugar a cuotas crecientes de amortización, por lo que sólo se admite la amortización degresiva. Casos particulares Se recogen reglas especiales para el cálculo de coeficientes máximos de amortización fiscalmente deducibles en los supuestos de elementos del inmovilizado inmaterial, los bienes usados, los bienes utilizados en más de un turno y los bienes actualizados. Inmovilizado inmaterial La amortización del fondo de comercio, marcas, derechos de traspaso y restantes elementos del inmovilizado inmaterial sin fecha cierta de extinción, es fiscalmente deducible con el límite anual máximo de la quinta parte del importe de estos activos. En el caso de las aplicaciones informáticas el plazo es de 2 a 5 años. Bienes usados La amortización fiscalmente deducible se calcula aplicando los coeficientes máximos hasta el límite del doble de los señalados en la tabla general, reduciendo de este modo a la mitad su período máximo de amortización. La reducción ha de realizarse por exceso, computándose por años completos Bienes utilizados en más de un turno En Vizcaya el coeficiente máximo de amortización admisible, en el caso de elementos de inmovilizado material utilizados diariamente en más de un turno normal de trabajo, se obtiene, según el siguiente cálculo, operando sobre los coeficientes de la tabla anterior, que correspondan:

Coeficiente máximo = Coeficiente mínimo + (Coeficiente máximo - Coeficiente mínimo) × número horas trabajadas/8

33 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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La utilización de esta norma en la práctica resulta considerablemente limitada, pues no es aplicable a edificios, elementos de transporte, mobiliario e instalaciones de carácter comercial, ni a los equipos informáticos. ƒ

Libertad de amortización

Además de los casos reconocidos en la legislación estatal en los territorios forales se permite la libertad de amortización en los siguientes bienes: ƒ Inmovilizado material o inmaterial de valor unitario no superior a 601,01 € en Alava, y 600 € en Guipúzcoa y Vizcaya, para toda clase de empresas. ƒ Activo fijo material nuevo afecto directamente a la reducción y corrección del impacto contaminante de la actividad de la empresa correspondiente. ƒ Inmovilizado material e inmaterial relacionados directamente con la limpieza de suelos contaminados en proyectos aprobados por organismos oficiales del País Vasco. En Vizcaya la libertad de amortización de las sociedades anónimas laborales se limita al inmovilizado material, a diferencia de Guipúzcoa y Alava que, al igual que la legislación estatal, también se aplica al inmovilizado inmaterial. c) Provisiones Las principales diferencias que presentan los territorios forales respecto del Estado en el apartado de provisiones son las siguientes: Provisión para insolvencias La normativa foral difiere de lo establecido al respecto en el régimen común, en los siguientes aspectos: a)

Las circunstancias necesarias para considerar estas provisiones como deducibles, han de concurrir en el momento del devengo del impuesto, o en el plazo que media entre el cierre del ejercicio y la fecha máxima de formulación de las cuentas anuales prevista en la legislación mercantil.

b)

El plazo general que ha de transcurrir desde el vencimiento de la obligación hasta el momento señalado en la letra a) es de un año.

c)

Es posible la deducción no sólo si el deudor está procesado por delito de alzamiento de bienes, sino también cuando, si el deudor es una entidad, lo esté alguno de sus administradores o representantes.

Provisión por depreciación de valores mobiliarios La normativa foral distingue los siguientes supuestos: a)

Participación inferior al 5% en los fondos propios de entidades. El límite a la deducción de la dotación por depreciación de valores que no coticen, es también de aplicación a las participaciones en sociedades del grupo o asociadas cuando coticen en un mercado secundario organizado

b)

Participación igual o superior al 5% en entidades que no coticen (o que coticen, si se trata de participaciones en sociedades del grupo o asociadas). La deducción máxima por cada acción es la siguiente:

34 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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Dotación máxima = Precio adquisición - (Valor teórico contable + Plusvalías tácitas que subsistan desde la adquisición)

c)

Cuando se trate de participaciones que no se hayan adquirido a través de un mercado secundario organizado, lo dispuesto en la letra anterior se aplica siempre que la entidad adquirente de la participación no se encuentre, respecto de la persona o entidad transmitente, en alguno de los casos de grupo mercantil.

Provisión para riesgos y gastos Las principales diferencias con la normativa estatal en este tipo de provisiones son las siguientes a)

El cálculo de las dotaciones para la cobertura de garantías de reparación y revisión para las entidades de nueva creación, aplicando un porcentaje específico a las ventas con garantías vivas a la conclusión del período impositivo, también rige para las entidades que inicien nuevas actividades o las reinicien nuevamente sin que hayan transcurrido 3 ejercicios, límite temporal que no se establece en la normativa estatal

b)

Son deducibles, además de las contribuciones de los promotores de planes de pensiones, las aportaciones efectuadas por los socios protectores a las entidades de previsión social voluntaria de conformidad con lo previsto en las normas forales reguladoras de su régimen fiscal.

c)

En las dotaciones para la cobertura de reparaciones extraordinarias y en los gastos de abandono de explotaciones económicas de carácter temporal, en la normativa foral se prevé que el exceso de las dotaciones practicadas respecto del importe de las reparaciones o de los gastos de abandono efectuados debe regularizarse en el período impositivo en el que se realicen dichas reparaciones o en el que la explotación económica hubo de concluir, devengándose los correspondientes intereses de demora

d) Gastos no deducibles Las únicas diferencias con la normativa estatal son las siguientes: a) Se consideran no deducibles las dotaciones a provisiones o fondos internos para la cobertura de contingencias análogas o idénticas a las contempladas, además de en el RDLeg 1/2002 de Planes y Fondos de Pensiones, en las Normas Forales que regulan el régimen fiscal de las Entidades de Previsión Social Voluntaria b) Son deducibles fiscalmente, además de los donativos realizados a favor de las Sociedades de Desarrollo Regional como en la normativa, las cantidades satisfechas y el valor contable de los bienes entregados en concepto de donación a las Sociedades de Promoción de Empresas. En Álava no se recogen las donaciones a favor de las Sociedades de Promoción de Empresas.

35 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

e) Reglas de valoración Transmisiones lucrativas y societarias En la valoración de bienes adquiridos por permuta, canje o conversión, a diferencia de la normativa estatal, la norma foral establece explícitamente que no se produce plusvalía sometida al impuesto cuando una sociedad se limite a modificar el valor nominal de sus acciones o participaciones, sin que se altere el porcentaje de participación de los accionistas y sin que se produzca restitución de aportaciones. En estos casos, dichas acciones o participaciones no se valoran por su valor normal de mercado. A la hora de integrar en la base imponible las rentas positivas obtenidas en la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, se deduce hasta el límite de dichas rentas el importe de la depreciación monetaria producida respecto al elemento transmitido. Dicha depreciación se calcula de acuerdo con las siguientes reglas: ƒ se multiplica el precio de adquisición o coste de producción de los elementos patrimoniales transmitidos y las amortizaciones relativas a los mismos por los coeficientes establecidos en las respectivas normas forales; ƒ la diferencia entre las cantidades así obtenidas se minora en el valor neto contable del elemento patrimonial transmitido. ƒ En Alava y Guipúzcoa, para los períodos impositivos iniciados a partir del 1-1-2005, cuando se trata de la transmisión de elementos patrimoniales del inmovilizado material que tengan la naturaleza de bienes inmuebles, la cantidad resultante de dicha operación se multiplica por el coeficiente de endeudamiento ajeno que se apruebe reglamentariamente. En Vizcaya, para los períodos impositivos que finalicen a partir del 14-3-2005 sólo se prevé esta posibilidad, sin que se deba aplicar de forma obligatoria. Actualmente este coeficiente no se ha aprobado en ninguno de los tres Territorios Históricos. Coeficientes de corrección monetaria Los coeficientes de corrección monetaria de las rentas derivadas de transmisiones del inmovilizado efectuadas en 2008 son superiores a los establecidos en la legislación estatal. Los coeficientes para las transmisiones realizadas en ejercicios iniciados a partir del 1-1-2008 son:

36 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

Ejercicio de adquisición

Coeficiente

Con anterioridad a 1 de enero de 1984

2,221

En el año 1984

2,027

En el año 1985

1,871

En el año 1986

1,761

En el año 1987

1,678

En el año 1988

1,603

En el año 1989

1,526

En el año 1990

1,466

En el año 1991

1,417

En el año 1992

1,375

En el año 1993

1,363

En el año 1994

1,336

En el año 1995

1,275

En el año 1996

1,239

En el año 1997

1,218

En el año 1998

1,119

En el año 1999

1,176

En el año 2000

1,158

En el año 2001

1,145

En el año 2002

1,131

En el año 2003

1,105

En el año 2004

1,092

En el año 2005

1,076

En el año 2006

1,055

En el año 2007

1,032

En el año 2008

1,000

Sustitución del valor contable por el valor normal de mercado En los territorios forales, la diferencia entre el valor de mercado y el precio de adquisición se integra, según la regla general, en la base imponible del adquirente. En el caso de elementos amortizables del inmovilizado, se señala que si se transmiten antes de la finalización de su vida útil, la entidad que los adquirió ha de integrar, en la base imponible del período impositivo en que se transmitan, la diferencia entre el valor de mercado y el valor de adquisición pendiente de amortización. f)

Imputación temporal e inscripción contable de ingresos y gastos

No existen diferencias significativas con lo redactado en normativa de territorio común salvo en las siguientes cuestiones:

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Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

Criterios de imputación En Vizcaya la Administración puede autorizar criterios distintos al de devengo sin que ello origine ninguna alteración en la calificación fiscal de los ingresos o gastos. En Vizcaya y Guipúzcoa no se establece que las rentas derivadas de las adquisiciones de elementos patrimoniales a título lucrativo, tanto en metálico como en especie, se imputen en el período impositivo en que se produzcan las mismas. Inscripción contable No es necesaria la inscripción contable para que sean fiscalmente deducibles los gastos derivados de la amortización acelerada autorizada legalmente. g) Rentas exentas La única diferencia respecto a la normativa prevista en Territorio Común para las rentas exentas por doble imposición internacional en dividendos, beneficios y rentas obtenidas por establecimientos permanentes, es que los sujetos pasivos han de poner en conocimiento de la Administración tributaria junto con la declaración del Impuesto, en la forma que se determine por el Diputado Foral de Hacienda y Finanzas, cuantos datos con trascendencia tributaria resulten en relación con las rentas que no se integren en la base imponible del sujeto pasivo. h) Regímenes de diferimiento del impuesto En relación con la normativa estatal, existe diferencia tanto en la reinversión de beneficios extraordinarios, como en la deducción por inversiones para la implantación de empresas en el extranjero. Reinversión de beneficios extraordinarios En los territorios forales pueden no integrarse en la base imponible las rentas obtenidas, una vez corregidas, en su caso, en el importe de la depreciación monetaria, en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, material o inmaterial, afectos a actividades económicas y el 60% de las rentas obtenidas en la transmisión onerosa de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorgue una participación no inferior al 5% sobre el capital social de las mismas y que se hubiesen poseído, al menos, con un año de antelación, siempre que el importe de las citadas transmisiones se reinvierta en cualquiera de los elementos patrimoniales antes mencionados, dentro del plazo comprendido entre el año anterior a la fecha de la entrega o puesta a disposición del elemento patrimonial y los tres años posteriores conforme a las reglas que se exponen a continuación: 1.

Los elementos patrimoniales en que se materialice la reinversión, no pueden beneficiarse de cualquier otro beneficio fiscal a excepción de la amortización acelerada.

2.

La reinversión se entiende realizada en el momento de la puesta a disposición. Los elementos patrimoniales objeto de la misma deben permanecer en el patrimonio del sujeto pasivo, salvo pérdidas justificadas, durante cinco años (tres si son bienes muebles), salvo que su vida útil conforme al método de amortización de los admitidos por la norma del impuesto fuese inferior. La transmisión de los citados elementos antes del mencionado plazo determina la integración de la renta que en su momento no se integró, excepto que el importe obtenido en la transmisión sea objeto de una nueva reinversión, en las condiciones expuestas.

38 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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Deducción por implantación de empresas en el extranjero La normativa guipuzcoana, a diferencia de la estatal, mantiene este incentivo fiscal consistente en una reducción de la base imponible del importe de la inversión realizada en la adquisición de participaciones en el capital de entidades no residentes, de manera que el importe deducido se integra en la base imponible de los períodos impositivos siguientes. Álava y Vizcaya han derogado este incentivo fiscal por la Norma 13/2007 y 6/2007 respectivamente. i)

Compensación de pérdidas

Las bases imponibles negativas pueden ser compensadas con las rentas de los períodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatos y sucesivos, siempre que hayan sido objeto de liquidación o autoliquidación. Si al inicio del período impositivo en que sean de aplicación las normativas forales del IS existen bases imponibles negativas pendientes de compensación, pueden compensarse en el mismo plazo de 15 años, contado a partir del inicio del período impositivo siguiente a aquel en el que se determinen las citadas bases.

 Deuda tributaria Las diferencias más significativas de la normativa foral con la establecida en territorio común son las que se refieren a: ƒ tipo de gravamen ƒ cuota ƒ deducciones para evitar la doble imposición ƒ bonificaciones ƒ deducción por inversiones ƒ deducciones coyunturales ƒ líquido a ingresar o a devolver a) Tipos de gravamen y cuota íntegra Con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir del 1-1-2007 en Alava y Vizcaya se establecen los siguientes tipos de gravamen: ƒ 28% con carácter general. ƒ 24% para las pequeñas empresas. ƒ 21% Determinadas entidades como son las Mutuas de Seguros Generales, las Entidades de Previsión Social, o las Sociedades de Garantía Recíproca.

39 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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En Guipúzcoa los tipos aplicables a los sujetos pasivos por obligación personal de contribuir, son los siguientes: ƒ Con carácter general: el 32,6%. No obstante, mediante TSJ País Vasco auto 8-5-06 se suspende este tipo de gravamen. ƒ Pequeñas empresas: Se distinguen dos tramos de base liquidable: ƒ la parte de base liquidable comprendida entre 0 y 100.000 euros tributa al tipo del 30%; ƒ el resto de la base liquidable, al tipo general del 32,5%. Guipúzcoa requiere, para la aplicación del tipo reducido, que al cierre del ejercicio más del 50% del capital social de la entidad pertenezca a personas físicas. b) Cuota En los territorios forales la cuota líquida y diferencial, a diferencia de la normativa estatal, se obtiene de la siguiente manera: Cuota líquida La cuota líquida se obtiene de minorar la cuota íntegra en el importe de: las deducciones por doble imposición; y las bonificaciones. En ningún caso la cuota líquida puede ser negativa. Cuota efectiva La cuota efectiva se obtiene de minorar la cuota líquida en el importe de las deducciones para incentivar: ƒ inversiones en activos fijos materiales; ƒ financiación de empresas; y ƒ realización de determinadas actividades. En ningún caso la cuota efectiva puede ser negativa.

c) Deducciones para evitar la doble imposición Deducción por doble imposición interna La deducción en la normativa foral se establece con la misma finalidad que la que se regula en la normativa estatal, y presenta, especto a ésta, las siguientes peculiaridades: ƒ En el caso de rentas derivadas de la reducción del capital o de la distribución de la prima de emisión de acciones o participaciones, la deducción resulta aplicable cuando tales operaciones conlleven la devolución de aportaciones, en cuyo caso, los beneficiarios han de practicar la deducción sobre los beneficios no distribuidos.

40 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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ƒ Al igual que en Territorio Común, la deducción no se aplica cuando la distribución del dividendo o participación en beneficios no determine la integración de renta en la base imponible o cuando haya determinado una depreciación en el valor de la participación, no integrándose en este caso la recuperación del valor en la base imponible. Sin embargo, la deducción es aplicable cuando, a pesar de darse el anterior supuesto, el sujeto pasivo pruebe que un importe equivalente a la depreciación de valor se ha integrado en la base imponible (tributando al tipo general, 40% o 25%), en concepto de renta generada por las sucesivas entidades propietarias de la participación y dicha renta no haya tenido derecho a la deducción por doble imposición interna de plusvalías. Como especialidad foral, cuando las entidades propietarias no hubieran integrado el 50% o 60% de las rentas por ellas obtenidas, con ocasión de su transmisión por aplicación del régimen de reinversión de beneficios, la deducción se aplica al 50% o 40% del importe del dividendo o participación en beneficios. Cuando la prueba tenga carácter parcial, la deducción se aplica de forma parcial. ƒ La aplicación de la deducción por plusvalías de fuente interna es incompatible con el régimen de exención por reinversión de beneficios extraordinarios, para las rentas obtenidas por la transmisión de valores representativos de la participación en el capital o fondos propios de todo tipo de entidades que otorguen una participación no inferior al 5% y que se haya poseído al menos con un año de antelación, en la parte correspondiente a la renta que se hubiera beneficiado de la deducción por doble imposición interna. Deducciones pendientes de aplicación Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra, pueden deducirse de las cuotas íntegras de los períodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatos y sucesivos. Deducción por doble imposición internacional a) Doble imposición jurídica. En los mismos términos que en territorio común, si bien se establece que las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota íntegra pueden deducirse en los 15 años inmediatos y sucesivos. b) Doble imposición económica. Los Territorios Históricos prevén la deducción para evitar la doble imposición internacional por dividendos y participaciones en beneficios pagados por entidades no residentes en el mismo sentido que el régimen común, excepto en lo que se refiere al límite temporal de aplicación de la deducción por insuficiencia de cuota, estableciendo que dichas cantidades pueden deducirse en los períodos impositivos que concluyan en los quince años inmediatos y sucesivos. d) Bonificaciones Los territorios forales recogen algunas diferencias respecto a la normativa de territorio común: Actividades exportadoras y prestación de servicios públicos locales En Álava (NF 13/2007) y en Vizcaya (NF 6/2007) se ha derogado con efectos 1-1-2007 la bonificación del 99% por la parte de cuota íntegra que corresponda a rentas procedentes de la actividad exportadora de producciones cinematográficas o audiovisuales españolas, libros, fascículos..

41 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

En Guipúzcoa, en ningún caso es objeto de bonificación la parte de la cuota íntegra que se corresponda con rentas derivadas de actividades o servicios distintos de los expresamente regulados, y en particular, la parte de la cuota correspondiente a: ƒ Ingresos financieros y los derivados de la cesión de elementos patrimoniales; y ƒ Rentas obtenidas en la transmisión onerosa de elementos patrimoniales del inmovilizado, así como las derivadas de las adquisiciones y transmisiones a título lucrativo. Asimismo se establece una bonificación del 99% en la parte de la cuota íntegra que corresponda a las rentas derivadas de la realización de actividades o prestación de los servicios esenciales sobre los que se establece reserva a favor de las entidades locales (abastecimiento y depuración de aguas; recogida, tratamiento y aprovechamiento de residuos; suministro de gas y calefacción, mataderos, mercados y lonjas centrales; transporte público de viajeros, y que a 1-1-1996 se prestaban por sociedades públicas municipales cuyo capital pertenezca íntegramente a un Ayuntamiento. e) Deducción por inversiones Sobre la cuota líquida se pueden aplicar las siguientes deducciones para incentivar inversiones ƒ Inversión en activos fijos materiales: ƒ deducción por inversiones en activos fijos materiales nuevos (10%) ƒ deducciones por inversiones en bienes de interés cultural, producciones cinematográficas o audiovisuales y edición de libros (15%) ƒ Financiación de las empresas: ƒ deducción por la constitución de la reserva para inversiones productivas (10%) ƒ Realización de determinadas actividades: ƒ deducción por la realización de actividades de investigación científica e innovación tecnológica (10 ó 20%) ƒ deducción por actividades de conservación y mejora del medio ambiente o ahorro energético (15%) ƒ deducción por actividades de exportación (25%) ƒ deducción por gastos de formación profesional (10 ó 15%) ƒ deducción por contribuciones empresariales a planes de pensiones de empleo, mutualidades de previsión social o a entidades de previsión social voluntaria (10%) ƒ deducción por servicios de guardería -educación infantil- (10%) ƒ deducción por creación de empleo (3.000€ ó 6.010,12€) Esta materia se ve afectada por la sentencia del TS declarando la nulidad de determinados preceptos de las Normas Forales del Impuesto sobre Sociedades. No obstante, de acuerdo a las nuevas redacciones realizadas por los Territorios Forales, la deducción por inversiones en activos fijos materiales nuevos, se mantiene en los mismos términos que la declarada nula por el TS.

42 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

En los Territorios Forales no existe esta la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios prevista en territorio común, sino que existe una exención por reinversión. Reglas de aplicación de las deducciones Salvo las excepciones que se indican, las siguientes normas se aplican a las deducciones para incentivar inversiones en activos fijos nuevos, financiación de empresas y realización de determinadas actividades: 1.

La suma de todas las deducciones, esto es, el coeficiente límite conjunto, exceptuadas las de adquisición de valores de renta variable, gastos de formación profesional creación de empleo, no puede exceder del 45% de la cuota líquida. En Álava y Vizcaya las actividades de investigación y desarrollo y las actividades de innovación tecnológica son las únicas sin límite de cuota.

2.

Las cantidades no deducidas por insuficiencia de cuota pueden aplicarse (respetando sus límites) en los 15 años inmediatos y sucesivos a su generación

3.

El cómputo del plazo para la aplicación de las deducciones puede ser objeto de diferimiento hasta el primer ejercicio en que, dentro del período de prescripción existan resultados positivos,

4.

Los elementos afectos a las deducciones deben permanecer en funcionamiento en la empresa del sujeto pasivo durante 5 años, o durante su vida útil si fuese inferior, sin que puedan ser durante este plazo transmitidos, arrendados, o cedidos a terceros para su uso.

5.

Las deducciones son aplicables exclusivamente a las cuotas espontáneamente declaradas por el sujeto pasivo. En la normativa foral de Alava y en Vizcaya se señala que también son aplicables a las resultantes de liquidaciones que no hayan dado lugar a responsabilidad por infracción tributaria alguna.

f) Pagos a cuenta Las principales diferencias establecidas por la normativa foral con respecto al territorio común son las siguientes: ƒ Con carácter general, y a diferencia del territorio en régimen común, las normas forales no establecen la obligación de realizar pagos fraccionados a cuenta del IS. ƒ Obligaciones del retenedor y del obligado a ingresar a cuenta: El retenedor y el obligado a ingresar a cuenta deben presentar en los primeros 25 días naturales de los meses de abril, julio, octubre y enero declaración de las cantidades retenidas en el trimestre natural inmediato anterior e ingresar su importe en la Diputación Foral correspondiente. ƒ Los sujetos pasivos con volumen de operaciones superior a 6.010.121,04 € en el año inmediatamente anterior deben presentar declaración, en los primeros 25 días naturales de cada mes, de las cantidades retenidas en el mes inmediato anterior. Excepcionalmente, la declaración correspondiente al mes de julio puede presentarse del 1 de agosto al 10 de septiembre, en Alava, y del 1 de agosto al 25 de septiembre, en Vizcaya.

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Unidad 5: Tributación País Vasco Iniciación a la Fiscalidad

g) Declaración Al igual que en territorio común, la declaración se ha de presentar en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Las normativas forales de Guipúzcoa y de Vizcaya establecen, no obstante, que la Administración tributaria puede, en casos excepcionales y cuando así lo aconsejen las circunstancias, autorizar la presentación de la declaración con anterioridad a dicho plazo. Cuando la tributación deba realizarse exclusivamente en un Territorio Histórico, se ha de presentar declaración-liquidación del impuesto en la Diputación foral correspondiente. Mientras que si la tributación se realiza además en otros territorios forales y/o en territorio común, se debe liquidar el impuesto según la normativa que le sea de aplicación al sujeto pasivo y la cuota diferencial obtenida se imputa a las distintas Administraciones tributarias en función del volumen de operaciones realizado en cada territorio durante el período impositivo objeto de declaración. Así, se debe presentar declaración-liquidación en la Delegación de la AEAT que corresponda y en la Diputación Foral de cada uno de los territorios en los que opere. De la cuota imputada se deducen los pagos a cuenta en cada Administración, dando como resultado la cuota a ingresar o a devolver a cada una de ellas. h) Ingresos y devoluciones Además de lo establecido en el territorio común, se permite el pago de las cuotas forales mediante la entrega de bienes integrantes del Patrimonio Cultural Vasco que estén inscritos en el Registro de Bienes Culturales Calificados o incluidos en el Inventario General a que se refiere la L 7/1990. En Álava se establece que con carácter excepcional la Diputación Foral, previos los informes que estime oportunos, puede admitir el pago de la deuda tributaria mediante la entrega de cualquier bien o derecho.

1.5. IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES El ISD tiene carácter de tributo concertado de normativa autónoma, sin que se establezca ninguna limitación en el Concierto, por lo que las Diputaciones Forales tienen plena competencia para su regulación. En los tres Territorios Históricos se contempla algún supuesto de exención distinto a los previstos expresamente en la regulación estatal, como por ejemplo, están exentas las adquisiciones hereditarias, incluida la percepción de cantidades procedentes de contratos de seguros de vida, por el cónyuge, pareja de hecho, cuando se trate de parejas de hecho constituidas conforme a la Ley País Vasco 2/2003, ascendientes, descendientes, adoptantes y adoptados plenamente. Las tres normativas forales recogen diferencias con respecto a la normativa estatal en este Impuesto, lo que se traduce en diferencias a la hora de determinar la base imponible, las reducciones a la base imponible, y la cuota tributaria.

44 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

6

Tributación Navarra

Unidad 6: Tributación Navarra Iniciación a la Fiscalidad

Índice

1. Aspectos Generales de la tributación de Navarra 1.1. IRPF

7 7

1.2. Impuesto sobre sociedades

16

1.3. Impuesto sobre sucesiones y donaciones

32

3 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 6: Tributación Navarra Iniciación a la Fiscalidad

En esta Unidad Didáctica Ud. encontrará información sobre… Las particularidades fiscales de determinados territorios del Estado Español, en concreto la comunidad foral de Navarra.

Objetivos Conocer las singularidades tributarias diferentes del régimen nacional

Aplicabilidad Para las oficinas situadas en el territorio de que se trata, aplicabilidad directa. En el resto, ampliación de conocimientos.

5 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 6: Tributación Navarra Iniciación a la Fiscalidad

1. Aspectos Generales de la tributación en Navarra

En virtud de su régimen foral, Navarra tiene potestad para mantener, establecer y regular su propio régimen tributario. Tal potestad ha sido históricamente ejercida por la Comunidad Foral y, en el presente ordenamiento jurídico, se halla expresamente recogida en la LO 13/1982 art.45. Las relaciones tributarias entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra se ordenan y regulan por el Convenio Económico (L 28/1990 redacc L 25/2003).

1.1. IRPF

 Delimitación a) Ambito territorial. De acuerdo con el Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra, corresponde a la citada Comunidad la competencia para la exacción del IRPF de los sujetos pasivos que tengan residencia habitual en su territorio, y la de aquellos que, residiendo en el extranjero, conserven la condición política de navarros: los que hayan tenido en Navarra su última vecindad administrativa, y sus descendientes inscritos como españoles que lo soliciten (LO 13/1982 art.5). b) Ambito personal. No existen diferencias con la regulación estatal, salvo que la normativa navarra sigue la terminología tradicional a la hora de exigir el tributo a los obligados tributarios como sujetos pasivos y no como contribuyentes.

 Hecho imponible Al igual que en territorio común, constituye el hecho imponible, la obtención de renta por la persona física, contribuyente del impuesto, no existiendo diferencia alguna en lo referente a la calificación de los elementos patrimoniales afectos, la presunción de onerosidad, ni en el aspecto de las operaciones vinculadas. El territorio foral, al redactar el hecho imponible, presenta alguna diferencia con la normativa estatal, principalmente en lo que respecta al ámbito de las exenciones..

7 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 6: Tributación Navarra Iniciación a la Fiscalidad

 Exenciones Se regulan de forma similar al territorio común con las siguientes particularidades: a)

en las prestaciones por desempleo en su modalidad de pago único la normativa foral navarra no exige límite cuantitativo alguno para la exención;

b) en las indemnizaciones por despido o cese del trabajador se establece un límite máximo de 180.000 euros como renta exenta; c)

en relación con las becas, la exención alcanza a las destinadas a cursar estudios hasta el grado de doctorado, e incluye tanto las públicas como las concedidas por asociaciones de utilidad pública y fundaciones acogidas a la LF Navarra 10/1996.

d) en relación con los premios literarios, artísticos o científicos, se recoge expresamente el premio «Príncipe de Viana» en sus distintas modalidades; e)

en las cantidades percibidas por acogimiento o financiación de la estancia en residencias o centros de día, a diferencia de la norma estatal, es de aplicación también a personas que tengan 65 años, no se determina el grado de minusvalía, requiere que los menores estén en situación de desprotección y amplia su contenido para facilitar a las personas en situación de dependencia la obtención de cuidados necesarios para su atención personal en su propio domicilio;

f)

están exentas las ayudas familiares por hijo minusválido establecidas para el personal, tanto activo como pasivo, de las Administraciones Públicas;

g) están exentos los rendimientos por trabajos realizados en el extranjero cuando se cumplen determinados requisitos, hasta un límite de 61.000 euros frente a los 60.100 euros que se establecen en territorio común; h) están exentas, desde el 1-1-2005, las prestaciones económicas efectuadas por la Administración de la Comunidad Foral a personas minusválidas para la adquisición o adaptación de vehículos de motor de uso particular; i)

están exentas las ayudas de 1.800 euros anuales concedidas a las mujeres con hijos menores de tres años, siempre que estas realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad;

j)

están exentas las ayudas por cada hijo menor de 18 años, a partir del cuarto hijo inclusive, concedidas a las familias con cuatro o más hijos, cuya renta no supere los límites que reglamentariamente se establezcan.

8 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 6: Tributación Navarra Iniciación a la Fiscalidad

 Unidad familiar. Tributación conjunta e individual A diferencia con lo regulado en la normativa de territorio común, la normativa foral señala expresamente que no cabe la opción por la tributación conjunta en caso de fallecimiento de uno de los cónyuges, si el cónyuge supérstite contrae matrimonio antes de finalizar el año (LF Navarra 22/1998 art.71.3 ). Además, se destacan otras diferencias. a) Normas aplicables a la tributación conjunta La característica de este tipo de tributación es la división absoluta de rentas entre los sujetos pasivos componentes de la unidad familiar de forma que lo que se suman al final son las cuotas íntegras de cada uno de aquéllos. Las normas específicas son: ƒ los rendimientos, incrementos y disminuciones de patrimonio así como la atribución e imputación de renta, se computan separadamente para cada sujeto pasivo de la unidad familiar; ƒ la compensación de las disminuciones patrimoniales y las bases liquidables negativas se realiza con las rentas positivas de otros miembros según las reglas generales y por orden de cuantía, de mayor a menor, de cada porción de renta; ƒ la tarifa general del impuesto y el tipo de gravamen previsto para la base liquidable especial del ahorro se aplican separadamente a las respectivas bases de cada sujeto pasivo de la unidad familiar para obtener la cuota individual de cada uno de ellos. La suma de cuotas determina la cuota íntegra de la unidad familiar; ƒ la cuota íntegra de la unidad familiar se minora en las deducciones previstas para determinar la cuota líquida y diferencial de la unidad familiar. b) Compensación de partidas negativas Son compensables las disminuciones patrimoniales y las bases liquidables negativas no compensadas por los sujetos pasivos integrados en la unidad familiar en períodos impositivos anteriores en que hayan tributado individualmente. En caso de posterior tributación conjunta, los mismos conceptos determinados separadamente para cada uno de los sujetos pasivos en la tributación conjunta, son compensables exclusivamente por aquellos a quienes correspondan de acuerdo con las reglas de individualización de rentas. c) Reglas especiales En caso de opción por este sistema de tributación resultan aplicables las siguientes reglas: a) En relación con la reducción por mínimo personal, si uno de los cónyuges no puede aplicar íntegramente la reducción por superar el resultado de minorar su base imponible con el resto de reducciones, el remanente se adiciona al mínimo personal del otro cónyuge. b) En los casos de separación legal o cuando no existe vínculo matrimonial, ni pareja estable, el mínimo personal correspondiente al padre o madre se incrementa en 2.400 euros. c) En determinadas unidades familiares existe la posibilidad de adicionar al mínimo personal y familiar del otro cónyuge, el remanente de determinadas reducciones que el otro no pudiera haberse aplicado.

9 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 6: Tributación Navarra Iniciación a la Fiscalidad

d)

Se establecen límites para tener derecho a las siguientes deducciones: a. Por alquiler de vivienda: 60.000 euros de renta para el conjunto de la unidad familiar b. Por inversión en vivienda habitual, la base máxima de la deducción es de 21.035 euros para el conjunto de la unidad familiar en el período impositivo; el importe total de las bases para el conjunto de períodos impositivos de la unidad familiar será de 210.350 euros. c. El límite establecido para la deducción por donativos y por bienes de interés cultural, se aplica a la suma de las bases liquidables de todos los miembros de la unidad familiar. d. En las deducciones de la cuota aplicables a los sujetos que ejerzan actividades empresariales y profesionales, los límites, en el caso de tributación conjunta, se aplican a la suma de las cuotas de todos los miembros de la unidad familiar.

 Base imponible. Imputación temporal. Período impositivo y devengo a) Regímenes de determinación En el ámbito de los regímenes de determinación de la base imponible, la normativa foral coincide con lo contemplado en la normativa estatal, si bien se califica a la base imponible del ahorro como base imponible especial del ahorro. b) Imputación temporal En relación a la normativa estatal cabe destacar las siguientes diferencias: a)

Para el supuesto de rendimientos de trabajo no percibidos en el período de su exigibilidad, el sujeto pasivo puede optar por su imputación al período impositivo en que se efectúe el cobro, con aplicación en su caso de las reducciones correspondientes en función del período de generación, o bien a los períodos de su devengo mediante la correspondiente declaración complementaria sin recargos, intereses de demora ni sanciones. La opción ha de manifestarse a la Administración en la declaración correspondiente al ejercicio de cobro

b)

No se establece regla específica alguna respecto a las ayudas públicas recibidas como compensación por los defectos estructurales de construcción de la vivienda habitual.

c) Período impositivo. Devengo Respecto a lo previsto en la regulación estatal, la normativa navarra presenta ciertas especialidades cuando el período impositivo es inferior al año natural. Así, en caso de fallecimiento finaliza para el sujeto pasivo el período impositivo, sin perjuicio de la opción por la tributación conjunta estableciéndose las siguientes previsiones:

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1.

todas las rentas pendientes de imputación por el sujeto pasivo han de integrarse en la base imponible del último período impositivo. En este supuesto, los sucesores pueden solicitar el fraccionamiento de la parte de deuda correspondiente a dichas rentas sin intereses de demora. La deuda se calcula aplicando el tipo medio de gravamen a la base imponible general y el tipo específico foral a la base especial del ahorro;

2.

el mínimo familiar que corresponda al sujeto pasivo se minora proporcionalmente al número de días del año natural que integran el período impositivo, salvo en caso de tributación conjunta que se computa en su totalidad;

3.

en caso de tributación conjunta se consideran obligados solidarios frente a la Hacienda foral los herederos y legatarios junto con los sujetos pasivos supervivientes de la unidad familiar; aquéllos ocupan el lugar del causante a efectos del prorrateo de la deuda tributaria según la parte de renta que corresponda al causante.

 El mínimo personal y familiar Las diferencias más significativas con el régimen estatal son las siguientes: 1.

Por aplicación del mínimo personal se reduce la parte general en 3.700 euros con carácter general. Este importe se incrementa en 900 euros cuando el sujeto pasivo tiene una edad igual o superior a 65 años y en 2.000 euros cuando su edad es igual o superior a los 75 años. Cuando sea discapacitado y acredite un grado de minusvalía igual o superior al 33% e inferior al 65% se incrementa en 2.500 euros y en 9.000 euros cuando el grado de minusvalía es igual o superior al 65%.

2.

Por mínimo familiar operan las siguientes reducciones: a. 900 euros por cada ascendiente con edad igual o superior a 65 años, o inferior pero que genere derecho a aplicar la reducción por minusvalía, que conviva con el sujeto pasivo y no obtenga rentas anuales superiores al indicador público de renta de efectos múltiples (IPREM), excluidas las exentas. El importe asciende a 2.000 euros si la edad del ascendiente es igual o superior a 75 años. b. Por cada descendiente soltero (asimilándose a este concepto aquellas personas que se encuentren en régimen de tutela, prohijamiento o acogimiento), menor de 30 años siempre que conviva con el sujeto pasivo y no tenga rentas anuales superiores al IPREM, excluidas las exentas: i. 1.650 euros por el 1º; ii. 1.750 euros por el 2º iii. 2.500 euros por el 3º; iv. 3.350 euros por 4º; v. 3.800 euros por el 5º vi. 4.400 euros por el 6º y siguientes.

Estas cuantías también son aplicables por los descendientes solteros, cualquiera que sea su edad, por los que se tenga derecho a practicar la reducción por minusvalía. c. Por los descendientes menores de 3 años o adoptados: 2.200 euros. En caso de adopción esta última reducción se aplica en el período impositivo en que se inscriba en el Registro Civil y en los dos siguientes.

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d.

Independientemente de las señaladas en los apartados anteriores, por cada descendiente soltero (asimilándose a este concepto aquellas personas que se encuentren en régimen de tutela, prohijamiento o acogimiento) o cada ascendiente, cualquiera que sea su edad, la normativa foral prevé una reducción («por minusvalía»), complementaria a la anterior, atendiendo a su grado de minusvalía, siempre que convivan con el sujeto pasivo y no obtengan rentas anuales, excluidas las exentas, superiores al IPREM en el período impositivo en que se trate. Las cuantías aplicables en función del grado de minusvalía son las siguientes: i. grado igual o superior al 33% e inferior al 65%: 2.200 euros; ii. grado igual o superior al 65%: 7.700 euros.

e.

El contribuyente tiene derecho a una reducción de 2.200 euros por cada familiar que conviva con él y tenga la consideración de persona asistida. Esta reducción es incompatible con la reducción por minusvalía.

f.

Por cuidado de descendientes, ascendientes y personas discapacitadas: se reduce la parte general de la base imponible en las cantidades satisfechas a la Seguridad Social como consecuencia de contratos formalizados con empleados del hogar para el cuidado de descendientes menores de 16 años, de personas que generen el derecho de reducción por mínimo familiar por ascendientes, minusválidos y personas asistidas, y también del propio sujeto pasivo cuando su edad sea igual o superior a 65 años o cuando acredite un grado de minusvalía igual o superior al 65%.

En cuanto al orden de aplicación, en primer término se aplican las reducciones por aportaciones a sistemas de previsión social y por pensiones compensatorias. Si el resultado es positivo se aplican las restantes. La cuantía no aplicada reduce la parte especial del ahorro de la base imponible, que no puede resultar negativa. Si existe un resultado negativo como consecuencia de la aplicación de las dos primeras reducciones, las restantes reducciones se han de aplicar a reducir la parte especial del ahorro de la base imponible, que tampoco puede resultar negativa. Si la parte general resulta negativa, su importe se compensa con la parte general de las bases liquidables positivas que se obtengan en los 4 años siguientes (LF Navarra 22/1998 art.56 ).

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 Cuota íntegra Con efectos desde el 1-1-2007, el gravamen de la base liquidable general se efectúa aplicando la siguiente escala

Base liquidable (hasta euros)

Cuota íntegra (euros)

3.672 8.160 16.830 29.580 44.375

477,36 1.464,72 3.632,22 7.202,22 12.526,62

Resto base liquidable (hasta euros)

Tipo aplicable (porcentaje)

3.672 4.488 8.670 12.750 14.790 Resto

13 22 25 28 36 42

La base liquidable especial, a diferencia de la normativa estatal, se grava al 15%.

 Deducciónes a) Deducción por alquiler de vivienda Se regula una deducción del 15%, con un máximo de 601,01 euros anuales, de las cantidades satisfechas por el alquiler de la vivienda habitual con los siguientes requisitos: 1.

que el sujeto pasivo no tenga rentas superiores, excluidas las exentas, a 30.000 euros;

2.

que las cantidades satisfecha por alquiler superen el 10% de las rentas del período excluidas las exentas.

b) Deducción por inversión en vivienda habitual Se prevé una deducción del 15% de las cantidades satisfechas en el ejercicio por la adquisición o rehabilitación de la vivienda, que constituya o vaya a constituir la residencia habitual en territorio español del sujeto pasivo. Se entiende por rehabilitación la obra cuyo coste exceda del 25% del precio de adquisición si ésta se hubiera realizado en los 2 años inmediatamente anteriores al inicio de las obras o, en otro caso, del verdadero valor que tuviera la vivienda antes de su rehabilitación. En el supuesto de unidades familiares en las que estén integrados dos o más hijos, el porcentaje de deducción se eleva al 18%, y al 30% en caso de unidades familiares que a 31 de diciembre cumplan los requisitos para poder ser consideradas familias numerosas. La base máxima de la deducción es de 9.015 euros anuales, e incluye en caso de financiación ajena, la amortización, los intereses y demás gastos derivados de la misma. Esta base ha de minorarse en el importe de la base correspondiente a las deducciones practicadas en cuota, así como en el importe del incremento exento por reinversión en la nueva vivienda habitual. El sujeto pasivo no puede practicar la deducción mientras las cantidades satisfechas no superen los importes mencionados.

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El importe total de la base de la deducción por toda la vida del sujeto pasivo no puede superar los 90.150 euros. Las bases correspondientes a deducciones practicadas en los períodos en los que se haya tributado por declaración conjunta se consideran practicadas por los sujetos pasivos que generaron el derecho a la deducción. Cuando el régimen económico matrimonial sea el de conquistas o gananciales, las cantidades satisfechas a efectos de esta deducción, durante el matrimonio, se presume que se han efectuado con fondos de la sociedad de conquistas o gananciales, correspondiendo la deducción a cada cónyuge en proporción a su participación en la citada sociedad. Si en la adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual se perciben subvenciones en forma de capital, el importe de las mismas tiene la consideración de incremento de patrimonio que se integra en la parte especial de la base imponible, sin que en ningún caso minoren la base de la deducción. En el supuesto de subvenciones que bonifiquen o subsidien los tipos de interés del préstamo que financie la adquisición o rehabilitación de la vivienda, el importe de las mismas minora la base de la deducción, no teniendo la consideración de renta gravable. Como especialidad de las aportaciones a cuenta vivienda, la normativa navarra establece la pérdida del derecho de deducción por las cantidades depositadas que en el plazo de 8 años, contados desde la finalización del período impositivo en el que fue abierta la cuenta, no se destinen a la primera adquisición o rehabilitación de la vivienda. Las personas con minusvalía podrán aplicar la deducción cuando efectúen obras e instalaciones de adecuación en la vivienda, incluidos los elementos comunes del edificio y los de paso necesario entre la finca y la vía pública, si cumplen determinados requisitos. c) Deducciones en actividades empresariales y profesionales A los sujetos pasivos que ejerzan actividades empresariales o profesionales les son de aplicación las deducciones relacionadas con la inversión empresarial y la creación de empleo establecidas en el Impuesto sobre Sociedades, a excepción de la deducción por reinversión en la transmisión de valores (ver nº 7566 s.). d) Deducción por trabajo Los sujetos pasivos que obtengan rendimientos de trabajo netos inferiores a 9.100 euros, pueden deducir 1.290 euros. Si los rendimientos netos del trabajo están entre 9.100,01 y 10.600 euros, deducirán 1290 euros menos el resultado de multiplicar por 0,1 la diferencia entre el importe de dichos rendimientos netos y 9.100 euros. Si los rendimientos netos del trabajo están entre 10.600,01, y 45.800 euros, deducirán 1.140 euros menos el resultado de multiplicar por 0,0125 la diferencia entre el importe de dichos rendimientos netos y 10.600 euros. Si los rendimientos netos son superiores a 45.800 euros deducirán 700 euros. Si además acreditan un grado de minusvalía igual o superior al 33% e inferior al 65% la deducción es de 1.750 euros, y de 3.250 euros si el grado acreditado es igual o superior al 65%.

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e) Límite a la deducción por donativos e inversión en bienes culturales La deducción por donativos y la deducción del 15% de las inversiones y gastos de conservación en bienes de interés cultural tienen como límite de sus bases de deducción el 20% de la base liquidable. f) Deducción por pensiones de viudedad Una vez fijada la cuota diferencial, los sujetos pasivos que perciban pensiones de viudedad con derecho a complementos pueden practicar una deducción adicional por la diferencia entre la cuantía mínima fijada para la clase de pensión de que se trate y el salario mínimo interprofesional (SMI), computados anualmente en ambos casos. Si se perciben pensiones de viudedad de la Seguridad Social en su modalidad contributiva superiores a las cuantías mínimas fijadas para la clase de pensión que se trate e inferiores al SMI, computadas ambas anualmente, se puede practicar una deducción adicional por esa diferencia. Para poder practicar la deducción, en este segundo caso, es necesario que los sujetos pasivos no hayan obtenido en el período impositivo otras rentas distintas de la pensión de viudedad superiores al SMI, excluidas las exentas. g) Deducción del IAE Son deducibles las cuotas municipales del IAE satisfechas por las personas físicas. El importe máximo a deducir es la cuota mínima de ese impuesto. El importe de esta deducción tiene la consideración de pago a cuenta.

 Gestión del impuesto a) Obligación de declarar No tienen obligación de declarar los sujetos pasivos que obtengan rentas exclusivamente de: ƒ rendimientos del trabajo, con el límite de 9.700 euros brutos anuales; ƒ rendimientos del capital mobiliario e incrementos patrimoniales, sometidos a retención o ingreso a cuenta y que no superen conjuntamente 1.600 euros anuales. b) Obligaciones formales Los sujetos pasivos minusválidos que sean titulares de patrimonio protegido en virtud de la L 41/2003, deben presentar una declaración en la que se indique la composición de dicho patrimonio, así como las aportaciones recibidas y las disposiciones realizadas durante el período impositivo. Asimismo, las personas que intervengan en la formalización de los actos de aportación a esos patrimonios protegidos deberán presentar una declaración sobre esas aportaciones.

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c) Retenciones y pagos a cuenta Las normas generales establecidas para el territorio común rigen de igual modo para los sujetos pasivos que, sea de forma exclusiva o en parte, satisfacen rendimientos de trabajo, de capital mobiliario o de actividades profesionales, artísticas, empresariales o por premios. La Administración foral navarra no está obligada a aplicar los mismos tipos de retención e ingreso a cuenta que el territorio común. El Convenio determina en cada caso la Administración que tiene atribuida la competencia para exigir tales retenciones e ingresos. d) Eficacia de las retenciones e ingresos a cuenta A efectos de la liquidación del IRPF, tienen validez las retenciones e ingresos a cuenta que se hayan practicado en uno u otro territorio, sin que ello implique, para el caso de que se hubiesen ingresado en una Administración no competente, la renuncia de la otra al percibo de la cantidad a que tuviera derecho, pudiendo reclamarla a la Administración en la que se hubiera ingresado indebidamente. e) Excepciones a la presunción de retención En general, el perceptor de rendimientos sujetos a retención, cuando ésta no se hubiese practicado, o lo hubiese sido por un importe inferior al debido, debe deducir la cantidad que debió ser retenida. No obstante, sólo puede deducir las cantidades efectivamente retenidas cuando se trate de los siguientes rendimientos: ƒ retribuciones legalmente establecidas satisfechas por el sector público; ƒ de actividades profesionales o artísticas; ƒ de actividades agrícolas, ganaderas o forestales; ƒ los procedentes del arrendamiento de bienes inmuebles.

1.2. IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES

 Ámbito de aplicación La Ley del Impuesto sobre Sociedades de la Comunidad Foral de Navarra (LF Navarra 24/1996) entró en vigor el día 1-1-1997 siendo aplicable a los períodos impositivos iniciados a partir de esa fecha. Su reglamento fue aprobado por el DF Navarra 282/1997.

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 Sujeto pasivo No existen diferencias significativas con lo expuesto en la normativa de territorio común, a excepción de lo previsto para el régimen de atribución de rentas, que el legislador foral declara aplicable a las sociedades agrarias de transformación. Adicionalmente, en la normativa navarra no se prevé algunos supuestos de sujetos pasivos previstos en el territorio común: 1.

Los Fondos de garantía de inversiones, regulados en la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores; y

2.

las comunidades titulares de montes vecinales en mano común.

 Exenciones Exenciones subjetivas En la normativa foral navarra únicamente contempla las siguientes: a) Las Administraciones Públicas Territoriales, así como los Organismos autónomos o entidades autónomas de análogo carácter y los Entes públicos vinculados o dependientes de las mencionadas Administraciones, a excepción de las sociedades públicas. b) Las entidades públicas encargadas de la gestión de la seguridad social. Así, el territorio foral no contempla las siguientes exenciones previstas en el territorio común: ƒ El Banco de España, los Fondos de garantía de depósitos y los Fondos de garantía de inversiones; ƒ El Instituto de España y las Reales Academias oficiales integradas en aquel y las instituciones de las comunidades autónomas con lengua oficial propia que tengan fines análogos a los de la Real Academia Española. Entidades parcialmente exentas Las principales diferencias respecto a la normativa del territorio común son las siguientes: En el ámbito subjetivo se prevé expresamente la aplicación a las asociaciones profesionales. ƒ Se establece como renta exenta la derivada del ejercicio de actividades económicas siempre que las mismas sean de carácter auxiliar y se haya comunicado previamente al Departamento de Economía y Hacienda en los términos de la LF Navarra 10/1996 art.18.2 redacc LF Navarra 19/2004. ƒ Se aclaran qué rentas se consideran incluidas en la exención prevista por la realización de actividades amparadas por el régimen de fundaciones y aquellas derivadas de adquisiciones y transmisiones a título lucrativo. ƒ Se prevé expresamente la exención de las cuotas satisfechas por los asociados, así como de las subvenciones obtenidas de Administraciones Públicas y otros organismos y entes públicos cuando se destinen a los fines de la entidad.

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ƒ El plazo de mantenimiento de los elementos en que se reinviertan las rentas derivadas de transmisiones onerosas de bienes afectos a la actividad es de diez años (siete en territorio común), con excepción de pérdidas justificadas y de una vida útil inferior.

 Territorialidad El impuesto regulado en esta Ley Foral se aplica: a) A las entidades que tributen exclusivamente a la Comunidad Foral. b) A las entidades que tributando conjuntamente a ambas Administraciones tengan su domicilio fiscal en Navarra, siempre que no realicen en territorio de régimen común el 75% o más de sus operaciones totales. a) Exacción del impuesto Corresponde a la Comunidad Foral la exacción del IS de los siguientes sujetos pasivos: a) Los que tengan su domicilio fiscal en Navarra y su volumen total de operaciones en el ejercicio anterior no hubiese excedido de 6.000.000 euros. b) Los que operen exclusivamente en territorio navarro y su volumen total de operaciones en el ejercicio anterior hubiese excedido de 6.000.000 euros, cualquiera que sea el lugar en el que tengan su domicilio fiscal. Los sujetos pasivos que operen en ambos territorios y cuyo volumen total de operaciones en el ejercicio anterior hubiese excedido de 6.000.000 euros, tributan conjuntamente a ambas Administraciones, cualquiera que sea el lugar en que tengan su domicilio fiscal. La tributación se efectúa en proporción al volumen de operaciones realizado en cada territorio durante el ejercicio.

b) Volumen de operaciones Se entiende por volumen de operaciones el importe total de las contraprestaciones, excluido el IVA y el recargo de equivalencia, en su caso, obtenido por el sujeto pasivo en las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en su actividad. En el supuesto de inicio de la actividad, para el cómputo de la cifra de 6.000.000 euros se ha de atender al volumen de operaciones realizadas en el ejercicio inicial. Si dicho ejercicio fuese inferior al año, para el cómputo de dicha cifra las operaciones se han de elevar al año. Hasta que se conozca el volumen y lugar de realización de las operaciones, se toman como tales, a todos los efectos, los que el sujeto pasivo estime en función de las operaciones que prevea realizar durante el ejercicio de inicio de la actividad.

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c) Domicilio fiscal La norma navarra no hace previsión expresa de la obligación de poner en conocimiento de la Administración el cambio de domicilio fiscal, ni la posibilidad de esta de promoverlo, salvo para los establecimientos permanentes.

 Aspectos temporales No existen diferencias significativas en este apartado con lo expuesto en la normativa de territorio común

 Base Imponible a) Normas generales La particularidad que presenta el esquema de liquidación del impuesto en la Comunidad Foral respecto a la normativa estatal, es la existencia de reducciones que originan una base liquidable, sin que aquellas puedan superar el importe de esta. La normativa navarra regula la reducción de bases liquidables negativas y la reducción por la reserva especial para inversiones. No existen diferencias significativas respecto a los procedimientos de determinación de la base imponible con lo expuesto en la normativa de territorio común. b) Reducción de bases liquidables negativas La compensación de las bases imponibles negativas en territorio común se convierte en este caso, en una reducción de la base imponible, de las bases liquidables negativas de los 15 períodos inmediatos anteriores que hubieran sido objeto de liquidación o autoliquidación, con las siguientes particularidades: a)En la normativa navarra no se prevé, a diferencia del Estado, que en el supuesto de adquisición de entidades en pérdidas se minore la base liquidable negativa cuando la entidad adquirida no hubiera realizado explotaciones económicas dentro de los seis meses anteriores a la adquisición de la participación que confiere la mayoría del capital social. Asimismo, y previa petición y concesión por la Administración, cuando se de continuidad en la actividad empresarial relacionada o derivada con la anteriormente desarrollada, no se procede a la minoración de la base liquidable negativa. b)Las empresas de nueva creación pueden comenzar el cómputo de los quince años a partir del primer ejercicio en que tengan base imponible positiva. Lo anterior no es de aplicación cuando se produzca la sucesión o continuidad de empresa.

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c) Reducción por dotación a la reserva especial para inversiones Según este beneficio fiscal, no previsto en la normativa de territorio común, procede la reducción de la base imponible en el 45% de las cantidades procedentes del beneficio contable del ejercicio que se destinen a esta reserva especial, con el límite máximo del 40% de la base imponible, minorada en las bases liquidables negativas, cuando se cumplan los siguientes requisitos: ƒ el importe mínimo de la dotación ha de ser de 150.000 euros, y debe implicar un incremento de los recursos propios al cierre del ejercicio con cuyos beneficios se hizo la dotación, equivalente al importe de la misma; ƒ el incremento ha de mantenerse en los 5 años siguientes a la total materialización de la reserva, salvo pérdidas contables. No se incluyen dentro de los recursos propios los resultados de cada uno de los ejercicios. d) Supuestos que no constituyen rentas Cabe destacar que, respecto a la normativa de territorio común, en la Comunidad foral no se integran en la base imponible las subvenciones de capital a explotaciones forestales gestionadas de acuerdo con planes aprobados por la Administración, siempre que el período de producción medio sea igual o superior a 30 años (en territorio común el período es igual o superior a 20 años).

 Amortizaciones La normativa foral presenta con respecto a lo dispuesto en territorio común diferencias que afectan a: ƒ la aplicación de los sistemas de amortización ƒ la libertad de amortización a) Sistemas de amortización Respecto a las reglas comunes a todos los sistemas de amortización, las diferencias principales son las siguientes: 1. No se prevé la opción excepcional de utilizar para un mismo elemento patrimonial distintos métodos de amortización, ya sea de forma sucesiva o simultánea. 2. No se establece ninguna norma para aquellos casos en los que las renovaciones, ampliaciones o mejoras supongan un alargamiento de la vida útil del elemento. 3. La regla especial de amortización en casos de fusión, escisión, parcial o total y aportación sólo es de aplicación para las operaciones acogidas al régimen de neutralidad fiscal. Respecto de los sistemas de amortización las principales diferencias son las siguientes:

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Amortización según tablas La normativa navarra establece una tabla de amortización más sencilla que la establecida para el territorio común.

Coeficiente anual máximo (%)

Años período máximo

Edificios para oficinas, aseos, comerciales y/o de servicios y viviendas

4

38

Edificios para uso industrial

5

30

Instalaciones

15

10

Maquinaria

15

10

Mobiliario

15

10

Equipos para procesos de información

25

6

Elementos de transportes (autobuses, autocamiones, furgonetas, etc.)

20

8

Elementos de transporte interno

15

10

Moldes, modelos, troqueles y matrices

33

5

Depreciación real

Depreciación real

10

15

Elementos

Utiles y herramientas Otro inmovilizado material

Amortización degresiva según porcentaje constante En la normativa foral no se establece un porcentaje constante mínimo, mientras que a nivel estatal dicho porcentaje no puede ser inferior al 11%. Los elementos patrimoniales adquiridos usados no pueden amortizarse mediante este método. Sin embargo sí es aplicable a mobiliario y enseres. Amortización degresiva según números dígitos Los elementos patrimoniales adquiridos usados tampoco pueden amortizarse mediante este método. Sin embargo sí es aplicable a mobiliario y enseres. No se prevé la aplicación del sistema de amortización creciente según números dígitos. Se establecen normas especiales para la amortización de los siguientes bienes: ƒ Inmovilizado inmaterial ƒ Elementos usados en más de un turno ƒ Bienes usados ƒ Bienes cedidos en uso ƒ Contratos de arrendamiento financiero

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Inmovilizado inmaterial Se señala expresamente que la amortización se ha de iniciar a partir del momento en que el activo comience a producir rentas. La deducibilidad de su amortización está condicionada, salvo depreciación irreversible, a que los elementos patrimoniales no hayan sido adquiridos a entidades vinculadas según la definición de la LIS navarra. La amortización del fondo de comercio tiene el límite del 10% anual, en lugar del 5% establecido en la normativa del territorio común.

Elementos utilizados en más de un turno de trabajo Se excluye de la mayor amortización prevista para este tipo de inmovilizado a los edificios. No obstante no se establece expresamente que no pueda aplicarse a aquellos elementos que por su naturaleza técnica deban ser utilizados de forma continuada.

Bienes usados La amortización fiscalmente deducible de los bienes usados (excluidos los edificios) se calcula aplicando los coeficientes máximos, hasta el límite del doble de los señalados en la tabla de amortización

Bienes cedidos en uso En el caso de contratos de cesión de uso de bienes con opción de compra o renovación, cuando por las condiciones económicas de la operación no existan dudas razonables de que se ejercitará una u otra opción, es deducible para la entidad cesionaria un importe equivalente a las cuotas de amortización que corresponderían a los bienes, afectos exclusivamente a sus explotaciones económicas, en aplicación de los coeficientes de amortización lineal, según las tablas de amortización oficialmente aprobadas Para este tipo de bienes no se prevé la posibilidad de libertad de amortización. Contratos de arrendamiento financiero En lugar de considerarlo como un régimen especial, la normativa navarra regula este tipo de contratos junto con los de cesión de uso con opción de compra o renovación, permitiendo la amortización acelerada. Cuando los bienes objeto de arrendamiento financiero quedan afectos al cumplimiento de los requisitos exigidos para disfrutar de cualquiera de los incentivos establecidos para la reinversión de beneficios extraordinarios, para la reserva para inversiones productivas o cuando los mismos se acojan a la deducción por inversiones en activos fijos materiales, la amortización deducible se calcula con arreglo a cualquiera de los métodos permitidos, según la naturaleza del bien, sin aplicar la normativa específica prevista para estos contratos. No obstante lo anterior, esta excepción no es de aplicación para las pequeñas empresas, siempre que los elementos objeto del contrato queden afectos en un período en que se cumplan los requisitos para tener dicha consideración La entidad arrendadora ha de amortizar el bien objeto de arrendamiento en el plazo de vigencia de la operación, pero no se establece la deducción del valor consignado para el ejercicio de la opción.

22 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

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b) Libertad de amortización y amortización acelerada Pueden amortizarse libremente, además de los bienes señalados en la norma estatal, los siguientes: 1.

Los elementos del inmovilizado material e inmaterial afectos a las actividades de investigación y desarrollo de forma exclusiva y permanente. Los edificios pueden amortizarse libremente en la parte que se halle afecta a tales actividades, no estableciéndose el límite del plazo de 10 años previsto en la normativa de territorio común.

2.

Los elementos del inmovilizado material e inmaterial de las sociedades anónimas laborales (SAL), afectos a la realización de sus actividades, adquiridos durante los 5 primeros años a partir de la fecha de su calificación como tales, siempre que durante los ejercicios en que gocen de libertad de amortización destinen al menos un 25% de los beneficios obtenidos al fondo especial de reserva, requisito que no se establece en la normativa de territorio común.

3.

Los elementos de inmovilizado material cuyo valor unitario no exceda de 600 euros.

4.

Los elementos del inmovilizado material nuevos, puestos a disposición de las pequeñas empresas pueden amortizarse al coeficiente que resulte de multiplicar por 1,5 el coeficiente máximo de amortización previsto en las tablas oficiales, a diferencia de lo previsto en la regulación estatal que permite duplicar el coeficiente máximo previsto en tablas. Este beneficio fiscal resulta compatible con cualquier otro fijado por la Norma respecto a los mismos elementos y no está condicionado a su imputación contable.

5.

En las explotaciones asociativas prioritarias, los elementos del inmovilizado material e inmaterial afectos a la realización de sus actividades agrarias adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su reconocimiento como explotación prioritaria

 Provisiones a) Provisión para insolvencias La normativa navarra precisa que si el deudor es una entidad, además de los casos previstos en la normativa estatal, es deducible la dotación para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias cuando en el momento del devengo del impuesto alguno de los administradores o representantes de la misma esté procesado por el delito de alzamiento de bienes. b) Provisión por depreciación de valores El criterio establecido para las participaciones en fondos propios de entidades que no coticen en un mercado secundario se aplica a las participaciones en el capital de sociedades del grupo o asociadas en los términos de la legislación mercantil, aunque se trate de valores admitidos a cotización en mercados secundarios organizados. Asimismo, la deducción en concepto de dotación por depreciación de los valores representativos de la participación en fondos propios de entidades no cotizadas en un mercado secundario organizado no puede exceder de la diferencia entre el valor teórico contable al inicio y al cierre del ejercicio, debiendo tenerse en cuenta las aportaciones o devoluciones de aportaciones realizadas en el mismo. Para determinar dicha diferencia de valores teóricos se han de tomar los dos últimos balances de la sociedad participada cerrados con anterioridad o simultáneamente a la conclusión del período impositivo, a diferencia de la normativa estatal que establece que se toman los valores al cierre del ejercicio siempre que se recojan en los balances formulados o aprobados por el órgano competente.

23 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 6: Tributación Navarra Iniciación a la Fiscalidad

Cuando se adquieran valores representativos de la participación en fondos propios de entidades no residentes en territorio español cuyas rentas puedan acogerse a la exención para evitar la doble imposición (nº 2868 s. Memento Fiscal 2008), el importe entre la diferencia entre el precio de adquisición de la participación y su valor teórico contable a la fecha de la adquisición se imputa a los bienes y derechos de la entidad no residente y la parte de la diferencia que no hubiera sido imputada es deducible de la base imponible con el límite anual máximo de la décima parte de su importe, a diferencia de la legislación estatal que permite una deducción de la veinteava parte de su importe. c) Provisiones para riesgos y gastos Las entidades que inicien nuevas actividades, o que las reinicien de nuevo sin que hayan transcurrido 3 ejercicios, pueden deducir las dotaciones para la cobertura de garantías de reparación y revisión y para la cobertura de gastos accesorios a las devoluciones en el porcentaje previsto con carácter general, referido al ejercicio o ejercicios en que hayan operado. En lo referente a las dotaciones que las sociedades de garantía recíproca efectúen al fondo de provisiones técnicas, a diferencia de la normativa estatal, la legislación navarra no recoge la precisión de que si las dotaciones exceden de las cuantías obligatorias sólo son deducibles en un 75%.

 Gastos no deducibles No hay diferencias significativas con lo contemplado en la normativa estatal, a excepción de algunas pequeñas matizaciones: ƒ Se establece de forma expresa la no deducibilidad de los gastos que no guarden correlación con los ingresos. ƒ En las operaciones realizadas con entidades residentes en paraísos fiscales, los gastos derivados de la prestación de servicios sólo son deducibles si responden a una operación o transacción efectivamente realizada por motivos económicos justificados. ƒ No se regula como gasto no deducible el relativo a las dotaciones a provisiones o fondos internos para la cobertura de contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del texto refundido de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones. Por último, en la normativa foral no se prevé la deducibilidad de los intereses devengados, tanto fijos como variables, de los préstamos participativos.

 Coeficiente de corrección monetaria La corrección monetaria es de aplicación a las rentas positivas puestas de manifiesto en la transmisión de elementos del inmovilizado material e inmaterial y no sólo respecto a bienes inmuebles, como ocurre en la normativa de territorio común. La cantidad resultante como renta una vez aplicados los coeficientes de actualización, ha de multiplicarse, a opción del sujeto pasivo, por el 0,60 o por el coeficiente calculado en función de la estructura de financiación de la empresa. Este último, en ningún caso puede ser superior a la unidad y no tiene el límite de aplicación del 0,4 existente en la normativa de territorio común. 24 PRUEBAS DE CAPACITACIÓN NIVEL VII - EDICIÓN 2008-2009

Unidad 6: Tributación Navarra Iniciación a la Fiscalidad

La tabla de coeficientes en vigor para los períodos impositivos que se inicien durante el año 2007 es la siguiente:

Año de adquisición del elemento

Coeficiente

Año de adquisición del elemento

Coeficiente

1983 y anteriores

2,278

1996

1,211

1984

1,063

1997

1,181

1985

1,925

1998

1,167

1986

1,831

1999

1,160

1987

1,774

2000

1,155

1988

1,701

2001

1,130

1989

1,617

2002

1,118

1990

1,552

2003

1,100

1991

1,498

2004

1,089

1992

1,448

2005

1,075

1993

1,390

2006

1,055

1994

1,336

2007

1,032

1995

1,270

2008

1,000

 Imputación temporal de ingresos y gastos La normativa navarra aplica la misma regla de imputación en el caso de recuperación de valor de los elementos, que en el supuesto de pérdidas derivadas de la transmisión de elementos del inmovilizado, nuevamente adquiridos dentro del año siguiente a la fecha de transmisión. La normativa navarra prevé dos excepciones con carácter general al principio de inscripción contable para la deducibilidad de los gastos: la libertad de amortización y la amortización acelerada. En las subvenciones de capital, cuando el elemento subvencionado no sea susceptible de amortización, o lo fuese en un período superior a 10 años, contados desde la concesión de la subvención, esta se computa como ingreso por décimas partes -en 10 años- No obstante, las subvenciones de capital concedidas en el ámbito de apoyo a las viviendas de protección oficial se computan como ingresos siguiendo las normas contables.

 Rentas exentas Además de las exenciones subjetivas, en la normativa navarra se regulan unas exenciones objetivas relativas a la doble imposición internacional y a la exención por reinversión. En relación con las exenciones para evitar la doble imposición internacional no existe ninguna diferencia respecto a la regulación de la normativa estatal, por lo que en este apartado sólo se va a analizar la exención por reinversión.

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En este sentido están exentas las rentas obtenidas -corregidas en el importe de la depreciación monetariaen la transmisión onerosa de elementos del inmovilizado material o inmaterial afectos, poseídos con 1 año de antelación, siempre que se reinviertan en los mismos elementos, en el plazo transcurrido entre el año anterior a la entrega o puesta a disposición y los 3 años posteriores. Adicionalmente, no se integra en la base imponible el 50% de las rentas obtenidas en dichas transmisiones onerosas cuando el importe de estas se reinviertan dentro de los mismos plazos, en la adquisición de valores representativos del capital o de los fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5% sobre el capital social. Se entiende materializada la reinversión en la fecha de entrada en funcionamiento si se trata de activos materiales, en la fecha de adquisición en el caso de activos inmateriales, o en la fecha de adquisición o suscripción en el caso de valores. Elementos objeto de reinversión No procede la exención si la reinversión se efectúa en elementos patrimoniales adquiridos a una persona o entidad vinculada. Asimismo, la no integración de la renta obtenida en la transmisión de elementos cuya adquisición o utilización posterior genere gastos deducibles en cualquier período impositivo, es incompatible con la deducción de los mencionados gastos. No obstante, el sujeto pasivo debe optar por integrar la renta o renunciar a la deducción de dichos gastos. Cuando se opte por la pérdida de la exención, se procederá en los mismos términos que en el supuesto de incumplimiento, esto es, ingresando el importe de la cuota íntegra que hubiera correspondido más los intereses de demora, en el período de liquidación en que se produzca el devengo del primer gasto deducible relativo a aquella posterior adquisición o utilización. Mantenimiento de la reinversión Los elementos objeto de la reinversión han de mantenerse en funcionamiento en las propias instalaciones del sujeto pasivo durante 10 años, salvo autorización expresa de la Administración, y excepto pérdida o vida útil inferior a ese plazo.

 Compensación de pérdidas A diferencia de la normativa estatal, la compensación de pérdidas se convierte en una reducción de la base imponible.

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 Deuda tributaria a) Tipos de gravamen y cuota íntegra Se establece como tipo general de gravamen el 30%, igual que para el territorio común. No obstante, entre las dos normativas existen las siguientes diferencias a)

Las sociedades laborales que destinen al menos un 25% de sus beneficios al Fondo Especial de Reserva tributan al 18%. No obstante, las rentas derivadas de elementos patrimoniales que no se encuentren afectos a las actividades específicas de la sociedad, tributan al tipo general del 30%.

b)

En todo caso resulta aplicable el 18%, en los supuestos en que el resultado contable sea negativo y la base liquidable positiva.

c)

Las cooperativas fiscalmente protegidas tributan al 18% (20% en el territorio común), excepto por lo que se refiere a los resultados extracooperativos, que tributan al tipo general

d)

Las pequeñas empresas tributan al tipo del 28%.

e)

Cuando la cifra neta del importe de negocios del ejercicio anterior sea igual o inferior al millón de euros, el tipo de gravamen es del 25%.

b) Deducciones sobre la cuota íntegra No existen diferencias con la normativa estatal en esta materia c) Bonificaciones de la cuota La normativa foral, además de regular las bonificaciones por la prestación de servicios públicos y por actividades exportadoras de producciones cinematográficas o audiovisuales y de libros en los mismos términos que en el territorio común, regula las siguientes bonificaciones: ƒ Para las explotaciones asociativas prioritarias que sean cooperativas agrarias especialmente protegidas según la LF Navarra 9/1994, se establece una bonificación de la cuota íntegra del 80%; que es del 50% en caso de que las explotaciones asociativas prioritarias sean sociedades agrarias de transformación (DFLeg Navarra 150/2002 art.22 y disp.adic.1ª). ƒ Sociedad Navarra de Suelo Industrial, S.A. Con efectos desde el 1-1-2003, la sociedad pública para la promoción de suelo Navarra de Suelo Industrial, S.A. «NASUINSA», goza de una bonificación en el IS del 99% de la parte de la cuota íntegra que corresponda a ciertas rentas derivadas de la enajenación de terrenos condicionado a la reinversión en promoción de suelo industrial en el plazo de cinco años (LF Navarra 6/1997 disp.adic. redacc LF Navarra 35/2003 disp.adic.2ª).

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d) Deducciones por inversiones Inversiones en activos fijos materiales nuevos Las inversiones en estos activos -excluidos los terrenos- afectos a la explotación económica de la entidad, dan derecho a la deducción del 10% de su importe, de la cuota líquida del impuesto. Realización de actividades de investigación científica e innovación tecnológica (I+D e IT) El régimen fiscal de incentivos a estas actividades coincide, en gran medida, con el regulado a nivel estatal. No obstante, persisten algunas diferencias: ƒ Concepto de actividades de I+D: A diferencia del territorio común, se consideran actividades de I+D las siguientes: ƒ Investigación: La indagación o ampliación de conocimientos generales científicos y técnicos que puedan resultar de utilidad para la creación de nuevos productos, procesos o servicios o a la mejora considerable de los mismos. ƒ Desarrollo: La materialización de los resultados de la investigación o de otro tipo de conocimiento científico en proyectos técnicos, esquemas o diseños para productos, procesos o servicios nuevos, modificados o mejorados destinados a su venta o su utilización, incluida la creación de prototipos no comercializables. ƒ Base de la deducción: Es el importe total de gastos de investigación y desarrollo o de innovación tecnológica realizados en el ejercicio. ƒ Porcentaje de deducción: El porcentaje de deducción de la cuota íntegra por actividades de I+D se fija en el 40%, sin que se incremente cuando se supera la media de los dos años anteriores. Además, se prevé una deducción adicional del 10% (18% en territorio común) del importe de los gastos del período: Fomento de las tecnologías de la información y comunicación Dan derecho a una deducción en la cuota íntegra del 15%, las inversiones y los gastos del período relacionados con la mejora de la capacidad de acceso y manejo de información de transacciones comerciales a través de Internet, así como con la mejora de los procesos internos mediante el uso de tecnologías de la información y de la comunicación, similares a las establecidas en el territorio común Actividades de exportación Esta deducción se aplica sobre la cuota líquida. El porcentaje de deducción es el 9% de las inversiones y gastos efectivamente realizados. Las condiciones de aplicación de la deducción tampoco difieren de las establecidas en la deducción estatal.

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Gastos de formación profesional, contribuciones empresariales a planes de pensiones o mutualidades de previsión social y aportaciones a patrimonios protegidos La realización de actividades de formación profesional da derecho a practicar una deducción de la cuota líquida del 15% (3% en territorio común) de los gastos efectuados en el período impositivo. La deducción también se aplica para aquellos gastos efectuados por la entidad con la finalidad de habituar a los empleados en la utilización de nuevas tecnologías. Se recoge la deducción del 10% (8% en territorio común) de las cantidades aportadas a planes de pensiones de empleo, planes de previsión social empresarial y mutualidades de previsión social de los que sea promotor el sujeto pasivo, en los mismos términos que en territorio común. Esta deducción se aplica sobre la cuota líquida y no cuota íntegra como en territorio común. Asimismo se regula una deducción del 10% (8% en territorio común) por aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad, en términos similares a los establecidos en territorio común. Actividades de conservación y mejora del medio ambiente La norma foral permite la deducción sobre la cuota líquida del 15% (6% en territorio común) del importe de las inversiones en elementos del activo fijo material (desde 1-1-2006 no es preciso que sean nuevos) afectos directamente a la reducción y corrección del impacto contaminante de la actividad de la empresa, siempre que dichas inversiones se realicen para mejorar las exigencias establecidas en la normativa medioambiental y exista aprobación expresa de la Administración. Edición de libros, producciones cinematográficas y bienes de interés cultural La deducción por inversiones en la actividad de edición de libros, producciones cinematográficas y bienes de interés cultural se regula de forma similar a la establecida en territorio común. No obstante, las inversiones en producciones cinematográficas que dan derecho a deducción son las españolas de largometrajes cinematográficos que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada. No se hace referencia a las series audiovisuales de ficción, animación o documental. Adicionalmente, el porcentaje de deducción del productor cinematográfico es del 20%, en lugar del 18% establecido en territorio común. El contrato de coproducción se ha de presentar ante el Departamento de Economía y Hacienda. La deducción por inversiones en bienes de interés cultural es del 10% (12% en territorio común) y se aplica a los bienes declarados de interés cultural conforme a la normativa navarra, a los bienes inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural y a los bienes incluidos en el Inventario General, sin necesidad de que los bienes se hayan adquirido fuera del territorio español. Tampoco se exige un período mínimo de permanencia en el patrimonio del titular distinto al establecido con carácter general .

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Deducción por reinversión en la transmisión de valores Existe una deducción del 15% que se aplica únicamente a las rentas obtenidas en la transmisión onerosa de valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios de toda clase de entidades que otorguen una participación no inferior al 5% sobre el capital social de las mismas, y que se hubieran poseído con al menos un año de antelación a la fecha de transmisión (sistema FIFO). Esta deducción es del 13%, 9% y 3% cuando la renta integrada en la base imponible tribute a los tipos del 28%, 24% y 18%, respectivamente. Inversiones en dispositivos para personas con discapacidad en vehículos de transporte público Generan derecho a una deducción del 15% (6% en territorio común) de la cuota íntegra las inversiones en plataformas de accesos para personas discapacitadas o en anclajes de fijación de sillas de ruedas, que se incorporen a vehículos de transporte público de viajeros por carretera. Creación de empleo Por cada persona/año de incremento del promedio de la plantilla con contrato indefinido, experimentado en el ejercicio respecto de la plantilla media del ejercicio inmediato anterior con dicho tipo de contrato, la ley permite una deducción de 4.207,08 euros, si bien ha de tenerse en cuenta lo siguiente: ƒ los trabajadores a tiempo parcial se computan proporcionalmente a las horas efectivamente trabajadas; ƒ la deducción total, cualquiera que fuese la forma de contratación de los trabajadores, no puede exceder de la que corresponda al número de personas/año de incremento del promedio de la plantilla total durante el ejercicio; ƒ la deducción asciende a 6.000 euros cuando el incremento afecte a trabajadores con discapacidad, contratados de acuerdo con su normativa específica. b) Por la diferencia entre el incremento medio de la plantilla con contrato indefinido y el incremento medio total de la plantilla, manteniéndose la plantilla media del ejercicio anterior, se permite la deducción de 1.502,53 euros por cada persona/año. La deducción se eleva a 2.705 euros por cada persona/año de incremento del promedio de la plantilla de trabajadores con discapacidad contratados conforme a su normativa específica. Creación de empleo y reducción de la jornada de trabajo Las empresas que acuerden en convenio colectivo una reducción igual o superior al 10% del tiempo de trabajo, y simultáneamente, un incremento igual o superior a un 10% de la plantilla total y de la plantilla con contrato de trabajo indefinido, comprometiéndose al mantenimiento del incremento durante los 5 años siguientes, pueden gozar de los siguientes beneficios fiscales: ƒ libertad de amortización para el inmovilizado material existente y de nueva adquisición; ƒ elevación al 25% del porcentaje de deducción por inversiones en activos fijos materiales ; ƒ incremento en un 25% de la deducción por creación de empleo..

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Deducción de las cuotas municipales satisfechas por el IAE Son deducibles del impuesto las cuotas tributarias del IAE satisfechas por sujetos pasivos del impuesto que operen en Navarra mediante establecimiento permanente, siempre que tengan un importe neto de la cifra de negocios inferior a 2.000.000 de euros. e) Líquido a ingresar o a devolver Con la excepción de que en la normativa foral no se determina cuándo los sujetos pasivos no tienen obligación de presentar declaración, no existen diferencias con la normativa de territorio común en esta materia f) Gestión del impuesto Retenciones e ingresos a cuenta Las principales diferencias con la normativa existente en territorio común son las siguientes: ƒ En los arrendamientos de inmuebles, la normativa foral no recoge dos supuestos de excepción previstos en territorio común: ƒ cuando la renta satisfecha por el arrendatario a un mismo arrendador no supere los 900 euros anuales; ƒ cuando la actividad del arrendador esté clasificada en alguno de los epígrafes del grupo 861 de la sección primera de las tarifas del IAE, o en algún otro epígrafe que faculte para la actividad de arrendamiento o subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y aplicando al valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epígrafes del citado grupo 861, no hubiese resultado cuota cero. ƒ No se establece la excepción a la obligación de retener o ingresar a cuenta en el caso de rendimientos exentos en virtud de un tratado internacional suscrito por España. ƒ No se establece la exención de las rentas derivadas del ejercicio de las funciones de liquidación de entidades aseguradoras y de los procesos concursales ƒ Tampoco se establece la excepción a la obligación de retener o ingresar a cuenta en las rentas que se generen en las empresas tomadoras como consecuencia de la variación en los compromisos por pensiones instrumentados en un contrato de seguro que haya sido objeto de financiación. ƒ En el supuesto de empresas que deban realizar las declaraciones e ingresos de forma trimestral pueden efectuar las declaraciones correspondientes al segundo y cuarto trimestre hasta los días 5 de agosto y 31 de enero respectivamente. Las empresas que deban realizar declaraciones mensuales de retenciones pueden efectuar las correspondientes a junio, julio y diciembre hasta los días 5 de agosto, 20 de septiembre y 31 de enero, respectivamente. ƒ Cualquiera que sea el medio utilizado (papel, soporte legible por ordenador o telemáticamente), el resumen anual de retenciones se presenta durante el mes de enero de cada año, en relación con las operaciones efectuadas durante el año anterior (DF Navarra 126/2005).

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Pagos fraccionados Se establece un único pago fraccionado a realizar en los 20 primeros días naturales de octubre acogiéndose el sujeto pasivo, opcionalmente, a una de las dos modalidades siguientes: ƒ El 30% de la cuota efectiva del último período impositivo cerrado, o cuyo plazo de presentación de la declaración del impuesto estuviese vencido el primer día de los veinte referidos. Si el último período concluido es de duración inferior al año, ha de tomarse también la cuota correspondiente al ejercicio o ejercicios anteriores en la parte proporcional, hasta completar un período de 12 meses. ƒ El 20% a la base imponible del período de los 9 primeros meses de cada año natural. En el supuesto de que el período impositivo no coincida con el año natural el cálculo se realiza sobre la base o bases imponibles correspondientes a los 9 meses naturales, anteriores al 30 de septiembre. De la cantidad resultante se deducen las retenciones e ingresos a cuenta practicados al sujeto pasivo durante dicho período.

1.3. IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES El ISD es un tributo regulado normativamente por Navarra, teniendo en cuenta los principios generales y las normas contenidas en el Convenio Económico estableciendo diferencias con respecto a la normativa estatal en este Impuesto, lo que se traduce en diferencias a la hora de determinar la base imponible, las reducciones a la base imponible, y la cuota tributaria. En Navarra se fijan tarifas diferentes a las previstas en la normativa común. En la Comunidad Foral las tarifas son comunes para todos los hechos imponibles y varían según el grado de parentesco que medie entre el causante y el causahabiente. Si no fuesen conocidos los causahabientes se girará la liquidación por la tarifa correspondiente a la sucesión entre extraños, sin perjuicio de la devolución que proceda una vez que aquéllos fueren conocidos. A cónyuges o miembros de una pareja estable, ascendientes o descendientes en línea recta por consanguinidad, adoptantes o adoptados, se les aplica un tipo de gravamen del 0,80%.

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